Изменения, происходящие в настоящее время в экономике из-за финансового кризиса и глобализации, заставляют совершенствовать состав бухгалтерской информации и формы ее представления. Достоверная и полная бухгалтерская информация оказывает влияние на процесс формирования общественного мнения о финансовом положении предприятия. Хорошая репутация помогает предприятию принимать эффективные управленческие решения, привлекать дополнительные инвестиции и т. д.

В современной экономической литературе, например, в работах М.Л. Пятова, нередко отмечается, что среди пользователей бухгалтерской информации выделяются оптимисты и пессимисты. Оптимисты придерживаются «западной философии бухгалтерского учета, то есть они доверяют бухгалтерской информации, представленной в отчетности, и используют ее для принятия решений. Пессимисты считают, что бухгалтерская информация, имеющаяся в отчетности, не отражает реального финансового состояния предприятия.

Действительно, бухгалтерская информация - это совокупность фактов хозяйственной жизни, представленная в виде бухгалтерских записей. Таким образом, хозяйственные явления, представленные в бухгалтерской отчетности, не тождественны реальным фактам. Отображение реальных событий в бухгалтерской отчетности зависит, в том числе, и от финансовой политики предприятия, которая включает следующие элементы:

1) учетную политику;

2) налоговую политику;

3) договорную политику.

Как отмечают А.С. Бакаев и Л.З. Шнейдман, учетная политика стала применяться в конце 1980-х гг. Сегодня учетная политика в Российской Федерации регулируется Положением по бухгалтерскому учету -Учетная политика организации» (ПБУ 1/2008), утвержденным Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 06.10.2008 г. № 106н.

Согласно п. 2 ПБУ 1/98, учетная политика организации - это принятая на предприятии совокупность способов ведения бухгалтерского учета, включающая первичное наблюдение, стоимостное измерение, текущую группировку и итоговое обобщение фактов хозяйственной деятельности.

Формируя свою учетную политику, предприятие может:

1) выбрать один из предлагаемых нормативными документами вариантов ведения бухгалтерского учета конкретных хозяйственных операций;

2) самостоятельно разработать методику бухгалтерского учета конкретных фактов хозяйственной жизни тогда, когда таковая не установлена нормативными документами;

3) применять методику бухгалтерского учета, отличную от предписанной нормативными документами, в том случае, если, по мнению бухгалтера, содержащаяся в нормативных документах по бухгалтерскому учету методология не позволяет достоверно отразить соответствующие факты хозяйственной жизни.

Таким образом, с помощью учетной политики можно существенно влиять на процесс формирования бухгалтерской информации. Это сказывается на эффективности использования материальных, трудовых и финансовых ресурсов, на привлечении дополнительных инвестиций и т. д.

В свою очередь, учетная политика тесно связана с налоговой политикой и налоговым планированием. Налоговое планирование подразумевает под собой комплекс мер, направленных на минимизацию налогообложения, максимизацию прибыли, разработку структуры взаимовыгодных сделок, а также на повышение эффективности управления денежными потоками.

Налоговое планирование включает три уровня.

1. Стратегический уровень, на котором реализуются функции планирования, то есть принимаются стратегические решения по снижению налогообложения.

2. Тактический уровень, на котором реализуются функции контроля, а именно, осуществляется координация стратегических и операционных схем.

3. Оперативный уровень, на котором реализуются операционные функции, то есть осуществляются расчеты, подготовка документации, разрабатывается операционная структура для снижения налогов.

Необходимо отметить, что одним из инструментов налогового планирования, позволяющим избежать возникновения дополнительных налоговых обязательств, является договорная политика. По мнению автора, бухгалтеры, аудиторы и юристы уделяют данному элементу финансовой политики недостаточное внимание. Сегодня именно в данной сфере особенно важно постоянное взаимодействие бухгалтерской и юридической служб, так как тип и условия договора, а также правовой статус участников сделки, от которых зависит порядок бухгалтерского учета и схема налогообложения, имеют большое значение.

Суть договорной политики состоит в определении вида договора и его конкретных условий. В свою очередь, сама возможность выбора в данной сфере обеспечивается действием двух принципов гражданского права: принципа свободы договора и принципа диспозитивного регулирования ряда условий договоров, заключаемых организациями.

