Правове регулювання адміністрування податків і збору митних платежів

У Нідерландах використовується єдиний підхід до кожного великого платника податків певної галузі. Ураховуючи те, що великі платники податків мають значні обсяги документообігу та складні комп'ютерні системи, перевірку правильності відображення даних у декларації проводить декілька аудиторів.

Для перевірки невеликих підприємств спеціалістами податкової адміністрації Нідерландів було розроблено програму CLAIR, яка використовується для електронних перевірок. У стандартному форматі CLAIR існує 32 поля, в кожному з яких зазначається дата введення інформації, обґрунтування ризику, кількість ризиків і таке інше.

Система CLAIR дозволяє перетворити будь-яке програмне забезпечення компанії на прозору систему, в якій і працює електронний аудитор.

Найчастіше програма електронної перевірки використовується для перевірки декларацій з податку на прибуток, але надалі спеціалістами податкової адміністрації Нідерландів планується розробити систему, яка б автоматично відбирала показники за кожним видом податку.

Для більш якісного проведення перевірки, враховуючи те, що будь-яка компанія постійно розвивається, аудиторам необхідно знати всю можливу інформацію стосовно певного платника податків. Саме з цією метою спеціалістами податкової служби Нідерландів розпочато розробку програмного забезпечення, що має назву Web-Robot. Вона здійснює відбір інформації про кожного платника податків з мережі Інтернет (інформація відбирається як із сайта певної компанії, так і з інших сайтів за певними критеріями пошуку).

Зазначений досвід може бути запровадженим як система електронного аудиту для перевірки звітності суб'єктів господарювання в межах податкових органів України, насамперед, для великих платників податків, ураховуючи той факт, що вони переважно використовують електрону систему обробки бухгалтерської інформації та автоматизований процес формування звітності.

У зв'язку з розширенням кордонів торгівлі заінтересованих країн вносяться суттєві зміни до митних правил, організації та правового забезпечення узгодженої діяльності митних служб, спрямовані на швидкий розвиток економіки держав-учасників співдружності. Всесвітня митна організація об'єднує понад 150 держав світу, що обслуговують близько 95% усього обсягу всесвітньої торгівлі. Вона була започаткована Конвенцією «Про створення Ради митного співробітництва» від 15 грудня 1950р. Перша сесія Ради відбулася у Брюсселі 26 січня 1953р. Відповідно до Положення Конвенції «Про Раду митного співробітництва» до її функцій віднесено:

-вивчення всіх питань, що стосуються співробітництва в митній справі;

-розгляд технічних перспектив, а також економічних факторів, пов'язаних з ними, митних систем з метою внесення пропозицій його членам щодо практичних заходів досягнення максимально можливого ступеня узгодженості та відповідності;

-підготовку проектів конвенцій і поправок до конвенцій та рекомендацій щодо їх прийняття заінтересованим урядам;

-розробку рекомендацій з метою забезпечення однакових інтерпретацій та застосування конвенцій, підписаних у результаті роботи Ради, а також тих, що стосуються конвенції про номенклатуру для класифікації товарів у митних тарифах і конвенцій про оцінку товарів для митних цілей, та з метою виконання функцій, які відповідно до положень конвенцій безпосередньо доручені Раді митного співробітництва;

-розробку рекомендацій для примирення та розв'язання спорів, які стосуються інтерпретації або застосування конвенцій, що згадуються у пунктіг;

-забезпечення обміну інформацією щодо митних правил і процедур;

-надання за власною ініціативою або на запит заінтересованим урядам інформації або поради з митних правил у межах загальних цілей цієї конвенції та розробки відповідних рекомендацій;

-співробітництво з іншими міжурядовими організаціями у справах, віднесених до його компетенції.

Рада - це міжурядова міжнародна організація, наділена правами юридичної особи. Її керівними органами є Рада та Політична комісія, що керуються рекомендаціями шести комітетів [163].

Одним із найважливіших напрямів роботи Ради є координація зусиль митних служб різних країн у боротьбі з незаконним обігом наркотиків та іншими митними правопорушеннями, а головною метою- сприяння підвищенню ефективності митних систем країн світу, прискорення світового товарообігу, полегшення переміщення товарів і пасажирів через митні кордони. Особлива увага приділяється питанням гармонізації митних процедур і митного законодавства, наданню практичної допомоги митним службам, які розпочали працювати в умовах ринкової економіки [187, с.44].

У межах Всесвітньої митної організації за минулі 52 роки розроблено16міжнародних конвенцій та 56 рекомендацій. Зазначені правові акти створили відповідну правову основу для діяльності митних служб більшості країн світу, що передбачає застосування новітніх технологій митного оформлення та митного контролю, стандартизацію та спрощення митних процедур, встановлення партнерських стосунків із бізнесовими колами.

Нині Уряд України активно використовує зазначені рекомендації та, очевидно, продовжуватиме роботу, правовою основою якої може бути максимальна світова уніфікація митної практики, що сприятиме участі України в роботі Всесвітньої митної організації та імплементації її норм і стандартів до національного законодавства України.

Тим більше, що Україна активно працює над вступом до Європейського Союзу (ЄС). На користь такого рішення є декілька факторів, однин з них- випередження ЄС за економічними показниками розвитку інших країн, що не входять до ЄС. Цьому сприяє зовнішня торгівля, що належить до сфери виняткової компетенції ЄС, держави якого створили Митний союз та Єдиний внутрішній ринок. Усі умови доступу на ринок ЄС та діяльності на ньому регулюються нормами виключно європейського права.

Україна має вже певні правовідносини, що врегульовані правилами економічних і торгових відносин з ЄС. До них можна віднести підписання Угоди «Про партнерство», завдяки якій сторони створили одна одній певну підтримку в торгівлі. Україна збільшила обсяги реалізації товарів до країн ЄС на 25%.

