Размещено на http://www.allbest.ru/

Размещено на http://www.allbest.ru/

Министерство образования Республики Беларусь

Учреждение образования «Гомельский государственный университет им. Франциска Скорины»

Экономический факультет

Кафедра бухгалтерского учета, контроля и анализа хозяйственной деятельности

Дипломная работа

Совершенствование организации учета расчетов с бюджетом и оптимизация налогообложения (на примере ОАО «Гомельский Мясокомбинат»)

Исполнитель студент группы БУ - 52 Бондарева А.А.

Научный руководитель старший преподаватель Харламова О.И

Рецензент старший преподаватель Войтишкина А.Л.

Гомель 2007

Реферат

Данная дипломная работа состоит из 86-страниц, 18-приложений, 2-рисунков, 4-таблиц, 37 источников.

Ключевые слова: Налоги, прибыль, выручка, себестоимость, налогооблагаемая база, льготы, налоговый учет, налоговые регистры, налогоплательщики, объект налогообложения, налоговая декларация, налоговая политика, штрафы, санкции.

Предметом исследования являются налоги и сборы, вносимые предприятием в бюджет государства.

Объектом исследования организации учета расчетов с бюджетом по налогам и сборам, уплачиваемым предприятием - является ОАО “Гомельский Мясокомбинат”.

Методы исследования: систематизация и логическое обобщение теоретических источников, детальное изучение и ознакомление с бухгалтерской отчетностью организации, регистрами налогового учета, приказом об учетной политики в целях налогообложения, с методикой порядка ведения налогового учета, осуществления расчетов и уплаты налогов и сборов, вносимых в бюджет.

Цель дипломной работы - изучение теоретических основ налогового учета и организации расчетов по платежам, вносимым в бюджет, в финансовом и правовом аспектах; определение направлений совершенствования налоговой системы РБ и путей оптимизации налогообложения в современных рыночных условиях.

Задачами данной дипломной работы:

Ш определение сущности и роли налогов и сборов, основных принципов формирования и развития налоговой системы в условиях экономики РБ;

Ш рассмотрение сущности, порядка ведения налогового учета и организации расчетов с бюджетом на предприятии на примере ОАО «Гомельский Мясокомбинат»

Ш выявление основных проблем налогового учета и в целом налогообложения в республике и направлений его совершенствования на современном этапе.

Выводы: в ходе проведенных исследований установлено: оптимизация налогообложения и совершенствование налоговой системы РБ, должна обеспечивать финансовые интересы государства при одновременном соблюдении прав организаций и физических лиц, что является гарантом своевременного и полного формирование бюджетов всех уровней и создание прочной финансовой основы существования государства и общества в целом.

Предложения:

1.требутся упрощение механизма налогообложения и устранение спорных моментов в Налоговом Кодексе РБ;

2.необходима организация налогового планирования на предприятии, как основного пути оптимизации налоговой нагрузки на предприятие;

3.осуществление аутсорсинга налогового учета и автоматизация проведения расчетов с бюджетом по налогам и сборам.

Содержание

Введение

1. Методико-теоретические аспекты налогообложения, налогового учета и расчетов по налогам, сборам и отчислениям

1.1 Социально-экономическая сущность налогов и иных обязательных платежей, уплачиваемых в бюджет

1.2 Понятие, основные принципы формирования и тенденции развития налоговой системы Республики Беларусь

1.3 Сущность, порядок и проблемы ведения налогового учета

2. Организация учета расчетов с бюджетом на ОАО «Гомельский Мясокомбинат»

2.1 Технико-экономическая характеристика ОАО «Гомельский Мясокомбинат»

2.2 Организация учета расчетов по налогам, включаемым в себестоимость продукции, работ, услуг

2.3 Организация учета расчетов по косвенным налогам и сборам

2.4 Организация учета расчетов по налогам и сборам, уплачиваемым из прибыли организации

3. Оптимизация налогообложения

Заключение

Список использованных источников

Введение

Налоги являются одним из источников финансирования всех направлений деятельности государства и экономическим инструментом реализации государственных приоритетов. Исторически сложилось так, что во все времена государство требовало от своих граждан определенные выплаты за ту или иную деятельность. Государство, выражая интересы общества в различных сферах жизнедеятельности, вырабатывает и осуществляет соответствующую политику - экономическую, социальную, налоговую и пр. и, устанавливая налоги, стремится, прежде всего, обеспечить себе необходимую материальную базу для осуществления возложенных на него задач, которые реализуются посредством налоговой политики, являющейся частью финансовой политики государства.

В условиях перехода от преимущественно централизованно планируемой экономики к рыночной, существенно изменяются методы воздействия государства на социально-экономическое развитие. Одним из сильнейших рычагов, регулирующих экономические взаимоотношения товаропроизводителей с государством, становится налоговая система, которая строится так, чтобы отвечать принятым требованиям благоприятного развития рыночной экономики. От прогрессивности этой системы, ее четкой направленности на поощрение предпринимательской деятельности в значительной мере зависят темпы экономического роста. Налоговая система является важным инструментом проводимой экономической реформы. Она должна быть гибкой, стимулировать развитие передовых, эффективных производств и, в то же время, не быть тяжелым бременем ни для предпринимателей, ни для населения.

Перед Республикой Беларусь стоит задача разработки эффективной налоговой политики и построения налоговой системы, обеспечивающей экономический прогресс. Мировой опыт показывает, что эта задача относится к разряду наиболее сложных, поскольку требует учета и оптимального сочетания двух противоречивых тенденций; во-первых, поиска путей увеличения поступлений средств в бюджет и, во-вторых, снижения налогового давления на товаропроизводителя для увеличения возможностей инвестирования.

