Проблемы во взимании косвенных налогов и пути их совершенствования

Размещено на http://www.allbest.ru/

Размещено на http://www.allbest.ru/

Дипломная работа

Тема: «Проблемы во взимании косвенных налогов и пути их совершенствования »

СОДЕРЖАНИЕ

ВВЕДЕНИЕ

ГЛАВА 1. ОСНОВЫ И ПРИНЦИПЫ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ

1.1 Экономическое содержание и принципы налогообложения

1.2 Теоретические аспекты налогообложения

ГЛАВА 2. КОСВЕННЫЕ НАЛОГИ

2.1 Налог на добавленную стоимость. Анализ поступлений НДС по Алматинской области

2.2 Акцизы. Анализ поступлений акцизов по Алматинской области

ГЛАВА 3. ПРОБЛЕМЫ ВО ВЗИМАНИИ КОСВЕННЫХ НАЛОГОВ И ПУТИ ИХ СОВЕРШЕНСТВОВАНИЯ

3.1 Проблемы во взимании косвенных налогов

3.2 Пути решения проблем во взимании косвенных налогов

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННОЙ ЛИТЕРАТУРЫ

ВВЕДЕНИЕ

Рассматриваемая тема на сегодняшний день является одной из актуальных.

На основании Конституции Республики Казахстан ее статьи 24 «Каждый имеет право на свободу труда, свободный выбор профессии»

Кроме того, статьей Конституции 35 «Уплата законно установленных налогов, сборов и иных платежей, является долгом и обязанностью каждого».

Налоги в Республике Казахстан взыскиваются на основе Налогового Кодекса Республики Казахстан от 19 июня 2001 года. Основным органом, осуществляющим налоговое регулирование является налоговая система.

По своему содержанию налоговая система как инструмент экономической и налоговой политики должна способствовать реализации и повышению эффективности социально-экономической политики государства.

Налоговая система представляет совокупность сложных, взаимосвязанных социально - экономических отношений между различными государствами, государством и налогоплательщиками, между отдельными налогоплательщиками по поводу финансового обеспечения деятельности государства, регионов, а также непосредственно участвующих в нем предприятий, организаций и физических лиц.

И чем гармоничнее эти взаимоотношения, тем выше активное влияние налоговой системы на эффективность экономической политики страны.

Активность налоговой системы в основном проявляется в выполнении двух ее функций: фискальной и регулирующей. Фискальная функция налоговых органов, позволяет стране формировать государственные денежные доходы, обеспечивающие реализацию эконом и ческой политики.

Регулирующая функция налоговой системы, отражая обязанности государства перед налогоплательщиками, характеризует способность системы к стимулирующему воздействию на экономику, обеспечивая равномерное и позитивное ее развитие.

Велики возможности налоговой системы в реализации контрольной, перераспределительной и стимулирующей функций, в повышении конкурентоспособности Указанные функции налоговой системы проявляются через налоговую политику, через размеры и ставки налогов, систему льгот. В отлаженной налоговой системе комплексно реализуются все ее функции. Однако в каждый определенный момент в соответствии с целями, задачами, структурой экономической политики приоритет может отдаваться либо фискальной, либо регулирующей функции налоговой системы. В этом и состоит суть гармоничной налоговой политики, ее способность стать составляющей, формирующей единое экономическое пространство страны.

Современная налоговая система была введена в Казахстане в начале 90-х годов. Необходимость быстрого и коренного изменения действовавшей в Советском Союзе таможенной системы была обусловлена изменением экономической политики, формированием рыночных отношений в казахстанской экономике. Считалось, что при переходе к рынку достаточно добиться либерализации экономики, ее открытости и макроэкономической стабильности любыми средствами, а затем рынок разрешит автоматически все проблемы. Некоторые экономисты в то время предостерегали от подобного подхода, считая более приемлемым для Казахстана проведение реформ в планово - рыночном направлении - как это имело место в Японии, Китае и других странах, фактически получилось так, что богатый опыт и специфика экономики Казахстана оказались невостребованными в последствии это отрицательно сказалось на ходе реформ в целом.

Теоретически при осуществлении перехода к рынку можно было бы просто скопировать налоговое законодательство законы, действующие в странах Западной Европы. Однако налоговые системы стран Западной Европы сложились в результате десятилетий функционирования рынка, действуют в относительно устойчивой экономике (низкий темп инфляции, рост объемов производства, стабильные экономические структуры). Такой экономической ситуации на начало проведения рыночной реформы в Казахстане просто не было. Поэтому при механическом заимствовании западного опыта, пригодного для высокоразвитой системы рыночных отношений и основанного на длительном эволюционном развитии, игнорируется состояние экономики Казахстана, где рыночные отношения формируются в «шоковом» режиме, а структуры рынка скорее можно назвать переходными, чем сложившимися.

Переход к рынку любой ценой потребовал принятия законодательства о новой налоговой системе, правил и инструкций, регламентирующих ее деятельность, дающих возможность управлять этой системой, а также создания надлежащего налогового механизма. Для казахстанских условий начала 90-х годов была избрана налоговая система по - американскому образцу.

Основная цель дипломной работы - изучить обложение косвенными налогами хозяйствующие субъекты по Алматинской области.

Для работы были использованы Налоговый Кодекс РК, Гражданский Кодекс РК.

ГЛАВА 1. ОСНОВЫ И ПРИНЦИПЫ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ

1.1 Экономическое содержание и принципы налогообложения

Сущность налогов проявляется в изъятии государством в пользу общества определенной части валового внутреннего продукта в виде обязательного взноса. Экономическое содержание выражается взаимоотношениями хозяйствующих субъектов и граждан, с одной стороны, и государства, с другой стороны, по поводу формирования государственных финансов.