Особливого значення набуває наближення національного законодавства до вимог ЄС, у тому числі митного законодавства, адже норми митного права мають верховенство у структурі європейського права. Це зумовлено тим, що засновницькі договори зі створення співтовариства зазначають, що його основою є Митний союз. Існують різні погляди щодо природи правового інституту ЄС. Одні автори розглядають право ЄС як автономний правопорядок, що відрізняється від міжнародного права своєю специфікою, інші- вважають, що право ЄС є безпосередньо міжнародним правом [105, с.55].

Проте існує й інше твердження щодо того, що право ЄС невід'ємне від загального міжнародного права та має комплексний характер, одночасно воно є формою координації зближення та уніфікації внутрішнього права учасників ЄС [220, с.31]. На нашу думку, необхідно погодитись із пропозицією Є.В.Додіна, що ЄС доцільно розглядати і як принципово нову систему, якій властиві зазначені переваги та яка базується на новому «наднаціональному» ланцюзі [53, с.5].

В основному, як свідчить аналіз митного законодавства країн ЄС, митний контроль у них здійснюється для того, щоб не допустити переміщення через кордон заборонених або обмежених до ввезення або вивезення товарів (наркотики, наступальна зброя тощо).

Крім того, засновники ЄС вважають, що завдання, які стоять перед ними, мають бути вирішенні шляхом створення простору без внутрішніх кордонів і скачування мита й інших обмежуючих заходів у сфері торгівлі. Іншими словами, Митний союз ЄС передбачає угоду, в межах якої держави-учасники беруть на себе обов'язок усунути всі обмеження в торгівлі між собою, створити умови вільного руху товарів шляхом приведення відповідно до національних митних законодавств, здійснення єдиної політики щодо товарів, які походять з третіх країн, за допомогою введення єдиного митного тарифу, обов'язкового для всіх учасників. Разом з тим держави- члени ЄС поступово відміняють національні монополії, що мають комерційний характер, для того щоб усунути будь-яку дискримінацію між громадянами країн ЄС стосовно умов поставок та реалізації товарів.

Рада митного співробітництва застосовує найрізноманітніші засоби гармонізації митних процедур, національних митних систем і формує основу для розробки Міжнародних митних норм і Глосарію міжнародних митних термінів, що є першим кроком до створення міжнародної митної термінології.

Наприклад, у Словнику митних термінів Рада визначає Митний союз як утворення, що створюється однією митною територією, замінює дві або декілька митних територій та має в останній фазі такі характеристики:

-загальний і митний тариф і загальне або узгоджене митне законодавство для застосування цього тарифу («зовнішній аспект»);

-відсутність стягнення мита та прирівняних до нього зборів при обмінах між країнами, що належать до Митного союзу, товарами, які повністю походять з цих країн, або товарами з третіх країн, щодо яких виконано формальності, пов'язані з імпортом, і стягнуто або гарантовано митні платежі та прирівняні до них збори, що не були повністю або частково повернені («внутрішній аспект»);

-усунення обмежувальних регламентуючих заходів щодо обмінів у середині Митного союзу («внутрішній аспект») [183, с.137].

Важливим способом діяльності Ради є підготовка рекомендацій. Ці документи не є обов'язковими, але стають такими, якщо держави зобов'язуються дотримуватися їх положень. При цьому форми та засоби їх практичної реалізації держави визначають самостійно.

Найефективнішим інструментом гармонізації митного законодавства на рівні світового господарства є розробка та прийняття конвенцій, що однаково обов'язкові для всіх сторін. Нині вже підписано дев'ять таких конвенцій, що набули чинності і стосуються порядку тимчасового ввезення товарів без сплати різноманітних зборів і податків, застосування різних уніфікованих митних документів. В останній програмі діяльності Всесвітньої митної організації визначено нові цілі:

-вивчити всі питання щодо митного співробітництва, виходячи з основних цілей діяльності організації;

-з'ясувати технічні аспекти митних систем і пов'язаних із ними економічних факторів для того, щоб запропонувати державам-членам ВМО практичні засоби досягнення максимально можливого рівня гармонізації й уніфікації відповідних норм і процедур;

-підготувати проекти конвенцій і поправок до них, а також подати рекомендації заінтересованим урядам стосовно їх прийняття;

-підготувати рекомендації для забезпечення уніфікованої інтерпретації та застосування конвенцій;

-внести пропозиції щодо розв'язання суперечок стосовно інтерпретації або застосування конвенцій;

-поширювати інформацію, що стосується митного регулювання і процедур;

-надавати заінтересованим урядам (за власною ініціативою чи на їх прохання) інформацію або поради з питань митної справи, а також відповідні пропозиції;

-співпрацювати з іншими міжнародними організаціями у вирішенні проблем, що стосуються компетенції Всесвітньої митної організації.

Необхідно визначити, що у своїй діяльності Митна служба України повністю використовує зазначені рекомендації. Так, Україна в митній справі вже дотримується загальновизнаних у міжнародній практиці систем класифікації та кодування товарів, митних режимів, митної статистики, інших загальноприйнятих у світових митних відносинах норм і стандартів, а також виконує укладені міжнародні договори з питань митної справи.

Розширення правоохоронних повноважень митної служби та здійснення нею оперативно-розшукових заходів щодо посилення боротьби з контрабандою є однією з вимог Європейського Союзу до України. Досвід ЄС показав, що для більш активного і швидкого здійснення міжнародної торгівлі митним органам необхідно надати адекватні та збалансовані повноваження для ефективної протидії порушенням митного законодавства. Проте при розгляді законопроекту «Про внесення доповнень до Закону України «Про оперативно-розшукову діяльність» Верховна Рада України не віднесла спеціальні підрозділи митної служби по боротьбі з контрабандою до суб'єктів оперативно-розшукової діяльності. Однак потреба у законодавчому закріпленні таких повноважень за митними органами України підтверджена практикою роботи митних служб усіх країн- учасниць Євросоюзу, що мають повноваження правоохоронних органів, а також таких країн, як Росія, Білорусь, Молдова та Польща.