Принцип свободы договора реализуется в соответствии со ст. 421 ГК РФ, согласно которой предприятие вправе заключать договоры, предусмотренные или не предусмотренные законом или иными правовыми актами. Стороны также могут заключать смешанные договоры, в которых сочетаются элементы договоров разных видов, предусмотренных законом или иными правовыми актами. При этом взаимоотношения сторон по смешанному договору определяются нормами, содержащимися в соответствующих частях смешанного договора, если иное не вытекает из соглашения сторон или существа смешанного договора. Кроме того, согласно пункту 4 ст. 421 ГК РФ, стороны могут определять в договоре любые условия, не противоречащие обязательным предписаниям закона. В Гражданском Кодексе РФ установлено, что условия договора определяются по усмотрению сторон, кроме случаев, когда содержание соответствующего условия предписано законом или иными правовыми актами.

Принцип диспозитивного регулирования условий договора реализуется в соответствии со ст. 422 ГК РФ, согласно которой договор должен соответствовать обязательным для сторон правилам, установленным законом и иными правовыми актами, действующими в момент его заключения.

Таким образом, договорная политика влияет на юридическое оформление хозяйственных операций и на порядок их отражения в бухгалтерском учете, определяя, тем самым, картину финансового положения организации, которая отражается в бухгалтерской отчетности.

Например, предположим, что руководство предприятия принимает решение о применении договора комиссии. На сегодняшний день, договор комиссии используется в большинстве отраслей экономики. Данный вид договора позволяет:

* организовать разделение труда;

* сосредоточиться на производстве товаров, работ и услуг;

* снизить издержки, связанные с реализацией собственной продукции, товаров и услуг;

* избежать необходимости содержать собственный сбытовой аппарат и осуществлять дорогостоящие маркетинговые исследования;

* быстрее продвигать товар на рынок;

* расширять рынки сбыта;

* оптимизировать налогообложение.

Договор комиссии регулируется главой 51 ГК РФ - Комиссия». К элементам договора комиссии относят предмет и стороны договора, его форму, цену и сроки.

Предметом договора комиссии является совершение определенных юридических действий - сделок, стороной которых в договоре с третьими лицами становится комиссионер. Все сделки комиссионер совершает только от своего имени. Это свойство является главной отличительной особенностью договора комиссии. На комиссионера оформляются все документы - договор, накладные, счета-фактуры и т. д. Ссылка на комитента в документах, оформленных от имени комиссионера, не делается. Таким образом, комиссионер становится обязанным по сделкам, заключенным с третьими лицами. Однако он не несет ответственности за неисполнение сделок, вызванных действием или бездействием третьих лиц, кроме случаев, когда комиссионер не проявил необходимой осмотрительности при выборе стороннего партнера, либо принял на себя ручательство за исполнение сделки - делькредере.

Необходимо также отметить, что комиссионер всегда действует в соответствии с указаниями комитента. Однако на практике может возникнуть ситуация, когда комиссионер предварительно не мог согласовать свои действия с комитентом или получить запрос в разумные сроки. В этом случае комиссионер вправе отступить от указаний комитента, если того требуют обстоятельства дела и интересы комитента.

Кроме того, комитент может предоставить комиссионеру право отступать от своих указаний без предварительного запроса. В этом случае, согласно п. 1 ст. 995 ГК РФ, комиссионер обязан в разумные сроки сообщить комитенту о допущенных отступлениях.

Принятое на себя поручение комиссионер обязан исполнить на наиболее выгодных для комитента условиях в соответствии с указаниями комитента, а при отсутствии в договоре комиссии таких условий, - в соответствии с обычаями делового оборота или иными обычно предъявляемыми требованиями. В соответствии со ст. 992 ГК РФ, в случае, когда комиссионер совершил сделку на условиях более выгодных, чем те, которые указаны комитентом, дополнительная выгода делится между сторонами поровну, если иное не предусмотрено соглашением сторон.

Как правило, договор комиссии применяется для совершения сделок купли-продажи. По поручению комитента комиссионер может осуществлять, как приобретение для него товаров у третьих лиц, так и заключение договоров с покупателями на реализацию товаров комитента. На практике, нередки случаи, когда предмет договора комиссии включает в себя обе функции.

Важно отметить, что договор, который заключает между собой комиссионер и комитент, направлен на предоставление только одного вида услуг.

Денежные средства и товары, поступившие к комиссионеру от комитента, являются собственностью комитента. Однако комиссионер вправе в соответствии со ст. 359 ГК РФ удерживать находящиеся у него вещи, которые подлежат передаче комитенту, либо лицу, указанному комитентом, в обеспечение своих требований по договору комиссии.