Основоположником классических принципов налогообложения по праву считается шотландский экономист и философ А. Смит, который в своем классическом сочинении "Исследование о природе и причинах богатства народов" отмечал такие основные принципы, как всеобщность, справедливость, определенность и удобность. Впоследствии этот перечень дополнялся другими принципами, в числе которых принципы обеспечения достаточности и подвижности налогов, предложенные немецким экономистом А. Вагнером. Классические принципы в той или иной мере рассматривались также в трудах Д. Рикардо, А. Вагнера, Ф. Кенэ, А. Тюрго, О. Мирабо и других видных экономистов и философов. Значительный вклад в развитие классических принципов внесли видные русские налоговеды Н. Тургенев, А. Соколов, М. Алексеенко, В. Твердохлебов и другие.

Заслугой А. Вагнера является то обстоятельство, что он в числе первых экономистов-налоговиков делает попытку разработать теоретически обоснованную систему принципов налогообложения. Стремление раскрыть многогранные стороны налоговой системы привело к выделению принципов по различным классификационным признакам. А. Вагнер предлагает 9 основных правил, которые классифицирует в 4 группы. На первом месте стоят финансовые принципы организации обложения:

1) достаточность обложения;

2) эластичность (подвижность) обложения;

II - народнохозяйственные принципы;

3) надлежащий выбор; источника обложения, т.е., в частности, решение вопроса - должен ли налог падать только на доход или капитал отдельного лица или населения в целом;

4) правильная комбинация различных налогов в такую систему, которая бы считалась следствиями и с условиями их переложения.

III - принципы справедливости (этические);

5) всеобщность обложения и

6) равномерность.

IV- административно-технические или принципы налогового управления;

7) определенность обложения,

8) удобства уплаты налога;

9) максимального уменьшения издержек взимания.

Два первые принципа финансово-политического характера - "достаточность" и "подвижность" Адольф Вагнер ставит во главе всех принципов. Он руководствуется тем, что общественно-хозяйственная система настолько необходима для людей, что доставление средств для нее, "достаточность", должны быть поставлены на первое место, и принципы справедливости проводятся в той мере, в какой это позволяют финансовые принципы. Второй финансовый принцип - "подвижность" (эластичность) обложения, т.е. его способность адаптироваться к государственным нуждам. Не все налоги обладают эластичностью, поэтому налоговая система должна заключать в себе и такие налоги, которые при увеличении потребностей можно было бы произвольно увеличить.

Практическое значение принципов, определенных А. Вагнером, признается финансовой наукой. Согласно современным воззрениям, правильно построенная налоговая система должна отвечать требованиям, сформулированным А. Вагнером. Однако на первое место ставятся этические принципы обложения (всеобщность налогов; неприкосновенность личной свободы при обложении и взимании налогов; соразмерность обложения с платежной способностью). На втором месте - принципы управления налогами (определенность обложения; удобства обложения и взимания для плательщиков; дешевизна взимания и минимум налогового обременения). На третьем месте - народнохозяйственные (финансово-политические) принципы.

Такая модель построения налоговой системы отвечала принципам неоклассической школы о невмешательстве государства в хозяйственные процессы и обеспечивала реализацию главной цели экономики - обеспечения роста благосостояния как населения в целом, так и каждого гражданина.

Реализация этой целевой установки требует такой организации налоговой системы, которая вносила бы меньшее расстройство в производство, обращение, распределение и потребление хозяйственных благ. В этой связи, принципы организации налоговой системы должны быть сформулированы с точки зрения влияния налогов на общее экономическое развитие и благосостояние. На этой точке зрения стоял еще Сисмонди: "Налог никогда не должен писать на ту часть дохода, которая необходима для сохранения этого дохода".

Это правило и в настоящее время является главным принципом макроэкономической политики, направленной на достижение равновесия между государственным и частным секторами экономики.

Для промышленно развитых стран принципы построения налоговой системы в наибольшей степени соответствуют классическому варианту. История экономического развития этих стран демонстрирует многогранность структуры и приоритетов налоговой политики. Налоговая политика, как правило, преследует цели: стимулировать или ограничивать деятельность хозяйствующих субъектов, обеспечивать доходы бюджета, поддерживать интересы общества. Варьирование налоговыми льготами, их структуру производства, инвестиций и занятости, соответствующее распределение доходов.

Проведенные в 80-е годы двадцатого столетия экономические реформы в США базировались на накопленных теоретических исследованиях и навыках экономической науки и практики. Налоговая система, заложенная в основу реформы, была построена по принципам максимально приближенным к классическим. В их числе:

1. справедливость по вертикали (когда налог соответствует материальным возможностям налогоплательщика);

2. справедливость по горизонтали (применение единой налоговой ставки для одних и тех же доходов);

3. эффективность (возможности к экономическому росту и развитию предпринимательства);

4. нейтральность (не зависит от сфер инвестиционного вложения);

5. простота (в подсчете, доступности и понимании).

Понятие справедливости в налогообложении является предметом дискуссий на протяжении более чем двух столетий. Утверждения о приоритетности справедливости в принципах налогообложения совершают своеобразное движение по спирали: о справедливости по А. Смиту, достаточности по А. Вагнеру, вновь к принципу справедливости в налоговых системах промышленно развитых стран конца XX века. Несмотря на различия в трактовках, все финансовые школы были едины в том, что "справедливость в обложении не есть нечто абсолютное, что понятие о ней" изменяется в зависимости от места и исторической эпохи.

Идея справедливости в налогообложении нашла свое выражение в принципе общности и равномерности обложения, получившего свою окончательную формулировку как принцип справедливости с конкретизацией ее вертикального и горизонтального разреза в налоговой системе США.

В единой взаимосвязи и взаимообусловленности с принципом справедливости выступает принцип всеобщности обложения. Принцип всеобщности нельзя понимать в буквальном смысле слова, так как было признано необходимым освобождать от налогов малые доходы, включая утвержденный минимум средств существования.

