Аудит

Аудит

Вступ

Усі економічні рішення ґрунтуються на інформації, до якої мають доступ особи, які їх приймають. Для того, щоб рішення були оптимальними і приносили найбілішу користь, інформація має бути конкретною, достовірною, а також повинна точно відображати сутність економічних явищ. Потреба в конкретній та достовірній економічній інформації зумовлює необхідність ведення бухгалтерського обліку й організації аудита.

Бухгалтерський облік на основі суцільної, безперервної документальної реєстрації господарських операцій забезпечує органи управління інформацією, необхідною для прийняття економічних рішень. Головною ж метою аудита є перевірка правильно облікованих даних. У той час як бухгалтер створює економічну інформацію у формі фінансової звітності, аудитор підвищує достовірність цих даних шляхом незалежних її перевірок. Кінцевим результатом аудиторської діяльності є думка аудитора щодо правильності та достовірності звітності, наданої підприємством, і її відповідності встановленим принципам ведення бухгалтерського та податкового обліку.

Необхідність аудита в ринковій економіці обумовлена такими об'єктивними факторами:

-- складністю та заплутаністю бухгалтерської інформації про економічні процеси;

-- віддаленістю джерел економічної інформації від осіб, що приймають управлінські рішення;

-- неспівпадання інтересів працівників, які складають звіти, та осіб, яким ця інформація призначена;

-- тісним взаємозв'язком різних сфер економіки, які потребують об'єктивної інформації.

Сучасної екномічної ситуації в Україні необхідність ведення аудита викликана ще й за деякими суб'єктивними чинниками:

-- недостатньою кваліфікацією бухгалтерських працівників, особливо головних бухгалтерів значної кількості малих підприємств;

-- складною системою чинного економічного законодавства та частими його змінами, що робить неможливим для економічних і юридичних працівників невеликих фірм (там головний бухгалтер взагалі є єдиним їх представником) стежити за постійними змінами та доповненнями в законах, а також за виходом у світ значної кількості підзаконних актів, незнання яких може спричинити серйозні штрафні санкції, котрі можуть призвести підприємство до банкрутства. Самостійно ж захистити свої економічні інтереси, не звертаючись до висококваліфікованих спеціалістів, малі підприємства просто не в змозі; -- недостатньою роз'яснювальною та консультаційною роботою Державних контролюючих органів щодо чинного законодавства, що змушує підприємства звертатися з цього приводу до незалежних фахівців.

Усе це робить незалежний аудиторський контроль важливим елементом інфраструктури ринкової економіки. Саме тому в даній роботі викладаються теоретичні проблеми організації аудиторського контролю в умовах ринку відповідно до міжнародних стандартів і національних нормативів аудита, та проблеми методики перевірки окремих ділянок роботи суб'єктів підприємницької діяльності.

1. Економічний контроль у ринкових відносинах

1.1 Роль контролю в системі управління

На сучасному етапі радикальних реформ в Україні особливої ваги набувають питання вдосконалення управління. Однією з найважливіших його функцій є контроль. Будь-який вид управління неможливий без чітко організованої системи контролю, тому що не можна ефективно управляти, не перевіряючи виконання поставлених вимог та не виявляючи фактичного стану на управлінських об'єктах.

У цьому значенні контроль, який є самостійною функцією управління, виступає засобом установлення зворотних зв'язків, завдяки чому керівний орган (суб'єкт управління) може простежити хід виконання прийнятих рішень. Це дає можливість своєчасно реагувати на відхилення в роботі підконтрольного об'єкта від заданої програми та вносити відповідні корективи в його діяльність. Контроль як самостійна функція управління тісно пов'язаний з іншими сторонами управлінської діяльності -прогнозуванням, плануванням, обліком та аналізом.

Сутність контролю можна визначити як систему спостереження та перевірки процесу функціонування та фактичного стану об'єкта управління з метою виявлення обґрунтованості й ефективності прийнятих управлінських рішень, інформування про ці явища керівників органів та усунення несприятливих ситуацій. Таким чином, контроль виконує інформаційну та корекційну функції.

На інформаційному етапі контрольної діяльності здійснюється пошук та збирання інформації про об'єкт управління, порівнюється фактичне виконання з накресленими цілями. А на корекційному етапі встановлюють спосіб та розробляють конкретні заходи щодо усунення виявлених розбіжностей, приймають рішення щодо нормалізації діяльності підконтрольного об'єкта.

Міжнародна організація вищих контролюючих органів (ІНТОСАІ) визначила, що організація контролю є обов'язковим елементом управління суспільними фінансовими ресурсами, оскільки таке управління тягне за собою відповідальність перед суспільством.

Контроль - невід'ємна частина системи регулювання, метою якої є виявлення відхилень від прийнятих стандартів і порушень принципів законності, ефективності та економії витрачання матеріальних ресурсів на попередній стадії, щоб мати можливість притягнути винуватців до відповідальності, одержати компенсацію за збитки та розробити заходи щодо запобігання таким порушенням у майбутньому.

Здійснення у розвинутих закордонних країнах будь-яких значних програм (економічних, соціальних, політичних) передбачає включення до них підсистем контролю з обов'язковим виділенням на їх функціонування частини загальних асигнувань, передбачених на реалізацію таких програм. І це виявляється завжди виправданим заходом. Таким чином, контроль як соціальна функція існує в системі державного управління незалежно від суспільно-політичного ладу та типу економічних відносин. Однак зміст і місце контролю в системі управління зумовлюються характером суспільно-економічних відносин та політичної організації суспільства.

Існуюча в Україні система контролю та відповідно система контролюючих органів була сформована на базі командно-адміністративної системи, за якої акцент робився на політичних функціях контролю та його масовості, часто всупереч компетентності та об'єктивності. Тому останнім часом у колишньому СРСР, а тепер і в Україні, все сильніше поряд із суб'єктивними стали проявлятися об'єктивні чинники, які впливали на зниження якості контрольної діяльності.

