Аудит банковской деятельности

Сформулированные в программе аудита кредитных операций направления предполагают определение объектов аудита и методов его проведения.

Под объектами аудита кредитных операций понимаются процессы и операции, зафиксированные и отраженные в соответствующих положениях, распоряжениях, документах, которые сопровождают формирование кредитного портфеля.

Перечень документов и материалов, подлежащих аудиторской проверке, разнообразен и может быть представлен следующими условными группами:

1. Нормативные документы банка, регламентирующие кредитный процесс (Положение о выдаче отдельных видов кредита, Положение о кредитном комитете банка, Положение о функциональном распределении обязанностей и ответственности по отдельным этапам кредитного процесса и др.).

2. Документы коллективных органов банка, обосновывающие его кредитную деятельность, например, разрешающие выдачу кредита (в том числе крупного, консорциального), пролонгацию задолженности, отнесение задолженности к просроченной, ее списание за счет резерва (протоколы заседаний кредитного комитета, Совета или Правления банка, утвержденная кредитная политика банка).

3. Утвержденные банком типовые формы и методические разработки, обязательные к использованию в кредитном процессе (типовые формы кредитных договоров, методические разработки по определению кредитоспособности для различных групп кредитополучателей, методические разработки по кредитному мониторингу и т.д.).

4. Кредитное досье по отдельным кредитополучателям:

· Обязательные документы для выдачи кредита (ходатайство, бизнес-план, балансы и отчет о прибылях и убытках, копии договоров и контрактов в подтверждение кредитных сделок);

· Материалы о кредитоспособности (анализ отчетности с соответствующими выводами, сведения, полученные от других банков, аналитические отчеты кредитных агентств и др.);

· Материалы по выданному кредиту (кредитный договор, графики погашения кредита, информация о соблюдении лимитов и др.);

· Финансово-экономическая информация о кредитополучателе после выдачи кредита (балансы, отчеты о прибылях и убытках, аналитические материалы по состоянию платежеспособности кредитополучателя);

· Документы по обеспечению возврата кредита (договор залога с соответствующими сведениями об имуществе, гарантийные письма, документы о передаче прав по вкладам и ценным бумагам, о праве вступления во владение и т.д.);

· Переписка по кредитным операциям.

5. Документы бухгалтерского учета и отчетности по кредитам (ежедневные, месячные и годовые балансы оборотов и остатков, квартальная и годовая оборотная ведомость, лицевые счета по учету задолженности, а также мемориальные ордера, ведомости остатков по внебалансовым счетам, инкассовые распоряжения, платежные поручения и другие документы, находящиеся в документах дня и отражающие кредитные операции).

6. Отчетность, содержащая информацию о кредитных операциях и составе кредитного портфеля (расчет достаточности капитала банка, расчет взвешенной суммы внебалансовых обязательств, сведения о крупных кредитах, выданных банком, расчет размера специального резерва на покрытие возможных убытков по активам, подверженным кредитному риску, сведения о его движении).

7. Материалы по судебным искам и разбирательствам в связи с нарушением условий кредитного договора, непогашением кредита и процентов по нему, исполнением обязательств по возврату кредита.

На основании изучаемых документов в ходе аудита составляется рабочая документация. В зависимости от принятого в банке порядка и традиций возможны различные варианты классификации документов, перечисленных в группе «кредитное досье», однако в любом случае наряду с экономическим анализом документы данной группы должны оцениваться и по условиям их регистрации и хранения, не допускающим несанкционированный доступ.

Проведение аудита кредитных операций осуществляется такими методами, как аналитический, детальное изучение и опрос.

Аналитический метод используется для проверки внутрибанковских положений и разработок, а также типовых форм на соответствие нормативным требованиям согласно правилу аудиторской деятельности «Аналитические процедуры». Данный метод применяется для анализа и оценки кредитной политики банка, общего состояния кредитного портфеля, определения наиболее рисковых, сомнительных кредитов, выявления тенденций в их динамике и основных «слабых мест» в постановке кредитной работы банка. В дальнейшем аудит осуществляется на основе выборочной или сплошной проверки по конкретным операциям.

Метод детального изучения позволяет оценить уровень кредитной работы по материалам различных кредитных договоров и анализу связанных с ними операций. Он предполагает сравнение документов из кредитного досье со свидетельствами фактического использования условий данных договоров, оценку состояния кредитного мониторинга, проверку достоверности и полноты отражения кредитных операций в учете. При этом применяются следующие способы:

· Пересчет, т.е. проверка арифметических расчетов первичных документов и бухгалтерских записей;

· Подтверждение, т.е. удостоверение информации, содержащейся в учетных записях;

· Проверка документов, т.е. подтверждение их реальности;

· Проверка соблюдения правил учета отдельных операций при различных видах кредитования;

· Прослеживание, т.е. проверка правильности отражения некоторых первичных документов в регистрах синтетического и аналитического учета, заключительной корреспонденции счетов.

Метод опроса предполагает уточнение у специалистов банка отдельных моментов кредитного процесса.

Использование различных методов помогает аудитору собрать необходимые аудиторские доказательства относительно проверяемой отчетности. Эффективность выполнения этой задачи повышается при грамотном планировании как отдельных аналитических процедур и других методов, так и всего процесса аудита кредитных операций.