Главной проблемой Республики Беларусь является поиск инвестиций и обновление, и расширение производственной базы национального хозяйства. Налоговая система в этом аспекте должна быть привлекательной для отечественных и внешних инвесторов и одновременно эффективной с позиции обеспечения поступлений доходов в государственный бюджет. Большой недостаток белорусской налоговой системы заключается в зависимости величин платежей друг от друга, а также в сложности и большом количестве налоговых инструкций, требующих высокую квалификацию специалистов организаций.

Экономическая устойчивость организации определяется главным образом объемом собственного капитала, который в свою очередь в значительной степени зависит от величины налогов. Поэтому каждой организацией должны активно использоваться легальные возможности минимизации налоговых платежей с тем, чтобы обеспечить увеличение размера чистой прибыли, а соответственно и ресурсов для увеличения размера собственного капитала. Проблема минимизации налоговых платежей с целью увеличения размера капитала предприятия, в значительной степени решается путем формирования эффективной налоговой политики, формирование которой должно строиться на соблюдении следующих принципов: стабильность налоговой системы; одинаковое налогообложение, независимо от отраслевой принадлежности предприятия и формы собственности; одинаковые условия налогообложения для предпринимателей, занятых в производстве и потребителей.

Цель дипломной работы - поиск путей законной оптимизации налогообложения предприятий, позволяющих снизить налоговое бремя для плательщиков. Это приведет к развитию этого сегмента рынка, выведет из «теневой экономики» большую часть предприятий, будет способствовать развитию правовых отношений в РБ и обеспечит значительный рост поступлений в бюджеты всех уровней.

В связи с поставленной целью необходимо решить следующие задачи:

1. определение сущности и роли налогов и сборов в условиях экономики РБ;

2. анализ налоговой системы РБ на современном этапе и основных направлений ее развития;

3. анализ порядка организации налогового учета и расчетов по налогам и сборам с бюджетом на примере рассматриваемого субъекта хозяйствования;

4. совершенствование организации расчетов с бюджетом и оптимизация налогообложения путем автоматизации данных расчетов; комбинирования различных режимов налогообложения; организации аутсорсинга, планирования.

Объектом исследования дипломной работы является ОАО «Гомельский Мясокомбинат».

В ходе написания дипломной работы с целью решения вышеуказанных задач использовались следующие методы исследования: систематизация и логическое обобщение теоретических источников, детальное изучение и ознакомление с бухгалтерской отчетностью предприятия, с методикой порядка организации налогового учета и расчетов по уплате налогов и сборов в бюджет, а также анализ действующих законодательных актов Республики Беларусь.

Теоретической и методической базой для написания дипломной работы являются монографии различных ученых, посвятивших свои научные труды изучению теоретических основ налогообложения - это, прежде всего работы таких ученых как: А.А.Пилипенко, Миронова Т.Н. и др.; налоговый кодекс и др. акты законодательства, документы организации, которые используются для ведения налогового учета и расчетов по налогам и сборам; многочисленные материалы периодических изданий и ресурсы Internet.

1. Методико-теоретические аспекты налогообложения, налогового учета и расчетов по налогам, сборам и отчислениям

1.1 Социально-экономическая сущность налогов и иных обязательных платежей, уплачиваемых в бюджет

Происходящие серьезные изменения в экономике страны стимулируют рост общественного интереса к налоговым отношениям. Активные поиски экономистов и правоведов работающей модели налоговой системы все больше выявляют связанные с нею новые проблемы законодательства. Этому способствует и прямая зависимость государственного бюджета от налоговых поступлений, которая сделала налоговый метод государственного управления одним из главных в системе управления рынком и социально-экономическим развитием общества.

В современном цивилизованном обществе налоги - основная форма доходов государства, которые аккумулируются в бюджете для финансирования расходов на развитие хозяйства, содержание органов управления, оборону, а также на обеспечение членам общества гарантий в области образования, здравоохранения, социального обеспечения, охраны правопорядка. Начавшийся в 90-х годах процесс либерализации экономической жизни на просторах бывшего СССР привел к появлению в Республике Беларусь тысяч независимых предприятий и предпринимателей, десятков коммерческих банков и страховых компаний, а также к формированию рынка ценных бумаг и активизации внешней торговли. Это потребовало скорейшего принятия соответствующих законодательных актов, направленных на обеспечение цивилизованного сбора налогов с учетом всего многообразия новых хозяйственных форм и отношений. В связи с этим особенно актуальным стало создание налоговой системы, соответствующей изменившимся экономическим условиям. Как следствие, в начале 1992 года взамен существовавшей на базе командно-административной экономики была введена в действие новая, ориентированная на рынок система налогообложения.[1]

Понятие, экономическая и правовая природа налогов на протяжении веков привлекали к себе внимание и рассматривались с позиции философии, экономики, политики, права, социологии и др. наук. Представители этих областей знания, изучая проблемы налогов и налогообложения, пытаясь определить природу налога, его признаки и многие другие вопросы, оставили обширное наследие, изучение которого представляет несомненный интерес. Необходимость налогов вытекает из функций и задач государства, выполнение которых требует определенных финансовых ресурсов. В экономической и правовой литературе приводится большое количество различного рода определений налога. На всех этапах своего развития налог определяется по-разному в зависимости от различных условий: уровня товарно-денежных отношений, господствующих в определенном государстве; воззрений научной школы, представителем которой является тот или иной автор, и т.д. В настоящие время понимание налога основывается на апробированных экономических и правовых теориях, получив свое закрепление в п.1 ст.6 Общей части Налогового кодекса РБ . [2]

Налогом признается обязательный платеж, взимаемый с организации и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств в республиканский и (или) местные бюджеты.

