Управленческий учет в автотранспортной организации

Автотранспортная организация, которая работает одновременно на разных видах перевозок, нередко вынуждена ставить перед собой неодинаковые задачи в отношении разных секторов рынка (например - выживание на международных перевозках и увеличение своей доли на местных перевозках нефтепродуктов). Соответственно, и постановки задач тарифно-ценовой политики в отношении этих видов деятельности также должны быть различными.

Все сказанное выше в отношении «определения уровня тарифа» или «установления цен» относится, прежде всего, к так называемым тарифным ставкам. Тарифные ставки принято связывать с различными группами издержек организации. Разделяют, например, ставку за движенческую операцию (она соответствует издержкам, которые могут быть прямо отнесены на один километр пробега автомобиля), ставку за начально-конечную операцию (соответствует издержкам, условно относимым на один час простоя автомобиля под погрузкой или разгрузкой) и т.д. На практике тарифной ставкой обычно называется установленная организацией для удобства расчетов с потребителем стоимость условной «единичной услуги».

Фактическим обозначением тарифной ставки за выполнение одного тонно-километра перевозки груза является руб./ткм, за погрузку или выгрузку одной тонны груза - руб./т, за один автомобиле-час нахождения автомобиля у потребителя - руб./а-час и т.д.

Общая стоимость обслуживания потребителя (тарифная плата) определяется в результате применения той или иной тарифной схемы.

Тарифной схемой является установленный для определенной ситуации порядок расчета тарифной платы. Тарифные схемы разрабатываются в соответствии с характером предоставляемых услуг и учитывают коммерческие и технологические условия предоставления конкретных услуг.

В некоторых случаях тарифная схема вырабатывается по соглашению сторон при заключении договора. Однако большинство организаций имеет несколько стандартных тарифных схем для различных ситуаций.

Тарифные схемы, как правило, определяют порядок расчета цен отдельных «элементарных» услуг, которые входят в состав той или иной предоставляемой потребителю реальной услуги. В зависимости от количества учитываемых схемой «элементарных» услуг говорят о двухставочной, трехставочной и так далее тарифной схеме.

Схема с оплатой перевозки груза (данная схема носит также название сдельного тарифа) используется перевозчиком обычно в том случае, если эксплуатационные условия обеспечивают необходимую для рентабельной эксплуатации степень загрузки подвижного состава.

В наиболее общем случае при использовании данной схемы с потребителя взимается отдельная плата за собственно перевозку определенного количества груза.

Смысл взимания платы за заказ (взимается в момент оформления заказа) заключается в гарантированном возмещении прямых затрат АТО на подачу автомобиля под погрузку даже в том случае, если отправитель по тем или иным причинам откажется от его использования.

Оплата пребывания под погрузкой или разгрузкой компенсирует потери, связанные с простоями автомобиля у отправителя.

Плата за перевозку покрывает издержки, связанные с выполнением необходимой клиенту транспортной работы.

Таким образом, данная тарифная схема является трехставочной. При этом формула расчета тарифной платы за услугу имеет вид:

Т= Сз + В ? Св + Р ? Сткм, (2.1)

где Т - тарифная плата; Сз - тарифная ставка платы за заказ; В - время пребывания автомобиля у клиента; Св - тарифная ставка платы за один час пребывания под погрузкой или разгрузкой; Р - объем выполненной транспортной работы; Сткм - тарифная ставка платы за один тонно-километр для груза данного класса.

Если организация работает с надежным потребителем и нет сомнений в загрузке поданного под погрузку автомобиля, то отдельная оплата заказа из тарифной платы может быть исключена.

Точно также, если есть уверенность в выполнении заказчиком согласованных норм времени простоя под погрузкой и разгрузкой, отдельная оплата времени пребывания под погрузкой может не взиматься. Схема, таким образом, превращается в двухставочную или даже в одноставочную, а применяемая в этом случае тарифная ставка за один тонно-километр должна обеспечивать покрытие всех видов затрат организации и получение расчетной прибыли.