Основными этапами проведения аудита кредитных операций (и аудита в целом) являются:

· Планирование аудита;

· Получение аудиторских доказательств;

· Документирование аудита;

· Обобщение выводов;

· Формирование и выражение мнения об общем уровне постановки кредитной работы и состояния бухгалтерского учета и отчетности по кредитным операциям. При получении аудиторских доказательств для оценки кредитных операций исходят из принципа «от общего к частному», т.е. вначале определяют состояние всего кредитного портфеля банка в динамике, а затем, в соответствии с правилами существенности и аудиторского риска, на основании аудиторской проверки проводят аудит отдельных кредитных операций.

Общая оценка состояния кредитного портфеля банка

Кредитный портфель представляет собой совокупность остатков по счетам учета кредитной задолженности на определенную дату, которые группируются на основании различных признаков, в том числе по видам кредита и составу кредитополучателей. Оценка кредитного портфеля осуществляется как по количественным, так и по качественным признакам.

Количественная оценка кредитного портфеля банка дает представление о составе, структуре и динамике отдельных видов кредита по различным кредитополучателям с учетом соблюдения сроков кредитования; качественная - предполагает его оценку как результативного показателя деятельности банка, что позволяет установить соблюдение принципов кредитования, степень риска кредитных операций, перспективы ликвидности данного банка.

Аудит общего состояния кредитного портфеля может происходить по следующим направлениям:

· Оценка соответствия локальных нормативных документов банка, регламентирующих кредитный процесс, требованиям законодательства Республики Беларусь и положениям Национального банка Республики Беларусь;

· определение достаточности используемых банком разработок и показателей по оценке качества кредитного портфеля для проводимого анализа;

· оценка обоснованности принятой банком кредитной политики и степени ее реализации исходя из фактического состояния кредитного портфеля;

· подтверждение задолженности по счетам кредитного

· портфеля;

· определение достоверности и правильности отчетности по кредитному портфелю исходя из данных бухгалтерского учета банка;

· определение наиболее рисковых и сомнительных кредитов, подлежащих сплошной проверке, по материалам кредитных досье и бухгалтерского учета;

· определение операций для детального изучения, построение аудиторской выборки кредитных досье.

Перечень документов, регламентирующих кредитный процесс, может существенно различаться по банкам, однако он непременно должен включать документы, определяющие права и обязанности, пределы полномочий кредитного комитета, Правления (Совета) банка. К обязательным документам относятся разработанные и утвержденные локальные положения по выдаче краткосрочного кредита в текущие активы, в том числе по овердрафту, счету-контокорренту, долгосрочному кредитованию потребительскому кредиту. Все вышеперечисленные и другие локальные нормативные акты должны подвергаться проверке на соответствие законодательству Республики Беларусь, требованиям Национального банка Республики Беларусь, а также на своевременность внесения в них изменений и уточнений при появлении новых норм и дополнений к ранее существовавшим.

Так, утвержденные локальные акты должны предусматривать:

· обязательные условия и порядок предоставления (размещения) денежных средств и их возврата;

· процедуру принятия решения о предоставлении (размещении) денежных средств;

· порядок определения правоспособности и платежеспособности (кредитоспособности) кредитополучателя;

· виды и способы кредитования, при которых не осуществляется контроль за целевым использованием кредитов;

· порядок контроля за целевым использованием предоставленных кредитов;

· порядок определения стоимости имущества, принимаемого в залог в качестве обеспечения исполнения обязательства.

Каждый банк разрабатывает собственное Положение о составе отделов и их функциональном назначении, взаимосвязи и ответственности в распределении обязанностей при реализации кредитного процесса. Его содержание зависит от системы управления, действующей в данном банке. В процессе аудита анализируется степень соответствия принятой модели управления задаче полного соблюдения всех нормативных процедур кредитного процесса, определяется уровень самостоятельности и ответственности за принимаемые решения и совершаемые операции.

Аудит кредитного портфеля предполагает проверку всех внутрибанковских документов не только на адекватность нормативным требованиям, но и с точки зрения их достаточности для осуществления кредитных операций, совершавшихся банком в течение года, а также соответствия уставу банка и полученным лицензиям.

Состав кредитного портфеля - основной ориентир разрабатываемой банком кредитной политики, которая предполагает установление а) главных направлений кредитной деятельности, б) конкретных показателей, способных оптимизировать состояние кредитного портфеля и финансовое состояние банка. В каждом банке состояние собственного кредитного портфеля должно находиться под постоянным наблюдением. Для его характеристики используются как общепринятые классификации кредитов в соответствии с их количественной и качественной оценкой, так и разработанные банком показатели и коэффициенты. Общепринятая классификация кредитов по видам, кредитополучателям, валюте кредита в динамике за определенный период позволяет судить о происходящих изменениях. В результате анализа кредитного портфеля важно определять тенденции действующей практики кредитования: динамику доли кредитов, предоставляемых в порядке единовременной выдачи или кредитной линии (в том числе возобновляемой), и доли кредитополучателей с текущими счетами в других банках; степень распространения овердрафтного кредита и счета-контокоррента, микрокредитования, одновременного кредитования одного клиента по многим счетам и пр. Оценка кредитных вложений по различным параметрам позволяет осуществлять в дальнейшем аудит кредитных операций с учетом правил построения аудиторской выборки и соблюдением уровня существенности.

Анализ кредитных вложений в зависимости от их качества предполагает учет различных факторов риска. При этом критериями являются соблюдение сроков кредитования и качество обеспечения исполнения обязательств по возврату кредитов.

В зависимости от соблюдения первоначального срока кредитования кредиты классифицируются на срочные, пролонгированные, просроченные.