Исходя из данного определения признаками налога являются:

1.Обязательность, т.е. в силу закона налогоплательщики при определенных условиях обязаны осуществлять безусловную, полную и своевременную уплату налога.

2.Индивидуальная безвозмездность, т.е. уплата налога не устанавливает каких-либо конкретных обязанностей государства по отношению к лицу, его вносящему.

3.Денежная форма уплаты, т.е. налоги не могут быть уплачены в натуральном выражении.

4.Внесение за счет средств, принадлежащих плательщику на праве собственности, праве хозяйственного ведения или праве оперативного управления.

В настоящие время дается четкое определение и понятию «сбор», чего не делалось ранее. Согласно п.2 ст.6 НК РБ сбором признается обязательный платеж в республиканский и (или) местные бюджеты, взимаемый с организаций и физических лиц, как правило, в виде одного из условий совершения в отношении их государственными органами, в том числе местными Советами депутатов, исполнительными и распорядительными органами, иными уполномоченными организациями должностными лицами, юридически значимых действий, включая предоставление определенных прав или выдачу специальных разрешений (лицензий), либо в связи с перемещением товаров через таможенную границу РБ.

Исходя из определения вытекают следующие признаки сборов:

1.Сборы призваны компенсировать расходы органов государственной власти;

2.Сбор является относительно возмездным платежом;

3.Сбор является разовым платежом;

4.Сбор носит относительно добровольный характер.

Совокупность налоговых платежей и сборов образует налоговую систему нашего государства.[2]

Налоговая система представляет собой совокупность налогов и обязательных платежей, принципов форм и методов их установления, изменения, отмены, уплаты, взимания, а также форм и методов налогового контроля и ответственности за нарушение налогового законодательства. Ее основу составил Закон "О налогах и сборах, взимаемых в бюджет Республики Беларусь", а также специальные акты налогового законодательства, определяющие по каждому виду налога конкретные объекты обложения, порядок уплаты, ставки и льготы. В дальнейшем налоговая система неоднократно корректировалась с точки зрения перечня налогов, размеров ставок, предоставления льгот. Соответственно, колебалась и величина налоговой нагрузки. В настоящее время в Республике Беларусь насчитывается 26 видов налогов и других платежей в бюджет. Это порождает определенные трудности в их классификации в контексте выработки единого основания, по которому возможно было бы классифицировать всю совокупность налогов и сборов, уплачиваемых на территории определенного государства. В зависимости от выполняемых функций и источника уплаты, по мнению Мироновой Т.Н., они могут быть объединены в 7 укрупненных групп:

1) налоги и отчисления, уплачиваемые из выручки от реализации продукции (работ, услуг), а именно: налог на добавленную стоимость; акцизы; местные налоги и сборы от выручки; отчисления в Республиканский фонд поддержки производителей сельскохозяйственной продукции, продовольствия и аграрной науки и отчисления средств пользователями автомобильных дорог;

2) налоги на прибыль и доходы, к которым относятся: налог на прибыль; налог на дивиденды и приравненные к ним доходы; подоходный налог с физических лиц; налог на доходы иностранных юридических лиц, не осуществляющих деятельность в Республике Беларусь через постоянное представительство; налоги на доходы, полученные в отдельных сферах деятельности (налог на игорный бизнес, налог на доходы от осуществления лотерейной деятельности и налог на доходы, полученные в отдельных сферах деятельности);

3) налог на недвижимость;

4) налог на приобретение автотранспортных средств и местные налоги и сборы (кроме налогов с продаж и сборов за услуги, включаемых в выручку), уплачиваемые за счет средств, остающихся в распоряжении плательщиков; оффшорный сбор, относимый на финансовые результаты плательщиков;

5) налоги, сборы и отчисления, относимые субъектами предпринимательства на себестоимость продукции (работ, услуг). К этой группе относятся: чрезвычайный налог и обязательные отчисления в Государственный фонд содействия занятости, уплачиваемые единым платежом от фонда заработной платы (отменен Законом РБ 29.12.06 № 190-3); земельный налог; экологический налог; плата за проезд по автомобильной дороге Брест-Минск - граница Российской Федерации (М 1 / Е 30); плата за проезд по автомобильным дорогам общего пользования тяжеловесных и крупногабаритных транспортных средств; плата за размещение отходов производства и потребления в окружающей среде; плата, взимаемая за древесину, отпускаемую на корню;

6) единый налог для производителей сельскохозяйственной продукции и налог для субъектов хозяйствования, применяющих упрощенную систему налогообложения;

7) прочие сборы.[1]

По степени компетенции органов власти различных уровней в отношении вопросов, связанных с установлением и введением налогов выделяют:

Общегосударственные - устанавливаются законодательными актами и обязательны к уплате на всей территории РБ (акцизы, НДС, и др.);

Местные - устанавливаются решением местных Советов депутатов в соответствии с законом и действуют на территории соответствующих административно-территориальных единиц (сборы с пользователей, курортный сбор и т.д.).

По способу взимания налоги подразделяются на два вида:

Прямые - устанавливаются на доходы и имущество плательщиков, при этом юридический и фактический плательщик совпадают (налог на недвижимость, налоги на доходы и прибыль и т.д.).

Косвенные - включаются в отпускную цену товаров, работ, услуг в виде надбавки (акцизы, НДС и др.).

По субъекту оплаты выделяют следующие виды налогов:

1.налоги с физических лиц (подоходный налог);

2.налоги с юридических лиц (налог на прибыль, налог на игорный бизнес и др.);

3 смешанные налоги (налог на недвижимость, земельный налог).

