Разработка мероприятий по совершенствованию налогообложения в области предпринимательской деятельности (МИ ФНС России № 9 по Иркутской обл. и Учть-Ордынскому Бурятскому автономному округу)

Рисунок 3.1 - Совокупная нагрузка на работодателя (подоходный налог и социальные платежи) на «чистую» заработную плату, в процентах

Схема с использованием ссуды. Предприятие предоставляло своему сотруднику ссуду. Размер ссуды зависел оттого, какой процент страховая компания начисляла на взносы и какую сумму предприятие ежемесячно предполагало направлять на зарплату.

В заявлении на получение ссуды работник просил предприятие открыть на полученную сумму ссуды договор накопительного страхования жизни в страховой компании. На сумму взноса страховая компания ежемесячно исчисляла и выплачивала сотрудникам доход. С данной суммы по действовавшему тогда законодательству не надо было платить ни подоходный налог, ни страховые взносы в государственные внебюджетные фонды.

Однако не каждое предприятие могло позволить себе отвлечь сумму, в два раза превышающую годовую зарплату сотрудников. Поэтому договоры о ссуде и перечислении средств страховщику составлялись только на бумаге. Взамен якобы полученных денег страховая компания приобретала у предприятия ценные бумаги, например вексель, на точно такую же сумму, которую предприятие «выдало» сотрудникам и которую они в свою очередь «разместили» в страховой компании. Затем производился взаимозачет обязательств.

Что касается ежемесячных выплат сотрудникам, которые проводила страховая компания, то предприятие погашало страховщику выплаченные суммы, оформляя их как платежи по другим видам страхования, например по страхованию имущества. Затраты предприятия при той схеме составляли около 5 % от разовой выплаты сотруднику -- это плата за услуги страховой компании.

Впрочем, затраты возрастали, если сумма, которую предприятие ежемесячно погашало страховщику, превышала 1 % от себестоимости его продукции, тогда эту разницу приходилось относить на прибыль. В таком случае использование страховки становилось практически невыгодным. Чтобы избежать этого, к схеме подключался банк. Первоначальные шаги делались по первой схеме. Затем после покупки векселя предприятия страховщик открывал себе депозитный счет в банке. Банк покупал у страховой компании вексель предприятия и на эту же сумму давал предприятию кредит. В итоге, предприятие погашало вексель. Как и в первом случае, перемещения денег на самом деле не происходило. Все оформлялось либо взаимозачетами, либо путем внутренних банковских проводок -- если предприятие и страховая компания держали счета в банке, с которым работали.

Затем предприятие ежемесячно выплачивало определенную сумму в банк как процент по кредиту. Эта сумма включалась в себестоимость продукции -- для этого предприятие показывало, что кредит направлен, например, на приобретение сырья. Банк начислял эту же сумму страховой компании как процент по депозиту, а страховщик направлял сотрудникам предприятия как ежемесячный доход.

После принятия Федерального закона «О внесении изменений и дополнений в Закон Российской Федерации «О подоходном налоге»» по вышеприведенным двум схемам практически со всех сумм, которые выплачивались сотруднику, пришлось платить подоходный налог. Однако, по словам страховщиков, принципиально схемы страхования не изменились -- увеличилось только число звеньев в цепи и, соответственно, расходы предприятия на организацию «страховки».

В последнее время предприятиям предлагалась схема «Долгосрочного страхования жизни на срок не менее пяти лет с переменной ежемесячной выплатой аннуитета».

Разработчики схемы считали ее достоинствами создание легального дохода физического лица, отсутствие контакта с «обналичивающими» фирмами и, соответственно, связанных с этим проблем и более низкую стоимость по сравнению с кредитно-депозитной схемой (в зависимости от варианта от 10 до 18 %).

В качестве механизма выплат использовался договор долгосрочного страхования жизни на срок не менее пяти лете переменной ежемесячной выплатой аннуитета. Аннуитет -- это договор, по которому выплачивается определенная годовая сумма в течение оговоренного срока жизни аннуитета взамен уплаты единовременной страховой премии.