Наприклад, у Митному кодексі Російської Федерації главою 36 «Оперативно-розшукова діяльність митних органів Російської Федерації» регламентовано: оперативно-розшукову діяльність (ОРД); її завдання; принципи; правову основу; органи, що здійснюють ОРД, та їх права й обов'язки.

Статтею 227 «Контрольовані поставки» МК Росіїпередбачено, що з метою припинення міжнародного незаконного обігу наркотичних засобів і психотропних речовин і виявлення осіб, які беруть участь у ньому, митні органи Російської Федерації у кожному окремому випадку відповідно до домовленостей з митними та іншими компетентними органами іноземних держав або на основі міжнародних договорів РФ використовують метод контрольованої поставки, тобто допускають під свій контроль ввезення у РФ, вивезення із РФ або транзит через її територію наркотичних засобів та психотропних речовин, що входять до незаконного обігу. Контрольовані поставки стали дієвим заходом боротьби з міжнародною контрабандою [204].

Дозвіл на проведення оперативно-розшукової діяльності надано законодавцем митним службам і інших країн. Так, ст.11¹ Закону Болгарії «Про таможню» передбачено, що митні органи беруть участь у здійсненні оперативно-розшукової діяльності разом з органами МВС на основі і в порядку, передбаченими законом «Про Міністерство внутрішніх справ» [211].

Через відсутність у митних органах України права займатися оперативно-розшуковою діяльністю відповідні оперативні підрозділи митних служб інших держав під час міжнародних операцій відмовляються надавати українській стороні необхідну інформацію та розглядати її як повноцінного партнера у боротьбі з контрабандою та корупцією. У той же час, Україна, здійснивши європейський вибір, намагається вживати дієвих заходів щодо протидії корупції в митних органах та разом з іншими членами Всесвітньої митної організації ухвалила Арушську декларацію про цілісність (чесність) митних органів, що проголошує основні засади боротьби з корупцією у митній сфері. Однак реалізувати положення зазначеної Декларації можна лише у разі надання відповідних повноважень підрозділам митних органів, що допоможе у повному обсязі вирішити завдання щодо підвищення ефективності адміністративно-юрисдикційної діяльності.

За період становлення та розвитку економіки України швидкими темпами розвивалася правова база підприємницької діяльності, а також адміністрування податків. Питання вдосконалення податкового законодавства постійно перебувають у полі інтересів управління економікою з боку Кабінету Міністрів та законодавчого органу- Верховної Ради України. Однак постійні дискусії між законодавчою та виконавчою владою, конфлікт інтересів більшості урядовців і законодавців спричинили умови, в яких прийнято значну кількість недосконалих законів.

Крім того, чинне податкове законодавство приймалося під впливом тих чи інших державних потреб- як ситуативна реакція на нагальність розв'язання поточних проблем, що випливали з економічної кризи. Тому воно є суперечливим, оскільки впливає на чисельність та ефективність виконання функцій органами державної податкової служби [225].

Таке становище за нормативною базою комерційної діяльності в Україні змушує відмовитися від участі в інвестиційних проектах закордонних партнерів. Відсутність упевненості в тому, що наступного року не буде змін до законодавства, призвело до відтоку значних коштів у вигляді валюти за кордон та до кримінального сектору тіньової економіки. Зазначені проблеми завжди порушуються на міжнародних зустрічах з питань євроінтеграції України та її можливого вступу до НАТО.

Державна податкова служба України здійснила ряд організаційних і практичних заходів щодо вдосконалення нормативної бази з питань організації роботи, внесла відповідні пропозиції щодо поліпшення чинного податкового законодавства та приведення його до вимог міжнародних стандартів, у тому числі Євросоюзу.

Однак зазначений процес проходить досить повільно, внесені пропозиції ще не знайшли своєї реалізації. Водночас виникло питання термінової розробки нормативної бази співпраці України в межах Єдиного Економічного Простору (ЄЕП) між Росією, Білорусією, Казахстаном і Україною.

Очевидно, що основні напрями співпраці будуть визначатися економічною та монетарною політикою. Крім того, ЄЕП необхідно вважати суб'єктом права, що обумовлює необхідність створення відповідної нормативної бази його функціонування.

Зрозуміло, що в ЄЕП повинен бути вільний рух товарів, а для цього необхідно створити митний союз між державами-учасницями. Доцільна заборона кількісних обмежень між державами-членами, а також вільний рух осіб, послуг та капіталу, у визначених межах свобода підприємницької діяльності. Зазначене потребує розвитку узгодженої соціальної політики, надання освітніх послуг і професійного навчання.

Враховуючи економічні потенціали держав-учасниць найбільш інтенсивного руху набудуть такі товари як: пально-мастильні матеріали, електроенергія, сільськогосподарська продукція, продукція металургійної та хімічної промисловості. Є перспектива створення консорціумів у космічній галузі, літакобудуванні та військово-промисловому комплексі. Україна ще не має власного досвіду такого широкомасштабного економічного співробітництва. Тому, на нашу думку, при підготовці нормативної бази можна використати досвід роботи виконавчих органів Європейського Союзу. Ними за достатньо короткий термін розроблено ряд законодавчих актів про співпрацю, в тому числі положення: «Про заснування Європейської економічної спільноти», «Про внесення змін до Договору про заснування Європейської спільноти з вугілля та сталі», «Про внесення змін до договору», «Про заснування Європейської спільноти з атомної енергії», «Про спільну зовнішню та безпекову політику» та інші, які стали основою договору «Про заснування Європейської спільноти».

Для Союзу законодавчо визначено чітку мету- сприяти економічному і соціальному поступу на високому рівні зайнятості, досягти збалансованого стабільного розвитку, створюючи простір без внутрішніх кордонів, зміцнюючи економічне та соціальне гуртування, а також засновуючи економічний та валютний союз, кінцевою метою якого є єдина валюта. Питання валюти також є проблемою для ЄЕП, де кожна із держав-учасниць мала свою національну валюту.