В зависимости от характера использования налоги могут быть:

Общего назначения - используются на общие цели без конкретизации мероприятий или затрат, на которые они расходуются (НДС, налог на недвижимость, налог на прибыль).

Целевые - используются для финансирования конкретных мероприятий и зачисляются, как правило, в соответствующие государственные целевые бюджетные и внебюджетные фонды (государственный фонд содействия занятости, дорожный фонд, и др.). [1]

Выше указаны далеко не все виды классификации налогов и сборов. В связи с этим в различных источниках монографической литературы приводится достаточно большое количество системообразующих критериев, позволяющих сгруппировать налоги по определенным видам.

Налог, обладая экономико-правовой природой, становится универсальным инструментом реализации задач государства посредством присущих ему определенных функций. Функцию налога можно определить как основное направление действия налога, выражающего его сущность. Функции налогов предопределяют их роль и значение во всей совокупности налогово-правовых отношений. Каждая из функций налога реализует то, или иное назначение данного фискального взимания, образуя во взаимодействии определенную совокупность, которая предопределяет государственную налоговую политику и ее влияние на экономическое развитие страны.

Налоги выполняют регулирующую, стимулирующую, распределительную и фискальную функции.

Государственное регулирование осуществляется в двух основных направлениях:

Ш регулирование рыночных, товарно-денежных отношений. Оно состоит главным образом в разработке законов, нормативных актов, определяющих взаимоотношения действующих на рынке лиц, прежде всего предпринимателей, работодателей и наемных рабочих.

Ш регулирование развития народного хозяйства, общественного производства в условиях, когда основным объективным экономическим законом, действующим в обществе, является закон стоимости. Здесь речь идет главным образом о финансово-экономических методах воздействия государства на интересы людей, предпринимателей с целью направления их деятельности в нужном, выгодном обществу направлении.

Таким образом, развитие рыночной экономики регулируется финансово-экономическими методами - путем применения отлаженной системы налогообложения, маневрирования ссудным капиталом и процентными ставками, выделения из бюджета капитальных вложений и дотаций, государственных закупок и осуществления народнохозяйственных программ и т.п. Центральное место в этом комплексе экономических методов занимают налоги. Маневрируя налоговыми ставками, льготами и штрафами, изменяя условия налогообложения, вводя одни и отменяя другие налоги, государство создает условия для ускоренного развития определенных отраслей и производств, способствует решению актуальных для общества проблем.

С помощью налогов, льгот и санкций государство стимулирует технический прогресс, увеличение числа рабочих мест, капитальные вложения в расширение производства и др. Стимулирование технического прогресса с помощью налогов проявляется, прежде всего, в том, что сумма прибыли, направленная на техническое перевооружение, реконструкцию, расширение производства товаров народного потребления, оборудование для производства продуктов питания и ряда других освобождается от налогообложения.

Распределительная (перераспределительная) функция налогов заключается в том, что посредством налогов в государственном бюджете концентрируются средства, направляемые затем на решение народнохозяйственных проблем, как производственных, так и социальных, финансирование крупных межотраслевых, комплексных целевых программ - научно-технических, экономических и др. С помощью налогов государство перераспределяет часть прибыли предприятий и предпринимателей, доходов граждан, направляя ее на развитие производственной и социальной инфраструктуры, на инвестиции и капиталоемкие и фондоемкие отрасли с длительными сроками окупаемости затрат: железные дороги и автострады, добывающие отрасли, электростанции и др. Перераспределительная функция налоговой системы носит ярко выраженный социальный характер. Соответствующим образом построенная налоговая система позволяет придать рыночной экономике социальную направленность, как это сделано в Германии, Швеции, многих других странах. Это достигается путем установления прогрессивных ставок налогообложения, направления значительной части бюджета средств на социальные нужды населения, полного или частичного освобождения от налогов граждан, нуждающихся в социальной защите. [1]

Фискальная функция характерна для любого налога, т.к. главное предназначение налогов - образование государственного денежного фонда путем изъятия части доходов организаций и физических лиц для создания материальных условий функционирования государства и выполнения возложенных на него общественных задач.

Анализ современных тенденций развития налоговых систем приводит к выводу, что проблемы налогообложения одной страны следует рассматривать во взаимосвязи с развитием налоговой политики мирового сообщества. Появление и развитие интегрирующей функции налога требует учитывать при разработке национальной налоговой политики опыт и перспективы налоговых реформ в зарубежных странах.

Указанное разграничение функций налоговой системы носит условный характер, так как все они тесно взаимосвязаны и осуществляются одновременно.

Пункт 1 ст.2 НК предусматривает, что каждое лицо обязано уплачивать законно установленные налоги, сборы (пошлины), по которым это лицо признается плательщиком. Законная форма налога предполагает высокую степень формальной определенности налоговой обязанности плательщика.[2]

В тоже время практически все специалисты, занимающиеся проблемами налогообложения, акцентируют свое внимание на необходимости закрепления в налоговом законодательстве существенных элементов налога как одного из условий законности его установления. Как отмечают авторы Г.А. Гаджиев, С.Г. Пепеляев, налог может считаться законно установленным только в случае, если законом зафиксированы существенные элементы налогового обязательства.

Выделение обязательных элементов налога и закрепление их в законодательстве обусловлено особой важностью отношений в сфере налогообложения, поскольку они затрагивают материальные (в данном случае и личные) интересы налогоплательщиков.

Пункт 5 ст. НК предусматривает, что налог считается установленным в том случае, когда определены плательщики и следующие элементы налогообложения: объект налогообложения; налоговая база; налоговый период; налоговая ставка (ставки); порядок исчисления; порядок и сроки уплаты.