Выплачиваемая сумма обычно приводилась в годовом выражении, хотя на практике она могла выплачиваться по полугодиям, ежеквартально или ежемесячно.

В соответствии с подпунктом п. 1 ст. 3 Закона о подоходном налоге в совокупный доход, полученный физическими лицами, не включались суммы страховых выплат физическим лицам по договорам добровольного долгосрочного (на срок не менее пяти лет) страхования жизни (в том числе добровольного пенсионного страхования).

Для того чтобы исключить поиск средств на реальное внесение физическим лицом -- работником предприятия суммы страховой премии, составлявшей приблизительно 15 месячных зарплат, страховая компания предлагала использовать механизм встречной сделки, когда страховая компания покупала у физического лица вексель, эмитированный (выписанный) данным физическим лицом (фактически подготовленный самой страховой компанией и лишь подписанный непосредственно физическим лицом).

Продав вексель страховой компании, физическое лицо как бы получало определенную сумму на уплату страховой премии, необходимой для заключения искомого договора страхования жизни. «Как бы получало» -- потому, что подписывало документ, подтверждавший, что искомая сумма была внесена в кассу страховой компании.

Наличные деньги даже на крайне короткий период реально не появлялись. Для совершения операции покупки векселя и внесения денежных средств в качестве страховой премии физическое лицо и страховая компания подписывали ряд документов, которые составляли неотъемлемую часть документального оформления схемы. Получение денежных средств за проданный вексель для физического лица фактически было получением заемных средств, которые при несоблюдении некоторых условий подлежали налогообложению. Для избежание возникновения налогооблагаемой базы вексель должен был быть процентным, ставка по которому составляла 2/3 от ставки рефинансирования, установленной Банком России (п. 1 ст. 3 Закона о подоходном налоге): «В совокупный доход, полученный физическими лицами в налогооблагаемый период, не включается материальная выгода в виде экономии на процентах при получении заемных средств от предприятий, учреждений, организаций, если процент за использование такими средствами в рублях составляет не менее 2/3 от ставки рефинансирования, установленной Банком России».

Если предприятие не имело достаточных возможностей «наполнить схему» денежными средствами, к участию в «схеме» привлекался банк, с которым у предприятия, естественно, сложились доверительные отношения.

В этом случае банк аккумулировал у себя денежные средства предприятия, источниками возникновения которых могли быть завышенная плата за расчетно-кассовое обслуживание, выплата завышенной комиссии банку за банковскую гарантию по какой-либо операции предприятия, завышенный процент по учету векселей, уменьшение процентной ставки по депозиту предприятия в этом банке, покупка-продажа банковского векселя и т.д.

За участие в подобной операции банк взимает комиссию, что удорожает «схему» для предприятия (комиссия страховой компании и комиссия банка).

Способ перекачки денежных средств из банка, который аккумулировал денежные средства предприятия, в страховую компанию .Практически всем известно такое понятие, как же экспорт: продукция отдельно в каждом конкретном случае /18/., например алкогольная, по документам оформляется на экспорт, а на самом деле реализуется на внутреннем рынке. В результате этого в государственную казну не поступают многомиллионные суммы, а доходы от реализации алкогольной продукции, соизмеримые с этими величинами, оседают в карманах правонарушителей. А что можно сказать о таком явлении, как же страхование? Ответить на этот вопрос непросто, хотя с деятельностью страховых организаций на практике сталкивается каждый из нас.

Анализ информации, поступающей в органы налоговой полиции, свидетельствует о том, что создание и деятельность многих фирм на рынке страховых услуг подчинены интересам конкретных лиц, пытающихся использовать особенности страхового законодательства в корыстных личных целях для извлечения неконтролируемых доходов в крупных размерах и уклонения от уплаты налогов.

Почти за десятилетнюю историю существования органами налоговой полиции накоплен определенный опыт осуществления оперативно розыскных мероприятий по выявлению и пресечению налоговых правонарушений в сфере страхового бизнеса.