Проверка качества обеспечения исполнения обязательств происходит при аудите кредитных операций на соблюдение условий обеспеченности и предполагает предварительную выборку кредитных досье для оценки кредитного процесса и достоверности кредитного портфеля.

В процессе аудита подвергается контролю не только техническая сторона соединения определенных банком групп кредитов в единый портфель, но и его достоверность при обязательном подтверждении остатков по балансовым и внебалансовым счетам. При этом проверяются своевременность отнесения задолженности на счета просроченной задолженности, правильность ее классификации по качеству исполнения обязательств в соответствии с кредитным договором. Оценка своевременности отнесения на счет просроченной задолженности осуществляется на основе проверки конкретных кредитных договоров и бухгалтерских документов при аудите кредитных операций на соблюдение условий возвратности.

Качественный состав кредитного портфеля подтверждается аудитором при оценке расчета показателей достаточности нормативного капитала, который включает разбивку активов на группы кредитов, выданных юридическим и физическим лицам под разные виды обеспечения, в том числе под залог государственных ценных бумаг, ценных бумаг местных органов управления, под залог валюты и депозитов, под залог имущества и т.д. Классификация кредитного портфеля с учетом присвоения каждому виду обеспечения определенного веса риска позволяет судить о степени риска всего кредитного портфеля, о доле недостаточно обеспеченной и необеспеченной задолженности. Проверка осуществляется с учетом данных по внебалансовым счетам, на которых отражаются различные способы исполнения обязательств по возврату кредита и материалов кредитных досье.

Коэффициенты ликвидности (мгновенной, текущей и краткосрочной) рассчитываются банком в подходе к кредитным вложениям с учетом срока кредитования. При расчете учитывается не первоначально определенный срок выдаваемого кредита, а фактически оставшийся до погашения. В ходе аудита оценивается достоверность включения вложений с использованием материалов внесистемного учета движения задолженности по различным счетам, которые отражают кредитные операции, и данных по их лицевым счетам. Особую сложность вызывает проверка правильности отражения задолженности по открытым кредитным линиям, в том числе возобновляемым, где определяется промежуточный срок погашения кредита, который должен быть правильно отражен при расчете коэффициентов ликвидности.

В процессе аудита кредитного портфеля проверяется достоверность сведений о крупных кредитах, выданных банком. Аудитор должен оценить правильность учета всей задолженности банку по кредитам одного клиента, включая кредиты, выданные взаимосвязанным клиентам, т.е. связанным между собой экономически и юридически. Если сумма задолженности и обязательств по одному клиенту превышает 10% нормативного капитала банка, такой кредит должен рассматриваться как крупный, в то же время он не должен быть больше 20% нормативного капитала банка в первые два года его деятельности и 25% - в последующие. Суммарная задолженность по всем крупным кредитам не должна превышать шестикратный размер нормативного капитала банка.

Банк обязан контролировать соблюдение максимального размера риска на одного клиента по мере осуществления операций. Решение должно приниматься уполномоченным органом управления банка, что проверяется в процессе аудита, как соблюдение предельного размера крупного кредита, полнота учета всех крупных кредитов, в том числе по взаимосвязанным клиентам. Основа проверки - данные бухгалтерского учета об остатках задолженности по всем счетам кредитной задолженности с учетом расчета кредитного эквивалента внебалансовых обязательств в пользу одного клиента, информация о составе учредителей по уставным документам заемщиков из юридического дела по открытию счета. С учетом всех подтверждений по крупным кредитам подтверждается совокупный размер крупных кредитов и сопоставляется с шестикратным размером нормативного капитала банка.

При оценке соблюдения максимального размера риска на одного клиента рассчитывается и риск по взаимосвязанным клиентам и инсайдерам (физическим и юридическим лицам). При этом необходимо учитывать правило аудиторской деятельности «Учет операций со связанными сторонами», которое определяет понятие «связанные стороны».

Наиболее распространенный показатель по оценке кредитного портфеля - коэффициент качества кредитных вложений, или коэффициент проблемных кредитов, который определяется как отношение суммы просроченных и пролонгированных кредитов ко всем кредитам. При значении коэффициента выше 5% можно утверждать, что у банка имеются проблемы с погашением задолженности. В этом случае необходимо рассмотреть значения данного показателя в течение года, чтобы понять тенденцию. Анализ состояния и динамики проблемной задолженности в кредитном портфеле позволяет оценить качество кредитной работы банка и степень реализации кредитной политики, выявить наиболее рисковые для данного банка виды и объекты кредитования, типы заемщиков.

Общая оценка кредитного портфеля и проблемной задолженности влияет на уточнение основных направлений последующей аудиторской проверки и позволяет построить аудиторскую выборку при проверке кредитных операций.

Аудитор должен определить, какие виды кредитов, типы кредитополучателей, конкретные сделки должны стать объектом сплошной аудиторской проверки, а какие - выборочной. Как правило, проверке в сплошном порядке подвергаются пролонгированная и просроченная задолженность, в том числе вынесенная в отчетном периоде за баланс из-за невозможности взыскания, а также кредиты, предоставленные учредителям и акционерам банка.

Для оценки кредитных сделок срочного характера возможен выборочный метод проверки по следующим признакам: крупный кредит, наличие нескольких счетов по учету кредитной задолженности у одного заемщика (в том числе в иностранной валюте), или просроченной задолженности, или недостаточного обеспечения либо необеспеченной задолженности. Для получения необходимых доказательств о точном соблюдении процедур кредитования целесообразно осуществлять выборку по срочной задолженности для каждого типа заемщика и вида кредитования случайным методом.