В необходимых случаях в акте налогового законодательства могут также предусматриваться налоговые льготы и основания для их использования, а также иные элементы налога.

Каждый из элементов налога имеет самостоятельное юридическое значение, играет определенную роль для обеспечения возможности уплаты налога, а также несет конкретную функцию, поскольку последствием ненадлежащего определения какого-либо из элементов может стать не только конфликтность ситуации между публичными и частными субъектами, но и возможность неисполнения или ненадлежащего исполнения обязанности уплаты налога на вполне законных основаниях.[2]

1.2 Понятие, основные принципы формирования и тенденции развития налоговой системы РБ

Понятие «налоговая система» является одним из важнейших при определении практически всех аспектов налогообложения суверенного государства.

За последние годы в экономико-правовой литературе было предложено несколько вариантов определения налоговой системы. В частности Ю.А. Ежов дает следующие понятие налоговой системы: «Налоговая система представляет собой сложное комплексное социальное образование, элементами которого являются система налогов, налоговое право, органы, осуществляющие налоговую деятельность, включающею учет, контроль, а также принуждение к осуществлению налоговых обязанностей». Т.Ф. Юткина понимает под налоговой системой совокупность налогов, сборов и пошлин, взимаемых на территории государства в соответствии с НК, а также совокупность норм и правил, определяющих правомочия и систему ответственности сторон, участвующих в налоговых правоотношениях.[1]

Налоговая система представляет собой совокупность налогов и обязательных платежей, принципов форм и методов их установления, изменения, отмены, уплаты, взимания, а также форм и методов налогового контроля и ответственности за нарушение налогового законодательства. [2]

Принципы налоговой системы, являются частью ее структуры, опосредуют взаимосвязи между элементами налоговой системы. В научной литературе уделяется достаточно много внимания формированию перечня принципов налоговой системы. Так, С.П. Пепеляев делит принципы налогообложения на два вида:

1) основные (втекающие из положений Конституции и являющиеся гарантиями реализации основных начал социального, государственного и национального устройства): принцип публичной цели взимания налогов; принцип приоритета финансовой цели взимания налогов и сборов; принцип ограничения специализации налогов и сборов; принцип установления, изменения или отмены налогов и сборов законами; принцип ограничения форм налогового законотворчества; принцип юридического равенства; принцип соразмерности и всеобщности налогообложения; принцип единства налоговой политики и единства налоговой системы; и др.

2) «связанного» характера: принцип однократности налогообложения; принцип толкования неясностей законодательства о налогах и сборах в пользу налогоплательщика; и др.

А.В. Демин определяет принцип налогообложения как исходную идею, лежащею в основе налоговой системы государства. Кроме общих принципов налогообложения (публичность, справедливость, принцип единства налоговой системы, принцип налогового федерализма, однократность и определенность налогообложения), автор выделяет специальные принципы налогового прав, которые делятся на процессуальные, принципы налоговой ответственности и принципы налогового учета.

Обоснованным представляется мнение Н.П. Кучерявенко, выделяющий 4 группы принципов: 1) принципы налогового права; 2) принципы построения налоговой системы; 3)принципы налога (налогообложения); 4)принципы налогового закона.

Необходимо отметить, что с изменением социально-экономических отношений в обществе меняются как сами принципы, получившие отражения в законодательстве, так и область их действия.

Историческую известность получили принципы налогообложения, разработанные А. Смитом: справедливости, определенности, удобства и экономичности. Эти принципы, подвергнувшись определенной модификации, в настоящие время используются при построении налоговых систем практически всех стран мира.[1]

Однако наиболее четко и детально, на наш взгляд принципы налоговой системы обозначил кандидат юридических наук, доцент БГУ А.А. Пилипенко.

Налоговому законодательству как части правовой системы демократического государства во все большей степени присущ принцип справедливости, который традиционно рассматривается в качестве важнейшего. Нормативное определения справедливости невозможно. Она может выражаться через разные категории и понятия, порой несовместимые. В НК РБ принцип справедливости нашел свое отражение лишь в части его интерпретации как собирательного принципа посредством закрепления всеобщности и равенства налогообложения (п.3 ст.2).

Принцип всеобщности налогообложения вытекает из ст.56 Конституции РБ, которая гласит, что граждане РБ обязаны принимать участие в финансировании государственных расходов путем уплаты государственных налогов пошлин и иных платежей.

В большинстве стран мира рассматриваемый принцип является главным налоговым конституционным принципом. С одной стороны, эта обязанность прямо закрепляется в конституциях многих государств: «Каждый обязан в установленном законом порядке и размере уплачивать налоги, пошлины, другие обязательные платежи» (ст.46 Конституции Армении); «Все обязаны платить налоги и сборы в количестве и в порядке, установленным законом» (ч.1 ст.94 Конституция Грузии). С другой стороны, в них оговариваются возможные условия применения данного принципа как в виде категорического отрицания различного рода налоговых послаблений: «В области налогов не может быть установлено никаких привилегий» (ст.172 Конституции Бельгии); «Налоговые льготы …могут быть установлены только законом» (ч.1 ст.60 Конституции Болгарии).

Принцип равенства налогообложения вытекает из конституционного принципа равенства всех граждан перед законом. Данный принцип является принципом не фактического, а формального равенства и заключается в том, что плательщики определенного налога или сбора, по общему правилу, должны уплачивать налог (сбор) на равных основаниях. Белорусский законодатель включил в НК исключение из данного принципа, посредством которого допускается установление особых видов таможенных пошлин либо дифференцированных ставок таможенных пошлин в зависимости от страны происхождения товаров (п.5 ст.2).