Сложный путь трансформации прошел принцип равномерности обложения как в финансовой науке, так и на практике: от принципа равномерного обложения - к пропорциональному, а от него - к прогрессивному принципу налогообложения. Благодаря развитию идеи равномерности обложения был установлен известный минимум дохода, который нужен для удовлетворения минимума человеческих потребностей - без чего нельзя существовать. Последний же должен подлежать к налогообложению. В таком контексте «Принцип справедливости в обложении» понимался как принцип всеобщности и равномерности.

В XX веке были известны три способа обложения: налог равный, пропорциональный и прогрессивный. Первый способ отличался тем, что со всех плательщиков налог брался поровну, и потому противоречил принципу равномерности: взимание с плательщиков равной суммы заранее игнорирует имущественную налогоспособность. Пропорциональным назывался такой налог, в котором уплачивается одинаковая сумма с каждой квоты (единицы) обложения. Прогрессивным называется налог, в котором с увеличением квоты увеличивается и ставка налога.

Эти критерии деления налогов действуют и по настоящее время. В этой связи равномерность обложения - это вопрос о распределении налогового бремени. Современная наука использует два взгляда на проблему распределения налогового бремени в экономике. Это принцип полученных благ и концепция платежеспособности. Концепция принципа полученных благ развивалась в рамках индивидуалистических теорий налога. В теории обмена основанием для определения высоты обложения служат услуги государства. Речь идет об установлении полного равенства между полученными от государства услугами и уплаченными налогами.

По теории равного обложения все лица или все семьи должны быть обложены одинаковым налогом. Одинаково пользуясь государственными услугами, все должны и платить одинаково, подобно тому, как все отбывают воинскую повинность. Несостоятельность данной теории заключается в том, что она не соответствует условиям XX и начала XXI веков с их значительным имущественным неравенством.

Развитие концепции платежеспособности, построенной с учетом имущественного положения плательщика, связано с вопросом об источнике налогов. Окончательное утверждение принципа платежеспособности стало возможным, когда в финансовой науке был признан в качестве объекта обложения чистый доход. Когда был определен в качестве источника налогов чистый доход, то перед наукой встал вопрос, какой принцип должен быть положен в основу его обложения - пропорциональный или прогрессивный. В налоговой практике использовались оба принципа. Однако в XX веке изменение экономических условий доказало целесообразность использования прогрессивного налогообложения, что нашло свое выражение в повсеместном введении подоходного прогрессивного налогообложения. Налоговая структура промышленно развитых стран в большей степени соответствует принципу платежеспособности, нежели принципу налогообложения получаемых благ.

1.2 Теоретические аспекты налогообложения

В Республике Казахстан действуют налоги и обязательные платежи в бюджет, установленные налоговым Кодексом Республики Казахстан. Налоги подразделяются на прямые и косвенные. К косвенным налогам относятся налог на добавленную стоимость и акциз.

Сумма налогов и других обязательных платежей в бюджет поступают в соответствующие доходы соответствующих бюджетов в порядке, определенном законом Республики Казахстан “О бюджетной системе” и законодательством о республиканском бюджете на соответствующий год.

Из всех рассматриваемых до настоящего времени не устарели и не утратили своего значения четыре классических принципа налогообложения:

1. Принцип справедливости, утверждающий всеобщность обложения и равномерность распределения налога между гражданами соразмерно их доходам.

2. Принцип определенности, требующий, чтобы сумма, способ и время платежа были совершенно точно заранее известны плательщику.

3. Принцип удобности предполагает, что налог должен взиматься в такое время и таким способом; которые представляют наибольшие удобства для плательщика.

4. Принцип экономии, заключающийся в сокращении издержек взимания налога, в рационализации системы налогообложения.

Перечисленные классические (фундаментальные) принципы в той или иной мере используются в разных системах стран мирового сообщества.

Наряду с перечисленными классическими выделяются принципы, характеризующие общность признаков, вытекающих непосредственно из исследования внутренних свойств системы налогообложения. Они определяют функционирование всех сфер общественной и экономической деятельности и в нашем исследовании выступают в качестве общих принципов налоговой системы. Общие принципы основаны на таких связях, которые позволяют определить место и роль отдельных группировок в структуре целого. На основе этих принципов создаются налоговые концепции и задаются условия действия налогового механизма применительно к типу государства, политическому режиму и возможностям экономического базиса, сложившимся социальным условиям развития.

В экономической литературе эти принципы классифицируются как организационно-экономические (правовые) или внутринациональные и характеризующиеся принципы построения налоговой системы в конкретных условиях общественно-политического и социально-экономического развития страны. В зависимости от характера проявления они дифференцируются на организационно-правовые и экономико-функциональные принципы.

Предлагаемые в экономической литературе принципы налогообложения относятся к подсистеме внутринациональных принципов, на основании которых принимается закон о налоговой системе конкретной страны на определенный период времени. Эта система в целом определяет, какие фундаментальные (классические) принципы налогообложения в утверждение принципа платежеспособности стало возможным, когда в финансовой науке был признан в качестве объекта обложения чистый доход. Когда был определен в качестве источника налогов чистый доход, то перед наукой встал вопрос, какой принцип должен быть положен в основу его обложения - пропорциональный или прогрессивный. В налоговой практике использовались оба принципа. Однако в XX веке изменение экономических условий доказало целесообразность использования прогрессивного налогообложения, что нашло свое выражение в повсеместном введении подоходного прогрессивного налогообложения. Налоговая структура промышленно развитых стран в большей степени соответствует принципу платежеспособности, нежели принципу налогообложения получаемых благ.