В отдельных случаях рекомендуется субъективный подход к отбору кредитополучателей. Более тщательный анализ аудитора требуется, например, если обнаруживается, что при пересмотре процентной ставки произошло ее уменьшение по сравнению с установленной изначально в кредитном договоре или что недавно созданным или мелким кредитополучателям предоставлены значительные суммы кредита.

Необходимо иметь в виду, что при аудите многофилиального банка решение о сплошной или выборочной проверке может приниматься в отношении лишь головного банка или нескольких филиалов, что обусловлено возможностями аудиторской группы и интересами заказчика аудита.

Достоверную и полную оценку постановки и эффективности организации кредитной работы можно получить при аудите этапов и процедур кредитного процесса.

Аудит процедур по оформлению и выдаче кредита

Процедуры кредитного процесса можно условно разделить на две группы: первая группа включает предоставление (размещение) денежных средств, вторая - возврат (погашение) кредита и уплату процентов. Процедуры по оформлению и выдаче кредита предопределяют успех в проведении кредитных операций.

Аудит процедур по оформлению и выдаче кредита заключается в их оценке на соответствие требованиям законодательства Республики Беларусь, положениям Национального банка Республики Беларусь и локальным нормативным документам банка. Проверке подлежат следующие процедуры:

· представление документов для получения кредита и порядок ведения кредитных досье кредитополучателя;

· правоспособность и платежеспособность (кредитоспособность) кредитополучателя;

· правомерность принятия решения о предоставлении кредита;

· заключение кредитного договора;

· достаточность и ликвидность принятых форм исполнения обязательств по возврату кредита и заключение соответствующего договора;

· соблюдение целевого использования кредита;

· выдача кредита.

В ходе анализа кредитного портфеля определяется перечень выданных кредитов, подлежащих аудиторской проверке. Далее происходит знакомство с кредитным досье по каждому из этих кредитов.

Содержимое кредитного досье должно отвечать как общим требованиям Национального банка Республики Беларусь к документам для выдачи и погашения кредита, так и положениям собственных локальных актов, которые обычно содержат конкретный перечень документов, обязательных для различных видов кредита. Например, обязательными документами являются: ходатайство или кредитная заявка кредитополучателя, его бухгалтерская отчетность за отчетный период, определяемый банком. При осуществлении банком контроля за целевым использованием кредита изучаются копии договоров в подтверждение кредитуемых сделок; при долгосрочном кредитовании - расчеты экономической эффективности и окупаемости затрат. Последние должны подвергаться в процессе аудита проверке на предмет правильности и реальности расчета ожидаемого дохода клиента от реализации кредитуемого мероприятия. Для того чтобы убедиться в возможностях реализации результатов кредитуемого мероприятия, банк рассматривает представленные кредитополучателем договоры с потенциальными покупателями или заявки от них.

Проверка документов осуществляется а) по факту их наличия, б) на соответствие экономического содержания кредитной заявки копиям договоров или контрактов - кредитуемым сделкам, бизнес-плану и другим документам.

Принятию решения о заключении кредитного договора предшествует проверка правоспособности и оценка кредитоспособности заемщика.

Оценка платеже- и кредитоспособности - наиболее ответственный и сложный этап в кредитном процессе, показатель профессионализма сотрудников банка, поскольку именно по ее результатам можно получить наиболее полную информацию о заемщике и возможных перспективах своевременного возврата испрашиваемого кредита.

Банком должна проверяться информация о состоянии счетов по учету ранее полученных кредитов в других банках. Так, запрещается выдача банком кредита кредитополучателю, имеющему просроченную (сомнительную) задолженность по ранее выданному кредиту (кроме определенных Национальным банком случаев).

Финансовое состояние заемщика при определении кредитоспособности должно рассматриваться за какой-либо период (как минимум за год), особенно если речь идет о клиенте с текущим счетом в другом банке. Полуученые результаты расчетов отражаются в заключение по кредитной заявке, которое должно содержать определенное решение.

Методика расчета кредитоспособности клиента выбирается банками самостоятельно, однако она должна обязательно учитывать показатели, содержащиеся в Инструкции по анализу и контролю за финансовым состоянием и платежеспособностью субъектов предпринимательской деятельности, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь, Министерства экономики Республики Беларусь и Министерства статистики и анализа Республики Беларусь от 14.05.2004 г. №81/128/65. При этом желательно, чтобы банк имел различные методики для оценки кредитоспособности по основным группам заемщиков, в том числе по физическим лицам при получении потребительского кредита.

Оценка кредитоспособности не должна носить формальный характер и ограничиваться лишь технически правильным расчетом определенного количества показателей по данным баланса, хотя расчет ряда показателей в этой процедуре обязателен. Оценка кредито- и платежеспособности представляет собой анализ экономических показателей, а также и информации, отражающей не только возможность заемщика своевременно вернуть кредит и проценты по нему, но и способность руководства предприятия ориентироваться в различных экономических ситуациях, сохранять и приобретать рынки сбыта. Аудиторы должны изучить сведения, полученные от посторонних источников (в том числе в отношении непогашенных кредитов в прошлом), проверить на месте у клиента состояние учета и достоверность представленных в банк сведений.