В научной литературе данный принцип не имеет однозначного толкования. По мнению С.Г. Пелпеляева, этот принцип, выражая собой, требование равномерности обложения, предполагает, прежде всего, ликвидацию параллельных систем исчисления налога, утверждение одной универсальной: обложение на основе имущественного положения, не каких-либо иных признаков. Другие авторы рассматривают данный принцип как общеобязательность уплаты налогов и равенство всех плательщиков перед налоговым законом.

Одним из основополагающим принципом практически во всех странах является принцип установления налога законом - означает, что налог не может быть установлен, изменен или отменен иначе как законом. Этот правовой принцип прямо закрепляется в тексте большинства конституций государств: «Никакие личные повинности или имущественное обложение не могут быть установлены иначе как на основе закона» (ст. 23 Конституция Италии); «Население подлежит обложению налогами в соответствии с законом» (ст. 30 Конституции Японии).

Что касается РБ, то пункт 1 ст. 2 НК также предусматривает, что каждое лицо обязано уплачивать законно установленные налоги (сборы), пошлины, по которым это лицо признается плательщиком.

Законная форма предполагает высокую степень формальной определенности налоговой обязанности плательщика, в связи, с чем особое внимание в научной литературе и в законодательстве уделяется принципу определенности налоговой обязанности. [1]

Пункт 1 ст. 36 НК признает налоговым обязательством обязанность плательщика (иного обязанного лица) при наличии обстоятельств, установленным налоговым законодательством, уплатить определенный налог, сбор (пошлину). Данными обстоятельствами являются обязательные элементы налога, при отсутствии доже одного из которых налог не может считаться законно установленным и, соответственно не должен взиматься. В п. 5 ст. 6 НК предусмотрено, что налог считается установленным, когда определены плательщики и следующие элементы налогообложения: объект налогообложения, налоговая база, налоговый период, налоговая ставка, порядок исчисления, порядок и сроки уплаты.

Также в пп.1.5 п.1 ст.82 НК закреплено право налогоплательщика на получение от налоговых и других уполномоченных государственных органов письменного разъяснения по применению законодательства о налогах и сборах. Тем самым на уровне закона признается, что налоговое законодательство может быть налогоплательщику не понятно, т.е. законодатель допускает затруднения налогоплательщика в правильном понимании смысла закона. В связи с этим в контексте взаимоотношений публичных и частных субъектов в вопросах налогообложения важным является принцип презумпции толкования в пользу налогоплательщика всех неустранимых сомнений, противоречий и неясностей актов налогового законодательства.

Важны принципом налоговой системы является правило непридания налоговым законам обратной силы, которое является проявлением общего принципа непридания законам обратной силы, нашедшее сое отражение в Конституции РБ: «Закон не имеет обратной силы, за исключением случаев, когда он смягчает или отменяет ответственность» (ч.6 ст.104) Смысл данного требования состоит в том, что изменения, вносимые в законодательство, не должны подрывать уверенность граждан в стабильности их правового и экономического положения, в прочности правопорядка.

Принцип единства налоговой системы, необходимость которого обоснована конституционными положениями о том, что территория РБ едина и неотчуждаема (ч.2 ст.9 Конституция РБ), а также проведением на территории РБ единой бюджетно-финансовой, налоговой, денежно-кредитной, валютной политики (ч.2 ст.132 Конституции РБ). Эти положения получили свое развитие в п.4 ст.2 НК, в соответствии с которым не допускается установление налогов, сборов(пошлин) и льгот по их уплате, наносящих ущерб национальной безопасности РБ, ее территориальной целостности, политической и экономической стабильности, в том числе нарушающих единое экономическое пространство РБ, ограничивающих свободное передвижение физических лиц, перемещение товаров, работ, услуг или финансовых средств в пределах территории РБ либо создающих в нарушение Конституции РБ и принятых в соответствии с ней законодательных актов иные препятствия для осуществления предпринимательской и другой деятельности организаций и физических лиц, кроме запрещенной законодательными актами.

Некоторые авторы принцип единства налоговой системы дополняют принципом исчерпывающего перечня налогов. Установление исключительного перечня налогов и сборов является основой построения налоговой системы любого государства, а также осуществления полноценной кодификации налогового законодательства. Посредством этого перечня конкретный налоговый платеж определяется как таковой и находит свое место в действующей налоговой системе государства.

Одним из важнейших принципов налоговой системы является принцип подвижности, сформулированный в конце XIX в. немецким экономистом А. Вагнером, заключающийся в том, что государство может повышать или понижать ставки налогов в зависимости от своих текущих потребностей.

В настоящие время на практике используются не просто принцип подвижности налогов, когда речь идет об изменении какого-либо конкретного налога, а принцип подвижности налоговой системы (определенный способностью последней реагировать на изменения социально-экономической ситуации в обществе и пи этом оказывать на нее позитивное влияние), когда в силу тех или иных соображений государство вводит либо, наоборот, отменяет те или иные виды налогов. Этот принцип характерен не только для белорусской налоговой системы, переживающей свое становление, но и для устоявшихся и сформировавшихся налоговых систем.

