Бухгалтерский учет на малых предприятиях

Из этого следует, что указанные денежные средства выплачивались за счет уменьшения имущества общества, то есть имущества, являвшегося собственностью общества, а не учредителя общества.

В соответствии с п. 1 ст. 210 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах или право на распоряжение которыми у него возникло.

Статьей 217 Кодекса определен исчерпывающий перечень доходов, которые не подлежат налогообложению налогом на доходы физических лиц.

Суммы, полученные налогоплательщиком в связи с уменьшением уставного капитала при уменьшении номинальной стоимости его доли, в указанном перечне не содержатся.

Таким образом, доход налогоплательщика, полученный в виде денежных средств в связи с уменьшением уставного капитала общества путем уменьшения номинальной стоимости доли, подлежит налогообложению налогом на доходы физических лиц на общих основаниях.

Также следует помнить, что в случае, если акционерное общество выкупило у акционеров акции, распределить их между акционерами нельзя. Приобретенные у акционеров или выкупленные у них акции могут быть либо проданы, либо погашены (аннулированы) с соответствующим уменьшением уставного капитала на сумму их номинальной стоимости. Эти акции могут быть проданы своим акционерам точно так же, как и третьим лицам, без каких-либо ограничений.

11.4 Расчеты с учредителями. Начисление дивидендов

Очевидно, что любая коммерческая организация учреждается для получения прибыли. Именно поэтому и идут учредители на риски, внося собственные средства в уставный капитал, чтобы впоследствии получать дивиденды с хорошо работающего предприятия. И вот, наконец, оно, счастье. Как же бухгалтеру отразить начисление дивидендов и их выплату учредителям?

Во-первых, следует отметить, что начисляются дивиденды только на основании принятого учредителями решения (протокола). При этом это решение должно быть оформлено письменно и подписано учредителями. Этот документ и служит основанием для начисления в бухгалтерском учете. Отметим также, что дивиденды не могут превышать чистую прибыль предприятия, то есть прибыль, оставшуюся после начисления налогов. Это сумма, которая формируется по кредиту счета 84 "Прибыли и убытки".

Начисление дивидендов отражается в учете следующей проводкой:

Дебет 84 Кредит 75.

При этом учредители вправе распределять прибыль текущего года либо нераспределенную прибыль прошлых лет. В случае если в прошлом году по данным учета предприятие получило убытки, а в текущем году - прибыль, учредители вправе направить прибыль текущего года на выплату дивидендов.

Непосредственно выплата дивидендов участникам будет отражена в учете следующей проводкой:

Дебет 75 Кредит 51 (50).

Отметим, что организация является налоговым агентом по отношению к физическому лицу по удержанию и уплате налога на доходы с физических лиц. Такие обязанности у предприятия и по отношению к учредителю - физическому лицу. Дивиденды физическим лицам облагаются налогом в размере 9%. Поэтому при начислении дивидендов в размере 100 000 руб. выплачено будет 91 000 руб.

Глава 12. Бухгалтерская отчетность малых предприятий

12.1 Форма N 2 "Отчет о прибылях и убытках"

Заполнение данной формы обязательно для всех организаций, применяющих общий режим налогообложения. Эта форма является бухгалтерской отчетностью. В ней раскрывается информация по счетам 90, 91 и 99.

12.1.1 Заполнение раздела "Доходы и расходы по обычным видам деятельности"

Учет и отражение в отчетности доходов и расходов регламентированы ПБУ 9/99 "Доходы организации" и ПБУ 10/99 "Расходы организации".

Суммы доходов, расходов и финансовые результаты рассчитываются для отражения в форме N 2 нарастающим итогом с начала года до конца отчетного периода.

Все расходы организации, а также показатели, имеющие отрицательные значения, в Отчете показывают в круглых скобках.

Если рекомендованный Минфином России образец формы N 2 не содержит каких-либо строк, необходимых для полного и достоверного отражения информации о доходах и расходах, организация должна внести в Отчет нужные строки самостоятельно.

В частности, согласно п. 22 ПБУ 4/99 "Бухгалтерская отчетность организации" доходы и расходы в Отчете должны показываться с подразделением на обычные и прочие. Однако в образце формы N 2, рекомендованном в Приказе Минфина России от 22 июля 2003 г. N 67н "О формах бухгалтерской отчетности", нет отдельных строк для отражения чрезвычайных доходов и расходов - их отражают в составе прочих расходов.

При формировании Отчета за 2008 г. в графе 3 "За отчетный период" отражаются обороты по счетам за 2008 г., в графе 4 "За аналогичный период предыдущего года" - обороты за 2007 г. Их переносят в Отчет из графы 4 формы N 2 за прошлый год. Аналогично - в последующие периоды.

Заполнение раздела "Доходы и расходы по обычным видам деятельности". Согласно п. 5 ПБУ 9/99 доходами от обычных видов деятельности признается выручка от продажи продукции и товаров, выполнения работ, оказания услуг. Однако в п. 4 этого ПБУ указано, что в бухгалтерском учете и отчетности организация самостоятельно определяет, какие поступления относятся к доходам от обычных видов деятельности, какие - к прочим доходам, исходя из характера деятельности, вида доходов и условий их получения. В частности, организация может принять решение, что обычным считается вид деятельности, если доля доходов от него составляет более 5% от общей суммы доходов или, например, доходы носят устойчивый характер (систематичность их получения) и т.п.

При составлении формы N 2 в составе расходов по обычным видам деятельности следует отразить все затраты, связанные с получением доходов, которые организация отражает в бухгалтерском учете и отчетности как доходы по обычным видам деятельности.