У ЄС законодавчо визначено спільну торговельну політику, яка ґрунтується на абсолютно однакових принципах, зокрема стосовно змін тарифних ставок, укладання тарифних і торговельних угод, досягнення однаковості заходів лібералізації, політики експорту та захисту торгівлі, таких як ті, що їх належить вживати у разі демпінгу та субсидій. Також передбачено, що жодній державі- члену ЄС не належить прямо чи опосередковано накладати будь-які внутрішні податки будь-якого типу на продукцію інших держав-членів, що перевищують податки, прямо чи опосередковано накладені на подібну продукцію національного виробництва.

Спільними правилами щодо конкуренції, оподаткування та зближення законодавства заборонено як несумісні з внутрішнім ринком всі угоди між суб'єктами господарювання, рішення об'єднань суб'єктів господарювання та узгодженні практики, що можуть вплинути на торгівлю між державами-членами і метою чи наслідком яких є запобігання, обмеження чи спотворення конкуренції на внутрішньому ринку, зокрема ті, що:

а) прямо чи опосередковано встановлюють ціни на купівлю чи продаж, або будь-які інші торгівельні умови;

б)обмежують чи контролюють виробництво, ринки, технічний розвиток чи інвестиції;

в) розподіляють ринки чи джерела постачання;

г) застосовують неоднакові умови в еквівалентних правочинах з іншими торговими сторонами, створюючи цим невигідні для них умови конкуренції;

ґ) обумовлюють укладання договорів, прийняття іншими сторонами додаткових зобов'язань, які, за своєю суттю чи згідно з торговельними звичаями, не пов'язані з предметом цих договорів.

Окрім того, жодній державі-члену не належить накладати на продукцію інших держав-членів жодних внутрішніх податків- таких, що за своєю суттю надають непрямий захист іншої продукції. Якщо продукцію експортовано будь-якої держави-члена, то відшкодування внутрішнього податку не може перевищувати внутрішнього податку, прямо чи опосередковано накладеного на цю продукцію. Не належить надавати звільнення від сплати та відшкодування стягнень, що не є податком з обігу, акцизними зборами та іншими формами непрямого оподаткування, стосовно експорту до інших держав-членів, а також не належить накладати компенсаційні податки за імпорт з держав-членів.

Спільнота ґрунтується на Митному союзі, що обіймає всю торгівлю товарами, містить заборону на імпортне й експортне мито та всі збори еквівалентної дії між державами-членами, та ухвалення спільного митного тарифу у відносинах з третіми країнами. Вирішено також низку інших важливих питань у сфері оподаткування та митної справи [85].

Разом з економічними зв'язками безперечно будуть розвиватися і кримінальні зв'язки представників організованої економічної злочинності, тому необхідно передбачити превентивні заходи щодо їх запобігання. Для досягнення цієї мети доцільно закріпити співпрацю органів внутрішніх справ, митних та інших компетентних органів їх відповідним нормативним документом. Така співпраця повинна передбачати, перш за все, діяльність у сфері запобігання, виявлення та розслідування злочинів. Для вирішення цього завдання необхідно створити відповідні умови- для ефективного збирання, зберігання, опрацьовування, аналізу й обміну інформацією щодо підозрілих фінансових трансакцій. Бажано визначити спільні методики оцінки окремих технологій розслідування, найбільш серйозних форм організованої злочинності.

Органи управління ЄЕП мають створити умови для належної координації і проведення окремих слідчих дій правоохоронних органів держав-членів, зокрема оперативних дій спільних оперативно-слідчих груп.

Правоохоронним органам необхідно надати право і змогу звертатися до компетентних органів держав-членів щоб провадити спільні розслідування.

Для вирішення проблем співпраці у сфері кримінально-процесуальної діяльності потрібно терміново узгодити норми кримінально-процесуального законодавства, вжити заходів щодо запобігання конфліктів юрисдикцій- держав-членів, полегшити процедуру екстрадиції між державами-членами тощо.

Розв'язання зазначених завдань окремими відомствами без відповідної координації та співпраці з державами- членами ЄЕП неможливо. Тому доцільно розглянути питання про створення в Україні Єдиного економіко-правового центру для законодавчого забезпечення ефективної участі держави в ЄЕП.

5.3 Міжнародні процедури обміну інформацією та податкового аудиту

Кінець ХХ- початок ХХІ ст. характеризується активізацією відкриття нових ринків товарів і послуг, намаганням більшості держав створити Єдиний Економічний Простір. Зазначені умови сприяють тому, що все більше компаній інвестують кошти за кордон або займаються бізнесом в інших країнах. Під час проведення податкової перевірки компаній або фірм з іноземними інвестиціями чи тих, що ведуть операції за кордоном, податковим інспекторам потрібні дані з додаткових джерел інформації. Документи, необхідні для складання висновків про сплату податків, можуть знаходитися в іншій державі, і процедура їх отримання потребує правового врегулювання.

Встановлення та розвиток міжнародних взаємозв'язків Державної податкової служби України щодо отримання інформації з питань оподаткування суб'єктів підприємницької діяльності із-за кордону залишається великою проблемою, яка до цього часу належним чином не досліджена, заходи її вирішення не розроблені. Українські вчені у своїх працях звертають увагу на цю проблему. Так, Л.А.Савченко доводить необхідність співпраці з іноземними правоохоронними органами при здійсненні перевірки результатів зовнішньоекономічної діяльності, але проблем правових механізмів виконання запитів за кордоном не досліджує [182]. У монографії В.В.Лисенко детально розглядає особливості порядку взаємодії податкових органів України з правоохоронними органами США. Він зазначає, що наявність певної нормативної бази вирішує проблему. Ефективність діяльності відповідних органів залежить від механізму безпосереднього застосування нормативних актів і встановлення безпосередніх контактів між компетентними органами двох держав. Розглянуто процедури взаємодії та отримання правової інформації. Проте в числі конкретних державних відомств, на які покладені обов'язки координації та забезпечення взаємодії, не відзначено спеціальних підрозділів податкової служби США. Дослідження зосереджено, в основному, на теоретичних питаннях взаємодії слідчих при розслідуванні кримінальних справ [97].