Комиссионер совершает сделки за счет комитента. Согласно ст. 1001 ГК РФ, комитент обязан, помимо уплаты комиссионного вознаграждения, а также дополнительного вознаграждения за делькредере, в соответствующих случаях возместить комиссионеру суммы, израсходованные им на исполнение комиссионного поручения. Необходимо отметить, что комиссионер не имеет права на возмещение расходов на хранение находящегося у него имущества комитента, если в законе или договоре комиссии не установлено иное.

Важным свойством договора комиссии является то, что, в соответствии с п. 1 ст. 251 НК РФ, денежные средства, поступившие комиссионеру от комитента в счет возмещения израсходованных им на исполнение комиссионного договора сумм, не учитываются у комиссионера в составе доходов при определении базы по налогу на прибыль. Кроме того, согласно п. 1 ст. 156 НК РФ. данные суммы не являются объектом обложения НДС.

Необходимо подчеркнуть, что договор комиссии всегда заключается в письменной форме. Кроме того, первичные документы должны содержать обязательные реквизиты в соответствии с п. 2 ст. 9 Федерального закона от 21.11.96 г. № 129-ФЗ»0 бухгалтерском учете».

Сумма комиссионного вознаграждения сегодня определяется:

- в процентном выражении от суммы каждой совершенной комиссионной сделки;

- в процентном выражении от оборота комитента по заключенным комиссионером сделкам;

- в процентном выражении от прибыли по этим сделкам;

- как некая зафиксированная в договоре сумма.

В договоре комиссии может быть указано несколько видов сроков.

1. Срок действия договора комиссии. Под ним понимается период времени, в течение которого договор комиссии является обязательным для исполнения. В п. 2 ст. 990 ГК РФ предусмотрено, что договор комиссии может быть заключен на определенный срок или без указания срока его действия. От этого зависят условия прекращения действия договора в одностороннем порядке. Согласно п. 1,2 ст. 1003 ГК РФ, в случае, если срок действия договора комиссии не указан, комитент, желающий отказаться от его исполнения, обязан предварительно уведомить об отказе комиссионера не позднее, чем за 30 дней при условии, что более продолжительный срок не установлен законом. Комиссионер, в соответствии с п. 1 ст. 1004 ГК РФ, имеет право отказаться от исполнения договора комиссии, заключенного без указания срока действия.

2. Срок выполнения комиссионером поручения комитента. Он может либо присутствовать, либо отсутствовать в договоре. Данный срок служит для организации деятельности комиссионера, так как в течение данного срока последний обязан полностью выполнить поручение комитента. Как правило, срок действия договора превышает срок выполнения комиссионером поручения. Однако в отдельных случаях они могут совпадать. Согласно п. 2 ст. 405 ГК РФ, при нарушении комиссионером срока выполнения поручения, комитент не приобретает права расторгнуть договор, если только он вследствие просрочки не утратил к нему интерес. В последнем случае, комитент вправе расторгнуть договор и требовать возмещения убытков.

3. Срок передачи комиссионером комитенту исполненного задания, под которым понимаются суммы, полученные по сделкам с третьими лицами. Этот вид срока, как правило, не указывается, так как включается в срок выполнения комиссионером поручения комитента. При продолжающихся комиссионных взаимоотношениях комитент стремится установить сроки или график передачи исполненного задания по договору комиссии. В случае нарушения вышеуказанных сроков, комиссионер несет ответственность, предусмотренную ст. 395 ГК РФ, за пользование денежными средствами комитента.

4. Срок выплаты комиссионного вознаграждения. Согласно абзацу 2 п. 1 ст. 991 ГК РФ, вознаграждение уплачивается после исполнения договора комиссии. Если комиссионное вознаграждение не будет уплачено в разумный срок, то комитент обязан его выплатить в семидневный срок со дня предъявления требования комиссионером. Если комиссионер может удержать вознаграждение из сумм, поступивших к нему как представителю комитента, то, как правило, момент уплаты вознаграждения совпадает с моментом поступления денежной выручки комиссионеру.

5. Срок направления комиссионером отчета комитенту и срок утверждения отчета комитентом.

Таким образом, особенность договоров комиссии заключается в том, что при их заключении не устанавливаются прямые юридические и хозяйственные связи между продавцом и конечным покупателем-потребителем, то есть между комитентом и третьим лицом. Кроме того, договор комиссии носит двусторонний характер, так как права и обязанности есть у обеих сторон. Договор комиссии относится к числу консенсуальных договоров, так как для возникновения комиссионного обязательства достаточно соглашения сторон. Их права и обязанности появляются до передачи имущества.