Оценка наличия документов, необходимых для получения кредита согласно локальным актам банка, может производиться при помощи таблицы (табл. 10.1)

На стадии подготовки кредитной сделки банк должен определиться с наиболее приемлемым порядком кредитования: единовременное предоставление денежных средств, открытие кредитной линии (в том числе и возобновляемой), кредитование на покрытие овердрафта или по счету-контокорренту. Учитываются ходатайство клиента и предоставленные им документы в подтверждение характера движения кредитуемых ценностей, его платежеспособность и возможности самого банка по предоставлению необходимых денежных средств в полном объеме. При этом должны быть определены лимиты кредитования: лимит выдачи как предельный размер общей суммы предоставленных денежных средств и лимит задолженности - предельный размер задолженности по кредиту на каждый календарный день, а также сроки погашения кредита (общие и промежуточные). В процессе аудита проверяются обоснованность принятого банком решения и правильность произведенных расчетов.

Оценка кредитоспособности и положительное заключение по кредитной заявке заемщика являются основанием для принятия решения о выдаче кредита на соответствующем для данной сделки (по сумме и типу заемщика) уровне. Соблюдение уставной последовательности согласования и утверждения решения также подлежит проверке.

Правомерность принятий решения о предоставлении кредита предполагает соблюдение процедур как по последовательности, так и по срокам прохождения и утверждения. Оценка наличия документов для согласования выдачи в соответствии с локальными актами банка может быть оформлена в виде таблицы.

Для заключения кредитного договора, как правило, используется типовая форма, утвержденная в данном банке. Она должна отвечать нормативным требованиям законодательства и Национального банка Республики Беларусь. Внесение изменений в типовой договор возможно по согласованию с юристами банка.

В процессе аудита проверяются форма заключения, содержание и порядок исполнения кредитных договоров. При заполнении договоров не допускаются какие-либо исправления и изменения, в противном случае документ становится недействительным. Необходимые уточнения к договору должны оформляться дополнениями к нему с соответствующими приложениями.

К обязательным условиям договора на выдачу кредита относится: сумма с указанием валюты кредита; проценты за пользование кредитом и порядок их уплаты; сроки и порядок предоставления и погашения кредита; способ обеспечения исполнения обязательств по кредитному договору; ответственность кредитодателя и кредитополучателя за невыполнение условий договора.

В экономическом отношении кредитные договоры должны отражать специфику взаимоотношений банка и клиента в зависимости от вида кредита и порядка кредитования, содержать набор эффективных мер по обеспечению возвратности кредита, предусматривать обязательства клиентов по поддержанию кредитоспособности на определенном уровне, определять нормы, регулирующие контроль банка за финансовым положением заемщика после выдачи кредита.

В кредитном договоре оговаривается целевое использование кредита. Законодательством предполагаются следующие способы:

а) на кредитополучателя возлагается обязанность использовать предоставленные денежные средства на приобретение определенных вещей и любые иные цели, не запрещенные законодательством Республики Беларусь;

б) для кредитополучателя устанавливается запрет на вложение предоставленных денежных средств в определенные виды деятельности.

Возможно установление целевого использования кредита с использованием обоих способов, но при любом варианте банковским законодательством установлены общие для всех способов ограничения. Так, запрещено использование кредитов: на покрытие убытков; уплату взносов в уставные фонды юридических лиц; погашение ранее полученных кредитов либо погашение кредита за другого кредитополучателя; уплату налогов и иных платежей в бюджет и государственные внебюджетные фонды, страховых платежей; уплату процентов за пользование кредитом, неустоек (штрафа, пени).

В юридическом отношении кредитные договоры должны отвечать действующим правовым нормам, не иметь противоречий в правах и обязанностях сторон и при заключении подвергаться оценке юридической службы банка.

Такие же правовые требования предъявляются и к заключаемым параллельно договорам и другим способам исполнения обязательств по возврату кредита.

Заключение кредитного договора и договоров во исполнение обязательств по возврату кредита является основанием для выдачи кредита в соответствии с его целевым назначением. Аналитический учет кредитов ведется по каждому кредитному договору.

Предоставление денежных средств осуществляется в соответствии с условиями кредитного договора:

а) в безналичном порядке - путем перечисления банком денежных средств на счет кредитополучателя на основании платежной инструкции банка либо на счет третьих лиц - на основании платежной инструкции кредитополучателя или третьего лица с акцептом кредитополучателя.

б) наличными денежными средствами, причем юридическим лицам - только на заработную плату или закупку сельскохозяйственной и другой продукции, приобретение которой разрешено за наличный расчет.

Кредиты физическим лицам на строительство или приобретение объектов недвижимости предоставляются в безналичном порядке, так и наличными денежными средствами в соответствии с локальными нормативными актами.

Проверка соответствия выдачи кредита условиям кредитного договора (по сумме, срокам и др.) осуществляется по документам бухгалтерского учета (документам дня), выпискам из лицевых счетов по учету кредитной задолженности. Заключаемые кредитные договоры являются обязательством банка и должны учитываться на соответствующем внебалансовом счете 99112 «Обязательства перед клиентами по предоставлению денежных средств» и на сумму фактически исполненных обязательств по предоставлению кредита своевременно списываться и отражаться на счете 99132 «Требования к клиентам по предоставлению денежных средств». Задача аудита - подтвердить соответствие заключенных кредитных договоров с учетом выданных кредитов остаткам на внебалансовых счетах.

В процессе аудита кредитных операций выборочно проверяются: порядок кредитования по различным видам, в частности по кратко- и долгосрочному кредитованию; правильность отнесения конкретного кредита к определенному виду. Так, кредитование на цели, связанные с созданием и движением текущих активов, относится к краткосрочным операциям независимо от срока кредита по договору, тогда как межбанковские кредиты признаются краткосрочными, если они предоставлены на срок менее 12 месяцев, поскольку определение их целевого назначения необязательно.