Так, в марте 1999 года была получена оперативная информация о признаках налоговых и иных правонарушений в деятельности страховой компании «ПБГ» (одной из самых крупных и влиятельных страховых компаний Центрального региона, работавшей на рынке страховых услуг с 1991 года). Суть полученной информации заключалась в том, что руководство компании в целях осуществления регулярных денежных выплат криминальным структурам оформляло фиктивные договора с предпринимателями, на счета которых перечислялись денежные средства за якобы оказанные страховые брокерские услуги.

При проведении проверки был использован широкий спектр оперативно-розыскных и оперативно-технических мероприятий, осуществлялось взаимодействие с МНС России. Привлеченными специалистами и экспертами были проанализированы документы о деятельности компании, даны рекомендации по организации и методике документальной проверки, произведена экспертная оценка содержания документов с точки зрения их соответствия законодательству.

Анализ материалов, полученных в работе по делу и в процессе проведенного исследования документов на предмет соблюдения налогового законодательства, показал, что в основе выявленных нарушений лежали конкретные противоправные действия руководителей страховой компании, пытавшихся использовать возможности страхового законодательства для оказания юридическим лицам услуг по обналичиванию крупных денежных средств, имевшихся на их банков-ских счетах. Зная о нежелании предприятий платить налог на превышение фонда оплаты труда, руководители страховой компании предлагали им за комиссионное вознаграждение (5 - 7 %) услуги по обналичиванию денежных средств под видом смешанного страхования жизни работников за счет средств предприятий. Условиями договоров страхования предусматривались не только выплаты по случаю смерти, травматизма, инвалидности, но и выплаты по такому страховому случаю, как дожитие застрахованных до срока окончания договора. На практике потребность в выплатах денег «застрахованным» возникала чаще, чем было предусмотрено договорами страхования (фактически деньги надо было платить ежемесячно в день зарплаты), что толкало руководителей страховой компании на осуществление «страховых» выплат без наступления страховых случаев. Встречные проверки на 19 предприятиях показали, что накануне дней выплаты зарплаты по доверенностям организаций (страхователей) их предста-витель получал в «ПБГ» наличные деньги, которые выдавались через кассу организаций нередко по одной ведомости с основной зарплатой. Отмечались случаи, когда полученные по доверенности деньги приходовались в кассу предприятий (страхователей), после чего вы-плачивались «застрахованным».

Во всех случаях выплаты денежных средств у страховщика неправомерно относились на счет 22 «Страховые выплаты по прямому страхованию», что влекло занижение налогооблагаемого дохода от страховой деятельности.

3.1.4 Способы уклонения от уплаты налогов с помощью некоммерческих и общественных организаций

Использование некоторых льгот предполагает возможность создания «серых» схем оптимизации. Законными их назвать нельзя, так как при их реализации появляются неучтенные наличные денежные средства, которые используются в корыстных личных интересах лиц, участвующих в данной схеме, но и незаконными их назвать трудно, так как при правильной организации некоторые схемы выглядит юридически безупречно.

Такой схемой являлась возможность пользования льготой по налогу на прибыль для московских организаций. Данная схема использовалась юридическими лицами, имевшими крупные обороты по производству, торговле или по оказанию услуг и в силу своей масштабности и известности не осмеливавшимися представлять в налоговые органы минимальные показатели по налогу на прибыль. В данном случае такие фирмы перечисляли средства на благотворительные цели в соответствии с Законом г. Москвы от 18.06.1997 № 19 «О ставках и льготах по налогу на прибыль».

Суть льготы заключалась в уменьшении суммы налога на прибыль, зачисляемого в городской бюджет, на величину фактически произведенных затрат (вплоть до 100 %) в случае перечисления этой суммы на цели, указанные в Законе (например на поддержку детских спортивных сооружений, лечение постоянно проживающих в Москве инвалидов, подвергшихся радиационному воздействию, и т.д.).

Порядок действия данной льготы подробно регламентирован в письме ГНИ по г. Москве от 23.09.1997 № 11-13/23278 «О порядке применения Закона города Москвы от 18.06.1997 № 19 «О ставках и льготах по налогу на прибыль»», определявшем, какие расходы являлись целевыми, круг граждан, нуждавшихся в помощи и защите, а также порядок и формы отчетности благотворительных организаций.

