Бухгалтерський облік у зарубіжних країнах

3.4.3 Досвід матеріального стимулювання праці в США

Кожна система господарювання має властиву їй організацію заробітної плати. Так, у середині 70-х рр. ХХ ст. англійськими спеціалістами була розроблена динамічна модель заробітної плати. Згідно з нею тариф повинен становити 85% і нести основне стимулююче навантаження, періодична премія за індивідуальні досягнення - 10%, а премія за результати діяльності підприємства загалом - 5%. Кожному з елементів структури заробітної плати відведена певна роль у системі стимулювання.

За останні роки дедалі більше фірм різних галузей промисловості США почали експериментувати з нововведеннями в галузі оплати праці. Нові системи сприяють значному підвищенню рівня професіоналізму працівників: надбавка до зарплати за новими системами залежить не від кількості фактично виготовленої продукції, а від того, які нові знання та навики працівник набув за останній час із власної ініціативи. Хвиля впровадження нових систем оплати праці поширюється в американських фірмах досить швидко. За даними Американського центру продуктивності і якості, 75% підприємств використовують не менше, ніж одну нетрадиційну форму оплати праці.

Однією з причин переходу до нової системи оплати праці є бажання різкого підвищення конкурентоспроможності фірм.

Важливим джерелом оплати праці дедалі більше стає участь працівників у прибутках підприємств, на яких вони працюють. При цьому більше 30% американських фірм використовують систему мотивації, що заснована на участі працівників у прибутках підприємства.

У зарубіжних країнах можна визначити кілька основних типів систем оплати праці. В основі першого з них лежить заміна збільшення стандартної плати на виплату одноразової премії за підсумками року. Властивістю другого типу є те, що використовують плани участі в прибутках. Третій тип ґрунтується на системі доплат за знання. Однією з причин переходу до таких систем є різке підвищення конкурентоспроможності фірм. Особливість систем - велика частина заробітної плати потрапляє в залежність від кінцевих результатів роботи. В Японії робітники отримують близько 25% оплати гнучкими бонусами, а у США ця величина становить лише 1%.

Найрозповсюдженішою в промисловості є система мотивації, що ґрунтується на участі в прибутках. Майже 85% фірм затримують виплату частини бонусів, перераховуючи їх у пенсійні фонди для працівників. В останні роки дедалі більше фірм виплачують бонуси готівкою, що дозволяє уникати необхідності частого підвищення заробітної плати. Однак спеціалісти з проблем оплати праці довели, що ця система недосконала, бо не всі працівники можуть впливати на результати роботи фірми однаково.

Досконалішою визнано систему участі в доходах. Вона виникла понад 50 років тому, але розповсюдження набула за останнє 20-ліття. Особливо ефективна ця система на малих підприємствах, з кількістю працюючих до 500 осіб. У ній винагородження працівників залежить від результатів, на які вони безпосередньо впливають. Після впровадження цієї системи економія, отримана завдяки підвищенню продуктивності праці, ділиться порівно між працівниками та фірмою. Всі працівники, починаючи від робітників і закінчуючи менеджерами вищої ланки, отримують однаковий процент, що спонукає їх працювати у тісному взаємозв'язку.

Виникає питання, які системи краще використовувати. Так, компанії “Дюпон” і “Нюкор” застосовують різні підходи до участі працівників у прибутках. Працівники компанії “Дюпон”, які займаються виробництвом оптичних волокон, проводять відрахування у “ризиковий фонд ” розміром 6% своєї річної заробітної плати. При цьому розмір бонусів залежить від величини виконання завдання: якщо завдання виконано, то працівник отримує назад свої 6%; якщо завдання перевиконано на 25%, то працівник отримує свої 6% і ще 6% винагороди; якщо завдання перевиконано на 50%, то працівник отримує свої 6% і 12% винагороди; якщо ж план не виконано, то до працівника застосовуються штрафні санкції. При виконанні завдання лише на 80% робітник втрачає свої відрахування у “ризиковий фонд ”.

У металургійній компанії “Нюкор” розроблена своя система. Вона передбачає стимулювання для окремих малих груп. Робітники комплексної групи отримують щотижневі бонуси, розраховані залежно від кількості сталі, виробленої ними при збереженні якості. При цьому робітник, який спізнився на роботу, втрачає свій денний бонус, а якщо спізнення більше 30 хвилин, то він втрачає недільний бонус. Менеджери середньої ланки отримують бонуси, розраховані за підсумками року. В кінці року компанія розподіляє ще 10% доходу, крім управлінців вищої ланки, які отримують визначену суму готівкою та акціями.

Уведення нових систем передбачає зміни в організації виробництва.

Наприклад, у деяких випадках замість конвеєрного методу (при ньому робітник виконує певну кількість операцій і не знає, чим займається сусід) впроваджується метод комплексних бригад, члени яких володіють суміжними професіями. Робітники тоді отримують надбавки за оволодіння новими спеціальностями.

Гнучкі системи стимулювання доказують свою ефективність. Водночас необхідно пам'ятати просте правило: перед тим, як їх впроваджувати, необхідно прорахувати свої дії і знати, яких результатів прагнете досягти.

Фірми часто розробляють спеціальні програми щодо утримання висококваліфікованих працівників, особливо спеціалістів у галузі бухгалтерського обліку та оподаткування. Розробкою таких програм займається відділ управління трудовими ресурсами в Нью-Йорку. Ці програми передбачають:

- значне підвищення заробітної плати працівникам обліку та оподаткування;

- ліквідація всіх додаткових виплат за понаднормову роботу;

- надання їм місячних відпусток або компенсацій;

- вибіркове підвищення погодинних ставок за надання консультацій підприємцям і менеджерам;

- спеціальні премії, що виплачуються за особливо видатні досягнення працівникам усіх рівнів.

Вони критикувалися за відміну додаткових виплат за роботу в понаднормовий час. Це могло призвести до того, що висококваліфіковані працівники змінять місце роботи. Але було обґрунтовано думку, що такі спеціалісти повинні встигати виконувати роботу в робочий час, а якщо цього не зробили, то це їх особисті проблеми, і вони змушені докладати зусилля для її виконання. Питання про додаткову оплату в них не відіграє важливої ролі, оскільки суттєвим є підвищення заробітної плати загалом.