Доходы по обычным видам деятельности отражаются в бухгалтерском учете по кредиту счета 90 "Продажи", субсчет 1 "Выручка". Расходы, которые организация понесла в связи с осуществлением обычных видов деятельности, при формировании финансового результата списываются со счетов учета затрат (20, 44 и т.д.) в дебет счета 90, субсчет 2 "Себестоимость продаж".

По строке 050 отражается финансовый результат от продажи продукции (товаров, работ, услуг).

12.1.2 Заполняем раздел "Прочие доходы и расходы"

К прочим доходам и расходам относятся те, которые отражаются на счете 91 "Прочие доходы и расходы".

По статьям прочих доходов и расходов отражаются:

- доходы от участия в уставных капиталах других организаций, например дивиденды по акциям;

- доходы от участия в совместной деятельности;

- поступления, связанные с предоставлением за плату во временное пользование активов организации, в том числе объектов интеллектуальной собственности (если это не является основным видом деятельности для организации);

- поступления от продажи основных средств и иных активов, например дебиторской задолженности, ценных бумаг (если такие доходы не отражены в разделе "Доходы и расходы по обычным видам деятельности" формы N 2);

- расходы, связанные с предоставлением за плату во временное пользование активов организации, в том числе объектов интеллектуальной собственности (если это не является основным видом деятельности для организации);

- расходы, связанные с участием в уставных капиталах других организаций (если это не является основным видом деятельности для организации);

- расходы, связанные с продажей, выбытием и прочим списанием основных средств и иных активов (если такие доходы не указаны в разделе "Доходы и расходы по обычным видам деятельности");

- остаточная стоимость выбывших основных средств и других активов;

- расходы, связанные с оплатой банковских услуг (кроме процентов по предоставленным кредитам);

- отчисления в оценочные резервы, создаваемые в соответствии с правилами бухгалтерского учета (резервы по сомнительным долгам, под обесценение вложений в ценные бумаги и др.), а также резервы, создаваемые в связи с признанием условных фактов хозяйственной деятельности;

- налоги и сборы, относимые на финансовые результаты (например, налог на имущество организаций, транспортный налог);

- расходы по содержанию законсервированных производственных мощностей и объектов, мобилизационных мощностей;

- расходы, связанные с обслуживанием ценных бумаг (оплата консультационных и посреднических услуг, депозитарных услуг и т.п., кроме расходов, отраженных по строке 070 "Проценты к уплате"), если эти расходы не являются расходами по обычным видам деятельности организации;

- расходы, связанные с аннулированием производственных заказов (договоров), прекращением производства, не давшего продукции;

- причитающиеся организации штрафы, пени, неустойки за нарушение условий хозяйственных договоров;

- поступления в возмещение причиненных организации убытков;

- активы, полученные безвозмездно, в том числе по договору дарения;

- прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году;

- суммы кредиторской и депонентской задолженности, по которым истек срок исковой давности;

- положительные курсовые разницы;

- сумма дооценки активов;

- прочие доходы;

- штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров, причитающиеся к уплате организацией;

- возмещение причиненных организацией убытков;

- убытки прошлых лет, признанные в отчетном году;

- суммы дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, других долгов, нереальных для взыскания;

- отрицательные курсовые разницы;

- сумма уценки активов (производственных запасов, готовой продукции и товаров);

- перечисление средств (взносов, выплат и т.д.), связанных с благотворительной деятельностью;

- расходы на осуществление спортивных мероприятий, отдыха, развлечений, мероприятий культурно-просветительского характера и иных аналогичных мероприятий;

- убытки от списания ранее присужденных долгов по хищениям, по которым исполнительные документы возвращены судом в связи с несостоятельностью ответчика;

- убытки от хищений материальных и иных ценностей, виновники которых решением суда не установлены;

- судебные расходы;

- прочие расходы.

В составе прочих расходов отчетного периода могут быть отражены также затраты на НИОКР по работам, не давшим положительного результата.

Итоги, полученные предприятием в результате реализации, а также прочих операций, отражаются по строке 140. Сумма в строке 140 должна быть равна финансовому результату, сформированному на счете 99 "Прибыли и убытки", субсчет "Финансовые результаты деятельности до налогообложения". На этот субсчет счета 99 списывается сальдо со счетов 90-9 (прибыль/убыток от обычных видов деятельности), 91-9 (сальдо прочих доходов и расходов).

12.2 Баланс малого предприятия

Если вы достаточно внимательно ознакомились с предыдущими главами, то, надеемся, уже самостоятельно можете ответить на этот вопрос. И все же разберем вместе эту "загадку". Что такое дебет и кредит? Вы приобретаете материалы. Что для этого нужно? По всей видимости - выписать счет, оплатить его, забрать нужные материалы.

В данном случае деньги выступают источником для приобретения необходимых материалов, а сами материалы - "активной" частью вашего бизнеса. В дальнейшем они будут использованы для создания новой продукции либо поддержания производственного процесса (например, если будут использованы для ремонта оборудования) или проданы. Иными словами, так или иначе планируется извлечь прибыль.

Актив - та часть вашего имущества, запасов, которая в принципе может быть обращена в денежные средства, пассив - источник формирования этих запасов, а также те налоговые и иные обязательства, которые возникают в процессе ведения бизнеса. Иначе говоря, для того чтобы что-то купить, произвести, нужно с чего-то начать. Необходим изначальный толчок - база, материальная либо вещественная, а может быть, ноу-хау, которые позволят вести дела и получать в дальнейшем прибыль.

Этой базой первоначально выступает уставный капитал, который еще в процессе создания фирмы вносят учредители. Это и есть первоначальный пассив - источник формирования актива, изначальный долг фирмы перед конкретным учредителем. Учредитель, безусловно, рискует вложенными средствами, ведь может так случиться, что "дитя" не принесет прибыли в дальнейшем, а лишь безвозвратно истратит полученное. Но с таким пессимистичным прогнозом никто и не будет браться за новое дело. В нашем простейшем примере объявленный уставный капитал - пассив, кредит счета 80 "Уставный капитал", внесенные денежные средства - актив, дебет счета 51 "Расчетный счет".