В противовес данному принципу в литературе в качестве построения принципа налоговой системы упоминается принцип стабильности налогового законодательства, в соответствии с которым в законодательство о налогах и сборах не должны вноситься изменения в течение финансового года, а правила, дающие льготы и преференции, не должны изменятся (отменятся) до срока, первоначально установленного законодателем. В более длительной перспективе налоговая система должна оставаться постоянной и неизменной в течении достаточно длительного периода, вплоть до налоговой реформы. При этом проведение данных радикальных преобразований допустимо в исключительных случаях и строго определенном порядке в контексте стимулирования предпринимательской деятельности.[1]

Налоги признаются во всем мире наиболее действенным механизмом государственного регулирования экономики, который способен оказывать определенное воздействие на формирование структуры производства и потребления общественного продукта, на процессы накопления, инвестирования капитала, ценообразования, инфляции, развития НТП, экологию, объем государственного бюджета, жизненный уровень населения и другие стороны жизни общества и каждого отдельного гражданина. Поэтому при создании или изменении налоговых систем учитываются многие материальные, социальные психологические, моральные факторы. Они определяют налоговую политику и экономическую стратегию государств.

Налоговые системы разных стран являются итогом эволюции их экономик. В них отразилась специфика государственного устройства, приоритетность направлений в формировании структуры общественного производства, особенности внутренней и внешней политики, национальный менталитет. Вместе с тем усиливающаяся интеграция экономик стран отдельных регионов, расширение хозяйственных связей товаропроизводителей и создание транснациональных корпораций обусловили необходимость максимальной унификации налоговых систем, выработки единых принципов их построения.

Налоговая система должна быть гибкой, чтобы оперативно реагировать на изменение экономической ситуации. Налоговые реформы следует рассматривать как неотъемлемую часть общего процесса эволюции государства. Если налоговая система не будет соответствовать выбранным приоритетам на каждом новом этапе развития экономики, она станет тормозом общественного процесса.[3]

Что же касается РБ, то ее главной проблемой является поиск инвестиций и обновление, и расширение производственной базы национального хозяйства. Налоговая система в этом аспекте должна быть привлекательной для отечественных и внешних инвесторов и одновременно эффективной с позиции обеспечения поступлений доходов в государственный бюджет.

Особенности белорусской модели налоговой системы проявляются не только на макроуровне, сколько при ее детальном анализе на уровне конкретных налогоплательщиков. Наибольшие влияние на финансовое состояние предприятий оказывают налоги и отчисления, включаемые в издержки производства и обращения. Пи этом самую тяжелую налоговую нагрузку несут трудоемкие отрасли экономики, такие как транспортная, строительная, торговая, что существенно тормозит их развитие.

Налоговая система Республики Беларусь пока имеет в своей основе малоэффективный налоговый механизм, который, опираясь на преобладание косвенной формы налогообложения, высокие налоговые ставки и уровень изъятии доходов, неравномерность распределения налогового бремени, сужающуюся налоговую базу, с одной стороны, недостаточно обеспечивает, требуемую доходность бюджета, а с другой - отрицательно воздействует на инвестиционную активность налогоплательщиков.

Поэтому первый этап реконструкции налоговой системы связывается с преобразованием собственности, развитием малого и среднего предпринимательства, воздействием на платежеспособный спрос и цены. 3адача, в принципе, состоит в том, чтобы, во-первых, сформировать контингент реальных налогоплательщиков, получающих доход от предпринимательской деятельности и отдающих часть его на государственные нужды; во-вторых, создать условия расширения налоговой базы; в-третьих, усовершенствовать механизм таким образом, чтобы он обеспечивал полноту и своевременность перечислений платежей в бюджет, делал невыгодным уклонение от налогов. Основной целью на этом этапе является воздействие налогового механизма на стабилизацию экономики.[3]

Одновременно должны закладываться основы налогового стимулирования структурной перестройки экономики с привлечением отечественного и иностранного капитала для технического и технологического переоснащения производства.

Налоговая система Беларуси постоянно совершенствуется и изменяется. Так, если в 2003 году суммарная ставка оборотных налоговых платежей из выручки от реализации товаров, работ, услуг составила 4,5 %, в 2004 году - 4,15 %, то в 2005 году - 3,9 %, а в 2006 году - 3,0 %. Прежде всего необходимо поэтапно сокращать совокупную ставку оборотных налогов, не имеющих аналогов в мире. В 2006 - 2010 гг. планируется поэтапно ликвидировать их. Одновременно будут приниматься меры по компенсации выпадающих доходов бюджета за счет роста поступлений других налогов и расширения налогооблагаемой базы.

Значительно усложняет налоговую систему наличие в законодательстве налоговых льгот, так как одним из основных условий предоставления их плательщикам является обязанность раздельного учета налоговых льгот и подтверждения их использования по целевому назначению.[4]

Упрощение налоговой системы РБ необходимо проводить, прежде всего, по следующим основным направлениям:

Ј сокращение количества применяемых налогов, сборов (пошлин);

Ј максимальное придание налоговым законам характера документов прямого действия;

Ј сокращение налоговых льгот;

Ј повышение привлекательности упрощенных систем налогообложения для субъектов малого предпринимательства;

Ј кодификация налогового законодательства.

В соответствии с указанными направлениями, необходимые для упрощения налоговой системы предложения учтены при формировании бюджета РБ на 2007 г. и проекта стратегии правительства в области бюджетно-налоговой политики на 2006 - 2010 гг.