3.4.4 Зарубіжний досвід застосування форм і систем заробітної плати

Згідно з чинним законодавством форми та системи оплати праці встановлюють підприємства самостійно в колективному договорі.

Ця законодавча норма надає підприємствам значну свободу дій, але й покладає на них велику відповідальність, адже ефективність праці цілком визначається тим, наскільки правильно спеціалісти організують стимулювання діяльності персоналу.

Донедавна в Україні, коли в радянський період переважав принцип зрівняльного розподілу, не так важливо було, якій формі - відрядній чи погодинній - віддати перевагу. Обидві були малоефективними, застосовувалися формально, без будь-якого творчого підходу. В атмосфері загальної незацікавленості і безвідповідальності творчий підхід нікому не був потрібний, а керівництву міг навіть стати перешкодою в спокійному житті.

Широке застосування відрядної форми в основному виробництві можна було пояснити лише одним - намаганням адміністрації якомога більше організаційних турбот перекласти на робітників за принципом: хочеш заробити - сам організуй свою працю, сам себе забезпеч. Тому багато робітників перебували на повному самообслуговуванні, а допоміжний персонал лише імітував роботу. До цього їх спонукала погодинно-преміальна система оплати праці, що базувалася на дуже низькому тарифі.

В умовах побудови ринкових засад в Україні було привернуто увагу до багатого зарубіжного досвіду країн із розвиненою ринковою економікою.

Варто назвати найсуттєвіші елементи цього досвіду.

1. Розкутість економістів і менеджерів, відсутність шаблонного мислення, повна самостійність і простір для експерименту, необмежене право вибору в дозволених законом межах. Єдине обмеження - економічна доцільність, що оцінюється не тільки з позицій сьогодення, а й з перспективою на майбутнє.

2. У сприятливій перспективі об'єктивно зацікавлені всі: власник підприємства, менеджер, найманий працівник. Кожний остерігається втратити своє джерело доходу, тому ніхто не ризикує витратити все зароблене, навпаки, постійно присутнє прагнення більше вкладати в нові технології, підвищення кваліфікації, науку. Це одна з причин ефективного функціонування механізму соціального партнерства.

3. Дуже поважне ставлення до нормування праці - важливого засобу його організації. Різноманітні варіанти погодинної оплати праці як найголовнішої умови виплати заробітку містять вимогу обов'язкового виконання обсягу робіт, розрахованого на основі прогресивних нормативів затрат праці.

Сфера нормування праці постійно розширюється, охоплює дедалі нові контингенти працівників не тільки фізичної, а й розумової праці у матеріальній і нематеріальній сферах виробництва.

З огляду на сталу тенденцію до збільшення витрат на робочу силу західні менеджери прагнуть якомога точніше встановлювати норми, підтримувати достатньо високий темп роботи. Для цього широко застосовують методи мікроелементного аналізу та нормування трудових процесів.

Великі корпорації не шкодують коштів для створення та розвитку власної нормативної бази із застосуванням автоматизованих систем проектування технологій і норм затрат праці. Впровадження такої системи в корпорації “Нортен телеком” економить їй близько 1 млн. дол. на рік.

Невеликі фірми користуються послугами численних науково - впроваджувальних і консультативних організацій.

4. Переважне застосування погодинної форми заробітної плати в різних її модифікаціях (табл. 11).

Таблиця 11. Форми та системи заробітної плати в країнах Західної Європи (%)

Форми та системи заробітної плати	Бельгія	Франція	Німеччина	Італія	Нідерланди
Чоловіки
1. Почасова	80,7	65,8	61,9	61,1	74,2
2. Почасова з колективним преміюванням	12,4	18,9	14,6	15,9	12,9
3. Почасова з індивідуальним преміюванням	5,2	11,2	10,7	7,2	10,8
4. Відрядна	1,3	0,7	7,2	0,8	0,6
5. Змішані системи	0,3	3,2	5,6	14,9	1,5
Жінки
1. Почасова	73,0	57,4	52,6	64,2	66,5
2. Почасова з колективним преміюванням	7,3	16,2	11,4	15,5	7,1
3. Почасова з індивідуальним преміюванням	13,9	22,6	13,7	11,7	20,0
4. Відрядна	5,5	1,2	14,2	1,3	5,4
5. Змішані системи	0,4	2,1	8,1	7,4	1,0

5. Стійка тенденція до індивідуалізації трудових доходів на основі повнішого врахування як індивідуальних результатів праці, так і особистих ділових якостей, включаючи кваліфікацію, відповідальність, творчу ініціативу, швидкість і точність, досконалість рішень і неодмінно якість роботи.

Механізм індивідуалізації заробітної плати включає диференціацію умов найму, в т. ч. широке використання контракту як особливої форми трудового договору між підприємцем і найманим робітником.

У кінці 80-х рр. ХХ ст. у США “індивідуалізовані ” системи оплати праці застосовувала кожна четверта компанія, а в кінці 90-х років вони запроваджені вже на понад 75% підприємств.

Уже нині помітно знизилася частка тарифної частини заробітку і зросла його змінна частина, що залежить від особистого внеску працівника у фінансовий стан фірми. В останні роки зростання заробітної плати, хоча й уповільнене, відбувається в основному за рахунок індивідуалізованої частини заробітку. Так, у Франції в 1996 р. на індивідуалізовану заробітну плату припадало 3/4 приросту в керівників і спеціалістів, 2/3 - у майстрів і майже 50% - у робітників.

Деяка індивідуалізація торкається і тарифної частини. Це видно з того, що дедалі більше підприємств традиційну єдину тарифну ставку того чи іншого розряду розділяють на 2 або 3 тарифні ставки для більшої диференціації тарифу залежно від індивідуальних характеристик працівника та його діяльності.

Тенденція до індивідуалізації трудових доходів не означає відмови від урахування і стимулювання колективних результатів діяльності. Творча думка веде пошук і знаходить можливість компромісу між цими двома складовими.