Способи отримання інформації з іноземних джерел досліджуються у працях учених та практичних працівників Державної податкової служби України [19]. У дослідженнях російських учених А.Б.Паскачева та М.П.Смирнова відзначається зростаюча необхідність встановлення надійних партнерських стосунків з іноземними податківцями для здійснення податкового аудиту, проте шляхи вирішення існуючої проблеми не вказуються [189]. Тому вивчення світового досвіду застосування міжнародних процедур обміну інформацією та здійснення податкового аудиту має велике значення [126, с.400].

Відомо, що працівник податкової служби не може знайти у вітчизняних архівах, наприклад, документи щодо угоди купівлі-продажу власності в іншій країні. Для цього він повинен зробити письмовий запит і відповідними каналами направити до іноземних державних органів. Термін зберігання документів, а також можливість їх отримання в кожній країні свої. Сполучені Штати Америки мають в інших країнах спеціальних податкових представників, які надають допомогу американським інспекторам щодо розслідування діяльності міжнародних компаній, діють спільно з іноземними державними органами, що входять до юрисдикції підписаних угод про співробітництво. У той же час деякі іноземні уряди обмежують діяльність податкових слідчих з інших країн. У зв'язку з цим вони повинні спочатку вивчити всю інформацію у своїй державі.

За необхідності отримання інформації з іншої країни потрібно враховувати, що багато угод передбачають обмін такою інформацією як: зміни в податковому законодавстві; подвійне оподаткування; звичайна поточна інформація, наприклад, інвестиційний прибуток, отриманий у цій країні громадянином іншої; інформація за спеціальним запитом, що стосується конкретної справи. Інформація, отримана за такими угодами, захищена і може бути використана тільки особами або органами, що беруть участь в оцінці, збиранні або законодавчій процедурі щодо податків, передбачених угодою. Інформація може бути розголошена під час судового слідства або за рішенням суду. Угоди у цілому захищають права на торгову, ділову, промислову, комерційну або професійну таємницю. Уповноважені особи або органи не можуть надавати інформацію, якщо це суперечить закону про інформацію цієї країни.

Протягом останніх років значно розширилось американське регулювання міжнародного обміну даними про платників податків. На це є дві причини: по-перше, розширилися зобов'язання про надання інформації фізичними та юридичними особами; по-друге, існують численні міжнародні угоди та зв'язки, які надають можливість податковим органам обмінюватись інформацією та мають правове забезпечення у вигляді загальних податкових угод і договорів про взаємодопомогу з податкових питань.

Сполучені Штати уклали угоду про взаємодопомогу щодо законодавчих питань з Туреччиною і Нідерландами. Зазначені угоди мали б на національному рівні знайти детальне відображення в законодавстві США, але цього не відбулося. Однак у Статуті податкової служби закріплена процедура взаємного договору, що визначає, які запити про інформацію підпадають під дію угоди та яким чином це має відбуватися.

Як правило, двостороння міжнародна взаємодопомога не відбувається безпосередньо між працівниками національних податкових органів. Зважаючи на конфіденційність інформації та складність правил, обмін даними здійснюється через спеціальні органи. У США цю функцію виконує міжнародний комісар-асистент.

Майже всі двосторонні податкові договори, які уклали Сполучені Штати (загальні договори, які визначають податкові стягнення), містять розділ про обмін інформацією, згідно з яким компетентним органам дозволяється здійснення обміну певними фіскальними даними, більшість з яких базується на статті 26 моделі Договору організації економічного співробітництва та розвитку (ОЕSD) з 1977р. Сполучені Штати уклали таку двосторонню угоду з більш як сорока країнами. Договір між США і Нідерландами є типовим. Причиною стало те, що міністр фінансів встановив, що платники податків з інших країн (крім Нідерландів та США) зловживають старим договором. Деякі з них стали резидентами однієї або обох країн для того, щоб користуватися Американсько-Нідерландським податковим договором («договірний шопінг»). Іноді доходи, які вони там отримували, залишалися неоподаткованими згідно з умовами договору. Для боротьби з таким зловживанням вихідним положенням нового договору стало «обмеження пільг», що має на меті зберегти переваги договору для резидентів обох країн, таким чином, уникаючи платників податків третіх країн, які мають юридичний статус у Нідерландах для того, щоб користуватися пільгами Американської сторони договору. У результаті компанії, що займаються поштовими скриньками, та інші паперові компанії, які через фіскальні причини проводять потік грошей через Нідерланди, залишилися поза дією цього договору.

Податкова служба має вибір: п'ять різних процедур для обміну інформацією згідно з різними договорами. До них віднесено: особливі запити, які не підпадають під Одночасну програму контролю; особливі запити, які підпадають під Одночасну програму контролю; обмін даними щодо промисловості; обмін знаннями як між країнами- членами договору, так і між країнами, які не входять до угоди; спонтанний обмін інформацією, яка з'ясовується під час іншого контролю чи дослідження стосовно даного платника податків [201].

Необхідно зазначити, що податкова служба також проводить розслідування для збору інформації за межами Сполучених Штатів. Цим займається Служба міжнародного комісара-асистента, яка має чотирнадцять місцевих відділень за межами Сполучених Штатів, кожне з яких має власного фіскального аташе (представник податкової служби). Інформація, яку збирають, а також надають ці відділення, стосується змін у податковому законодавстві; подвійного оподаткування, автоматизованого обміну інформацією, особливих запитів. У різних угодах розрізняють два види особливих запитів: запити з особливих справ та особливі запити, які є результатом перевірок Одночасної програми контролю, здійсненої податковою службою партнера за угодою.