Основными условиями выделения принципиальных установок (правил налогообложения) являются направленность и характер действия. В то же время из этой системы выпадает группировка принципов, регулирующая действенность налоговой системы. Для государства важен не только количественный рост производства и накопления, но и экономическое и материальное содержание этой деятельности, то есть что производится, где и на каких условиях и т.д. Поэтому наряду со стимулированием деятельности хозяйствующих субъектов государство должно взять на себя функцию регулирования их деятельности. В этой регулирующей деятельности государства налоги служат орудием экономической политики, наряду с другими средствами - активной банковской политикой, таможенными пошлинами, регулированием деятельности акционерных компаний, корпораций, фирм. "Налоги были приравнены к одной из составляющих сил, определяющих ту равнодействующую, по которой совершается эволюция рыночной экономики и поэтому выяснение этой скрытой энергии, которой обладают налоги, приобретает большое значение и для понимания дальнейших этапов и форм эволюции капиталистического хозяйства".

Использование налогов в качестве инструмента воздействия на экономику дает нам основание для выделения функционально-управленческих принципов налогообложения, как самостоятельной системы.

Налоговая система, построенная и функционирующая на основе предложенных принципов, способна стать мощным стимулом экономики и призвана обеспечить реализацию следующих целей:

- создание условий инвестированию сбережений корпораций и частных лиц - для формирования новых рабочих мест и борьбы с безработицей;

- обеспечение конкурентоспособности продукции путем стимулирования научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ, новейших технологий и фундаментальных исследований; «проведение протекционистской политики, способствование отраслевому и территориальному переливу капитала;

- стимулирование накопления капитала и сбережений, сдерживание личного потребления капитала;

- обеспечение социальных потребностей всех слоев населения.

ГЛАВА 2. КОСВЕННЫЕ НАЛОГИ

2.1 Налог на добавленную стоимость

Согласно Налоговому кодексу Республики Казахстан, налог на добавленную стоимость представляет собой отчисления в бюджет части стоимости облагаемого оборота по реализации, добавленной в процессе производства и обращения товаров (работ, услуг), а также отчисления при импорте товаров на территорию Республики Казахстан. Налог на добавленную стоимость, подлежащий уплате в бюджет по v облагаемому обороту, определяется как разница между суммами налога на добавленную стоимость, начисленными за реализованные товары (работы, услуги), и суммами налога на добавленную стоимость, подлежащими уплате за полученные товары (работы, услуги).

В отличие от ранее существовавших налога с оборота и налога с продаж, налог на добавленную стоимость обладает свойством экономической нейтральности. Налог с оборота, представляющий собой упрощенную форму налогообложения, при которой - все торговые операции облагаются налогом без права вычета, приводит к серьезным искажениям и неравенству в экономической системе, поскольку вызывает повышение цен на каждом этапе производства и потребления. Налог с продаж является, подобно НДС, экономически нейтральным налогом на потребление. Однако по многочисленным техническим причинам при взимании налога с продаж очень непросто вычленить для обложения налогом продажи именно конечному потребителю. Поэтому решением многих связанных с этим проблем является система обложения налогом только добавленной стоимости, то есть введение НДС. При этом процесс сбора налога и контроля оказывается распределенным по всей цепочке продавцов и покупателей товара, что дает своего рода эффект «саморегулирования». Следует сказать, что НДС был введен и получил широкое распространение сравнительно недавно. Впервые он появился во Франции в 1950-е годы, а в начале 1960-х годов, после создания Европейского общего рынка, было принято решение о переходе на НДС во всех государствах-участниках. С тех пор введенный в более чем ста странах налог на добавленную стоимость стал безотказным источником поступлений во всем мире.

В налоговой системе Республики Казахстан налог на добавленную стоимость появился в 1992 году. С 1 января 2004 года он регулируется новым Налоговым кодексом Республики Казахстан. Несмотря на активную разъяснительную работу органов налоговой службы и многочисленные попытки законодателей упростить механизм исчисления и уплаты НДС, он все же был, есть и остается одним из самых сложных налогов.

Налог на добавленную стоимость по своему экономическому существу относится к системе косвенного налогообложения. Косвенные налоги (в Казахстане они представлены налогом на добавленную стоимость и акцизами) являются налогами на потребление и характеризуются тем, что уплата их перелагается на конечного потребителя товаров, работ или услуг. По этой причине существует мнение об их несправедливости и анти социальной направленности. Однако налог на добавленную стоимость является наиболее стабильным источником дохода бюджета, менее всего подверженным различным способам уклонения от его уплаты. Как считают некоторые экономисты, косвенные налоги служат экономической опорой развития государств с переходной экономикой.

История обсуждения практики исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость свидетельствует о существовании двух основных мнений. С позиции корпоративных финансовых интересов НДС способствует отвлечению денежных средств из оборота предприятия. В связи с этим налог' подвергался и подвергается критике, вплоть до предложений по его упразднению. С точки зрения государственных финансовых интересов, НДС выполняет функцию основного и стабильного источника дохода для бюджета. Так или иначе, НДС используется во многих странах мира и обеспечивает формирование бюджетов в силу своей универсальности.

В отличие от прямых налогов, взимаемых непосредственно с получателей дохода, косвенные налоги включаются в цену товаров, работ или услуг, и фактически их уплату осуществляют потребители или покупатели. Как следует из понятия «налог на добавленную стоимость» он связан с добавленной стоимостью, представляющей собой прирост стоимости товаров (работ, услуг) в процессе их производства и обращения. На каждом этапе технологического процесса продукция, по мере ее обработки от сырья до готового изделия, приобретает качества, увеличивающие ее стоимость, эквивалентную количеству затрат на доводку продукции до ее готовности к выпуску и реализации. При обращении товаров в торгово-посреднической сфере, добавленная стоимость возникает в результате понесенных продавцом затрат в виде коммерческих и иных расходов и торговых наценок. При прохождении через товаропроизводителей и продавцов продукция или товар приобретает каждый раз добавленную стоимость, следовательно, плательщиком является каждый участник цикла производства и обращения. Поэтому производитель заинтересован в ускорении оборачиваемости средств, что ускоряет возвратность средств, уплаченных в виде налога на добавленную стоимость. Полностью, как отмечалось выше, расплачивается за НДС конечный потребитель продукции, товаров, работ, услуг.