На багатьох підприємствах Швеції тарифна ставка члена виробничої бригади залежить від ступеня оволодіння суміжними професіями. Новачок у бригаді отримує найнижчий тариф. Після шестимісячного курсу навчання тарифна ставка підвищується на 5%. Якщо через 18 місяців робітник оволодіє 50% видів робіт у бригаді та складе іспит з теорії, його переводять на третій рівень із підвищенням заробітної плати на 7%. На четвертий рівень переводять робітників, які засвоїли повний теоретичний курс і 70% робіт, що виконує бригада; за таких умов тариф підвищується на 11%.

6. Зміна орієнтації підприємців і менеджерів у сфері стимулювання праці з кількісних на переважно якісні показники діяльності. Західний ринок уже переповнений різноманітними товарами та послугами. Ринки країн, що розвиваються, обмежені низькою купівельною спроможністю. В такій ситуації гонитва за кількістю продукції будь-якою ціною, як це було в нас, не має ніякого сенсу. Управлінська й інженерна думка спрямовані передусім на різнобічне поліпшення якісних параметрів виробництва: оновлення продукції, розширення її асортименту, поліпшення екологічних характеристик, ефективніше використання обладнання, робочої сили, підвищення кваліфікації персоналу. Все це враховують під час удосконалення механізму мотивації праці робітників і службовців.

За умов, коли необхідний темп роботи й інтенсивність праці забезпечують організацією, робітника не треба преміювати за виконання та перевиконання планових показників. Виконання забезпечує система управління та організації, а перевиконання нікому не потрібне. Тому в стимулюванні праці акцентують на заохочення професійної майстерності, розкриття і максимальне використання інтелектуального потенціалу працівників, їх ініціативи та винахідництва. Цим можна пояснити поширення та ефективність гуртків якості на Заході.

7. Пріоритет якісних показників підтверджує також яскраво виражена перевага в оплаті розумової праці порівняно з фізичною.

Так, заробітна плата працівників розумової праці в середньому перевищує заробіток робітників: у Німеччині - на 20%; Італії та Данії - на 22%; Люксембурзі - на 44%; Франції та Бельгії - на 61%. Майстри порівняно з кваліфікованими робітниками одержують більше: в Німеччині - на 15%, Нідерландах - на 23%, Франції - на 30%, Бельгії - на 40%.

У США керівники нижчих ланок (майстри, керівники груп, секторів) у середньому мають річний дохід у 1,5 разу вищий, ніж промислові робітники; дохід менеджерів середньої ланки в 2,5 разу вищий, ніж у робітників. Цей розрив останнім часом зростає. Фірми влаштовують справжнє полювання за компетентними та перспективними керівниками, приваблюючи їх високими ставками.

Заслуговує на увагу досвід США щодо пріоритету стимулювання праці інженерних кадрів, який дозволяє зацікавити талановитих і перспективних інженерів у максимальній реалізації їх інтелектуальних здібностей, розробці та застосуванні досягнень науково-технічного прогресу. Щодо рівня оплати праці інженерні кадри займають тут одне з провідних місць. Наприклад, згідно з даними обстеження працівників 200 масових професій, проведеного Бюро статистики праці США, середньо тижнева заробітна плата інженерів (603 дол.) майже у два рази більша, ніж робітників (309 дол.).

8. Ціниться кваліфікація та знання не тільки “білих ”, а й “синіх комірців ”. В оплаті праці дедалі більше враховують рівень професійних знань робітника. Підприємці та менеджери виходять з того, що робітники широкого профілю чутливіші до нововведень, активніше та результативніше беруть участь у раціоналізації, гуртках якості.

Таке оцінювання знань і кваліфікації повсюдно практикується в США і Японії. Насамперед заохочують суміщення професій, необхідних підприємству. Спочатку опановують професії за горизонталлю, тобто суміжні в межах бригади, конвеєра або потокової лінії. Потім найкваліфікованіші робітники починають опановувати професії за вертикаллю (налагодження та ремонт обладнання, участь у виконанні управлінських функцій тощо). Все це враховують у розмірах тарифних ставок і під час оцінювання особистого внеску в річні підсумки роботи. Наприклад, у металургійній і машинобудівній галузях в Італії офіційна тарифна сітка має 9 розрядів для оплати праці робітників і службовців. Водночас фірма “Оліветті”, враховуючи розуміння власних проблем, специфіку виробництва та поточні завдання, створила свою 20- розрядну тарифну сітку.

9. У багатьох країнах велике значення надають стажу роботи на фірмі.

Однак найяскравіше виражена диференціація зарплати за цим фактором в Японії. Заробітна плата тимчасових робітників становить 40-50% рівня зарплати постійних працівників. Диференціація місячної зарплати робітників із постійним найняттям у 1990 р. залежно від віку становила працівників із вищою освітою 400%, а одноразових премій-бонусів, які виплачуються двічі на рік, - 1300%.

На деяких підприємствах США застосовується так звана двоїста тарифна сітка, яка передбачає знижений тариф для новоприйнятих працівників.

Одержувана таким чином економія дає додатковий прибуток компаніям і водночас роз'єднує робітників і підриває авторитет профспілок.

У західних країнах дедалі популярнішим серед менеджерів стає стимулювання праці на основі оцінювання заслуг (ефективності праці) конкретних працівників. На думку спеціалістів, справедлива організація такого оцінювання стимулює підвищення ефективності праці. Найчастіше використовують показники, що характеризують своєчасність, якість, стиль і методи роботи, витрачений час.

В одній з англійських фірм для оцінювання праці проектувальників застосовують набір із 5 факторів: швидкість виконання проекту, готовність приймати рішення, ініціативність, ставлення до колективу, якість роботи. Для кожного з показників установлюють кількість оціночних балів у певному діапазоні. Наприклад, за першим показником кількість балів може становити від 12 до 35, за другим - від 36 до 59 і т. д.

Спеціалісти вважають, що ефективність праці повинні оцінювати керівник, колектив і сам працівник. Поєднання в одній оцінці думок керівника та самого працівника полегшує вирішення багатьох організаційних проблем, сприяє встановленню взаєморозуміння й довіри в стосунках між начальником і підлеглим.