У сучасних умовах складність контрольованих об'єктів значно перевищує можливості суб'єктів контролю (органів управління та контролюючих органів). Таким чином, контроль стає недостатньо ефективним, тому що його органи з об'єктивних причин не в змозі регулярно, своєчасно та повністю переробляти інформацію, необхідну для якісної організації контрольної діяльності. А система контролю продовжує розвиватися, як правило, екстенсивним методом, тобто шляхом формування нових органів державного контролю, не дивлячись на те, що вже зараз фахівці нараховують більш як 100 різних систем зовнішнього контролю діяльності підприємств. При цьому якість керівних рішень значно знижується (одні рішення суперечать іншим), а технічна і наукова бази для їх прийняття не встигають за потребами суспільства і не відповідають сучасним вимогам.

За таких умов об'єкти управління поступово стали виходити з-під реального контролю; процес контролю стає більш формальним, що перш за все впливає на темпи розвитку суспільного виробництва.

Предметом будь-якого контролю є стан та поведінка об'єктів управління. Ця поведінка може бути описана системою показників, за допомогою яких можна встановити якісний стан об'єкта. Окрім того, кожний об'єкт оточує середовище, з яким він взаємодіє. Тому завдання контролю полягає і в тому, щоб виявити чинники, які істотно впливають на поведінку об'єкта контролю. Визначивши об'єкт контролю та істотні фактори, що впливають на його поведінку, встановлюють необхідні параметри об'єкта та їх відповідність меті управління. Від правильного визначення цих параметрів значною мірою залежить результат контролю.

Однак сутність контролю не може бути всебічно розкритою поза сферою управління, яку він обслуговує. Тому що не існує контролю взагалі, а є контроль конкретного змісту і конкретних форм. У залежності від сфери управління, яку він охоплює, виділяють такі галузі контролю: адміністративний, технічний, екологічний та економічний (фінансово-господарський).

1.2 Економічний контроль і його класифікація

Сьогодні більшість фахівців та науковців визнає існування такої самостійної галузі контролю, як економічна (фінансово-господарська). Однак єдиної точки зору на ряд теоретичних питань економічного контролю поки що немає, а це негативно впливає на практичну організацію господарського контролю. Отже, економічний контроль, як і вся економічна наука, перебуває зараз в Україні у стадії розвитку.

Виходячи з цього, економічний контроль є динамічною системою наукових знань, спрямованих на виявлення та усунення негативних явищ у розвитку продуктивних сил та виробничих відносин з метою їх цілеспрямованого регулювання відповідно до завдань розбудови національної економіки.

Аудит суб'єктів підприємницької діяльності

Вивчаючи найважливіші проблеми розширеного відтворення суспільно-необхідного продукту економічний контроль, як галузь економічної науки, що забезпечує об'єктивною інформацією керівні органи держави про наявні трудові, матеріальні та фінансові ресурси, сприяє оптимізації економічних програм з метою раціонального їх використання.

Предметом застосування економічного контролю є комплекс господарських процесів і фінансових відносин сфери матеріальних відносин, сфери матеріального виробництва та невиробничої сфери. Таким чином, під предметом економічного контролю слід розуміти господарські процеси і фінансові операції підприємств, організацій та їх структурних підрозділів, які розглядаються з позиції законності, доцільності та економічної ефективності, забезпечення збереження власності, правильності формування та використання фондів, достовірності обліку та звітності, їх повноти та відповідності встановленим нормативам.

Об'єктом економічного контролю є центри фінансової відповідальності, тобто будь-яка з виробничо-організаційних одиниць, що має керівництво, яке відповідає за її діяльність. Таким чином, центр фінансової відповідальності -- це об'єкт контролю, стан та поведінка якого вимірюються в грошових одиницях, а це дозволяє точно встановити відповідальність окремих керівників за результати господарювання.

Важливою функцією економічного контролю є вплив через систему управління на успішне виконання планів економічного і соціального розвитку, раціональне використання матеріальних, трудових та фінансових ресурсів, оптимізацію господарських зв'язків, додержання господарського та трудового законодавства. Економічний контроль також повинен запобігати банкрутству підприємств.

Ринкові відносини ґрунтуються на розширенні прав підприємств та існуванні різних форм власності. У зв'язку з цим основним напрямком розвитку контролю у ринковій економіці є використання економічних важелів та стимулів, спрямованих на підвищення ефективності суспільного виробництва.

Отже, змістом економічного контролю в умовах ринкових відносин є система конкретних заходів, спрямованих на раціональне та ефективне господарювання підприємств усіх форм власності.

З метою успішного виконання своєї функції в системі господарського управління, контроль має бути об'єктивним, оперативним, безперервним, всеохоплюючим, науковим, економічним та дієвим.

Об'єктивність контролю передбачає незацікавлене та неупереджене виконання контрольних функцій особами, які здійснюють перевірки, точну фіксацію відхилень від установлених параметрів у діяльності перевірюваних об'єктів та правдиве висвітлення результатів контролю.

Під оперативністю контролю слід розуміти виявлення недоліків у роботі об'єктів господарювання на якомога ранній стадії з метою швидкого їх усунення.

Безперервність контролю означає систематичне виконання контрольних функцій, що зумовлюється безперервним характером господарських та виробничих процесів.

Всеохоплюючий контроль повинен поширюватися на всі сфери суспільної діяльності та на весь господарський механізм.

Науковість контролю означає використання останніх досягнень науки і техніки, передового досвіду у процесі проведення контролю. Контрольні операції в умовах науково-технічного процесу мають здійснювати висококваліфіковані фахівці, які мають глибоку професійну підготовку та спеціальні дозволи (ліцензії) на проведення окремих видів контролю.