Аудит соблюдения действующих условий кредитования должен рассматривать соблюдение этих условий при различных способах кредитования, а именно: в порядке единовременной выдачи, кредитной линии (в том числе возобновляемой), на покрытие овердрафта, кредитование по счету-контокорренту. При этом основное внимание обращается на правильность соблюдения всех процедур кредитного процесса, обязательных при использовании данного способа кредитования. Механизм выдачи, погашения, кредитного мониторинга при различных способах кредитования существенно меняется, что следует учитывать при аудите, однако схема проверки должна быть общей. Так, основные направления аудита различных способов кредитования предлагают оценку:

· Обоснованности данного способа кредитования для конкретного субъекта и объекта;

· Эффективности методики для оценки правоспособности и платежеспособности;

· Содержания кредитного договора на соответствие нормативным требованиям;

· Правильности расчета и соблюдения лимитов при выдаче кредита;

· Качества контроля банка за выполнением условий кредитного договора (по целевому характеру, процедурам кредитного мониторинга, платности порядку погашения);

· Правильности оформления и исполнения различных способов обеспечения кредитного договора.

Аудит порядка кредитования во всех его разновидностях сопровождает аудит кредитных операций, благодаря чему можно получить представление о постановке кредитной работы и состоянии бухгалтерского учета и отчетности в банке, соблюдении принципов кредитования.

Наиболее типичными нарушениями и ошибками, выявленными в ходе аудита кредитного портфеля, процедур по оформлению и выдаче кредитов, являются:

· Несоблюдение процедуры согласования и получения разрешения для заключения кредитного договора;

· Выдача кредита при наличии просроченной задолженности по ранее выданным кредитам;

· Выдача кредитов убыточным предприятиям с сомнительным финансовым положением без экономически обоснованных, реальных и утвержденных мер выхода на рентабельную работу;

· Выдача кредита без должной оценки правоспособности кредитополучателя, т.е. в случаях, когда руководители не обладают полномочиями для распоряжения всей суммой средств, предусмотренных кредитным договором;

· Нарушения в направлении кредита при его выдаче;

· Ведение на лицевом счете одного кредитополучателя задолженности по нескольким кредитным договорам;

· Несвоевременное отражение на внебалансовых счетах обязательств банка по заключенным кредитным договорам, а также с учетом выданных кредитов в пределах кредитной линии.

Аудит исполнения обязательств по возврату кредита и уплате процентов

Аудит кредитных операций предполагает оценку уровня постановки кредитной работы, а именно, соблюдения основных условий кредитования: возвратности, платности, срочности и обеспеченности. Данные условия реализуют принципы кредитования, и их соблюдение проверяется при аудите выполнения кредитного договора. При этом полное и своевременное погашение кредита и уплата процентов, отражающие выполнение принципов возвратности, платности и срочности, могут достигаться как благодаря целевому и эффективному использованию кредита, так и за счет различных способов исполнения обязательств по кредитному договору.

Аудит соблюдения условий кредитного договора подчиняется тем же нормативным актам, что и аудит кредитных операций в целом.

Для оценки кредитных операций с позиций соблюдения принципов кредитования необходимо рассмотреть деятельность банка по следующим основным направлениям:

· соблюдение процедур кредитного мониторинга;

· целевое использование кредита;

· выполнение условий погашения кредита;

· соблюдение порядка начисления и взыскания процентов по кредиту;

· правильность отражения в учете операций по начислению и взысканию процентов;

· обоснованность отнесения задолженности на счета по учету пролонгированной задолженности;

· своевременность отнесения задолженности на счета по чету просроченной задолженности.

Реализация кредитного договора не ограничивается выдачей кредита и ожиданием срока его погашения. В отдельных случаях этапы выдачи и погашения кредита могут протекать параллельно. Например, при кредитовании в порядке возобновляемой кредитной линии, на покрытие овердрафта, по контокоррентному счету и карт-счету возобновление выдачи кредита возможно после частичного или полного погашения ранее полученного кредита с соблюдением установленных лимитов выдачи, лимита задолженности или лимита овердрафта. Реализация кредитного договора, включающая как выдачу кредита, так и его погашение, с регулярным взысканием процентов и контролем за соблюдением всех его условий представляет в кредитном процессе этап кредитного мониторинга. Для каждого кредитного договора он индивидуален, однако обладает и общими процедурами, правильность и своевременность которых проверяются.

Как уже отмечалось, в процессе аудита оцениваются обязательные процедуры, например, контроль за финансовым состоянием кредитополучателя, целевым использованием кредита, наличием достаточного и ликвидного обеспечения как способа исполнения обязательств по возврату кредита.

Проверка кредитоспособности клиента и ее оценка занимают особое место в кредитном мониторинге. Они должны распространяться на всех кредитополучателей независимо от срока и вида кредита, его обеспечения. Однако во многих случаях сделать это затруднительно. Например, при кредитовании на небольшие сроки (менее трех месяцев) может отсутствовать квартальная бухгалтерская отчетность, поэтому изменения в финансовом положении приходится отслеживать по картотеке к текущему счету, по не взысканным в срок процентам, что не всегда достоверно и полно отражает ситуацию. В процессе аудита оценивается действующая в банке система оценки кредитоспособности клиента после заключения кредитного договора. При неформальном, ответственном наблюдении за кредитополучателем появление негативных тенденций в финансовом состоянии заемщика должно не просто констатироваться, а восприниматься как сигнал к действию. Например, у клиента требуют дополнительных гарантий погашения кредита, проверяют целевое использование кредита, сохранность заложенного имущества, предпринимают другие шаги по предотвращению появления просроченной задолженности. Таким образом, в процессе кредитного мониторинга проводимая банком работ проверяется аудитором не только с позиций соблюдения установленных процедур, но и на соответствие данных процедур финансовому состоянию кредитополучателя.