10. Переліченими методами мотивації праці західний передовий досвід не обмежується. В останні роки західні підприємці та менеджери частіше застосовують непрямі методи стимулювання праці з урахуванням внеску працівників у розвиток підприємства та кінцеві результати його діяльності. Йдеться про участь найманих працівників у прибутках підприємства, в “успіху фірми ” та її акціях, накопиченні коштів на спеціальних рахунках, управлінні виробництвом тощо. Такий напрямок розвитку мотивації праці дістав назву стратегії залучення і партнерства, яка дедалі більше витісняє стратегію підпорядкування та жорсткого контролю. Внаслідок цього в доходах менеджерів, спеціалістів та інших висококваліфікованих працівників найманої праці надходження від зазначених систем участі стали відігравати значну роль.

У середині 80-х рр. XX ст. у Франції в прибутках брали участь понад 5 млн. осіб. На початку 90-х рр. ця система участі набула характеру стійкої колективної зацікавленості. Премії-бонуси досягають 18-20% заробітної плати, а в Японії - до 25% двічі на рік. В американській компанії “Лінкольн електрик ” 2600 робітників і службовців щорічно отримують бонуси розміром 70-130% середньомісячної заробітної плати.

Значно поширюються програми надання акцій співробітникам нерідко на дуже пільгових умовах. У США кількість таких внутрішніх акціонерів уже перевищила 12 млн. осіб. У Франції на багатьох підприємствах створені індивідуальні ощадні фонди з коштів працівників і відрахувань підприємств; за рахунок цих фондів працівникам видають на пільгових умовах безкоштовно акції або встановлюють доплати до пенсії. В Німеччині працівники відкривають особисті ощадні рахунки на своїх підприємствах у формі участі в капіталі; за цими рахунками самотні громадяни одержують бонуси обсягом 23% розміщеної суми, а ті, що мають двох дітей, - 35%.

Використання таких і подібних форм непрямого стимулювання праці широко поєднують із залученням найманих працівників до участі в справах фірми, відпрацювання та прийняття управлінських рішень, що позитивно впливає на економічні показники роботи підприємств. Відомі, наприклад, випадки зростання продуктивності праці на 50% і більше за рахунок нетрадиційних форм стимулювання праці.

3арубіжний досвід використання різноманітних форм і методів мотивації праці можна і треба досконало вивчати і застосовувати для оживлення виробництва та поліпшення економічної ситуації в Україні.

3.4.5 Форми і методи контролю за рівнем заробітної плати в країнах із ринковою економікою та Україні

В сучасних умовах у країнах із розвиненими ринковими інститутами, що захищають інтереси найманих працівників, сформувалася досить ефективна система соціального партнерства, в межах якої основні суб'єкти трудових стосунків домовляються про умови оплати праці з врахуванням ринків праці капіталів, передбачуваних темпів економічного зростання національної економіки, прогнозів можливих темпів інфляції й інших змін макроекономічних показників, які можуть впливати на рівень оплати праці.

У розвинутих країнах світу держава займає активну позицію в регулюванні заробітної плати, використовуючи для цього різні методи впливу. При цьому застосовують як методи адміністративно-командного характеру, так і економічні важелі.

Зокрема, адміністративно-командний характер мають рішення при визначенні мінімального рівня оплати праці та мінімальних норм індексації доходів, контроль за використанням прийнятих державою рішень тощо.

Економічний характер мають системи оподаткування прибутків або доходів підприємств. Цікавою, зокрема для України, є система державного регулювання заробітної плати, яка використовується у Франції. Важливими чинниками формування заробітної плати на промислових підприємствах вважають:

- справедливість розподілу заробітної плати між працівниками відповідно до якості та кількості виконаної роботи;

- забезпечення фінансової рівноваги підприємства при визначенні величини фонду заробітної плати;

- забезпечення конкурентоспроможності заробітної плати для збереження кваліфікованих працівників, залучення на підприємство кращих фахівців з інших підприємств.

Така політика організації заробітної плати формується на рівні промислових підприємств. Держава, як правило, не втручається у внутрішні процеси управління трудовими ресурсами підприємств, однак вимагає від них дотримання певних законів і постанов, затверджених законодавством країни.

Зокрема, держава встановлює мінімальну професійну заробітну плату року, що є заробітною платою за годину, рівень якої має гарантований характер. Її має одержувати кожний працівник, що досяг 18 років. Мінімальний рівень цієї заробітної плати підвищується при зростанні цін. Індекс зростання цін розраховує Національний інститут статистики і економічних досліджень. Слід зазначити, що мінімальний рівень оплати праці у Франції отримують близько 4% працівників, тобто загалом невелика їх частка. Однак, механізм формування та встановлення мінімальної заробітної плати має фундаментальне значення для побудови всієї системи оплати праці і трудових відносин. Законодавство країни з питань оплати праці спрямоване на заборону дискримінації заробітної плати і забезпечення рівності оплати праці чоловіків і жінок за принципом “за однакову роботу - однакову заробітну плату ”; крім цього, воно зобов'язує щороку проводити колективні переговори як на галузевому рівні, так і на рівні підприємства.

Політика підприємств щодо оплати праці ґрунтується на основних принципах державної політики, законах та інших правових документах, вирішуючи одночасно свої локальні проблеми стосовно організації оплати праці. Мета такої політики - створити умови праці, які би задовольняли працівників і заохочували їх до продуктивної праці. На більшості підприємств заробітна плата складається з двох частин: перша пов'язана з посадою, а друга - з підходом до виконання своїх обов'язків на цій посаді. Оплата, що пов'язана з посадою, визначена базовою фіксованою помісячною платнею. Друга частина передбачає оплату за активну позицію працівника у виконанні своїх функціональних обов'язків. Ця частина оплати праці спрямована на визначення індивідуальних особливостей людини в процесі виробництва та підвищення мотивації персоналу. До неї входять різні надбавки залежно від продуктивності, складності, якості праці й ін.

Слід зазначити, що визначення індивідуальних доплат є не тільки традиційним у системах оплати праці, що використовуються в розвинутих країнах світу, а й має останнім часом чітку тенденцію до збільшення в загальній величині оплати праці. В деяких випадках вона становить до 50% суми заробітної плати.

У країнах з ринковою економікою використовують різні форми участі працюючого населення в розподілі та перерозподілі прибутків підприємств.