Економічність передбачає здійснення контролю якнайменшою кількістю робітників, які мають спеціальні знання та навички контрольної діяльності.

Дієвість контролю -- це активний вплив контролюючих органів на підконтрольні об'єкти шляхом прийняття ефективних рішень з метою усунення виявлених недоліків та їх попередження в майбутньому.

Важливим моментом у реалізації результатів контролю є коректне дотримання принципів конфіденційності та гласності.

З метою забезпечення законних прав та інтересів у ринкових умовах чинне законодавство України, зокрема стаття 148--7 Кримінального кодексу, передбачає карну відповідальність за розголошення комерційної таємниці для осіб, яким така інформація стала відома у зв'язку з їх професійною чи службовою діяльністю, у тому числі й під час здійснення контролю. Стаття ЗО Закону України "Про підприємства в Україні" визначає комерційну таємницю як відомості, пов'язані з виробництвом, керівництвом, фінансами та іншою діяльністю підприємства (яка не є державною таємницею), але розголошення (передача) яких може зашкодити інтересам цього підприємства. Перелік та зміст таких відомостей, які складають комерційну таємницю, і порядок їх захисту встановлює керівник підприємства.

Законодавство України чітко визначає і відомості, які не можуть бути комерційною таємницею. Так, своєю постановою №611 від 09.08.93р. Кабінет Міністрів України встановив, що комерційну таємницю не становлять:

-- установчі документи підприємства та документи, які дозволяють займатися підприємницькою або господарською діяльністю чи окремими її видами;

-- інформація за всіма встановленими формами державної звітності;

-- дані, необхідні для перевірки обчислення і сплати податків та інших обов'язкових платежів;

-- відомості про чисельність і склад працюючих, їхню заробітну плату в цілому та за професіями, а також наявність вільних робочих місць;

-- документи про сплату податків і обов'язкових платежів;

-- інформація про забруднення навколишнього природного середовища, недотримання безпечних умов праці, реалізацію продукції, яка завдає шкоди здоров'ю, а також інші порушення законодавства України та розміри заподіяних при цьому збитків;

-- документи про платоспроможність підприємств;

-- відомості про участь посадових осіб підприємства в кооперативах, малих підприємствах, спілках, об'єднаннях та інших організаціях, які займаються підприємницькою діяльністю;

-- відомості, що відповідно до чинного законодавства підлягають оголошенню.

Згідно з чинним законодавством, підприємства зобов'язані подавати перелічені вище відомості офіційним контролюючим органам на їх вимогу. Виявлення недоліків та порушень нормативно-правових актів у діяльності юридичних і фізичних осіб за результатами перевірки такої інформації і складає сутність економічного контролю.

У відповідності з принципом гласності, з метою профілактики виявлених недоліків, усунення причин, які призвели до їх скоєння, результати контролю мають бути висвітлені в періодичній та стінній пресі, про них слід інформувати як трудові колективи підприємств, що були перевірені, так і широкі маси населення. Якщо виявлені порушення мають ознаки злочинів, інформація про них, яка була одержана під час проведення контролю, має бути передана правоохоронним органам для її подальшого розслідування, юридичної оцінки та винесення відповідних рішень.

Таким чином, на сучасному етапі реформування економіки України контроль за фінансово-господарською діяльністю має бути сконцентрованим на вирішенні таких завдань:

-- забезпечення виконання державних замовлень, планових завдань та встановлених платежів до державного і місцевого бюджетів;

-- виявлення внутрішніх резервів підвищення ефективності виробництва та конкурентоспроможності продукції, що виробляється, зниження витрат трудових, матеріальних та грошових ресурсів;

-- зниження невиробничих витрат та збитків, попередження та виявлення нестач, випадків розкрадання і псування цінностей та нецільового використання коштів;

-- підвищення достовірності даних бухгалтерського обліку та звітності підприємств.

Складовими елементами економічного контролю є контрольні перевірки, аудит, ревізії та судово-економічні експертизи, які досліджують один і той же предмет (фінансово-господарську діяльність підприємств і організацій), використовують ті ж самі контрольні прийоми та процедури. Вони виявляють негативні явища у практиці господарювання з метою їх усунення та недопущення в майбутньому. Окрім того, вони використовують однакові джерела інформації (первинні облікові документи, регістри бухгалтерського обліку та звітність підприємств) та опираються на ті ж самі законодавчі й нормативно-правові акти з питань фінансово-господарської діяльності.

Разом з тим між контрольною перевіркою, аудитом, ревізією та судово-економічною експертизою є суттєві відмінності, що обумовлені їх юридичною природою, метою та завданнями, які вони вирішують.

Контрольні перевірки проводяться з метою загального ознайомлення з фінансово-господарською діяльністю перевірюваного об'єкта або з окремими її напрямками. Вони, як правило, не потребують використання складних методик і глибинних професійних знань та навичок контрольно-ревізійної роботи (наприклад, перевірка стану складського господарства підприємства). Висновки контрольних перевірок не мають юридичної сили, а пропозиції щодо усунення виявлених недоліків носять характер рекомендацій.

Аудит є незалежною формою контролю, який досліджує тільки питання, обумовлені у договорі з замовником. Науково обґрунтовані висновки аудитора використовуються власником для поліпшення фінансово-господарської діяльності підприємства та усунення виявлених недоліків, особливо у розрахунках з державним бюджетом. Для зовнішніх контрагентів висновок незалежного аудитора є однією із гарантій достовірності та об'єктивності інформації, виявленої під час аудиторської перевірки.

Ревізії провадяться згідно з чинним законодавством державними та відомчими контролюючими органами для виявлення недоліків у сфері фінансово-господарської діяльності підприємств, які підлягають перевірці, та порушень чинних нормативно-правових актів. Висновки ревізій ґрунтуються на документально достовірних доказах, мають адресність щодо матеріальної та юридичної відповідальності обов'язкові для виконання підприємствами, які перевіряються.