В дальнейшем на полученные денежные средства приобрели товар. Был ли в данном случае источником пассив? Нет. Просто сам актив "изменил" свои свойства. То и другое его состояние имеет денежную оценку, может быть обращено в денежные средства, но в целом этих самых "средств" не стало больше.

А вот если вы получили товар, но еще не оплатили его, то источником формирования (практического увеличения) актива послужила ваша задолженность перед поставщиком. Другое дело, что как только вы оплатите эту задолженность, то тут же уменьшится пассив (ваш долг стал равен 0), а заодно и актив - вы потратили часть денег. Иными словами, при увеличении пассива увеличивается и актив, и наоборот.

Что выступает источником формирования актива - то есть, по сути, источником увеличения имущества в разных формах? Собственные средства организации, заемные средства, задолженность организации перед другими организациями, сотрудниками, бюджетом. Нетрудно догадаться, что фирма наиболее устойчива в том случае, когда ее собственные средства служат источником наращивания активов. Любой долг дает только отсрочку по времени, но не свободу в распоряжении по сути чужими средствами. К собственным источникам относится уставный капитал организации и прибыль, ею полученная.

Так почему же актив равен пассиву? Все просто - для того, чтобы что-то иметь, нужно это "что-то" где-то взять. По сути, чтобы что-то купить, нужно либо иметь собственные деньги, либо взять их в долг. А откуда взять эти самые "собственные" деньги? Вначале у учредителя, а затем заработать, то есть получать прибыль.

Дебет и кредит - это способ отражения в бухучете самих финансово-хозяйственных операций. Как вы успели заметить, бухгалтерская проводка имеет двойную запись - одновременно по дебету одного счета и кредиту другого (если где-то убавилось, то в другом месте обязательно прибавилось). Иными словами, когда деньги с расчетного счета списали, то в учете одной записью одновременно отражается, откуда они ушли и куда.

Как уже отмечалось, сами бухгалтерские счета бывают активные, пассивные, активно-пассивные. При этом сальдо (остаток на счете) по активным счетам может быть только по дебету. Примером может служить счет 50 "Касса". В кассе не может быть "-100 руб.". Деньги либо есть, и это "+", либо их нет - ноль. Счета, по которым предполагается только дебетовый (положительный) остаток, являются активными. Остаток по ним отражается в активе баланса. Сальдо по пассивным счетам предполагается только кредитовым - примером может служить счет 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам". Кредит, как уже отмечалось, - один из возможных источников формирования активов организации, то есть он выступает пассивом, а сальдо по нему показывает ту часть денег, которую вы должны своему кредитору. Как только вы рассчитались с кредитором, сальдо (остаток задолженности) становится равным нулю и не может стать положительным.

Таким образом, в балансе счета, которые имеют положительное, то есть дебетовое, сальдо, отражаются в активе, а те, что имеют кредитовое сальдо, - в пассиве баланса.

Учитывая, что бухгалтерская проводка всегда отражает движение по дебету одного счета и, одновременно, кредиту другого, в общем итоге кредитовый остаток всех счетов будет всегда равен дебетовому остатку других счетов, а актив равен пассиву.

Итак, завершился отчетный период, и вам предстоит начислить соответствующие налоги и представить баланс в налоговые органы. Одной из наиболее часто встречающихся ошибок у начинающих бухгалтеров является неправильная последовательность по составлению баланса и его приложений.

Не стоит браться в первую очередь за составление формы баланса предприятия, ведь он должен содержать в себе окончательную информацию с учетом начисленных налогов по результатам отчетного периода. При составлении баланса и его приложений следует начать с начисления налогов, которые относятся к прочим расходам и включаются в себестоимость продукции (работ, услуг).

Примером такого налога в настоящее время является земельный налог. Рассчитав налог и заполнив соответствующую налоговую декларацию, вы должны внести бухгалтерскую проводку по начислению налога в тот отчетный период, за который и составляется баланс предприятия. Например, вы составляете баланс за первый квартал. Проводка по начислению налога будет датирована 31 марта:

Дебет 26, 20, 44

Кредит 68 "Расчеты по налогам и сборам"

- начислены налоги в бюджет.

Затем закрываются производственные счета, то есть такие, как 23 "Вспомогательные производства", 25 "Общепроизводственные расходы", 26 "Общехозяйственные расходы" и другие аналогичные. Порядок закрытия счетов определяется в учетной политике предприятия. В обычном случае "вспомогательные" счета вначале закрываются на счет основного производства, а затем счета основного производства корреспондируются со счетом "Продажи". Делаются следующие проводки:

Дебет 20 "Основное производство"

Кредит 23 "Вспомогательные производства"

- затраты вспомогательного производства учтены в затратах основного производства;

Дебет 20 "Основное производство"

Кредит 25 "Общепроизводственные расходы"

- общепроизводственные расходы включены в затраты основного производства;

Дебет 20 "Основное производство"

Кредит 26 "Общехозяйственные расходы"

- общехозяйственные расходы включены в затраты основного производства;

Дебет 90-2 "Себестоимость продаж"

Кредит 26 "Общехозяйственные расходы"

- общехозяйственные расходы в соответствии с учетной политикой могут быть сразу отнесены в состав расходов предприятия;

Дебет 90-2 "Себестоимость продаж"

Кредит 20 "Основное производство"

- списана себестоимость реализованных товаров, работ, услуг.