Аудит соблюдения условий кредитного договора должен оценить соблюдение лимитов кредитования, в том числе лимита выдачи и лимита задолженности, а при кредитовании на покрытие овердрафта - лимита овердрафта. Всякое превышение первоначально установленных лимитов возможно лишь по дополнительному соглашению к кредитному договору.

Аудит целевого использования кредита предполагает проверку соответствия предусмотренного в кредитном договоре варианта целевой направленности кредита и его фактического использования. В договоре может оговариваться разрешение использовать средства на конкретную цель или запрещаться его использование в отдельных видах деятельности. Как правило, вид кредита определяет и цель его предоставления. Например, краткосрочные кредиты связаны с созданием и движением текущих активов, долгосрочные - с созданием и движением долгосрочных активов, а предоставляемые в единовременном порядке или с открытием кредитной линии имеют определенную целевую направленность. Краткосрочные кредиты на покрытие овердрафта и по контокоррентному счету направляются на устранение платежных разрывов, которые возникают в процессе хозяйственно-финансовой деятельности, и определенной целевой направленности не имеют.

Аудит соблюдения условий кредитного договора включает проверку начисления и взыскания процентов по кредиту, а именно:

· обоснованность установления процента за кредит;

· порядок начисления процентов за кредит, отражение их в учете и соблюдение принципа наращивания доходов и расходов;

· порядок взыскания процентов за кредит, правильность отражения просроченных процентов на балансовых и внебалансовых счетах.

По счетам учета кредитных операций проценты начисляются за период со дня выдачи кредита по день, предшествующий дню погашения кредита, если иное не предусмотрено договором. При изменении процентной ставки начисление процентов по новой ставке должно осуществляться со дня ее установления. В зависимости от условий договора при начислении процентов количество дней в году может быть условным (360) или точным (365 или 366).

Взыскание процентов за пользование кредитом в момент его выдачи не допускается. Стороны вправе предусмотреть в кредитном договоре порядок, при котором проценты за пользование кредитом уплачиваются полностью в день возврата кредита или равномерными взносами в период его погашения. Если проценты начисляются и взыскиваются не в последний день месяца, должен использоваться принцип наращивания доходов и расходов.

При неисполнении кредитополучателем обязательств по уплате процентов задолженность по ним со следующего дня после наступления срока относится на счета просроченных процентов. Просроченные проценты накапливаются на балансовых счетах не более 30 дней. По истечении 30 дней (т.е. при втором и последующих фактах неуплаты) вновь начисленные и не взысканные в срок проценты учитываются на внебалансовых счетах группы 99987 «Не полученные доходы по операциям с клиентами». При поступлении средств от клиентов в погашение процентов, числящихся на балансовых и внебалансовых счетах, в первую очередь должна погашаться задолженность, числящаяся на балансовых счетах.

При наличии просроченной задолженности по кредиту уполномоченный орган банка вправе:

а) снизить процентную ставку по имеющейся кредитной задолженности;

б) отказаться от начисления процентов в течение определенного времени на всю задолженность или на ее часть;

в) списать с баланса банка всю задолженность по процентам или часть ее.

Принятое решение должно быть оформлено дополнительным соглашением к кредитному договору.

Начисление процентов за пользование кредитом может прекращаться по решению уполномоченного органа банка при наличии судебного постановления о принудительном взыскании Долга, учинении исполнительной надписи.

Погашение кредита - завершающая процедура кредитного процесса, и аудитор проверяет порядок погашения кредита, а также своевременность отнесения задолженности на счет по учету просроченных кредитов.

Погашение кредита может производиться как в безналичной форме, так и наличными денежными средствами ежемесячно или в ином порядке в соответствии с кредитным договором и законодательством Республики Беларусь. При погашении кредитной задолженности юридического лица прежде всего используются средства с его текущего счета с соблюдением установленной очередности.

Возможно погашение кредита новым должником, если в установленном порядке, с согласия банка-кредитодателя оформлен договор о переводе долга. Кредитополучатель может заключить с банком договор об уступке своих требований к лицу, по отношению к которому он является кредитором. При необходимости банк изучает платежеспособность нового должника, предусматривает способ обеспечения исполнения обязательств, например в виде поручительства первоначального кредитополучателя.

Кредитополучателем в соответствии с законодательством Республики Беларусь исполнение обязательств по кредитному договору может быть возложено на третье лицо. В этом случае банк обязан принять данное исполнение с проверкой факта возложения кредитополучателем исполнения обязательства на третье лицо.

По соглашению между банком и кредитополучателем обязательства по кредитному договору могут быть прекращены полностью или частично путем предоставления банку отступного, зачетом встречного однородного требования.

Банк имеет право уступить требования к кредитополучателю другому лицу, в том числе и банку, заключив с ним договор уступки. При этом банк, выбывший из основного обязательства, не вправе удерживать предмет залога. Он обязан возвратить предмет залога кредитополучателю или в соответствии с договором уступки передать права на него новому кредитору.