Судово-економічні експертизи є засобом використання спеціальних знань у сфері бухгалтерського обліку, економічного аналізу та фінансово-господарського контролю у процесі дослідження окремих недоліків у діяльності перевірюваних підприємств, які виявлені ревізією, для документального обґрунтування позовних вимог, що подаються до слідчих або судових органів.

Економічний контроль, як самостійна функція управління, є єдиним та неподільним. Існування різних видів контролю обумовлено складністю його функцій на різних рівнях господарського управління. Кожний підрозділ має свою специфіку. Залежно від підпорядкування об'єкта та суб'єкта контролю його поділяють на два види: внутрішній і зовнішній.

Внутрішній контроль здійснюють спеціалізовані контролюючі органи конкретного відомства на підприємствах своєї системи, а також працівники економічних служб підприємства у процесі перевірки своїх структурних підрозділів.

Зовнішній контроль проводять органи державного, громадського та незалежного контролю на непідлеглих їм підприємствах.

За інформаційним забезпеченням економічний контроль розподіляють на документальний та фактичний.

Документальний контроль виявляє законність та достовірність господарських операцій тільки за даними первинної облікової документації, регістрів бухгалтерського обліку та звітності, в яких вони знайшли відбиття.

Фактичний контроль полягає у встановленні дійсного стану підконтрольного об'єкта шляхом вимірювання, зважування, лабораторних досліджень та ін.

Під формами економічного контролю слід розуміти конкретну організацію контрольних дій, направлених на здійснення функцій контролю. З цієї точки зору можна виділити такі форми контролю: попередній, поточний (оперативний) і заключний (ретроспективний).

Попередній контроль здійснюється перед виконанням господарських операцій з метою попередження незаконних дій і запобігання нераціональним витратам. Такий контроль здійснюється всіма органами державного і господарського управління, а також власниками. Функціональні служби підприємства попередньо перевіряють законність господарських операцій шляхом накладення відповідних віз на договори, кошториси, документи про витрачання товарно-матеріальних цінностей та грошових коштів. Власники підприємств на стадії проектування перевіряють розрахунки щодо конкурентоспроможності продукції, а державні контролюючі органи -- економічну захищеність проектів.

Поточний (оперативний) контроль, здійснюється в процесі виконання господарських операцій з метою виявлення відхилень під час виконання прийнятих рішень для оперативного усунення негативних чинників. Найбільш повно відповідає вимогам оперативного (поточного) контролю нормативний метод обліку витрат на виробництво. Його головна особливість -- регулярний аналіз співвідношень фактичних витрат з діючими нормами та оперативне виявлення відхилень від норм.

Найбільш повним та глибоким підходом до вивчення виробничої та фінансової діяльності підприємства відзначається ретроспективний (остаточний) контроль, який дозволяє виявляти та усувати недоліки попереднього і поточного контролю.

Ретроспективний контроль з точки зору глибини та охоплення різних сфер діяльності підприємств можна розділити на: рахункові перевірки звітності; тематичні перевірки; ревізії.

Рахункова перевірка -- це сукупність спеціальних методів контролю за достовірністю бухгалтерської звітності та балансів. Можна виділяти три основні стани контролю в процесі проведення рахункової перевірки:

1) перевірка узгодженості показників різних форм звітності;

2) відповідність звітних показників записам у регістрах бухгалтерського обліку;

3) перевірка обґрунтованості облікових записів даними первинних документів.

Така послідовність робить рахункові перевірки ефективним засобом контролю за станом бухгалтерського обліку на підприємстві, зміцненням звітної дисципліни та усунення недоліків у процесі організації обліку.

Тематичні перевірки (обстеження) проводяться з визначеного кола питань або одного питання (теми) шляхом ознайомлення на місці з окремими ланками господарської та фінансової діяльності підприємства. При цьому використовують різні прийоми контролю, не обов'язково вдаючись до перевірки первинних документів та облікових записів, з метою визначення законності та достовірності господарських операцій. Результати тематичних перевірок, як правило, оформляють довідками чи доповідними записками.

Ревізії ґрунтуються на перевірці первинних документів, облікових регістрів, бухгалтерської, оперативної та статистичної звітності, фактичної наявності грошових коштів і товарно-матеріальних цінностей. Ревізія є методом остаточного (ретроспективного) контролю, який дає можливість здійснити всебічну оцінку виробничої та фінансово-господарської діяльності підприємства. Результати ревізії оформляються актом, що має юридичну силу доказу у слідчій та судовій практиці.

Економічний контроль охоплює господарську діяльність усіх напрямків народного господарства. Економічний контроль відповідно до його статусу в системі управління, який виражається в обсязі владних повноважень, можна поділити на такі типи: державний, муніципальний, громадський, контроль власника та незалежний.

Суб'єктами (органами) державного контролю є структури державної влади і управління, що мають певні контрольні повноваження, які носять законодавчий характер.

Муніципальний контроль здійснюють місцеві органи самоврядування або утворені ними комісії.

Згідно з чинним законодавством, деякі громадські організації (трудові колективи, профспілки) також мають певні повноваження у сфері економічного контролю. В умовах ринкових відносин та реальної конкуренції втручання державних та інших органів у фінансову діяльність підприємств обмежено, що призводить до все більшого розповсюдження аудиту -- незалежної форми контролю.

Система контролю фінансово-господарської діяльності в Україні та відповідно його органів нині знаходиться у процесі реформування, як і вся економіка країни. Тому дати характеристику діяльності усіх органів контролю в рамках окремого підручника просто неможливо. Однак основні з них, з якими найчастіше зустрічаються підприємства у процесі своєї діяльності, будуть розглянуті у наступному розділі підручника.

Роздержавлення економіки України призводить до створення об'єднань та асоціацій, заснованих на різних формах власності (державної, колективної, змішаної). Контрольні підрозділи цих структур здійснюють контроль власника.