Таким образом, только после начисления налогов, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), можно приступить к выявлению финансового результата от основной деятельности предприятия, то есть тех видов деятельности, которые отражались движением по счету 90 "Продажи". Финансовый результат определяется так:

Дебет 90-9 "Прибыль: убыток от продаж"

Кредит 99 "Прибыли и убытки"

- отражена прибыль от обычных видов деятельности организации;

Дебет 99 "Прибыли и убытки"

Кредит 90-9 "Прибыль: убыток от продаж"

- отражен убыток от обычных видов деятельности организации.

То есть дебетовый остаток по счету 90-9 свидетельствует о полученных убытках от продаж в данном отчетном периоде, а кредитовый - о прибыли.

Следующей группой проводок проводится начисление налогов, которые относятся к прочим расходам предприятия и относятся в дебет счета 91-2 "Прочие расходы". Примером таких налогов могут служить налог на имущество, налог на прибыль и т.п. Например, начисление налога на имущество отражается так (другие налоги начисляются аналогично):

Дебет 91-2 "Прочие расходы"

Кредит 68, субсчет "Расчеты по налогу на имущество",

- начислен налог на имущество.

Также по окончании каждого месяца нужно определить сальдо по счету 91 "Прочие доходы и расходы":

Дебет 91-9 "Сальдо прочих доходов и расходов"

Кредит 99 "Прибыли и убытки"

- отражена прибыль от прочих видов деятельности;

Дебет 99 "Прибыли и убытки"

Кредит 68 "Расчеты по налогу на прибыль"

- начислен налог на прибыль;

Дебет 99 "Прибыли и убытки"

Кредит 91-9 "Сальдо прочих доходов и расходов"

- отражен убыток от прочих видов деятельности.

Дебетовый остаток по счету 91-9 свидетельствует о полученных убытках по прочим операциям в данном отчетном периоде, а кредитовый - о прибыли.

Только после начисления всех налогов и закрытия счетов, определяющих себестоимость, а также счетов "Продажи" и "Прочие доходы и расходы" выявляется конечный финансовый результат, составляется "Отчет о финансовых результатах" (форма N 2, обязательное приложение к балансу предприятия) и сам баланс - форма N 1.

При составлении годовой бухгалтерской отчетности счет 99 "Прибыли и убытки" закрывается. При этом заключительной записью декабря сумма чистой прибыли (убытка) отчетного года списывается со счета 99 "Прибыли и убытки" в кредит (дебет) счета 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)":

Дебет 99 "Прибыли и убытки"

Кредит 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)"

- отражена чистая прибыль отчетного года;

Дебет 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" Кредит 99 "Прибыли и убытки"

- отражен чистый (непокрытый) убыток отчетного года.

Построение аналитического учета по счету 99 "Прибыли и убытки" должно обеспечивать формирование данных, необходимых для составления Отчета о прибылях и убытках.

Счет 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" предназначен для обобщения информации о наличии и движении сумм нераспределенной прибыли или непокрытого убытка организации.

Направление части прибыли отчетного года на выплату доходов учредителям (участникам) организации по итогам утверждения годовой бухгалтерской отчетности отражается по дебету счета 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" и кредиту счетов 75 "Расчеты с учредителями" и 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда". Аналогичная запись делается при выплате промежуточных доходов.

Списание с бухгалтерского баланса убытка отчетного года отражается по кредиту счета 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" в корреспонденции со счетами: 80 "Уставный капитал" - при доведении величины уставного капитала до величины чистых активов организации; 82 "Резервный капитал" - при направлении на погашение убытка средств резервного капитала; 75 "Расчеты с учредителями" - при погашении убытка простого товарищества за счет целевых взносов его участников и др.

Аналитический учет по счету 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" организуется таким образом, чтобы обеспечить формирование информации по направлениям использования средств. При этом в аналитическом учете средства нераспределенной прибыли, использованные в качестве финансового обеспечения производственного развития организации и иных аналогичных мероприятий по приобретению (созданию) нового имущества и еще не использованные, могут разделяться.

Форма N 1 - самая важная, это непосредственно баланс предприятия. По форме N 1 можно судить о финансовом состоянии предприятия, его устойчивости, структуре активов и пассивов. По своей структуре активы разделяются на внеоборотные и оборотные.

Оборотные активы - мобильная часть, то есть наиболее легко обращаемая в денежные средства, а внеоборотные - хотя и не столь мобильная часть активов, однако необходимая практически для любого производства. К ним относятся основные средства, нематериальные активы и тому подобные активы предприятия.

Пассив баланса разделяется на три группы: "Капитал и резервы", "Долгосрочные обязательства", "Краткосрочные обязательства". В части "Капитал и резервы" отражается состояние собственного капитала и резервов предприятия, в "Долгосрочных обязательствах" - обязательства предприятия по займам и прочее с планируемым погашением обязательств свыше 12 месяцев. "Краткосрочные обязательства" отражают задолженность предприятия перед поставщиками, сотрудниками, бюджетом и прочее с планируемым погашением в течение 12 месяцев. Также в форме N 1 справочно приводится информация о наличии ценностей, учитываемых на забалансовых счетах.

Порядок формирования показателей бухгалтерского баланса определен в Указаниях о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности (Приказ Минфина России от 22 июля 2003 г. N 67н).

В форме баланса в графе "На начало отчетного года" показываются данные на начало года, которые должны соответствовать данным графы "На конец отчетного периода" предыдущего года с учетом произведенной на начало отчетного года реорганизации.

Графа "На конец отчетного периода" показывает данные о стоимости активов, капитала, о резервах и обязательствах на конец отчетного периода (месяц, квартал, год).

Раздел I "Внеоборотные активы". По группе статей "Нематериальные активы" показывается наличие нематериальных активов по остаточной стоимости (разность сальдо по счетам 04 "Нематериальные активы" и 05 "Амортизация нематериальных активов").