Коли, наприклад, агент податкової служби запитує інформацію із-за кордону, то він передає запит регіональному директорові, який потім надає запит міжнародному комісару-асистенту. Копія інформаційного запиту надсилається для перевірки регіональному комісару-асистенту. Запит повинен бути конкретним, містити чітко сформульовану інформацію. Потім його пересилають директорові (відділ міжнародних програм), який вирішує, чи запит передається представнику податкової служби, чи прямо буде переданий компетентним органам партнера за угодою [196]. У середньому щорічно надається допомога по запитах приблизно про 300 тис. платників податків у 73країнах світу.

Водночас приходять запити від партнерів за угодою на отримання інформації зі Сполучених Штатів. Податкова служба розглядає кожен запит окремо. Директор (відділу міжнародних програм) надсилає запит відповідному регіональному директорові, який направляє копію на розгляд регіональному комісару-асистенту. Відповідне регіональне відділення передає запитувану інформацію разом із порадою про те, чи можна здійснити пряму передачу такої інформації директорові відділення інформаційних програм. У міжнародних стосунках офіційні запити відіграють важливу роль. Однак запити щодо інформації про стягнення податків за кордоном можуть бути чинними тільки тоді, коли вони базуються на податковому договорі [194].

Працівники податкової служби інколи мають ускладнення у міжнародних стосунках тому, що довгий час залишається незрозумілим, чи можуть мати запити зазначеного типу силу в тому разі, коли не існує зобов'язань про надання інформації щодо стягнення податків. Модель Договору Організації Економічного Співробітництва та Розвитку (ОЕSD), яку використовує міністр фінансів, визначає, що сторона, яка подає запит, не може задля своєї користі використовувати інформаційну систему іншої сторони, якщо ця сторона має більший обсяг інформації. Цим керувався Верховний Суд під час справи «Сполучені Штати проти Стюарта». Канадські податкові органи зробили запит до податкової служби про банківські рахунки канадських платників податків у банках Америки згідно з Американсько-Канадською податковою конвенцією. Податкова служба скористалася своїми повноваженнями для видачі офіційних запитів на отримання такої інформації та для передачі її канадським колегам. Верховний Суд підтвердив, що в цьому випадку податкова служба справді мала право так чинити, навіть тоді, коли канадський запит стосувався інформації для використання у кримінальному розслідуванні. Однак якби дані, отримані в Сполучених Штатах, були використані при кримінальному розслідуванні, то офіційні запити не мали б доказової сили. Нині діє правило, що офіційні запити після поради розпочати кримінальну справу не мають чинності згідно з розділом 7602С, хоча Верховний Суд постановив, що ця умова не застосовується до офіційних запитів, виданих на основі податкового договору. У договорі йдеться лише про «можливе порушення податкового законодавства». З іншого боку, якщо розслідування країни, що подає запит відповідає умовам Powell, то податковій службі дозволяється надавати офіційні запити. Іноземна податкова адміністрація повинна проводити своє розслідування згідно з чинним законодавством. Інформація, про яку вона запитує, повинна стосуватися розслідування. Запитувана інформація вже не буде власністю тільки іноземної податкової адміністрації. Податкова адміністрація повинна дотримуватися чинної адміністративної процедури (наприклад, передача запиту про допомогу має здійснюватись згідно з договором).

Для ведення міжнародних податкових справ податкова служба залучає осіб із спеціальною освітою, так званих міжнародних перевіряючих, яких призначають в основні регіони держави. Їх робота полягає в регіональному вивченні податкових декларацій міжнародного характеру.До їх компетенції входить здійснення запитів про іноземні материнські та дочірні підприємства, вивчення складних міжнародних трансакцій щодо податкових кредитів та діяльності міжнародних торговельних компаній (зареєстрованих у США), розв'язання питань стосовно міжнародного бойкотування.

Діяльність міжнародних перевіряючих проводиться у контексті Міжнародної програми підтримки. Працівники відділу міжнародного комісара-асистента також займаються міжнародними податковими справами. Розподілення повноважень відбувається так, як показанов табл. 5.2.

Міжнародний комісар-асистент відповідає за розгляд питань, на які поширюється дія міжнародного податкового законодавства. Службовці його відділу проводять перевірку податкових декларацій:

-громадян- нерезидентів США, жителів-іноземців;

-іноземців, які не проживають постійно в США, але перебувають там певний час;

-іноземних компаній, які отримують прибутки в США.

Службовці відділу міжнародного комісара-асистента займаються міжнародним обміном інформації. Розділ Податкового кодексу 6103(к)(4) надає податковій службі повноваження повідомляти (частково) про податкові декларації чи дані стосовно податкових декларацій повноважним органам країн, які уклали зі Сполученими Штатами податковий договір. Деяку інформацію податкова служба надає також країнам, з якими США не має договору. Наприклад, Міністерство фінансів Америки надало Тайванським податковим органам імена людей, які отримували посередницькі кошти від тайванських експортерів. Таке відбувається лише за письмової згоди міжнародного комісара-асистента.

Укладені Сполученими Штатами угоди про співробітництво з юридичних питань із Італією, Нідерландами, Швейцарією та Туреччиною, регулюють обмін заявами, документами та реальними доказами щодо розслідувань тих видів діяльності, які є порушеннями в обох країнах- членах договору.

Міжнародні перевіряючі в основному регіоні займаються перевіркою податкових декларацій:

-іноземців, які проживають у США або недавно залишили країну;

-громадян США, які отримують прибуток з іноземної країни;

-американських компаній, які ведуть справи за кордоном або платять іноземні податки.

Якщо податкова декларація має міжнародний характер, регіональний працівник податкової служби подає запит міжнародному податковому контролеру про розгляд цієї декларації. Спочатку такий запит перевіряє регіональний менеджер програми відповідного регіону, а потім її подають для узгодження регіональному менеджерові основного регіону. Якщо задіяна іноземна податкова адміністрація реагує позитивно на запит, справу передають міжнародному перевіряючому в основному регіоні. Перевіряючий тісно співпрацює з податківцем, який проводив або проводить попереднє розслідування. Міжнародний перевіряючий має особливий статус, тому що він є основним відповідальним за справу, а не звичайним податковим аудитором.