Договор комиссии является возмездным, так как все действия и сделки комиссионер совершает за вознаграждение. При заключении договора комиссии комиссионеру и комитенту необходимо максимально грамотно составить договор.

В комиссионном договоре можно выделить три части.

1. Вводная часть. В ней содержится, во-первых, информация о сторонах договора и их представителях. Во-вторых, в данной части отражается согласованная воля сторон на заключение договора.

Вводная часть обязательно должна содержать информацию о:

- месте подписания договора;

- дате подписания;

- сторонах договора и их наименовании;

- организационно-правовой форме и названии организации, которые должны совпадать с соответствующими сведениями, указанными в учредительных документах;

-- фамилии, имена, отчества и должности представителей сторон.

При этом полномочия представителей на подписание договора должны быть подтверждены различными документами, в частности, доверенностью, уставом, протоколом, приказом и т. д.

2. Основная часть договора. В ней регламентируются основные условия договора. Здесь оговариваются предмет договора, цель, основные права и обязанности сторон, а также нормы, устанавливающие ответственность сторон за неисполнение условий договора. При составлении договора необходимо обратить особое внимание на определение места судебного разрешения споров по договору. Особенно это важно при составлении договоров между сторонами, которые находятся в разных субъектах Российской Федерации.

3. Заключительная часть. Она должна содержать реквизиты, подписи и печати сторон. В качестве реквизитов указывают полное наименование сторон, ИНН, юридические и почтовые адреса, банковские реквизиты и другие сведения, позволяющие идентифицировать стороны.

От имени сторон договор подписывают законные представители, с указанием должностей и обязательной расшифровкой подписей.

Подводя итог, отметим, что экономические отношения постоянно развиваются и усложняются. Финансовая политика, в целом, играет важную роль в системе бухгалтерского учета предприятия. Более того, именно сегодня становится ясно, что договорная политика является краеугольным камнем финансовой политики, так как она, во многом, определяет учетную и налоговую политики.

Проводя договорную политику, следует оценивать в комплексе все налоговые последствия заключаемого и (или) изменяемого хозяйственного договора. На первом этапе оценивается возможность реализации мероприятий по снижению налоговой нагрузки и принимается решение о заключении договора с экономическим субъектом посредством моделирования отдельных условий договорной конструкции в зависимости от:

* точности классификации договора и правильности толкования его условий;

* величины возникающих налоговых обязательств;

* организационно-правовой формы осуществления предпринимательской деятельности субъектного состава договора;

* месторасположения контрагента, использования им налоговых льгот и применяемого режима налогообложения (общий или специальный налоговый режим);

* управленческой структуры организации (наличие или отсутствие филиалов и подразделений);

* уровня развития информационной системы в организации;

* наличия технических средств регистрации информации, компьютерной техники;

* уровня квалификации бухгалтерских кадров;

* согласованности действий юридической и бухгалтерской служб организации;

* методик учета активов и обязательств, зафиксированных в приказе об учетной политике организации;

* минимального и максимального объемов сделки.

Анализ этих факторов позволяет принять решение по упразднению нерентабельных видов договоров, разработке новых или улучшенных (модифицированных) вариантов, способствующих созданию оптимальных условий, сочетающих экономические выгоды в бухгалтерском учете и минимизацию налоговых отчислений.

Оптимизация налоговой нагрузки через договор включает в себя последовательное выполнение следующих аналитических процедур:

* экономико-правовой анализ договора, в ходе которого рассматриваются гражданско-правовой, налоговый и бухгалтерский аспекты, а также оцениваются налоговые последствия и риски. В результате анализа принимается решение о разделении одного договора на несколько. Например, приобретение объектов основных средств, в первоначальную стоимость которых входит их обслуживание, целесообразно разделить на два договора -- договор купли-продажи и договор об оказании услуг, в результате чего уменьшается стоимостная оценка объекта и снижается налог на имущество;

* анализ участников договора и видов их деятельности в зависимости от статуса контрагента (физическое или юридическое лицо).

Четкое установление правового статуса участника договора позволяет определить два немаловажных налоговых момента:

а) является ли контрагент плательщиком налога на добавленную стоимость с целью включения (выделения) налога в ценах на товары, работы и услуги;

б) появляется ли у организации обязанность по исчислению налога на добавленную стоимость, налога на прибыль и налога на доходы физических лиц у источника выплаты;

* анализ предмета договора, относящегося к его существенным условиям.