По группе статей "Основные средства" приводятся показатели по основным средствам, как действующим, так и находящимся на реконструкции, модернизации, восстановлении, консервации или в запасе по остаточной стоимости (разность сальдо по счетам 01 "Основные средства" и 02 "Амортизация основных средств"). Учет основных средств должен вестись в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету ПБУ 6/01, утвержденным Приказом Минфина России от 30 марта 2001 г. N 26н.

Результаты проведенной организацией до начала отчетного года переоценки по состоянию на первое число отчетного года объектов основных средств подлежат отражению в бухгалтерском учете в январе и учитываются в бухгалтерской отчетности при формировании данных на начало отчетного года.

По статье "Незавершенное строительство" показываются затраты на строительно-монтажные работы (осуществляемые как хозяйственным, так и подрядным способами), приобретение зданий, оборудования, транспортных средств, инструмента, инвентаря, иных материальных объектов длительного пользования, прочие капитальные работы и затраты. Здесь же показывается стоимость объектов капитального строительства, находящихся во временной эксплуатации до ввода их в постоянную эксплуатацию, а также стоимость объектов недвижимого имущества, на которые отсутствуют документы, подтверждающие государственную регистрацию объектов недвижимости в установленных законодательством случаях (сальдо по счету 08 "Вложения во внеоборотные активы").

По группе статей "Доходные вложения в материальные ценности" организации, осуществляющие доходные вложения в материальные ценности, предоставляемые за плату во временное владение и пользование (включая отношения по договору финансовой аренды, по договору проката), отражают остаточную стоимость указанного имущества (сальдо по счету 03 "Доходные вложения в материальные ценности").

По группе статей "Финансовые вложения" данные должны быть представлены в бухгалтерском балансе с подразделением на долгосрочные и краткосрочные. Финансовые вложения представляются как краткосрочные, если срок обращения (погашения) по ним не более 12 месяцев после отчетной даты (сальдо по счету 58 "Финансовые вложения", по краткосрочным вложениям).

Остальные финансовые вложения представляются как долгосрочные и отражаются в разделе "Внеоборотные активы" (сальдо по счету 58 "Финансовые вложения", по долгосрочным вложениям).

По группе статей "Долгосрочные финансовые вложения" показываются, наряду с долгосрочными инвестициями в дочерние и зависимые общества, долгосрочные инвестиции организации в уставные (складочные) капиталы других организаций, в государственные ценные бумаги, облигации и иные ценные бумаги других организаций, а также предоставленные другим организациям займы.

Раздел II "Оборотные активы". В этом разделе по соответствующим статьям группы статей "Запасы" показываются остатки материально-производственных запасов (сырье, материалы и другие аналогичные ценности) для продажи или перепродажи (готовая продукция, товары), а также других материальных ценностей (животные на выращивании и откорме). По указанной группе статей подлежат отражению по соответствующим статьям затраты организации, числящиеся в незавершенном производстве (издержках обращения), расходы будущих периодов.

Остаток товаров отражается в бухгалтерском балансе по стоимости их приобретения, формируемой в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01 и Положением по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99 (сальдо по счету 41 "Товары").

По статье "Затраты в незавершенном производстве (издержках обращения)" показываются затраты по незавершенному производству и незавершенным работам (услугам), учет которых осуществляется на соответствующих счетах бухгалтерского учета затрат на производство (сальдо по счетам 20 "Основное производство", 21 "Полуфабрикаты собственного производства", 23 "Вспомогательные производства", 29 "Обслуживающие производства и хозяйства", 44 "Расходы на продажу", 46 "Выполненные этапы незавершенных работ", 97 "Расходы будущих периодов").

По статье "Товары отгруженные" отражаются данные о полной фактической себестоимости, нормативной (плановой) полной себестоимости (либо в другой оценке, предусмотренной Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации) отгруженной продукции в случае, если в соответствии с требованиями нормативных документов по бухгалтерскому учету еще не исполнены условия признания выручки от продажи продукции, то есть сальдо по счету 45.

По группе статей "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" отражается сумма налога на добавленную стоимость по приобретенным материально-производственным запасам, нематериальным активам, осуществленным капитальным вложениям и т.п., то есть сальдо по счету 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям".

Данные по счетам бухгалтерского учета расчетов организации с другими организациями и гражданами в бухгалтерском балансе приводятся в развернутом виде. По счетам аналитического учета, имеющим дебетовое сальдо, - в активе, по имеющим кредитовое сальдо - в пассиве.

По группе статей "Дебиторская задолженность..." данные о дебиторской задолженности, платежи по которой ожидаются более чем через 12 месяцев после отчетной даты, и дебиторской задолженности, платежи по которой ожидаются в течение 12 месяцев после отчетной даты, показываются раздельно. Дебиторская задолженность представляется как краткосрочная, если срок погашения ее не более 12 месяцев после отчетной даты. Остальная дебиторская задолженность представляется как долгосрочная. При этом исчисление указанного срока осуществляется начиная с первого числа календарного месяца, следующего за месяцем, в котором этот актив был принят к бухгалтерскому учету.

Дебиторская задолженность, представляемая в бухгалтерском балансе как долгосрочная и предполагаемая к погашению в отчетном году, может быть представлена на начало этого отчетного года как краткосрочная. Факт представления дебиторской задолженности, учтенной ранее как долгосрочная, в качестве краткосрочной необходимо раскрыть в пояснениях к бухгалтерскому балансу.

По статье "Покупатели и заказчики" отражается числящаяся на отчетную дату в бухгалтерском учете задолженность покупателей и заказчиков. При подсчете суммы должны учитываться условия договоров с учетом скидок (накидок), изменения условий договора, расчеты неденежными средствами и т.п. Это дебетовое сальдо по счетам 62, 73.