1.3 Органи контролю фінансово-господарської діяльності в Україні

Система органів, які контролюють фінансово-господарську діяльність в Україні, досить численна та різноманітна. Ця система, як і вся економіка країни, перебуває сьогодні в процесі реформування та становлення. Дати характеристику діяльності усіх органів контролю в рамках даного посібника немає можливості. Функції ж основних з них будуть розглянуті у цьому параграфі.

Більшість органів контролю є державними організаціями. Державний економічний контроль здійснюють органи загальної та спеціальної компетенції за фінансово-господарською діяльністю не підлеглих їм підприємств. Згідно з чинним законодавством, органи, що контролюють окремі сторони діяльності підприємства, виконують повноваження тільки в межах своєї компетенції, яка визначається нормативно-правовими актами України. Підприємства мають право не виконувати вимоги цих органів, якщо ці вимоги виходять за межі їх повноважень.

Такими контролюючими державними органами в Україні є:

-- Верховна Рада України та місцеві органи самоврядування;

-- Президент України та його адміністрація;

-- Кабінет Міністрів України і місцеві державні адміністрації;

-- правоохоронні органи (Міністерство юстиції та Міністерство внутрішніх справ, прокуратура, суд і арбітражний суд);

-- державні спеціалізовані комітети та відомства, інспекції та департаменти (Державне казначейство, Державна податкова адміністрація, Державна інспекція по захисту прав споживачів, Фонд державного майна та ін.);

-- органи фінансово-кредитної системи (Національний банк України та комерційні банки).

Основні принципи розподілу повноважень різних гілок державної влади закріплені у Конституції України та прийнятих на її основі законах, які уточнюють функції окремих державних органів, у тому числі і контрольні. Питання про відповідність прийнятих законів та інших нормативно-правових актів Конституції України вирішує Конституційний Суд України.

Згідно зі статтею 85 Конституції, до повноважень Верховної Ради України у сфері економічного контролю відносяться:

-- затвердження Державного бюджету Україні та контроль за його виконанням, прийняття рішення щодо звіту про його виконання;

-- здійснення контролю за діяльністю Кабінету Міністрів України; здійснення контролю за використанням позик, одержаних Україною від іноземних держав, банків та міжнародних організацій, не передбачених Державним бюджетом України.

Згідно зі статтею 75 Конституції, Верховна Рада є єдиним органом законодавчої влади в Україні, тому до її компетенції входять і ті питання, що визначаються та встановлюються виключно законами України, а саме:

-- засади організації та експлуатації енергосистем, транспорту і зв'язку;

-- правовий режим власності;

-- правові засади і гарантії підприємництва, правила конкуренції та норми антимонопольного регулювання;

-- засади зовнішньоекономічної діяльності, митної справи;

-- Державний бюджет України і бюджетна система України; система оподаткування, податки і збори; засади створення і функціонування фінансового, грошового, кредитного та інвестиційного ринків; статус національної валюти, а також статус іноземних валют на території України, порядок утворення і погашення державного внутрішнього і зовнішнього боргу; порядок випуску та обігу державних цінних паперів, їх види і типи;

-- порядок утворення і функціонування вільних та інших спеціальних зон, що мають економічний режим, відмінний від загального.

Згідно зі статтею 98 Конституції, контроль за використанням коштів Державного бюджету України від імені Верховної Ради здійснює Рахункова палата. Але деякі положення Закону України "Про Рахункову палату Верховної Ради України" Конституційним Судом визнано такими, що не відповідають Конституції, а саме: визначення Рахункової палати як органу "вищого державного фінансово-економічного" контролю; положення Закону, за якими на Рахункову палату покладено завдання організації та здійснення контролю за своєчасним виконанням "доходної" частини Державного бюджету; повноваження здійснювати "контрольно-ревізійні" види діяльності, які забезпечують "єдину систему контролю за виконанням Державного бюджету України", та інші повноваження.

При Адміністрації Президента України також існує Контрольне управління, яке головним чином займається питаннями реалізації Президентом своїх функцій як гаранта Конституції та глави держави. Зокрема, згідно з Положенням про Адміністрацію Президента України, з метою виконання своїх функцій Адміністрація Президента:

-- аналізує економічні, політичні, соціальні та інші процеси, що відбуваються в державі;

-- розробляє пропозиції Президентові України щодо здійснення заходів, які б забезпечували економічний розвиток та економічну безпеку країни;

-- провадить експертизу законів України, які передаються Верховною Радою України на підпис і оприлюднення Президентові України;

-- за дорученням Президента України організовує контроль за виконанням законів України, указів і розпоряджень Президента України органами виконавчої влади та їх посадовими особами.

Основними напрямками діяльності Контрольного управління Адміністрації Президента України є перевірка забезпечення конституційних прав громадян під час їхніх зверненнь у різні міністерства та відомства, зокрема, контролює питання виплати заробітної плати і пенсій, проблеми ефективності використання надр, приватизаційні процеси та інші питання.

До функцій Кабінету Міністрів України, згідно зі статтею 116 Конституції, належить забезпечення і контроль за проведенням фінансової, цінової, інвестиційної та податкової політики, політики у сферах праці та зайнятості населення; за розробкою і здійсненням загальнодержавних програм економічного розвитку України; за здійсненням управління об'єктами загальнодержавної власності; забезпеченням виконання Державного бюджету України; організацією і здійсненням зовнішньоекономічної діяльності України, митної справи.

Міністерства України в межах своїх повноважень організовують виконання законодавчих актів, ухвалюють на їх основі накази і контролюють їх здійснення. До основних функцій міністерств та інших органів виконавчої влади належать:

-- реалізація державної стратегії розвитку відповідної галузі;

-- розробка відповідних фінансово-економічних та інших нормативів, механізмів їх упровадження, затвердження галузевих стандартів;

-- видача у передбачених законодавством випадках спеціальних дозволів (ліцензій) на проведення окремих видів підприємницької діяльності;

-- забезпечення в межах своєї компетенції реалізації державної політики стосовно державної таємниці, контролю за її збереженням у центральному апараті міністерства та на підприємствах, що належать до сфери його управління.