Налог на добавленную стоимость, как налог косвенный, с доходами или имуществом налогоплательщика не связан, и устанавливается в виде надбавки к цене или тарифу. Налог на добавленную стоимость на отпускную цену товара начисляет продавец, он же осуществляет уплату налога в бюджет с полученного дохода от реализации (облагаемого оборота). Покупатель, оплативший товар с учетом НДС, сумму налога определяет как зачет, т.е. зачитывает в уменьшение платежей в бюджет. Налог на добавленную стоимость, подлежащий уплате в бюджет, определяется как разница между суммой налога, начисленного за реализованные товары, работы или услуги, и суммой налога, подлежащего уплате за приобретенные, товары, выполненные работы или оказанные услуги.

Обратим внимание, что применение понятия «оплата» используется для лучшего понимания сущности исчисления НДС, тогда как используемый в налоговом учете метод начислений факт оплаты для начисления налога не принимает. Основанием для начисления и зачета НДС является факт отгрузки товара, выполнения работ, оказания услуг, подтверждаемый счетом-фактурой. Таким образом, применяемый в налогообложении метод начислений предполагает начисление налога к уплате не по фактически произведенным расчетам (оплате), а с момента выполнения работ, предоставлении услуг, отгрузки товара с целью реализации на основании подтверждающих документов и налоговых счетов-фактур. Соответственно, налог, относимый в зачет, учитывается также независимо от времени оплаты. Например, предприятие выполнило для другого предприятия ремонтно-строительные работы, при этом подписаны акты приемки выполненных работ, и подрядчиком выставлен заказчику счет-фактура, которым документы приняты к оплате, но еще не оплачены. С момента выполнения работ предприятия производят соответствующие начисления. Как правило, расчеты между предприятиями осуществляются в порядке предоплаты, но операция считается завершенной по выполнению работ, оказанию услуг, отгрузке товара и соответствующие начисления и зачеты производятся в аналогичном порядке.

Напомним, что налог на добавленную стоимость впервые был введен в Казахстане в 1992 году. Ставка НДС в тот период достигала 28 процентов, а облагаемой базой для исчисления налога являлась разница между балансовой стоимостью товара и ценой реализации. Очевидно, что обязанность уплаты НДС не возникала в случае реализации товара по цене равной или ниже цены приобретения, что явилось причиной появления различных схем ухода от уплаты налога на добавленную стоимость. Самый распространенный и простой способ в то время представлял собой так называемое «обналичивание» денег, которое осуществлялось путем перевода денег безналичным расчетом соответствующей фирме. Такой расход требовал обоснования, и перечисление денег осуществлялось, якобы за приобретенный товар, а операция оформлялась соответствующими документами. Несуществующий товар приходовался и числился на счетах бухгалтерского учета и балансе. Деньги стремительно обесценивались и через некоторое время в кассу или на расчетный счет вносились деньги в сумме, равной балансовой стоимости товара, который списывался затем как реализованный. Налог на добавленную стоимость в этом случае не возникал.

В связи с определением облагаемого оборота для НДС, как оборота по реализации, такие манипуляции стали невозможны. При этом, если товар списывался по цене ниже стоимости его приобретения, то НДС начислялся на стоимость реализуемого товара, но не ниже сложившихся затрат на его приобретение. В то же время по учтенному, но не существующему товару НДС относился в зачет. При этом в случае списания его ниже себестоимости НДС к начислению не возникал, и бюджет становился должником предприятия. Позднее товар списывался по разным основаниям - по консигнации, как испорченный или потерявший товарный вид, применялись различные уценки, или товар проходил в учете как отгруженный получателю. Впоследствии любое выбытие товара стало рассматриваться как реализация и облагаемый оборот.

Основные принципы исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость в связи с введением в действие с 1 января 2004 года Налогового кодекса РК (далее НК РК) не претерпели существенных изменений. В то же время имеются и новые особенности в порядке применения налога на добавленную стоимость. Теперь налогоплательщики, кроме получения регистрационного номера налогоплательщика должны встать на учет как плательщики налога на добавленную стоимость. Для налогоплательщиков, имеющих оборот в размере менее 10000 МРП, предусмотрено право выбора при соблюдении определенных условий. При постановке на учет налоговые органы выдают свидетельство, в котором указываются реквизиты налогоплательщика, его регистрационный номер и дата. В счете-фактуре, являющемся основанием для отнесения сумм НДС в зачет или в уменьшение платежей в бюджет, обязательно должен быть указан номер свидетельства о постановке на учет по НДС поставщика. Оформление счетов-фактур не требуется при расчетах за коммунальные услуги через банки, оформлении билетов на проезд, представлении чека в случае реализации товаров населению за наличный расчет.

Сложностей при постановке на учет по налогу на добавленную стоимость у налогоплательщиков нет. Однако сняться с учета по НДС не так просто. Согласно ст. 210 НК РК плательщик НДС вправе подать заявление о снятии его с учета только в том случае, если за последний двенадцатимесячный период размер облагаемого оборота не превышал минимум облагаемого оборота. Но таким правом плательщик может воспользоваться не ранее, чем по истечении двух лет с момента постановки его на учет по налогу на добавленную стоимость. В случае ликвидации юридического лица, являющегося плательщиком НДС, такое лицо снимают с учета по НДС со дня исключения из Государственного реестра налогоплательщиков.