Числящаяся в бухгалтерском учете задолженность покупателей и заказчиков и других дебиторов по проданным им товарам, продукции, выполненным работам и оказанным услугам, обеспеченная векселями, отражается по статье "Векселя к получению".

По статье "Задолженность участников (учредителей) по взносам в уставный капитал" показывается задолженность учредителей (участников) организации по вкладам в уставный (складочный) капитал организации.

По статье "Прочие дебиторы" показываются задолженности, в том числе по переплате по налогам, сборам и прочим платежам в бюджет, государственные внебюджетные фонды, задолженность работников организации по предоставленным им займам за счет средств этой организации, по возмещению материального ущерба организации и т.п.

По группе статей "Денежные средства" показывается остаток денежных средств в кассе, на расчетных и валютных счетах в кредитных организациях. Средства по валютным счетам отражаются в пересчете на рубли по курсу последнего дня в отчетном периоде (сальдо по счетам 50 "Касса", 51 "Расчетные счета", 52 "Валютные счета).

Раздел III "Капитал и резервы". В разделе "Капитал и резервы" бухгалтерского баланса в группе статей "Уставный капитал" показывается в соответствии с учредительными документами величина уставного (складочного) капитала организации, а по государственным и муниципальным унитарным предприятиям - величина уставного фонда (сальдо по счету 80 "Уставный капитал").

В группе статей "Резервный капитал" отражается сумма остатков резервного и других аналогичных фондов, создаваемых в соответствии с законодательством Российской Федерации или в соответствии с учредительными документами (сальдо по счету 96 "Резервы предстоящих расходов").

В группе статей "Нераспределенная прибыль..." показывается остаток прибыли, оставшейся в распоряжении организации по результатам работы за прошлый отчетный год и принятых решений по ее использованию, и нераспределенная прибыль отчетного периода, то есть финансовый результат.

Раздел IV "Долгосрочные обязательства". В группе статей "Займы и кредиты" раздела "Долгосрочные обязательства" показываются непогашенные суммы полученных кредитов и займов, подлежащие погашению в соответствии с договорами более чем через 12 месяцев после отчетной даты.

Если числящиеся в бухгалтерском учете суммы кредитов и займов подлежат погашению в соответствии с договором в течение 12 месяцев после отчетной даты, то не погашенные на конец отчетного периода их суммы отражаются по соответствующим статьям в разделе "Краткосрочные обязательства".

Раздел V "Краткосрочные обязательства". В этом разделе отражаются суммы кредиторской задолженности, подлежащие погашению в течение 12 месяцев после отчетной даты.

В бухгалтерском балансе сумма задолженности организации по полученным кредитам и займам отражается с учетом причитающихся на конец отчетного периода к уплате процентов.

В группе статей "Кредиторская задолженность":

- по статье "Поставщики и подрядчики" показывается сумма задолженности поставщикам, подрядчикам за поступившие материальные ценности, выполненные работы, оказанные организации услуги;

- по статье "Векселя к уплате" показывается сумма задолженности поставщикам, подрядчикам и другим кредиторам, которым организация выдала в обеспечение их поставок, работ, услуг векселя;

- по статье "Задолженность перед персоналом организации" показываются начисленные, но еще не выплаченные суммы оплаты труда, а по статье "Задолженность перед государственными внебюджетными фондами" отражается сумма задолженности по отчислениям на государственное социальное страхование, пенсионное обеспечение и медицинское страхование работников организации, а также в фонд занятости;

- по статье "Задолженность перед бюджетом" показывается задолженность организации по расчетам с бюджетом по налогам, сборам, включая подоходный налог с работников (сальдо по счету 68 "Расчеты по налогам и сборам").

В форме N 1 "Бухгалтерский баланс" после итоговых данных об активах организации, ее капитале и резервах и обязательствах организации необходимо привести данные о наличии ценностей, учитываемых на забалансовых счетах. Данные заполняются на основе указаний, приведенных в Плане счетов бухгалтерского учета, а также с учетом конкретного перечня забалансовых счетов, используемых организацией.

Хочется отметить, что все не так страшно и запутанно, как кажется на первый взгляд. Важно не запоминать наизусть, что и куда заносить, а понять суть происходящего. А в момент заполнения формы - внимательно читать саму форму, ведь там по каждой строке перечислены счета бухгалтерского учета, сальдо по которым и отражается. Если перечислен через запятую ряд счетов, то по строке отражается общая сумма сальдо по каждому из них.

Глава 13. Особенности учета при использовании специальных налоговых режимов малыми предприятиями

13.1 Упрощенная система налогообложения

Упрощенная система налогообложения является специальным налоговым режимом, применяемым налогоплательщиками на добровольной основе.

При применении упрощенной системы налогообложения налогоплательщики уплачивают единый налог, заменяющий налог на прибыль организаций, налог на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных индивидуальными предпринимателями от осуществляемой ими деятельности), НДС, налог на имущество организаций, налог на имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого индивидуальными предпринимателями для осуществления предпринимательской деятельности) и единый социальный налог с доходов, полученных индивидуальными предпринимателями, а также выплат и иных вознаграждений, начисляемых налогоплательщиками в пользу нанятых ими физических лиц.

Одну из составляющих единого социального налога тем не менее при переходе на упрощенную систему налогообложения необходимо уплачивать. Это страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в порядке, предусмотренном Федеральным законом от 15 декабря 2001 г. N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации". Это касается накопительной и страховой части пенсионных отчислений.

Также малые предприятия, перешедшие на упрощенную систему налогообложения, не освобождаются от обязанностей налоговых агентов, а также от обязанностей по ведению кассовых операций в соответствии с Федеральным законом от 22 мая 2003 г. N 54-ФЗ "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт".