З метою реалізації своїх контрольних функцій міністерство має право притягати до дисциплінарної відповідальності керівників територіальних органів міністерств та підконтрольних підприємств.

Виконавчу владу в областях і районах здійснюють місцеві державні адміністрації, які повинні забезпечити на відповідній території:

-- виконання Конституції та законів України, актів Президента, Кабінету Міністрів України, інших органів виконавчої влади;

-- виконання державних і регіональних програм соціально-економічного розвитку;

--підготовку та виконання відповідних обласних і районних бюджетів.

Місцеві державні адміністрації підзвітні та підконтрольні органам виконавчої влади вищого рівня, а також місцевим радам У частині повноважень, делегованих їм відповідними районними чи обласними радами.

Згідно зі статтею 143 Конституції, обласні та районні ради ухвалюють програми соціально-економічного розвитку відповідних територій та контролюють їх виконання; ухвалюють бюджети відповідних рівнів та здійснюють контроль за їх виконанням.

- цінних паперів та фондового ринку, яка виконує такі контрольні функції:

-- забезпечує державний контроль за додержанням законодавства України з питань функціонування фондового ринку;

-- готує пропозиції щодо запобігання монополізації фондового ринку, створення умов для розвитку добросовісної конкуренції між учасниками фондового ринку та здійснює контроль за їх реалізацією;

-- забезпечує контроль за біржовою діяльністю, діяльністю на позабіржовому ринку цінних паперів, видачею дозволів на здійснення діяльності з випуску та обігу цінних паперів та їх анулюванням, додержанням передбачених законодавством обмежень щодо випуску цінних паперів, пов'язаних з використанням коштів, одержаних у кредит;

-- забезпечує контроль за рекламою цінних паперів, здійснює заходи, спрямовані на запобігання недобросовісної реклами у цій сфері;

-- розглядає звернення, скарги фізичних і юридичних осіб з питань, віднесених до її компетенції, входить з пропозиціями до фінансових органів про застосування до суб'єктів фондового ринку передбачених законодавством санкцій.

Антимонопольний комітет України здійснює контроль за додержанням антимонопольних вимог під час створення, реорганізації або ліквідації монопольних утворень, а також у разі придбання часток (акцій, паїв), що можуть призвести до монопольного становища підприємця на ринку.

Ліцензійна палата України здійснює контроль за додержанням порядку видачі ліцензій органами державної виконавчої влади, а також за виконанням суб'єктами підприємницької діяльності вимог нормативних актів щодо здійснення видів підприємницької діяльності, які ліцензуються.

Основними завданнями державного казначейства України є:

-- організація виконання Державного бюджету України і здійснення контролю за ним;

-- здійснення контролю за надходженням, використанням коштів державних позабюджетних фондів;

-- розробка нормативно-методичних документів з питань бухгалтерського обліку, звітності та організації виконання бюджетів усіх рівнів, які є обов'язковими для всіх підприємств, установ та організацій, що використовують бюджетні кошти та кошти державних позабюджетних фондів. Організації, що фінансуються із державного бюджету, не можуть переказувати кошти іншим суб'єктам із поточних рахунків без попереднього контролю органів Державного казначейства України.

Державна інспекція України контролює правильність застосування і економічного обґрунтування цін і тарифів міністерствами, відомствами та підприємствами усіх форм власності.

Державний комітет статистики України здійснює контроль за достовірністю звітних даних та порушенням звітної дисципліни.

Державний комітет України у справах захисту прав споживачів здійснює державний контроль за дотриманням законодавства України щодо захисту прав споживачів господарчими суб'єктами незалежно від форм власності, громадянами-підприємцями та іноземними юридичними особами. Комітет перевіряє у господарчих суб'єктів сфери торгівлі, громадського харчування і послуг якість товарів, додержання обов'язкових вимог щодо безпеки товарів (робіт, послуг), а також виконання правил торгівлі та надання послуг населенню.

Експортний контроль в Україні здійснюють Урядова комісія з політики експортного контролю та Державна Служба експортного контролю в Україні.

Деякі функції у сфері економічного контролю мають: Державний комітет України з питань стандартизації, метрології та сертифікації (Держстандарт України), Державна митна служба, Державна автомобільна інспекція, Державна пожежна інспекція, Державна санітарна інспекція, Державний комітет будівництва, архітектури та житлової політики України. Менш відомі контрольні функції таких органів, як Державної пробірної палати, Державної комісії з питань упровадження електронних систем та засобів контролю і управління товарним та грошовим обігом, Торгово-промислової палати України тощо. Окрім того, в Україні постійно створюються різні тимчасові слідчі комісії та комісії з питань перевірки окремих нагальних питань господарчої діяльності, як приклад -- тимчасова комісія з питань забезпечення своєчасної оплати податків, зборів, інших обов'язкових платежів та ефективного використання бюджетних коштів.

Наявність усіх цих контролюючих органів необхідно враховувати, організовуючи підприємницьку діяльність в Україні. Але найбільш відомими органами державного економічного контролю в Україні є Національний банк України, Державна контрольно-ревізійна служба та Державна податкова служба України.

Національний банк України контролює додержання касової дисципліни, правил розрахунків під проведення господарчих операцій, використання кредитів за цільовим призначенням, здійснює емісію грошей та регулює грошові відносини в державі. Окрім того, він контролює діяльність комерційних банків, проводить їх ревізії, вносить пропозиції щодо поліпшення їхньої діяльності або про їх закриття, коли вони порушують чинне законодавство України про банківську діяльність.