Основні з них можуть бути використані в Україні.

Обстеження різних видів доходів працюючого населення показує, що виплата за дивідендами в розвинутих країнах світу становить значну питому вагу. Так, особисті доходи від дивідендів, процентів і ренти в США становлять 17% від загальної суми доходів.

У перспективі в зарубіжних країнах, і передусім високо розвинутих, прогнозується значне зростання вартості праці за годину, що матиме безпосередній вплив на процеси міграції робочої сили як на державному, так і на міждержавному рівнях і спонукатиме підприємців до підвищення заробітної плати в країні для збереження кращих спеціалістів у вітчизняній економіці. Це також значно вплине на світову систему оплати праці.

Структура доходів за видами в економіці США

Таблиця 12

Види доходів	Частка в доходах, (%)
Заробітна плата	60
Інші трудові доходи	6
Доходи власників	8
Особисті доходи від дивідендів, процентів і ренти	17
Інші види доходів	9

В економічній системі, що діє в Україні та ґрунтується на різноманітних формах власності і господарювання, організація заробітної плати здійснюється на основі певних поєднань (схема 1).

У більшості країн світу, в т.ч. в Україні, величину мінімальної заробітної плати встановлює держава. До функцій держави входить контроль за дотриманням встановленої згідно з чинним законодавством величини мінімальної заробітної плати з боку роботодавців та її регулювання відповідно до змін макроекономічних процесів.

В економічній теорії відомі різні підходи до визначення величини мінімальної заробітної плати, кожен з яких лише певною мірою задовольняє інтереси основних економічних суб'єктів (уряд, підприємці-роботодавці, наймані працівники). Мінімум заробітної плати визначається мінімумом споживання при простому відтворенні робочої сили. Чим багатше суспільство, тим більше воно має можливостей підняти планку, що встановлює мінімальну величину заробітної плати і навпаки.

Важливими показниками слід вважати також рівень середньої та максимальної заробітної плати. Хоча такі показники ненормативні, їх розрахунки мають суттєве значення при визначенні раціональних пропорцій у рівнях мінімальної, середньої та максимальної величин заробітної плати. Відомо, що в сучасних умовах в Україні між мінімальною і максимальною величинами заробітної плати існує велика різниця.

Організація оплати праці в Україні

Схема 1

Елементи організації оплати праці

Державне регулювання

Генеральна угода

Договірне регулювання

Галузева угода

Регіональна угода

Колективний договір підприємства

Трудовий договір

Механізм визначення індивідуальної заробітної плати на рівні структурного підрозділу

Заводська тарифна система

Нормування праці

Форми та системи заробітної плати

Продуктивність праці слід розглядати як важливий критерій у визначенні величини заробітної плати працівників промислових підприємств. Відомо, що у вітчизняній практиці в умовах адміністративно-командної системи господарювання панувала концепція, згідно з якою зростання продуктивності праці пов'язувалось із збільшенням заробітної плати. При цьому використовувалися різні економічні й адміністративні важелі, спрямовані на забезпечення випереджаючих темпів зростання продуктивності праці порівняно зі зростанням заробітної плати. Однак, прямий контроль із боку держави за дотриманням випереджаючих темпів зростання продуктивності праці не відповідає вимогам ринкової економіки.

Держава може надавати пільги в оподаткуванні прибутків державних підприємств у тих випадках, коли вони забезпечують вищий рівень продуктивності праці, ніж це передбачено нормативами та завданнями і, навпаки, застосовувати економічні санкції, якщо підприємства не забезпечують нормативний рівень продуктивності праці. Так забезпечується зацікавленість підприємств у підвищенні продуктивності праці, що, звичайно, повинно зумовлювати зростання заробітної плати. При цьому не завжди можуть зберігатися умови випереджаючих темпів зростання продуктивності праці порівняно зі зростанням заробітної плати; це залежить від економічного стану підприємства, основних напрямків і завдань його розвитку.

Прибуток - важливе джерело формування національного доходу, капіталів підприємства. У світовій економіці найчастіше використовують два критерії щодо оподаткування результатів виробничо-господарської діяльності: прибуток або дохід. В Україні в процесі економічного реформування були спроби перейти від одного критерію до іншого. В січні 1995 р. прийнято рішення про оподаткування прибутку підприємств, що ліквідувало можливість подвійного оподаткування заробітної плати, яка, як відомо, є складовою частиною доходу підприємств. Однак зміна лише критерію оподаткування не здатна вирішити проблеми, пов'язані з удосконаленням системи оплати праці.

3.4 Облік і розподіл виробничих накладних витрат

До складу накладних виробничих витрат належать: а) непрямі матеріали та послуги; б) непряма заробітна плата; в) виплати робітникам і службовцям, безпосередньо не пов'язані з використанням робочого часу; г) комерційні витрати, які переважно належать до накладних, але не є частиною виробничих накладних витрат. Особлива риса накладних витрат - їх неможливо прямо віднести на собівартість одиниці продукції. На думку американських спеціалістів, обліку та використанню накладних витрат варто приділяти серйозну увагу як одному з основних джерел зниження собівартості продукції.

До непрямих матеріалів і послуг належать необхідні для виробництва готової продукції дрібні інструменти, допоміжні матеріали, послуги цехів. До непрямої заробітної плати входять витрати персоналу різних заводських служб, які безпосередньо не пов'язані з виробництвом, але їхня діяльність потрібна для виробничого процесу (працівники цехового транспорту, техніки, контролери й ін.). Загальні виробничі витрати становлять витрати заводу, пов'язані із забезпеченням та обслуговуванням виробничих цехів і заводоуправління.

Для посилення контролю за виробничими накладними витратами в США застосовують два рахунки - “Змінні виробничі накладні витрати ” і “Постійні виробничі накладні витрати ”. Вони входять у кореспонденцію з іншими рахунками в таких господарських операціях:

1. Відпуск на виробництво непрямих матеріалів

Д-т “Змінні непрямі витрати ”

К-т “Матеріали”.

2. Нарахована заробітна плата виробничим робітникам і службовцям

Д-т “Виробництво”

Д-т “Постійні виробничі накладні витрати ”

К-т “Заробітна плата ”.