Любое малое предприятие, перешедшее на упрощенную систему налогообложения, вне зависимости от выбранного объекта налогообложения (доходы или доходы, уменьшенные на величину расходов) обязана вести:

бухгалтерский учет в части основных средств и нематериальных активов, а также товаров, материалов и заработной платы. Ведение бухгалтерского учета основных средств и нематериальных активов необходимо для отслеживания их остаточной стоимости, которая для организаций, применяющих упрощенную систему налогообложения, не может превышать 100 млн руб. Бухгалтерский учет основных средств и нематериальных активов следует осуществлять в соответствии с ПБУ 6/01 и ПБУ 14/2007. При этом нет необходимости в ведении учета на синтетических счетах с применением Плана счетов и метода двойной записи. Достаточно оформления первичных учетных документов и регистров бухгалтерского учета для систематизации и накопления информации, содержащейся в первичных документах, по стоимости основных средств и нематериальных активов. Однако все же лучше вести учет в полном объеме, т.к. в случае утраты права на применение упрощенной системы налогообложения придется восстанавливать учет.

Организации, исчисляющие единый налог с доходов, учитывают в Книге учета доходов и расходов только доходы, а организации, исчисляющие единый налог с доходов, уменьшенных на величину расходов, - доходы и расходы.

Еще раз обращаем внимание на то, что Книга учета доходов и расходов является регистром налогового учета, в ней не отражаются амортизационные отчисления по основным средствам и нематериальным активам, начисленные по правилам бухгалтерского учета.

При определении доходов налогоплательщики-организации учитывают все поступления как в денежной, так и в натуральной форме от реализации товаров (работ, услуг), реализации имущества и имущественных прав, а также внереализационные доходы.

Малые предприятия, выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, при определении налоговой базы учитывают следующие расходы:

1) расходы на приобретение основных средств:

- по основным средствам, приобретенным в период применения упрощенной системы налогообложения, расходы учитываются в полном объеме с момента ввода этих основных средств в эксплуатацию, равными долями в течение отчетного периода;

- по основным средствам, приобретенным налогоплательщиком до перехода на упрощенную систему налогообложения, порядок отнесения их стоимости на расходы зависит от срока полезного использования конкретного основного средства. Так, по основным средствам со сроком полезного использования до трех лет включительно остаточная стоимость учитывается в расходах равными долями в течение первого года применения упрощенной системы налогообложения. По основным средствам со сроком полезного использования от трех до 15 лет включительно: в течение первого года применения упрощенной системы налогообложения - 50 процентов стоимости, второго года - 30 процентов стоимости и третьего года - 20 процентов стоимости. По основным средствам со сроком полезного использования свыше 15 лет - в течение 10 лет применения упрощенной системы налогообложения равными долями от остаточной стоимости основных средств.

Стоимость основных средств определяется равной остаточной стоимости на момент перехода на упрощенную систему налогообложения.

Срок полезного использования основного средства определяется в момент ввода основного средства в эксплуатацию. При определении срока необходимо руководствоваться Постановлением Правительства РФ от 1 января 2002 г. N 1 "О Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы".

А для тех видов основных средств, которые не указаны в этой Классификации, сроки их полезного использования устанавливаются налогоплательщиком в соответствии с техническими условиями и рекомендациями организаций-изготовителей.

Следует обратить особое внимание на тот факт, что продать (или подарить и т.п.) основные средства, приобретенные после перехода на упрощенную систему налогообложения, без перерасчета расходов и, как следствие, единого налога можно только спустя три года, а по некоторым средствам 10 лет. Перерасчет производится в соответствии с гл. 25 Налогового кодекса РФ. То есть при "досрочной" реализации вы могли учитывать расходы по реализуемому основному средству в размере, предусмотренном при обычном режиме налогообложения. Подробно, как рассчитывать амортизацию по основным средствам при обычном режиме налогообложения, вы найдете в главе "Основные средства". Отметим только, что сумма расходов по основным средствам по упрощенной системе налогообложения существенно больше, чем амортизация по таким же основным средствам при обычном режиме налогообложения.

В случае реализации (передачи) основных средств, приобретенных после перехода на упрощенную систему налогообложения, до истечения трех лет с момента их приобретения налогоплательщик обязан пересчитать налоговую базу по единому налогу за весь период пользования такими основными средствами с момента их приобретения до даты реализации и уплатить дополнительную сумму налога и пени (по основным средствам со сроком полезного использования свыше 15 лет - до истечения 10 лет с момента их приобретения);

2) расходы на приобретение нематериальных активов;

3) расходы на ремонт основных средств (в том числе арендованных);

4) арендные (в том числе лизинговые) платежи за арендуемое (в том числе принятое в лизинг) имущество;

5) материальные расходы.

Поправки, внесенные в пп. 1 п. 2 ст. 346.17 Налогового кодекса РФ, меняют условия признания расходов на покупку ТМЦ. Из текста Кодекса с 2009 г. исключено положение, согласно которому расходы по приобретению сырья и материалов учитываются в составе расходов по мере списания данного сырья и материалов в производство. Это значит, что стоимость материалов можно списать в расходы сразу по мере оплаты;

6) расходы на оплату труда, выплату пособий по временной нетрудоспособности в соответствии с законодательством Российской Федерации;

7) расходы на обязательное страхование работников и имущества, включая страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.

Здесь необходимо остановиться подробнее. Организации и индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, могут включать в состав расходов затраты на обязательное страхование работников и имущества (пп. 7 п. 1 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ).

Федеральный закон N 155-ФЗ уточняет, что при налогообложении учитываются расходы на все виды обязательного страхования работников, имущества и ответственности. Указанная поправка наконец устраняет недоработку законодателей в отношении обязательного страхования имущественной ответственности.