Для отримання потрібної інформації міжнародний перевіряючий офіційно запитує платника податків про надання офіційних документів, які не стосуються Сполучених Штатів. Якщо платник надасть запитувану інформацію частково чи не в змозі її надати, при подальшій процедурі він може втратити право на використання цих документів як доказів.

Коли податкова служба приймає рішення про надання запитуваної інформації країні- учасниці договору, вона може використовувати свої повноваження на видачу офіційних запитів для отримання необхідної інформації.

Якщо офіційні запити не дають потрібного результату, податкова служба може передати справу до Верховного Суду. Наприклад, у справі «Стюарт проти Сполучених Штатів» Канадський відділ національних податків подав запит Міжнародній податковій системі про допомогу на основі Американсько-Канадської конвенції. Канадські органи бажали отримати інформацію про банківські рахунки у США жителів Канади. Як зазначалося раніше, Верховний Суд постановив, що податкова служба в цьому разі мала право на використання офіційних запитів для отримання цієї інформації, навіть якби канадський запит був частиною підготовчих робіт, щоб розпочати кримінальне провадження згідно з канадським законодавством. Також офіційні запити є чинними на отримання інформації для цивільних потреб.

Податкова служба має право надавати інформацію, на яку поширюються закони про секретність, уповноваженим органам у країнах, з якими США уклали договір про обмін даними. Торгова інформація та «інформація про власність» захищається законами.

Коли податкова служба надає інформацію податковим органам країни-партнера за угодою, ця інформація залишається таємною. Для запобігання непередбаченому розголосу інформації відділ міжнародного комісара-асистента додає до інформації, що надається у межах угоди, таке застереження: «Ця інформація охороняється умовами податкового договору. Її використання та розголошення відбувається лише за умов цього Договору» [196]. Заінтересовані сторони, яких стосується ця інформація, не повідомляються про обмін інформацією, коли податкова служба вважає, що це може спричинити труднощі для країни- учасниці договору».

Метою обміну всесвітньою промисловою інформацією між податковою службою та податковими органами інших країн є збір загальної інформації про ті компанії, які працюють у багатьох країнах, та розробка і застосування «моделей дій» [198]. Для цього податкова служба використовує дані експертиз регіональних спеціалістів. Такі програми обміну розпочато з Австралією, Канадою, Данією, Німеччиною, Італією та Японією. У межах цих програм обмін інформацією про промислову сферу стосується цін і робочих процесів у таких галузях, як банківська справа, міжнародне виробництво та продаж комерційних товарів споживання, особливої іноземної продукції (пшениця та бензин).

Податкова служба відкриває дані партнеру за угодою, коли відповідна інформація стала відомою під час розслідування. Для надання такої інформації немає необхідності в поданні спеціального запиту [199]. Така інформація спочатку надсилається міжнародному комісару-асистенту, який передасть її компетентним органам у США, які, у свою чергу, передають її країні-партнеру за угодою. Податкова служба ретельно спостерігає за таким обміном даних, щоб встановити, чи країна-партнер насправді використовує ці дані згідно з умовами різних договорів.

Податкові договори визначають повноваження для вирішення проблеми подвійного оподаткування. Ці та інші питання регулюються Процедурою двостороннього договору [195]. Обмін податковою інформацією відбувається так, як це необхідно для вирішення конкретних податкових проблем стосовно оподаткування. Міжнародний комісар-асистент є компетентним з цих питань.

Програма поточного обміну інформацією (як правило, автоматизована) є найдавнішою та найпоширенішою програмою податкової служби. Щорічно податкова служба розсилає від 600 до 800 тис. інформаційних документів партнерам за угодою та отримує від 800 до 850 тис. таких документів. Інформація, якою обмінюються в цій програмі, береться з форми 1099 декларації. Податкова служба також надає партнерам за угодою інформацію про платежі фізичних та юридичних осіб іноземним фізичним чи юридичним особам. Ця інформація здобувається з форми 1099 та надається в межах Програми повернення інформації. Розділи 927(е) та 274 (п)(6)(С) дають міністру фінансів повноваження укладати угоди про обмін інформацією з іноземними податковими адміністраціями. Згідно з цією угодою про обмін податковою інформацією були укладені відповідні документи з «найбільш сприятливими країнами», які вказані у розділі 212(а)(1)(А) Карибського договору про економічне відновлення з Мексикою та Бермудами.

Згідно з угодою про обмін податковою інформацією іноземні податкові адміністрації можуть запитувати, а американські податкові органи можуть надавати інформацію, так ніби йдеться про американські федеральні податки. Угода про обмін податковою інформацією з Мексикою, наприклад, визначає: «Якщо запит про інформацію надходить від країни, з якою укладено угоду (в даному випадку Мексика) країна, в якої запитують (у даному випадку це Сполучені Штати), отримає таким чином запитувану інформацію та надасть її в такій самій формі, якби податок країни, що запитує, був би податком країни, яку запитують, та оподаткування проводилося б країною, яку запитують про інформацію».

Ось чому, якщо для отримання інформації з-за кордону в межах Угоди про обмін податковою інформацією видається офіційний запит, ця інформація перевіряється на її відповідність умовам Роwell. Оскільки інформація отримана в такій формі, як це робить податкова служба для власних розслідувань, то діє Право на фінансову таємницю. Згідно з цим законом податкова служба повинна повідомити платника податків про офіційний запит. Якщо податкова служба запитує про інформацію з банків, чи інших фінансових установ відповідному банку, чи установі буде надано довідку про повідомлення платника.