После перечисления спонсорских средств, засчитывавшихся как московская часть налога на прибыль, часть средств (от 15 до 70 %) возвращалась инвестору в виде наличных денежных средств. Для этого организация, которой перечислялись средства, была вынуждена завышать затраты, произведенные на благотворительную целевую деятельность /18/.

Практика показывает, что организации, пользовавшиеся данной схемой, можно было условно разделить на две группы. В первую входили организации, которые специально создавали различные фонды и благотворительные структуры «под себя» и параллельно предлагали подобные услуги другим юридическим лицам. Такие организации создавались только для проведения операций по минимизации налогов, а также для иных целей, связанных с возможной легализацией денежных средств. Такие организации осуществляли непосредственно благотворительную деятельность только на бумаге, реальной пользы (кроме, естественно, своих создателей) никому не приносили и должны были рассматриваться правоохранительными органами как часть схемы по уклонению от уплаты налогов. Сумма «отката» в данных организациях была достаточно велика (40-70 % от перечисленной суммы).

Ко второй группе можно было отнести реально работавшие организации, оказывавшие помощь социально незащищенным категориям населения, но в силу специфики состояния нашей экономики и морально нравственного климата в обществе не способные иным образом (кроме как за возврат части перечисленного) привлечь инвесторов для осуществления своей деятельности. Такие организации были, как правило, весьма законопослушны, регулярно отчитывались перед налоговыми органами и инвесторами о целевом расходовании полученных средств. Для того чтобы отдать часть перечисленных средств, такие организации были вынуждены завышать произведенные расходы. Сумма возврата в данном случае колебалась в размере от 15 до 35 %.

Еще один вид льгот предоставлялся при условии, что не менее 50% сотрудников предприятия являлись людьми с ограниченными физическими возможностями, а само оно было учреждено общественной организацией инвалидов. Такая компания не платила налог на при-быль, а также могла освобождаться от НДС, в случае если выставляла счета-фактуры без указания суммы НДС.

Так, по данным УМНС Свердловской области, в первом полугодии 2001 года концерн «К» вывел из-под налогообложения 171 млн. руб. прибыли. Это стало возможным как раз благодаря льготам, предоставлявшимся компаниям, в чей штат входили инвалиды. Физические возможности были ограничены у половины из 6500 сотрудников компании. Власти региона были настолько поражены этим обстоятельством, что вынесли дело концерна на рассмотрение Совета безопасности области /5/.

Однако руководство концерна утверждало, что наличие в списке работников 50 % инвалидов соответствовало действительности. По словам директора по развитию концерна, инвалиды трудились на «К» в самых разных областях -- был даже один программист. Но основ-ную помощь они оказывали маркетинговой службе. Например, огра-ниченные в передвижении, но имевшие средства связи сотрудники проводили телефонные опросы, выясняя, пользовались ли россияне продукцией концерна и какой именно, или проводили эксперимент на себе, вслепую тестируя кремы и зубные пасты и сравнивая их с товарами конкурентов. Инвалиды вели также мониторинг прессы, анализируя отзывы СМИ о концерне, и занимались почтовой рассыл-кой информации.

3.1.5 Незаконное использование налоговых льгот как способ совершения налоговых преступлений

В начале экономических преобразований в России предоставление налоговых и таможенных льгот было весьма распространено.

Налоговые льготы, как правило, предоставлялись организациям, преследующим благородные цели, - помощь инвалидам (в том числе по зрению и слуху), безработным, участникам боевых действий, а также организациям, созданным с целью содействия развитию отечественного спорта, каких-либо отраслей промышленности, производства, науки, религии и т.д.

Однако практика показывает, что подавляющее большинство орга-низаций, в той или иной степени обладавших правом на налоговые льготы, использовали их для сокрытия прибыли от коммерческих сделок, которые подчас не соответствовали их уставам. Часто должностные лица льготных организаций использовали средства и имущество этих организаций в своих корыстных целях.