3. Списання на виробництво накладних витрат

Д-т “Виробництво”

К-т “Постійні виробничі накладні витрати ”

К-т “Змінні виробничі накладні витрати ”.

Усі суми накладних витрат необхідно розподіляти.

Сума виробничих накладних витрат розподіляється між цехами, центрами витрат або прибутку, обслуговуючими чи допоміжними цехами. На основі встановленої ставки сума накладних витрат обслуговуючих і допоміжних цехів перерозподіляється між виробничими цехами або центрами витрат (центрами прибутку).

Для віднесення накладних витрат на виріб застосовують різні бази розподілу. Зокрема, сума заробітної плати виробничих робітників, кількість відпрацьованих людино-годин виробничих робітників, розрахунки на підставі відпрацьованих машино-годин, розрахунки на підставі фактично використаних матеріальних витрат та ін.

Вибираючи метод розподілу накладних витрат, підприємець надає перевагу тому з них, який дає змогу робити розподіл не в кінці звітного періоду, а після закінчення виробничого процесу на одиницю продукції чи конкретне замовлення.

Сума накладних витрат, яка припадає на одиницю продукції, може змінюватися під впливом зміни обсягів її випуску. Дослідження показують, що зі збільшенням обсягів випуску продукції збільшується загальна сума змінних витрат, а на одиницю продукції змінні витрати мають постійну величину.

Водночас загальна сума постійних витрат зі збільшенням обсягів випуску продукції залишається незмінною, а на одиницю продукції частка постійних витрат - зменшується.

Якщо обсяги випуску продукції зменшуються, то загальна величина змінних витрат також зменшується, а витрати на одиницю продукції залишаються постійними. В тій же ситуації загальна сума постійних витрат незмінна, а на одиницю продукції частка цих витрат збільшується.

Зміни собівартості одиниці продукції залежно від обсягів її випуску спричиняють коливання цін щомісяця, створюючи проблему віднесення фактичних виробничих накладних витрат на собівартість продукції.

Проблему можна розв'язати, якщо ставки виробничих накладних витрат на одиницю продукції будуть визначені завчасно. Це, по-перше, дає змогу віднести виробничі накладні витрати на собівартість продукції, як тільки вона буде виготовлена, і дасть можливість постачальнику подати за відвантажену продукцію рахунок. По-друге, усуне коливання собівартості одиниці продукції, обумовлені сезонним характером виробництва.

Нині американські промислові фірми завчасно визначають кількість продукції, що підлягає випуску, суму постійних та змінних витрат виробництва і на підставі цих даних - собівартість одиниці очікуваної продукції. Такі розрахунки є планом дій підприємця для досягнення ним максимально можливого прибутку, тому ці розрахунки даються у фінансових кошторисах або бюджетах.

Фінансові кошториси або бюджети, що стосуються продукції та постійних накладних витрат, складає кожний відділ фірми, а потім вони зводяться в цілому по фірмі. Бюджет накладних витрат, що складається з окремих бюджетів для різних рівнів виробничих потужностей, називається гнучким бюджетом. На підставі цього бюджету керівник або економічна служба фірми визначає нормальні накладні витрати на одиницю продукції.

Накладні витрати розподіляють за центрами обслуговування та виробничими центрами. Спочатку розподіляється загальна сума накладних витрат за усіма центрами відповідальності. Базою розподілу може бути, для прикладу займана різними центрами відповідальності площа виражена в квадратних футах. Ставка розподілу накладних витрат визначається в результаті ділення загальної суми накладних витрат на загальну площу всіх центрів відповідальності.

Для первинного розподілу накладних витрат між центрами відповідальності потрібно площу, яку займає кожен центр, помножити на ставку накладних витрат на 1 квадратний фут. Якщо центри обслуговування надають свої послуги тільки виробничим центрам, тоді процес вторинного розподілу здійснюється без ускладнень. Накладні витрати будь-якого центру обслуговування можуть бути розділені між виробничими центрами відповідно до встановленої ставки. Коли центри обслуговування надають свої послуги один одному, а також виробничим центрам, тоді процес розподілу ускладнюється. Певна частина загальних виробничих накладних витрат може пройти через два або більше центри, аж поки остаточно не буде віднесена на вартість продукції. Накладні витрати кожного центру обслуговування розподіляються послідовно у відношенні виробничих центрів та інших центрів обслуговування, накладні витрати яких ще не розподілені. Перший центр обслуговування, накладні витрати якого розподілені, не повинен приймати витрати другого центру обслуговування. Однак треба мати на увазі, що перевагу на першість треба надавати тому центру, накладні витрати якого найменше залежать від інших центрів. Далі за тим самим принципом розподіляються накладні витрати другого, третього і так далі центрів обслуговування. Може практикуватися одночасний розподіл накладних витрат всіх центрів обслуговування. У цьому випадку складається система рівнянь, за допомогою якої визначається кінцева сума накладних витрат, що припадає на конкретний виробничий центр.

Отже точність, правильність і обґрунтованість обліку та розподілу виробничих накладних витрат у великій мірі залежить від кваліфікації та досвіду бухгалтера. В зв'язку з цим, облік і розподіл виробничих накладних витрат має здійснювати головний бухгалтер або його заступник.

Питання для самоперевірки та самоконтролю

1. Які особливості організації обліку заробітної плати в США?

2. Які основні підходи до оплати праці використовують у світовій практиці?

3. Як проводиться матеріальне стимулювання праці в США?

4. Який зарубіжний досвід застосування форм і систем заробітної плати доцільно використовувати в Україні?

5. Які форми та методи контролю за рівнем заробітної плати використовують у країнах з ринковою економікою та Україні?

6. Які елементи організації оплати праці використовують в Україні?

7. Як проводиться облік та розподіл виробничих накладних витрат

3.5 Облік витрат на виробництво та калькулювання собівартості продукції

3.5 Виробничі витрати і їх класифікація

У США не існує єдиної чіткої системи класифікації витрат виробництва. В промисловості класифікація виробничих витрат залежить від інформації, яка потрібна менеджеру. Є чимало випадків, коли всередині однієї фірми існують різні групування затрат для обчислення собівартості продукції.