В настоящее время "упрощенцы" не могут списать в расходы суммы страховок по различным видам страхования ответственности. Исключение сделано только для ОСАГО.

Федеральный закон от 25 апреля 2002 г. N 40-ФЗ установил обязанность для владельцев транспортных средств страховать за свой счет риск своей гражданской ответственности. Речь идет об ответственности, которая может наступить вследствие причинения вреда жизни, здоровью или имуществу других лиц при использовании транспортных средств.

Несмотря на то что указанный вид расходов прямо не поименован в ст. 346.16 Налогового кодекса РФ, он включается в состав расходов на обязательное страхование (пп. 7 п. 1 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ).

Дело в том, что расходы на страхование учитываются при расчете единого налога в порядке, который установлен ст. 263 Налогового кодекса РФ. Согласно п. 2 ст. 263 Налогового кодекса РФ расходы по обязательным видам страхования включаются в состав расходов в пределах страховых тарифов, которые утверждены в соответствии с законодательством РФ и требованиями международных конвенций. Поэтому расходы на уплату страхового взноса организации могут учесть при расчете единого налога. Надо сказать, что такие рассуждения приведены в Письме УМНС России по г. Москве от 21 августа 2003 г. N 21-09/45887.

Добавим, что существует еще пп. 12 п. 1 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ, согласно которому при налогообложении можно учитывать расходы на содержание служебного автотранспорта. ОСАГО - законодательно установленный вид обязательного страхования, и управление автомобилем без договора ОСАГО запрещено. Поэтому затраты по нему совершенно закономерно отнести к расходам на содержание служебного автотранспорта.

А вот в отношении страхования гражданской ответственности аудиторов и оценщиков чиновники не так благосклонны. Напомним: объектом страхования могут быть, в частности, имущественные интересы, связанные с владением, пользованием и распоряжением имуществом (страхование имущества), и имущественные интересы, связанные с обязанностью возместить причиненный другим лицам вред (страхование гражданской ответственности). Об этом сказано в п. 2 ст. 4 Закона РФ от 27 ноября 1992 г. N 4015-1 "Об организации страхового дела в Российской Федерации".

Оценщики и аудиторские организации обязаны заключать договоры страхования ответственности перед заказчиками (потребителями) оказываемых ими услуг на проведение оценки или аудита. Этого требуют ст. 24.7 Федерального закона от 29 июля 1998 г. N 135-ФЗ "Об оценочной деятельности в Российской Федерации" и ст. 13 Федерального закона от 7 августа 2001 г. N 119-ФЗ "Об аудиторской деятельности".

По мнению чиновников, затраты на эти виды обязательного страхования при расчете единого налога не учитываются (Письмо Минфина России от 19 октября 2006 г. N 03-11-04/2/212). Согласно пп. 7 п. 1 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ налогоплательщиками, применяющими упрощенную систему налогообложения, при определении налоговой базы могут учитываться расходы на обязательное страхование только работников и имущества. Обязательное страхование ответственности здесь не предусмотрено. А раз так, то и суммы страховки по этому виду страхования при расчете единого налога не учитываются.

Такой вывод чиновников неверен - это формальный подход. В споре с ними можно апеллировать к ст. 263 Налогового кодекса РФ, на которую, кстати, есть ссылка в гл. 26.2 Налогового кодекса РФ. В этой статье четко сказано, что фирма может учесть при расчете единого налога расходы на любые виды обязательного страхования. А значит, и на обязательное страхование гражданской ответственности оценщиков и аудиторов. И хотя конкретно по этому виду ответственности арбитражной практики не было, можно привести Постановление ФАС Поволжского округа от 19 сентября 2006 г. по делу N А12-23912/05-С3.

В нем судьи пришли к выводу, что понесенные налогоплательщиком расходы на обязательное страхование гражданской ответственности лиц, претендующих на утверждение судом в качестве арбитражных управляющих, подлежат включению им в состав расходов, учитываемых при исчислении налоговой базы по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения.

С 2009 г. налогоплательщикам больше не придется отстаивать свою правоту в судебных кабинетах;

8) суммы налога на добавленную стоимость по приобретаемым товарам (работам и услугам);

9) проценты, уплачиваемые за предоставление в пользование денежных средств (кредитов, займов), а также расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями;

10) расходы на обеспечение пожарной безопасности налогоплательщика в соответствии с законодательством Российской Федерации, расходы на услуги по охране имущества, обслуживанию охранно-пожарной сигнализации, расходы на приобретение услуг пожарной охраны и иных услуг охранной деятельности;

11) суммы таможенных платежей, уплаченные при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации и не подлежащие возврату налогоплательщику в соответствии с таможенным законодательством Российской Федерации;

12) расходы на содержание служебного транспорта, а также расходы на компенсацию за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов в пределах норм, установленных Правительством Российской Федерации;

13) расходы на проезд работника к месту командировки и обратно к месту постоянной работы; наем жилого помещения в командировке, расходы работника на оплату дополнительных услуг, оказываемых в гостиницах (за исключением расходов на обслуживание в барах и ресторанах, расходов на обслуживание в номере, расходов за пользование рекреационно-оздоровительными объектами); суточные или полевое довольствие в пределах норм; оформление и выдачу виз, паспортов и т.д.;

14) плату государственному и (или) частному нотариусу за нотариальное оформление документов в пределах тарифов, утвержденных в установленном порядке;

15) расходы на аудиторские услуги;

16) расходы на канцелярские товары;

17) расходы на почтовые, телефонные, телеграфные и другие подобные услуги, расходы на оплату услуг связи;

18) расходы, связанные с приобретением права на использование программ для ЭВМ и баз данных, а также расходы на обновление программ для ЭВМ и баз данных;

19) расходы на рекламу;

20) расходы на подготовку и освоение новых производств, цехов и агрегатов;