Непосредственно с 2006 г. были реализованы следующие мероприятия: отмена сбора на формирование местных целевых бюджетных жилищно-инвестиционных фондов (по ставке 0,4 %); отмена сбора на финансирование расходов, связанных с содержанием и ремонтом жилищного фонда (по ставке 0,5 %); отмена налога с продаж автомобильного топлива и налога на приобретение бензина и дизельного топлива; снижение ставок местных целевых сборов; существенное сокращение перечня льгот по налогу на доходы и прибыль; перевод банков на общие условия налогообложения прибыли и др.[3]

Мероприятия по упрощению налоговой системы, подлежащие реализации в ближайшей перспективе, признано необходимым осуществлять в рамках доработки принятия Особенной части НК РБ. В указанном документе, в частности, планируется предусмотреть: отказ от применения налога на доходы страховых организации и организаций, осуществляющих операции с ценными бумагами; отказ от применения налога на недвижимость в части незавершенного строительства; замена налога на недвижимость налогом на имущество, которым будут облагаться только такие категории основных фондов, как здания и сооружения; отмена действующих в настоящие время в составе местных налогов и сборов так называемых «оборотных» налогов -- налога на услуги, налога с продаж товаров в розничной торговле.

В рамках совершенствования налоговой системы РБ Палатой представителей был принят проект новой редакции Закона РБ «О подоходном налоге с физических лиц».

Законопроект сохраняет пятиступенчатую шкалу ставок подоходного налога. Депутаты Палаты представителей анализировали возможность применения единой ставки подоходного налога в размере 13 %, снижение ее до 11 %, а также введение в республике двухуровневых дифференцированных ставок в размере 10 - 15 %. Расчеты показали, что основная масса плательщиков облагается подоходным налогом по минимальной ставке -- 9 %, и только незначительное количество подпадает под более высокие ставки. Иначе говоря, если перейти на российскую единую ставку, это приведет к увеличению суммы налога у абсолютного большинства физических лиц и, соответственно, к росту налоговой нагрузки на этих граждан более чем на 30 %. Аналогичная ситуация складывается и при переходе на применение единой 11 %-ной ставки либо двухуровневых дифференцированных ставок налога в пределах 10 - 15 %. Следовательно, в каждом из указанных вариантов, по сути, происходит перенос налоговой нагрузки по подоходному налогу с плательщиков налога, получающих большие доходы, на менее оплачиваемые категории населения.[5]

Учитывая результаты проведенного анализа, и было принято решение сохранить действующие прогрессивную шкалу и методику расчета налога. Это позволит, во-первых, избежать негативного влияния на доходную часть бюджета (подоходный налог полностью зачисляется в местные бюджеты и является основным источником развития территорий и главным инструментом перераспределения доходов). Во-вторых, не допустить переноса налогового изъятия с лиц, получающих высокие доходы, на граждан, имеющих незначительные размеры доходов.

При решении же проблемы «зарплаты в конвертах» нужно использовать иные меры -- например, уменьшать налоговую нагрузку на фонд заработной платы, совершенствовать пенсионную систему, с тем, чтобы у человека был стимул больше зарабатывать и не скрывать свои доходы, а в результате получать достойную пенсию.[5]

Законом РБ от 29.12.06 № 190-3 «О внесении дополнений и изменений в некоторые законы РБ по вопросам налогообложения» внесены были изменения и в Общую часть НК, с целью совершенствования налоговой системы РБ: расширен перечень сведений, которые плательщики обязаны сообщать в налоговый орган по месту постановки на учет; были установлены иные сроки обжалования решений налоговых органов; изменения также коснулись компетенции налоговых органов и установления элементов налогообложения. Данным законодательным актом были внесены изменения и дополнения в Закон РБ от 22.12.91 г. «О налогах на доходы и прибыль». В частности были учтены положения отдельных актов, в соответствии с которыми для некоторых категорий налогоплательщиков установлены пониженные ставки данного налога, был расширен перечень льгот, связанных с финансированием капитальных вложений; осуществлен перевод страховых организаций на уплату налога на прибыль. Законом РБ были внесены изменения в закон РБ от 19.12.91 «Об акцизах» - дополнен перечень товаров, освобождаемых от обложения акцизами при ввозе на таможенную территорию РБ и т.д.

С начала 2007 года был отменен чрезвычайный налог и отчисления в государственный фонд содействия занятости. Расходы по ликвидации последствий катастрофы на ЧАЭС будут финансироваться за счет общих поступлений государственных доходов, расходы государственного фонда содействия занятости - за счет средств фонда социальной защиты населения, предусмотренных социальным страхованием.

Для упрощения исчисления местных налогов и сборов предлагается отметить местные целевые сборы, уплачиваемые по ставке 3 % от прибыли, оставшейся в распоряжении организаций после налогообложения, а также установить единую предельную ставку местного налога с продаж товара в розничной торговле и налога на услуги в размере 10 % вместо действующих в 2006 году дифференцированных ставок - от 5 % до 15 %.

Законом РБ от 29.12.06 № 190-3 «О внесении дополнений и изменений в некоторые законы РБ по вопросам налогообложения» в отношении НДС был определен порядок исчисления данного налога при выполнении экспортных работ, услуг, так же был установлен новый механизм вычета, который фактически упростит исчисление НДС и увеличит быстроту поступления его в бюджет, поскольку в связи с изменениями в законодательстве ожидается, что большая часть плательщиков перейдет на метод определения выручки «по отгрузке».

Изменения коснулись и порядка исчисления экологического налога, который с 01.01.07 будет исчисляться исходя из действующих нормативов в начале года и уплачиваться ежемесячно в размере 1/12, а в конце года будет осуществляться перерасчет - это позволит снизить трудоемкость процесса исчисления данного налога.

Вышеуказанным законодательным актом был усовершенствован применения ряда льгот по налогу на недвижимость и определен иной порядок исчисления единого налога с предпринимателей.[4]

Мероприятия по совершенствованию макроэкономических условий в области бюджетно-налоговой политики, предусматриваемые правительством в проекте Программы социально-экономического развития Республики Беларусь на 2006-2010 гг., будут осуществляться в рамках доработки Особенной части Налогового кодекса Республики Беларусь.