Групування виробничих витрат на підставі вивчених матеріалів промислових фірм США здійснюється за кількома принципами:

1. Економічним змістом. При цьому витрати групують на основні і накладні. До основних витрат включають тільки основні матеріали і заробітну плату виробничо-промислового персоналу, що затрачені для безпосереднього випуску готової продукції, а всі інші витрати відносять до накладних.

2. Залежно від способу віднесення витрати поділяються на прямі та непрямі. Під прямими розуміють такі затрати , які безпосередньо можна віднести на виробництво виробів. До них можна віднести прямі матеріальні затрати, пряму заробітну плату робітників. Непрямі, - це витрати, розподілені через певні співвідношення (заробітна плата управлінського персоналу, непрямі матеріальні витрати і т.д.).

3. Виробничі витрати можуть поділятися залежно від зміни обсягу випущеної продукції або продажу на змінні (заробітна плата виробничих робітників), та постійні (заробітна плата адмінуправлінського персоналу).

Змінними є витрати, які змінюються із зміною обсягу випуску продукції або продажу (вартість прямих матеріалів, сума прямої заробітної плати і т.д.). До постійних затрат, які не змінюються із збільшенням або зменшенням обсягу виготовленої продукції або продажу, відносяться заробітна плата адміністратора фірми, страхування майна, амортизація основних засобів тощо.

Виділяють три типи постійних витрат: довготермінові, робочі, та запрограмовані. До довготермінових відносять витрати, що передбачені на тривалий час (для прикладу амортизація будівель і споруд). Робочі витрати, необхідні для поточної діяльності заводів та компаній (страхування, податки, заробітна плата контролерів). Запрограмовані витрати, безпосередньо не пов'язані з виробничою та іншими видами діяльності підприємства (витрати на дослідження, рекламу та ін.), а управління ними здійснює вище керівництво компанії.

Окремі категорії виробничих витрат можуть бути напівпостійними, або на півзмінними. Напівзмінні витрати змінюються в тому ж напрямку, що і обсяг, однак вони не знаходяться в прямому співвідношенні з обсягом. Причому вони можуть залишатися постійними в порівняно невеликому діапазоні часу. Для прикладу, у зв'язку з неритмічною роботою виробництва такі затрати, як плата за простій, понадурочні роботи зростають швидше, ніж обсяги випуску продукції.

Дослідження свідчать, що сума постійних витрат залишається незмінною незалежно від кількості виготовленої продукції (наданих послуг), тоді як сума змінних витрат коливається залежно від кількості випущеної продукції чи наданих послуг.

4. Залежно від методу списання виробничі витрати поділяються на затрати певного періоду і затрати на вироби. Витрати певного періоду мають не фабричну природу і списуються на певний період часу як неминучі. Їх величина не залежить від кількості випущеної продукції. Вони включають ринкові, торгові, розподільчі, дослідницькі та адміністративні. Затрати на вироби безпосередньо пов'язані із виробництвом продукції. Їх обсяг змінюється прямо пропорційно до кількості відпущених виробів. До витрат на вироби відносять основні матеріали, пряму заробітну плату.

5. За термінами виникнення витрати виробництва поділяють на фактичні минулі витрати і кошторисні майбутні витрати.

Фактичні витрати фірми, пов'язані із виробництвом та реалізацією товарів і послуг, в грошовому виразі за певний період часу відносять до минулих витрат. Минулі (фактичні) витрати групуються на відновні і невідновні. Відновні минулі витрати - це вимірювані в грошах затрати на товари або послуги, які відновлюються за рахунок майбутніх доходів від реалізації (вартість нереалізованої грошової продукції і т.д.). Невідновні витрати - це ті, які не можуть бути відновлені при отриманні майбутнього прибутку (вартість незастрахованих товарів, що знищені внаслідок стихійного лиха, форс мажорних обставин та ін.).

Кошторисні витрати - це витрати, що пов'язані з майбутньою діяльністю фірми і проводяться за певний період, вони розраховуються на рік, півріччя, квартал, місяць.

6. З позицій управлінської функції витрати виробництва діляться на: виробничі витрати; витрати, пов'язані з реалізацією продукції; адміністративні витрати. Виробничі витрати - це витрати на виробництво товарів. Витрати, пов'язані з реалізацією продукції, відносяться до поза виробничих витрат.

Поза виробничі витрати поділяються на: а) витрати, пов'язані з географічним розташуванням, тобто затрати на збут (навантаження, розвантаження, реклама, заробітна плата торгових працівників, затрати на переміщення і т.д.; б) витрати на пошукові роботи (розробки) та дослідження; в) витрати пов'язані з випуском цінних паперів.

Адміністративні витрати - це витрати на утримання керівних кадрів, канцелярських працівників та інші витрати на організацію виробництва і управління;

7. З метою контролю за діяльністю виробничих підрозділів затрати на виробництво в промислових фірмах США класифікують за місцями їх виникнення - центрах витрат або зонах відповідальності. Центри витрат виробництва можуть бути організовані за двома основними ознаками, що залежать від виду і технології виробництва: а) функційному - при об'єднанні в цеху або на виробничій дільниці однотипних верстатів чи операцій (ковальський, ливарний цехи); б) технологічному - при конвеєрному виробництві або поточній лінії, коли різне обладнання, що виконує спеціалізовані операції, об'єднується в єдиний технологічний процес (для прикладу, цех по збору виробів).

8 За ознаками доцільності виробничі витрати поділяють на релевантні або доцільні та не релевантні або недоцільні. Доцільні - це затрати або послуги, які пов'язані з прийняттям рішень. Недоцільні - це витрати або послуги, що не залежать від рішень, що приймаються. Вони зберігаються навіть тоді, коли продукція не випускається (платня адміністратора, амортизація та інші).

Основними завданнями обліку та калькулювання витрат виробництва є визначення собівартості одиниці продукції і контроль за трудовими, матеріальними та іншими затратами.

3.5.2 Порядок і методи обліку виробничих витрат

В американських фірмах в більшості застосовують дві системи обліку виробничих витрат і калькуляції собівартості продукції: система обліку затрат за замовленнями та система обліку затрат за процесами.