Установи комерційних банків, виходячи зі своїх завдань фінансового контролю за ходом виробництва, періодично перевіряють кількісні та якісні показники підприємств, що кредитуються. Особливе місце при цьому відводиться контролю за збереженням власних обігових коштів, стану запасів товарно-матеріальних цінностей, ефективністю використання наданих кредитів, цільовим витрачанням фонду оплати праці, станом платіжної дисципліни та додержанням правил обігу готівки та касового ліміту.

Найбільш повно перевіряють діяльність підконтрольних об'єктів органи державної контрольно-ревізійної служби України. Головне завдання цих органів - здійснення державного контролю за витрачанням коштів і матеріальних цінностей, їх збереженням, станом і достовірністю бухгалтерського обліку і звітності; подання пропозицій щодо усунення виявлених недоліків і порушень нормативних актів та запобігання їм у подальшій діяльності. Але сфера контролю державної контрольно-ревізійної служби законодавчо обмежується міністерствами, відомствами, державними комітетами та державними фондами, а також підприємствами та організаціями, які отримують кошти з бюджетів усіх рівнів та державних валютних фондів.

Органи державної контрольно-ревізійної служби мають також право проводити ревізії та перевірки суб'єктів підприємницької діяльності, але тільки за постановою правоохоронних органів.

Правоохоронні органи здійснюють свої функції у сфері економічного контролю у взаємодії з іншими міністерствами та відомствами. Згідно з чинним законодавством, Національний банк України, Антимонопольний комітет, Фонд державного майна, Державна податкова адміністрація, Державна контрольно-ревізійна служба, митна служба України, а також інші державні органи, що мають право контролю за дотриманням організаціями та громадянами законодавства України, з метою боротьби з організованою злочинністю зобов'язані:

а) під час здійснення у межах своєї компетенції контрольних функцій виявляти неправомірні дії організацій та громадян, які свідчать про злочинну діяльність та створення умов для такої діяльності;

б) передавати відповідним спеціальним органам отримані під час здійснення контрольних функцій та аналізу одержаної інформації відомості, які можуть свідчити про організовану злочинну діяльність;

в) за дорученням спеціальних органів проводити в межах своєї компетенції ревізії, перевірки та інші контрольні заходи щодо дотримання законодавства України організаціями та громадянами;

г) розробляти пропозиції щодо вдосконалення законодавства, направлені на усунення умов, які сприяють злочинній діяльності.

Найбільш відомим органом у сфері економічного контролю є Державна податкова служба України. Саме з нею найчастіше зустрічаються підприємства та громадяни під час здійснення підприємницької діяльності, тому її завдання слід розкрити більш детально.

Державні податкові інспекції в районах і містах виконують такі функції:

1) здійснюють контроль за дотриманням законодавства про податки, інші обов'язкові платежі;

2) забезпечують облік платників податків, правильність обчислення і своєчасність надходження цих податків, а також здійснюють реєстрацію фізичних осіб -- платників податків;

3) контролюють своєчасність подання платниками податків бухгалтерських звітів і балансів, податкових декларацій; розрахунків та інших документів, пов'язаних з обчисленням податків, а також перевіряють достовірність цих документів щодо правильності визначення об'єктів оподаткування і обчислення податків;

4) здійснюють у межах своїх повноважень контроль за законністю валютних операцій, додержанням установленого порядку розрахунків із споживачами з використанням електронних контрольно-касових апаратів і товарно-касових книг, лімітів готівки в касах та її використанням, а також за наявністю свідоцтв про державну реєстрацію суб'єктів підприємницької діяльності, ліцензій, патентів, інших спеціальних дозволів;

5) ведуть облік та здійснюють контроль за погашенням векселів під час здійснення операцій з давальницькою сировиною у зовнішньоекономічних відносинах;

6) забезпечують застосування та своєчасне стягнення сум фінансових санкцій і адміністративних штрафів за порушення податкового законодавства;

7) аналізують причини і оцінюють дані про факти порушень податкового законодавства;

8) проводять перевірки фактів приховування і заниження сум податків;

9) за дорученням спеціальних підрозділів для боротьби з організованою злочинністю проводять перевірки достовірності документів про плату податків;

10) передають відповідним правоохоронним органам матеріали про факти правопорушень, за які передбачено кримінальну відповідальність;

11) подають у суди позови до підприємств та громадян про визнання угод недійсними і здійснюють стягнення в фонд держави коштів, одержаних ними за такими угодами, а також про стягнення заборгованості перед бюджетом за рахунок їх майна;

12) проводять роботу, пов'язану з виявленням, обліком, оцінкою та реалізацією у встановленому порядку безхозного і конфіскованого майна;

13) розглядають звернення громадян і підприємств з питань оподаткування, а також скарги на дії посадових осіб державних податкових інспекцій;

14) здійснюють контроль за наявністю марок акцизного збору;

15) роз'яснюють через засоби масової інформації порядок застосування законодавчих та інших нормативно-правових актів про податки.

Окрім того, до органів державної податкової служби входять спеціальні підрозділи боротьби з податковими правопорушеннями (податкова міліція).

Податкова міліція відповідно до покладених на неї завдань:

1) приймає та реєструє заяви про злочини і правопорушення, віднесені до її компетенції, здійснює в установленому порядку їх перевірку і приймає щодо них передбачені законом рішення;

2) здійснює відповідно до закону оперативно-розрахункову діяльність, досудову підготовку матеріалів за протокольною формою, а також проводить дізнання та досудове (попереднє) слідство, вживає заходів відшкодування заподіяних державі збитків;

3) веде розшук платників, які ухиляються від сплати податків;

4) виявляє причини і умови, що сприяли вчиненню злочинів у сфері оподаткування;

5) запобігає корупції та іншим службовим правопорушенням серед працівників державної податкової служби;

6) збирає, аналізує, узагальнює інформацію щодо порушень податкового законодавства, прогнозує тенденції розвитку негативних процесів кримінального характеру, пов'язаних з оподаткуванням.