Если налогоплательщик снимается с учета по НДС, но у него существует зачет по НДС на остатки товара, то они рассматриваются в качестве облагаемого оборота. Например, в наличии у предприятия, на момент ликвидации, числятся остатки товара на сумму 200,0 тыс. тенге по которым ранее, при их приобретении, отнесен в зачет НДС в сумме 32,0 тыс. тенге. В целях расчета с бюджетом ликвидируемое предприятие начисляет НДС к уплате в бюджет в сумме 32,0 тыс. тенге.

Предусмотрено составление реестра счетов-фактур по приобретенным товарам (работам, услугам) за отчетный период. Этот реестр налогоплательщикам предписано представлять вместе с декларацией по налогу на добавленную стоимость в обязательном порядке. Реестр должен составляться по форме, установленной уполномоченным государственным органом. Реестры составляются по облагаемым оборотам свыше 150 000 тенге.

Определение облагаемого налогом на добавленную стоимость оборота по отгрузке товара или передачи прав собственности получателю соответствует порядку определения дохода. Это положение касается определения облагаемого оборота по реализации работ и услуг, когда дата совершения облагаемого оборота наступает при исполнении одного из перечисленных условий:

- на работы, услуги выписан счет-фактура с налогом на добавленную стоимость;

- работы выполнены, услуги оказаны.

В то же время, если работы, услуги реализуются на постоянной (непрерывной) основе, то датой совершения облагаемого оборота по реализации является дата, которая наступит первой:

- дата выписки счета-фактуры с налогом на добавленную стоимость;

- дата получения каждого платежа.

Применение счетов-фактур не означает установления особого метода исчисления НДС по моменту отгрузки товара, выполнения работ, предоставления услуг. Применение счетов-фактур устанавливает контроль товародвижения и, соответственно, полноты исчисления налога и правильности отнесения в зачет сумм налога на добавленную стоимость. Счет-фактура является обязательным документом для всех налогоплательщиков, за исключением случаев, предусмотренных Кодексом. В счете-фактуре должны быть указаны реквизиты поставщика, в том числе номер свидетельства о постановке на учет по налогу на добавленную стоимость, наименование товара (работы, услуги), ставка и сумма НДС, стоимость товаров (работ, услуг) с учетом налога на добавленную стоимость. Отметим, что теперь допускается указание общего размера оборота, если к счету-фактуре прилагается документ, в котором указывается перечень реализуемых товаров (работ, услуг). В статье 242 НК РК указывается на необходимость применения национальной валюты РК. Исключение составляют случаи реализации товаров (работ, услуг) по внешнеторговым контрактам и в других случаях, предусмотренных законодательством.

Вкратце остановимся на основных отличиях в порядке исчисления и уплаты НДС между положениями Налогового кодекса РК и действовавшим до 1 января 2003 года налоговым законодательством. Статья 211 НК РК дает определение оборота по реализации товаров (работ, услуг). Применительно к товару оборот по реализации означает передачу прав собственности на товар, отгрузку товара на условиях рассрочки платежа, по договорам комиссии. Кроме того, к обороту по реализации относится передача заложенного имущества (товара) залогодателем залогодержателю в случае невыплаты долга, отгрузка товара одним структурным подразделением другому структурному подразделению одного юридического лица, если они являются самостоятельными плательщиками НДС. Облагаемым оборотом является и использование товара для проведения мероприятий, не относящихся к предпринимательской деятельности, а также для личного потребления товаров, приобретенных для целей предпринимательской деятельности. Оборот по реализации работ и услуг означает любое выполнение работ или оказание услуг, в том числе безвозмездное, а также любую деятельность за вознаграждение, отличную от реализации товара. Обращаем внимание, что в Налоговом кодексе акцентировано внимание на отнесение в налоговых целях к работам и услугам следующих видов деятельности:

- предоставление имущества во временное владение и пользование по договорам имущественного найма (аренды);

- предоставление прав на объекты интеллектуальной собственности;

- выполнение работ, оказание услуг работодателем наемному работнику в счет заработной платы;

- выполнение работ, оказание услуг между структурными подразделениями одного юридического лица, являющихся самостоятельными плательщиками НДС.

Немаловажно в этом отношении упоминание о признании облагаемым оборотом безвозмездное выполнение работ, оказание услуг. В связи с этим отметим предусмотренные ГК РК операции по безвозмездному пользованию имуществом, практикуемые некоторыми хозяйствующими субъектами. Так, в соответствии со статьей 90 НК РК любое имущество, а также работы и услуги, полученные налогоплательщиком безвозмездно, являются его доходом. Статьей 211 НК РК установлено, что безвозмездное выполнение работ или оказание услуг является облагаемым оборотом. Поэтому, с учетом положений налогового законодательства, безвозмездное пользование имуществом для пользователя будет являться не только доходом, но и облагаемым оборотом.

В отличие от прежнего налогового законодательства в Кодексе не предусмотрены особенности определения облагаемого оборота при осуществлении строительно-монтажных и ремонтно-строительных работ, туристической деятельности, производству и реализации продукции машиностроения, химической промышленности и производства резиновых и пластмассовых изделий и т.д. Налоговый кодекс устанавливает порядок определения облагаемого оборота по услугам (работам), осуществляемым по договорам поручения.