Из сделок налогоплательщика, совершаемых на основании договора, возникает большинство объектов налогообложения. Поэтому договорная политика организации является одним из действенных инструментов налогового планирования и фактором, определяющим уровень налогового бремени.

По виду возникающих обязательств договоры, согласно ч. II Гражданского кодекса РФ, делятся на 24 укрупненные группы:

1)Договор купли-продажи -- гл. 30 ГК РФ (ст. 454-566).

2)Договор мены - гл. 31 ГК РФ (ст. 567-571).

3)Договор дарения - гл. 32 ГК РФ (ст. 572-582).

4)Договор ренты и пожизненного содержания с иждивенцем -- гл. 33 ГК РФ (ст. 583-605).

5)Договор аренды - гл. 34 ГК РФ (ст. 606-670).

6)Договор найма жилого помещения -- гл. 35 ГК РФ (ст. 671-688).

7)Договор безвозмездного пользования -- гл. 36 ГК РФ (ст. 689-701).

8)Договор подряда - гл. 37 ГК РФ (ст. 702-768).

9)Договор на выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ -- гл. 38 ГК РФ (ст. 769-778).

10) Договор возмездного оказания услуг -- гл. 39 ГК РФ (ст. 779-783).

11) Договор перевозки - гл. 40 ГК РФ (ст. 784-800).

12)Договор транспортной экспедиции -- гл. 41 ГК РФ (ст. 801-806).

13)Договор займа и кредита - гл. 42 ГК РФ (ст. 807-823).

14)Договор финансирования под уступку денежного требования -- гл. 43 ГК РФ (ст. 824-833).

15)Договор банковского вклада -- гл. 44 ГК РФ (ст. 834-844).

16)Договор банковского счета -- гл. 45 ГК РФ (ст. 845-860)..

17)Договор хранения - гл. 47 ГК РФ (ст. 886-926).

18)Договор страхования - гл. 48 ГК РФ (ст. 927-970)..

19)Договор поручения - гл. 49 ГК РФ (ст. 971-979).

20)Договор комиссии - гл. 51 ГК РФ (ст. 990-1004).

21)Агентский договор - гл. 52 ГК РФ (ст. 1005-1011).

22)Договор доверительного управления имуществом -- гл. 53 ГК РФ (ст. 1012-1026).

23)Договор коммерческой концессии -- гл. 54 ГК РФ (ст. 1027-1040)..

24) Договор простого товарищества -- гл. 55 ГК РФ (ст. 1041-1054).

Организация может влиять на трактовку осуществляемых хозяйственных операций с точки зрения гражданского законодательства с тем, чтобы: изменить их налоговые последствия, создав для себя наиболее выгодный режим налогообложения.

Хозяйствующие субъекты могут гибко влиять на трактовку осуществляемых хозяйственных операций с точки зрения гражданского законодательства с тем, чтобы, изменив их налоговые последствия, создать для себя наиболее выгодный режим налогообложения. При заключении или изменении хозяйственного договора следует оценивать в комплексе все его налоговые последствия по НДС; налогу с продаж; налогу на прибыль; налогу на имущество предприятий; и другим, наиболее значимым налогам для конкретного хозяйствующего субъекта.

Налоговые аспекты договорной политики хозяйствующих субъектов проявляются при выборе между договорами поставки и комиссии; между договорами поставки на условиях предоплаты и договором комиссии; между меной и зачетом однородных денежных требований; между приобретением и арендой основного средства; установлением перехода права собственности по оплате или по отгрузке и др. Выбор того или иного вида договора в целях оптимизации налоговых обязательств организации во многом индивидуален для каждой конкретной ситуации и требует детального анализа с точки зрения правового регулирования, налогообложения, а также с точки зрения влияния на финансовые результаты деятельности организации.

Таким образом, договорная политика может эффективно использоваться в целях налоговой оптимизации. Конечно же, возможность использования данного элемента налогового планирования зависит от конкретной ситуации, при этом необходимо принимать во внимание не только нормы налогового законодательства, но и обязательно гражданского. Только тогда договорная политика может действительно способствовать оптимизации налоговых обязательств хозяйствующего субъекта и снижению размера налогового бремени.

1.2 Особенности регулирования гражданско-правовых отношений в сфере ЖКХ