Програмою одночасного розслідування здійснюється двосторонній та одночасний контроль. Службовці податкової служби та податкові аудитори податкової адміністрації країни-партнера за угодою одночасно проводять такий самий аудит на їх власній території [197]. Під час розслідувань обмін інформацією відбувається в межах умов договору. Податкова служба співпрацює за Угодою про обмін податковою інформацією з відповідними податковими адміністраціями Канади, Великобританії, Франції, Італії, Японії та Швеції. Можна проводити такі податкові аудити не тільки великих мультинаціональних компаній, але і менших компаній, трестів і товариств підприємців із мультинаціональними контрактами. Податкова служба бере участь в обмеженій кількості багатосторонніх програм одночасного розслідування. Для всіх розслідувань партнер за угодою інформує іншого партнера, що її податкова адміністрація бажає брати участь у податковому аудиті певного платника. Відповідно кожен партнер за угодою проводить незалежно й одночасно розслідування щодо того самого фіскального періоду. У межах цих розслідувань здійснюється обмін інформацією між партнерами.

Податкова служба не передає інформацію від партнера за угодою третьому партнерові. У стосунках трикутника другий та третій партнери за угодою повинні укласти між собою окрему угоду про обмін інформацією. Виступати одній зі сторін договору посередником при обміні інформацією не дозволено.

Детальна регламентація процедур виконання угод про міжнародне співробітництво у сфері податкового аудиту дозволяє працівникам податкових служб розвинених країн чітко і своєчасно збирати необхідні докази для прийняття рішень про відповідальність суб'єктів підприємництва за ухилення від сплати податків. Такий досвід міжнародного співробітництва податкових органів удосконалювався десятками років і апробований на значній кількості справ про фінансове розслідування. Очевидно, що він заслуговує на детальне вивчення та практичне застосування податківцями України при здійсненні перевірок суб'єктів зовнішньоекономічної діяльності. Крім того, міжнародні угоди потребують адаптації нашого законодавства до правових норм держав, з якими їх укладено. Для цього при вдосконаленні вітчизняного податкового законодавства необхідно врахувати стандарти міжнародного права у сфері співробітництва податкових органів. Україна проводить значну роботу щодо вступу до світового товариства та його економічного простору. Тому проблеми взаємодії з податковими органами інших країн потребують негайного вирішення. Основою може стати набутий іншими країнами досвід [21, с.308].

Висновки до розділу 5

1.Позитивний світовий досвід правового регулювання та організації податкового і митного контролю полягає в продуманій структурі податків, їх розмірах та стимулюванні виробництва. Партнерські відносини працівників фіскальних органів і платників податків виключають масові ухилення від оподаткування та поширену контрабанду.

2.Світова спільнота намагається створювати економічні союзи, об'єднується з метою співпраці в галузі економіки, створюючи єдиний економічний простір. Однак, ці процеси в Україні гальмуються, перш за все з політичних причин. У той же час у системах економічних спільнот податки та митні платежі стали надійними інструментами регулювання міжнародних економічних відносин.

3.Україна свого часу стане повноправним учасником міжнародної економічної організації. Однак і тепер потрібно розробити форми обміну податковою інформацією, здійснення податкового аудиту за кордоном. Це ще раз підтверджує необхідність адаптування вітчизняного податкового і митного законодавства до міжнародних норм права в зазначених галузях.

ВИСНОВКИ

У результаті дисертаційного дослідження розроблено зміст та структурно утворюючі елементи поняття «адміністрування податків і митних платежів», а також методологічні засади комплексного підходу до адміністрування податків і митних платежів, організації нових інформаційних технологій у зазначеній сфері. Внесено ряд пропозицій щодо стабілізації митного та податкового законодавства, а також щодо удосконалення структури і діяльності фіскальних органів. Зокрема, доповнено програми підвищення ефективності діяльності податкової та митної служби, підготовлено урядові постанови, відомчі накази, які діють, з питань застосування норм податкового права, Митного кодексу України. Розроблено Програму реформування наукової та науково-технічної діяльності податкової і митної служби, визначено доцільність координації діяльності зазначених служб Міністерством фінансів України. Доведено, що за сучасних умов економічних відносин вирішення проблем правового забезпечення адміністрування податків і митних платежів неможливе без використання позитивного досвіду застосування міжнародного права в рамках СОТ, що підтверджується реаліями сьогодення. Враховуючи зазначене, запропоновано комплекс заходів щодо адаптації вітчизняного податкового та митного законодавства до європейського.

Основні наукові здобутки дисертанта, окрім тих, що відзначено вище, відображено у таких висновках і пропозиціях.

1.Позитивний світовий досвід правового регулювання адміністрування податків та митних платежів полягає в продуманій структурі податків, їх розмірах та стимулюванні виробництва, виключенні умов масових ухилень від оподаткування та контрабанди.

2.Світова спільнота з метою спрощення адміністративних процедур намагається створювати економічні союзи, об'єднується з метою співпраці в оподаткуванні та митній справі, створюючи єдиний економічний простір. Однак ці процеси в Україні гальмуються, перш за все з політичних причин.

3.Україна свого часу стане повноправним учасником міжнародної економічної організації. Проте і тепер необхідні форми міждержавного обміну податковою інформацією, здійснення міжнародного податкового аудиту. Тому є необхідність адаптування вітчизняного податкового і митного законодавства до міжнародних норм права в зазначених галузях.

4.Проблема побудови ефективної податкової системи -найбільш актуальна в процесі становлення в Україні ринкових відносин і закладення фундаменту для майбутнього економічного становища країни- учасниці СОТ.

До основних недоліків, які зумовлюють недостатню ефективність податкової політики, а звідси адміністрування податків і митних платежів необхідно віднести:відсутність необхідної узгодженості процесів формування та реалізації податкової політики з соціально-економічним станом регіонів;відсутність чіткого і достатньо стабільного закріплення податків за окремими бюджетами та відповідальності за їх виконання;недостатній рівень децентралізації компетенції виконавчої влади різних рівнів;відсутність критеріїв і відпрацьованого механізму, згідно з яким території можуть порушувати клопотання щодо надання їм дотацій, субсидій і субвенцій;недосконалу правову базу фінансово-господарської діяльності місцевого самоврядування та комунальних підприємств.