Таке різноманіття державних контролюючих органів у цілому дозволяє перевіряти та слідкувати за усіма сферами господарської діяльності в Україні. Але відсутність конституційно закріпленого головного органу економічного контролю, який би здійснював координацію діяльності усіх інших державних контролюючих органів, призводить до того, що деякі підприємства перевіряються понад 200 разів на рік. Це робить державний контроль своєрідним гальмом розвитку підприємницької діяльності в Україні, на що інколи справедливо вказують іноземні інвестори. За таких умов останнім часом в Україні став більш активно розвиватися незалежний аудиторський контроль, який є важливим елементом інфраструктури ринкової економіки.

2. Організація аудиторської діяльності

2.1 Сутність, предмет та об'єкти аудиту

До промислової революції XIX аудит формально не визнавався як самостійний вид діяльності та окрема професія. Однак історичні документи переконують, що коли розглядати аудит як економічний контроль взагалі, то навіть у давні часи аудиторів використовували для підвищення надійності фінансової інформації. Наприклад, правителі Стародавнього Єгипту наймали декількох чоловік, які працювали незалежно один від одного, з метою перевірки фінансових записів. Китайський літопис свідчить, що вже в 700 р. до н.е. там існував, говорячи сучасною мовою, пост Генерального аудитора, який повинен був гарантувати чесність чиновників, зобов'язаних розпоряджатися державними коштами та майном.

Промислова революція надала вирішального імпульсу для розвитку аудиту як самостійної професії.

Протягом XX розміри промислових компаній та об'єднань значно зросли, ускладнилися їх організаційні структури. В результаті власники стали все менше і менше прямо втручатися в керівництво своїми підприємствами, віддаючи ці функції професіональним менеджерам. Для вирішення конфліктів між державними податковими органами і менеджерами, які представляли інтереси власників, державного контролю було вже недостатньо, так як він захищав інтереси тільки однієї сторони -- держави. Тому виникла нагальна потреба в незалежному контролі, який отримав назву "аудит" (від латинського AUDIO -- слухати). В такому контролі були зацікавлені обидві сторони, до його послуг зверталися також судові та арбітражні органи для отримання незалежної інформації про діяльність підприємств. Уперше закон про обов'язковий аудит, який гарантував усім корпораціям та акціонерним компаніям проведення незалежних аудиторських перевірок, був прийнятий в Англії в 1862 р. У Франції такий закон було прийнято у 1867, у США -- в 1937 р. Сьогодні практично у всіх країнах світу з розвиненою ринковою економікою існує інститут аудиту зі своїм правовим та організаційним забезпеченням.

У своєму розвитку аудит у цих країнах пройшов декілька етапів, які характеризувалися специфічними цілями проведення аудиторських перевірок.

На першому етапі основною метою аудиту було підтвердження достовірності бухгалтерського обліку та фінансової звітності підприємства. При цьому мало місце майже дублювання аудитором функцій бухгалтера. Але й за такого виду аудиту існував ризик неправильного висновку про реальний фінансовий стан підприємства, наприклад, у зв'язку з неправильним трактуванням отриманих даних.

Потім аудит стає системно-орієнтованим, основною метою якого була оцінка якості функціонування внутрішніх систем підприємства. При цьому з метою запобігання помилкам, основні зусилля були спрямовані на підвищення ефективності управління, зокрема системи бухгалтерського обліку і внутрішнього контролю, що мала забезпечити достовірність звітних даних.

Третій етап розвитку аудиту -- це його орієнтація на запобігання можливому ризику під час проведення перевірок. При цьому виді аудиту перевіряють посадових осіб, які контролюють систему підприємства і дають оцінку якості управлінських рішень, що приймаються цими особами.

За останнє десятиріччя широкого розвитку набули міжнаціональні інвестиції, а це зумовило створення транснаціональних компаній та міжнародних спільних підприємств і, в свою чергу, міжнародних аудиторських фірм, таких, як "Ернст і Янг", яка має свої представництва більш ніж в 170 країнах, "Прайс уотерхауз" -- більше ніж в ПО, "Артур Андерсен" -- більш ніж в 100 країнах. При ООН створена і діє міжнародна організація вищих органів державного фінансового контролю.

В умовах планової централізованої економіки потреба в аудиті як незалежному контролі практично не виникала. Його цілком заміняла система відомчого та позавідомчого контролю, яка була зорієнтована на пошук порушень і зловживань у фінансово-господарській діяльності підприємств, виявлення помилок у веденні бухгалтерського обліку та складанні фінансової звітності, встановлення винних осіб та погашення матеріальних збитків. Нові умови господарювання, які формуються в Україні після розвалу командно-адміністративної системи (роздержавлення власності, створення комерційних банків, фондового ринку, спільних підприємств тощо), об'єктивно зумовили необхідність упровадження аудиту. Особливого розвитку в нашій країні аудит набув з прийняттям у 1993 р Закону України "Про аудиторську діяльність".

В інших країнах СНД аудит також розвивається в міру формування засад ринкової економіки. Позитивним моментом цього розвитку є створення в країнах СНД Координаційного центру з аудиту за участю Асоціації бухгалтерів і аудиторів України. Цей Координаційний центр сприяє розробці єдиних методичних принципів проведення аудиту, створенню підручників та уніфікації навчальних планів для підготовки аудиторів.

Але єдиної точки зору щодо поняття аудиту та його завдань у вітчизняних та зарубіжних вчених поки що немає. Сьогодні існує три основні точки зору на поняття аудиту:

-- аудит є контрольно-ревізійна діяльність;

-- аудит є експертно-консультаційна діяльність;

-- аудит є симбіоз ревізійної та експертно-консультаційної діяльності.