Интересны для большинства предпринимателей изменения в порядок налогообложения арендной платы зданий, встроенных помещений и других объектов, используемых под офисные помещения, цеха, склады и т.д. В соответствии со статьей 211 Налогового кодекса в оборот по реализации по любой деятельности, отличной от реализации товара включается предоставление имущества во временное пользование по договорам имущественного найма (аренды). Особое внимание следует обратить на статью 226 Налогового кодекса. Реализация здания (части здания) жилищного фонда и (или) аренда такого здания (части здания), в том числе субаренда, освобождаются от налога на добавленную стоимость. Исключение составляют первая реализация здания жилищного фонда, реализация или аренда здания (части здания), используемых под гостиницу, предоставления услуг по проживанию в гостинице. Это означает, что аренда нежилых зданий (части зданий), используемых под складские помещения, офисы, производственные цеха от налога на добавленную стоимость не освобождаются. Аренда и субаренда земельных участков от НДС освобождены, за исключением платы за предоставление земельного участка для парковки или хранения автомобилей, а также иных транспортных средств. Налоговым кодексом определены случаи, когда налог на добавленную стоимость не подлежит отнесению в зачет. Так, НДС не зачитывается, если подлежит уплате в связи с получением товаров и услуг, использованных на ремонт арендуемых зданий жилищного фонда, за исключением случаев, когда расходы на ремонт возмещаются арендодателем в соответствии с договором аренды и являются облагаемым оборотом арендатора, осуществившего ремонт.

Не являются оборотом по реализации передача или дарение товара в рекламных целях, стоимость единицы которого не превышает двух месячных расчетных показателей. Указанное положение является результатом многочисленных спорных ситуаций в части признания рекламных кампаний мероприятиями, связанными с предпринимательской деятельностью. Не являются согласно НК Республики Казахстан облагаемым оборотом отгрузка давальческих товаров, возвратной тары, вывоз товара за пределы РК для проведения выставок, культурных и спортивных мероприятий и подлежащих обратному ввозу, а также возврат товара.

Существенно для налогоплательщиков раскрытие в налоговом законодательстве порядка корректировки НДС. Так, например, по ранее действовавшему налоговому законодательству, объем возвращаемого покупателем товара по разным причинам являлся его облагаемым оборотом. Продавец при этом, получая товар, налог на добавленную стоимость относил в зачет. По действующему налоговому законодательству возврат товара рассматривается как основание для корректировки облагаемого оборота у сторон сделки (продавца и покупателя).

Существенной особенностью нового налогового законодательства является определение места реализации товара (работ, услуг), что вносит определенность в порядок исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость. Статьей 212 НК РК определено, что облагаемым оборотом является оборот по реализации товаров (работ, услуг), за исключением оборота, местом реализации которого не является Республика Казахстан. Статья 215 НК РК дает определение месту реализации. Так, для товара местом реализации является место начала транспортировки товара, если товар перевозится поставщиком, получателем или третьим лицом и, в остальных случаях - место передачи товара получателю. На практике применение понятия «место реализации товара» означает, что если местом передачи товара является РК, то оплата нерезиденту будет являться облагаемым оборотом. Это положение согласуется с требованиями прежнего налогового законодательства (ст. 72 Закона РК «О налогах...») в части признания объектом обложения НДС оборотов по реализации товаров (работ, услуг), осуществляемой на территории РК незарегистрированными нерезидентами. Свои особенности имеет место реализации работ и услуг. Напомним, что, если местом реализации товаров (работ, услуг) не является Республика Казахстан, то оборот по реализации не является облагаемым оборотом. Местом реализации услуг и работ признается место:

- нахождения недвижимого имущества, если работы, услуги связаны с этим имуществом;

- фактического осуществления работ, услуг, если они связаны с движимым имуществом;

- фактического оказания услуг в сфере культуры, искусства, образования, физической культуры, спорта;

- предпринимательской или любой другой деятельности покупателя работ, услуг, в том числе консультационных, аудиторских, юридических, адвокатских, рекламных и т.д.;

- осуществления предпринимательской или любой другой деятельности лица, выполняющего работы, оказывающего услуги, не предусмотренные выше.

На практике это, например, в отношении рекламных услуг, означает, что если местом предпринимательской или любой другой деятельности покупателя является Республика Казахстан, а рекламные услуги оказаны за пределами Республики Казахстан, то реализация таких услуг будет являться облагаемым оборотом. В определении облагаемого оборота при получении работ, услуг от нерезидента, не являющегося плательщиком НДС в РК место реализации является определяющим условием. При рассмотрении приведенного примера может сыграть роль установившегося стереотипа случай, когда местом реализации будет рассматриваться место оказания услуг. Однако обращаем внимание, что в этом случае имеет определяющее значение место предпринимательской или любой другой деятельности покупателя работ, услуг. Также внимательно следует подходить к определению облагаемого оборота по другим видам деятельности в зависимости от места реализации. Например, предприятие приобретет ТМЗ, находящиеся на территории Республики Казахстан, но продавец получателем выручки за реализуемый товар определяет незарегистрированного нерезидента. Стоимость контракта установлена в сумме 580,0 тыс. тенге, в том числе НДС 80,0 тыс. тенге. Предприятие при соблюдении установленных процедур по расчетам с нерезидентами оплачивает 500,0 тыс. тенге нерезиденту и 80,0 тыс. тенге в бюджет. При наличии подтверждающих документов по уплате налога в бюджет НДС принимается в зачет. Если он не является плательщиком НДС, то налог, уплаченный за нерезидента, в зачет не принимается, и товар приходуется в сумме 580,0 тыс. тенге.

Особое внимание привлекает отсутствие формулировки в отношении определения облагаемого оборота при реализации ниже цены приобретения товара. Из консультаций должностных лиц следует, что реализация ниже сложившихся затрат по реализации товаров, работ, услуг или «отрицательная разница» не является основанием для до начисления НДС на сумму образовавшейся разницы. В связи с этим возникает вопрос в части применения пп. 26 статьи 10 НК РК в части признания реализации в виде отгрузки товаров, выполнения работ и предоставления услуг с целью продажи, обмена, безвозмездной передачи. Следуя логике последовавших разъяснении, безвозмездная передача согласно ст. 217 НК РК будет являться облагаемым оборотом по цене не ниже балансовой стоимости товара, но если этот же товар реализуется по логической цене, то ее размер и будет признан облагаемым оборотом.