По ходатайству заемщика, вызванному невозможностью своевременного возврата кредита по объективным причинам, банк имеет право в виде исключения пролонгировать непогашенную сумму долга, заключив дополнительное соглашение к кредитному договору. Сумма пролонгированной задолженности должна быть отнесена на отдельный счет с взиманием, как правило, повышенного процента. Аудитор проверяет обоснованность процедуры пролонгации, соблюдение правил учета. При этом пролонгацией не являются: продление промежуточных сроков погашения кредита; продление срока предоставления и погашения кредита при кредитовании путем открытия кредитной линии; продление общего срока лимита кредитования или разрешенного срока для дебетового сальдо по счету-контокорренту.

При неисполнении кредитополучателем обязательств по кредиту кредитная задолженность со следующего дня после наступления срока погашения считается просроченной по основному долгу. Непогашенный долг должен относиться на счета по учету просроченной задолженности, а взыскание осуществляться в очередности, установленной для кредитов банка. В процессе аудита проверяются своевременность и обоснованность отнесения на счет по учету просроченной задолженности.

При наличии просроченной задолженности уполномоченный орган банка имеет право принять решение:

а) о предоставлении рассрочки (распределении на несколько сроков) погашения просроченной или сомнительной задолженности с отражением на счетах по учету просроченной или сомнительной задолженности;

б) о погашении части или всей кредитной задолженности путем передачи банку акций либо доли в уставном фонде кредитополучателя в соответствии с законодательством Республики Беларусь.

Для принятия таких решений должны быть утверждены мероприятия по улучшению финансового состояния кредитополучателя и оформлены дополнительные соглашения к кредитному договору.

Аудит своевременности отнесения на счет просроченной задолженности осуществляется на основе кредитных договоров и бухгалтерских документов (документов дня), выписок из лицевых счетов по учету кредитной задолженности. Проверка проводится как по срочной задолженности, так и по уже отнесенной на счета по учету просроченной задолженности. По срочной задолженности проверка может осуществляться в выборочном порядке, исходя из размера кредита, продолжительности кредитования, типа заемщика, наличия нескольких счетов по учету кредитной задолженности у одного заемщика и других факторов риска. Наиболее сложно оценить своевременность отнесения на счета по учету просроченной задолженности при кредитовании в порядке возобновляемой кредитной линии. При этом всякое превышение промежуточных сроков кредитования без соответствующего дополнения к кредитному договору об их продлении должно рассматриваться как нарушение сроков кредитования и отражаться на счетах по учету просроченной задолженности.

В таблице 10.3 представлены виды кредита и условия кредитования, предусмотренные локальными актами банка кредитным договором.

Порядок составления аудиторского заключения

1. Виды проверок. Способы их проведения

Основой проведения всех проверок является их внезапность.

Данный фактор позволяет выявить те нарушения и недостатки, которые могут быть устранены при предварительном уведомлении о проверки.

Проверка документов и записей б/у может проводится сплошным или выборочным способами.

При проведении выборочной проверки проверяются документы, признанные типичными, характерными для данного вида операции. Именно по этому результаты выборочной проверки можно затем распространить на весь объем документов в целом.

Выборку для целей аудита можно проводить на основании субъективных решений или статистических методов.

При определении объема выборки необходимо учесть следующие моменты:

1. объем выборки напрямую зависит от значения данного вида операции в деятельности предприятия;

2. объем выборки должен увеличиться при увеличении числа ошибок, имеющегося во всей совокупности документов;

3. чем больше объем выборки, тем меньше вероятность неправильного заключения

Проведя выборочную проверку, аудитор распространяет полученные результаты на всю совокупность документов, делается выбор о необходимости сплошной проверки.

Критерием этого служит количество обнаруженных ошибок и нарушений, полнота информации, а также достоверностей сведений для составления аудиторского заключения.

Если выборочной проверкой на отдельном участке установлены серьезные нарушения, то дополнительная проверка будет осуществляться сплошным способом.

При проведении сплошной проверки аудитор рассматривает все документы, касающиеся данной операции, за определенный период времени.

Сплошная проверка является трудоемким способом проведения проверки, но имеет ряд преимуществ:

1. Она позволяет выявить все допущенные нарушения недостатки за проверяемый период времени.

2. В результате сплошной проверки можно выявить некоторые закономерности в проведении операций и предложить пути повышения эффективности деятельности проверяемого подразделения.

При сплошной и при выборочной проверке существует вероятность не обнаружения отдельных недостатков.

Для снижения риска не обнаружения ошибок проверке следует подвергать материалы за различные промежутки времени, а также использовать материалы предыдущих аудиторских проверок.

При проведении документальной проверки аудитор должен учесть следующие моменты:

1. полнота учета, т.е. все ли учтено при расчете конкретных показателей

2. точность записи, т.е. достаточно ли точно записаны показатели

3. верность стоимостных оценок

4. объективность, т.е. отражают ли цифры реальное положение вещей

5. соблюдение границ учетного периода, т.е. относятся ли данные о доходах и расходах к правильному периоду времени.

6. соблюдение прав и обязанностей, т.е. отражены ли в финансовых отчетах все юридически оформленные финансовые отношения.

7. открытость, т.е. вся ли информация отражена в соответствующих данных.

2. Оформление результатов аудиторских проверок

В процессе проверки аудитором могут быть составлены следующие виды документов:

1. аудиторские справки

2. аудиторские отчеты или заключения

Справки являются частичным видом аудиторских документов. На основании нескольких справок составляется аудиторское заключение.

Аудиторское заключение должно содержать:

1. название документа

2. дату и место выдачи аудиторского заключения

3. указание на лицо, которому адресуется аудиторское заключение

4. реквизиты аудиторского лица

5. реквизиты аудиторской организации