Система обліку затрат за замовленнями і процесами майже відповідають методам обліку затрат за замовленнями і по передільному методу обліку затрат на виробництво. Однак, застосовувані системи обліку затрат на виробництво в промислових фірмах США за своїми функціями значно ширші, ніж методи обліку витрат в Україні, оскільки ці системи поряд з обліком затрат і обчисленням собівартості одиниці продукції включають ще контрольну та аналітичну функції за статтями затрат виробництва.

При обліку затрат за замовленнями об'єктами калькуляції є вироби, замовлення, партії (або групи виробів), а при обліку затрат за процесами - виробничі операції та процеси.

Незалежно від застосовуваної системи обліку для кожного калькуляційного об'єкта відкривається аналітичний облік і виробничі затрати пов'язуються безпосередньо з кожним замовленням.

Система обліку витрат за процесами ґрунтується на зведенні в одне ціле виробничих витрат по різних цехах і процесах або центрах витрат, через які проходить продукт за певний період часу.

Позамовний метод обліку застосовують в індивідуальному і дрібносерійному виробництві. Він в основному застосовується на підприємствах з коротким циклом виробничого процесу, оскільки керівник фірми, отримавши замовлення, планує виробництво так, щоб отримати прибуток від виконаного замовлення за максимально короткий термін.

Виробничий відділ на кожне замовлення складає спеціальну форму “Виробниче замовлення ”. У цій формі містяться такі дані: замовник, назва виробу, кількість продукції, номер та період, за який замовлення буде виконано, необхідна кількість і сума матеріальних, трудових та накладних витрат.

Після складання виробничого замовлення один його примірник передається в бухгалтерію для відкриття калькуляційної відомості даного замовлення і обліку фактичних витрат.

Керівник фірми, ознайомившись з калькуляційною відомістю, санкціонує виробництво визначеної кількості продукції, дату готовності виробу, яка вноситься в відомості разом з датою початку роботи. Всі затрати, здійснені у зв'язку з виконанням цього замовлення, відображаються в калькуляційній відомості замовлення. Вартість прямих матеріальних затрат простежується до робочого процесу за допомогою заявок на матеріали. У кожній заявці обліковується не тільки номенклатура прямих матеріалів, але і їх вартість, номер замовлення, на яке будуть витрачені ці матеріали. Прямий робочий час акумулюється в кожному виробничому відділі за ярликами на робочий час. На цих ярликах вказується кількість робочого часу, затраченого на виконання замовлення, яке вноситься в калькуляційну відомість разом з сумою заробітної плати відділу. Змінні та постійні накладні витрати використовують на основі встановленої ставки на одиницю прямої робочої сили для кожного відділу. Ці ставки завчасно визначені до початку фінансового року.

Всі витрати, пов'язані із виконанням замовлення, повинні бути внесені в калькуляційну відомість даного замовлення. Тому затрати відображені по дебету рахунку “Виробництво протягом періоду виготовлення будуть дорівнювати сумі всіх витрат, показаних в калькуляційній відомості замовлення на цей період, а кредитова сторона рахунка відображає затрати на закінчені роботи.

Собівартість продукції обчислюється за замовленнями, але виконання замовлення може бути розпочато в одному періоді, а закінчено - в наступному.

Тому калькуляція собівартості для одного замовлення може містити дані про витрати, що охоплюють два або більше облікових періоди. Тому об'єктом калькуляції при цій системі є собівартість закінчених замовлень незалежно від терміну їх виконання. Виробничі витрати відносяться на відповідне замовлення, на виготовлення якого вони були витрачені. Витрати, які безпосередньо не відносяться до будь-якого певного замовлення розподіляються між всіма замовленнями на основі встановленої ставки. Встановлені норми виробничих витрат дають можливість визначити загальну суму затрат і собівартість одиниці продукції одразу ж після закінчення роботи.

Дана система обліку затрат на виробництво дуже трудомістка. Контроль за виробничими витратами в цеху при системі позамовного обліку складніший, ніж при системі за процесами, бо затрати в першій системі акумулюються на кожне замовлення, а не за центрами відповідальності. При цій системі неможливо контролювати використання постійних накладних витрат за кожним замовленням або процесом. Постійні накладні витрати розподіляють за замовленнях з допомогою затвердженої ставки. Різниця між фактичною сумою виробничих витрат і передбаченою бюджетною сумою віднесена на рахунок “Реалізація продукції ”.

За замовним методом обліку затрат на виробництво і калькуляції собівартості продукції рахунок “Виробничі накладні витрати ” закривають в кінці року, а нерозділену частину накладних витрат списують на рахунок

“Реалізація продукції ”.

Попроцесний метод обліку виробничих затрат застосовують в масовому та серійному виробництві. Існує три форми попроцесного методу обліку затрат на виробництво: послідовний, паралельний та роздільний.

При послідовному методі виробничі затрати одного цеху або процесу послідовно перераховуються на рахунок наступного цеху обробки. Паралельний облік ведеться на тих підприємствах, де обробка продукції відбувається одночасно за кількома процесами, необхідними для випуску одного і того ж виробу. Роздільно облік здійснюється там, де випускається однорідна продукція з різними процесами обробки.

При попроцесному методі обліку затрат на виробництво, затрати нагромаджуються за певний період часу за цехами, центрами витрат і процесами, тобто за обліково-калькуляційними підрозділами.

Витрати нагромаджуються поступово протягом звітного періоду, а в кінці їх групують в розрізі цехів або процесів. Випуск продукції відображають за процесами щоденно (щотижнево), а в кінці звітного періоду сумують у цехових звітах. Загальну суму всіх витрат за кожним процесом ділять на загальний випуск виробів після закінчення процесу, щоб отримати середню собівартість виробу за звітний період.

Якщо обробка виробів не закінчена, то продукція і незавершене виробництво все одно вважають готовими виробами. Коли ж виник брак, то збитки відносяться на цех і тим самим збільшують середню собівартість виробу. У випадку, якщо матеріали виготовляють не в одному, а в кількох цехах, витрати одного цеху переносять на наступний цех. Загальну суму витрат і собівартості одного виробу визначають після закінчення виробництва і підсумування всіх витрат.