Прежним налоговым законодательством финансовый лизинг, как вид финансовых услуг, освобождался от налога на добавленную стоимость. В Налоговом кодексе порядок обложения финансового лизинга освещается в отдельном разделе, имеющем существенные для участников лизинговых отношений особенности. Так, освобождению от НДС подлежит только сумма вознаграждения, тогда как стоимость имущества, предаваемого в лизинг, является облагаемым оборотом.

Для налогоплательщиков особый интерес представляют правила отнесения в зачет сумм налога на добавленную стоимость. В целом, существенных изменений в этом порядке не произошло, хотя имеются отдельные особенности, связанные произошедшими изменениями в налоговом законодательстве. Отметим, что, как и ранее, получатель товаров (работ, услуг) имеет право на зачет НДС, подлежащего уплате за полученные товары, работы и услуги, если они используются или будут использоваться в целях облагаемого оборота. При этом должны быть соблюдены следующие условия:

- получатель товара (работ, услуг) является плательщиком налога на добавленную стоимость;

- поставщиком выставлен счет-фактура (если поставщик не является плательщиком НДС, то счет-фактура выписывается с отметкой «без НДС»);

- при импорте товара НДС уплачен в бюджет;

- НДС за незарегистрированного нерезидента внесен в бюджет. Например, предприятие уплатило за оказанные рекламные услуги 348,0 тыс. тенге и на основании счета-фактуры поставщика услуг отнесло в зачет 48,0 тыс. тенге. Впоследствии выяснилось, что счет-фактура не содержит ряда необходимых реквизитов, а поставщик не является плательщиком НДС. В данном случае предприятие сумму зачета должно отнести на увеличение стоимости услуг, а излишне отнесенные суммы в зачет восстановить в виде корректировки налога на добавленную стоимость. Кроме того, в данной ситуации применимы положения административного законодательства, как к покупателю, так и к продавцу услуг.

С учетом новых положений налогового законодательства отметим, что суммой налога на добавленную стоимость, относимого в зачет, является, кроме сумм, указанных в счете-фактуре, сумма налога, указанная в платежном документе, подтверждающем уплату налога за незарегистрированного нерезидента и сумма налога, указанная в грузовой таможенной декларации. И особо отмечаем, что согласно ст. 235 НК РК суммой НДС, относимого в зачет, является сумма налога, указанная в проездном билете железнодорожного и авиационного транспорта и в случае приобретения товаров, работ, услуг за наличный расчет, если сумма налога указана в чеке контрольно-кассовой машины.

Налог на добавленную стоимость относится в зачет в том налоговом периоде, в котором получены товары (работы, услуги).

Без изменений в Налоговом кодексе осталось понятие «сомнительное обязательство», но изменился срок для признания требования сомнительным. Ранее такой срок составлял 2 года, а теперь этот срок увеличен до трех лет.

Отметим, что статья 59 и пп. 11 ст. 57 ранее действовавшего Закона РК «О налогах и других обязательных платежах в бюджет» в части налогообложения международных перевозок и статья 61-1 в части налогообложения продукции телевизионных и радиовещательных организаций утрачивают силу с 1 января 2003 г. и 1 января 2004 г. соответственно. С 1 января 2004 года утратил силу пп. 12 п. 1 ст. 57 Закона РК «О налогах...» в отношении налогообложения организаций инвалидов.

Как и ранее, в зачет не принимаются суммы НДС, если подлежат уплате в связи с получением товаров (работ, услуг), связанных с проведением мероприятий, не относящихся к предпринимательской деятельности, безвозмездно полученного имущества (товаров, работ, услуг), за исключением импортируемого имущества и т.д. В последнем случае получатель безвозмездно передаваемого имущества НДС в зачет не относит, а передающая сторона должна НДС начислить к уплате в бюджет (таким образом, компенсируется НДС, ранее отнесенный в зачет у передающей стороны). Например, предприятие приобретенные ранее ТМЗ по стоимости 348,0 тыс. тенге, в том числе НДС, передает их безвозмездно другому предприятию. В результате, ранее отнесенные в зачет 48,0 тыс. тенге передающая сторона отражает как начисленную сумму НДС. Получающая товар сторона приходует ТМЗ по стоимости 348,0 тыс. тенге без отнесения НДС в зачет.

Порядок определения облагаемого оборота при продаже предприятия или самостоятельно функционирующей части предприятия в организационном отношении претерпел изменения. Реализация одним плательщиком НДС другому плательщику НДС предприятия или части предприятия, самостоятельно функционирующей, освобождается от налога на добавленную стоимость. Налоговый кодекс акцентирует в этом случае внимание на том, что покупатель и продавец являются плательщиками НДС. Неясен в связи с этим порядок налогообложения в случае, когда один из участников сделки не будет являться плательщиком НДС. При этом, основанием для применения освобождения от НДС являются ликвидационный или разделительный и передаточный баланс с указанием передаваемых активов и обязательств по ним, а также заявления участников сделки о применении освобождения от НДС, представленного в налоговые органы в течение 10 дней после совершения оборота.

Налоговым периодом по налогу на добавленную стоимость, как и прежде, является календарный месяц. Если среднемесячная сумма НДС, подлежащего уплате в бюджет за предыдущий квартал, составляет менее 1000 МРП, то налоговым периодом является квартал. Напомним, что ранее такое ограничение составляло 500 МРП. Налоговая декларация по НДС предоставляется в налоговые органы за каждый налоговый период не позднее 15 числа месяца следующего за налоговым периодом. Ранее, действовавшим налоговым законодательством предписывалось для плательщиков, чьи среднемесячные платежи превышали 1000 МРП, вносить текущие платежи. Согласно ст. 248 НК РК плательщики НДС обязаны уплатить налог за каждый налоговый период до или в день установленного срока для представления декларации по налогу на добавленную стоимость. Это положение не распространяется на лиц, осуществляющих деятельность в специальном налоговом режиме на основе патента.