Схема с оплатой использования подвижного состава фактически предусматривает оплату автомобиле-часов работы у потребителя и применяется в тех случаях, когда условия эксплуатации не обеспечивают достаточной коммерческой загрузки подвижного состава.

В зависимости от эксплуатационных условий тарифная плата может предусматривать также отдельную оплату заказа и оплату, превышающую расчетный пробег подвижного состава.

Данная схема носит также название повременного тарифа. Формула расчета тарифной платы имеет вид:

Т= Сз + Пс * Сп + А * Сач, (2.2)

где Т - тарифная плата; Сз - тарифная ставка за заказ; Пс - сверхнормативный (превышающий среднее расчетное значение) пробег автомобиля за смену; Сп - тарифная ставка платы за один километр сверхнормативного пробега; А - автомобиле-часы работы автомобиля у заказчика; Сач - тарифная ставка платы за один автомобиле-час.

Как и в случае сдельного тарифа, плата за заказ может не взиматься.

Схема с оплатой условных расчетных единиц транспортной работы предусматривает применение по согласованию с заказчиком укрупненных и упрощенных характерных измерителей транспортных услуг (поездки, заезды, доставленные контейнеры и т.д.), по которым и производится расчет тарифной платы. В основе применения этой схемы лежит учет средних сложившихся издержек перевозчика.

Схема применяется в тех случаях, когда АТО постоянно обслуживает одного грузоотправителя и автомобили используются при этом на постоянных маршрутах в стабильных эксплуатационных условиях. Она оказывается весьма удобной и тогда, когда, помимо перевозочных, потребителю постоянно предоставляются одни и те же дополнительные услуги (технологические, информационные и т.д.).

Расчет тарифа производится в этом случае по формуле:

Т= С ? Р, (2.3)

где Т - тарифная ставка; С - тарифная ставка платы за условную расчетную единицу работы; Р - количество выполненных за определенный период условных расчетных единиц работы.

Если данная схема применяется при вывозе и завозе с крупного грузообразующего объекта контейнеров, то условной расчетной единицей может служить один вывезенный или завезенный контейнер. Ставка «за один контейнер» учитывает при этом все затраты перевозчика (и его расчетную прибыль), сопряженные с обслуживанием данного потребителя.

Тарифные схемы и тарифные ставки могут дифференцироваться перевозчиком по потребителям, по видам грузов, по видам перевозок, по типам и маркам применяемого подвижного состава.

В любом случае при необходимости в тарифную схему дополнительно может включаться оплата предоставляемых потребителю неперевозочных услуг (погрузка и разгрузка, хранение, упаковка грузов и т.д.).

Важной составной частью тарифной системы АТО являются надбавки к тарифной плате.

Надбавки и скидки устанавливаются обычно в процентах к рассчитанной по установленной схеме тарифной плате (или к отдельным тарифным ставкам) и используются как средство:

– учета в цене условий предоставления услуг, существенно отличающихся от средних расчетных, «заложенных» в применяемые тарифные ставки;

– поощрения (имеются в виду скидки) потребителей к приобретению определенных услуг организации, к постоянной совместной работе с данными АТО и т.д.

В практике работы АТО наиболее распространенными являются надбавки, учитывающие:

– особенности перевозимых грузов - за применение специализированного подвижного состава, перевозку опасных грузов, перевозку грузов, требующих специального оборудования и приспособлений для раскрепления при перевозке и т.д.;

– особые условия обслуживания - за срочность подачи автомобиля под погрузку, срочность доставки, сверхурочную работу, работу в выходные и праздничные дни и т.д.

Во многих случаях согласованные с потребителем надбавки являются «цивилизованной» формой компенсации АТО нарушения потребителем требований транспортного законодательства (сверхнормативные простои и т.д.).

Гражданское законодательство, Устав автомобильного транспорта предусматривают для таких случаев определенные штрафные санкции. Однако предъявление претензий или иска в такой ситуации следует рассматривать как коммерческую неудачу предприятия. Как бы ни завершилось рассмотрение соответствующего дела в арбитраже, потребитель, как правило, оказывается для организации потерянным и репутация АТО в глазах других грузоотправителей при этом отнюдь не улучшается. Разумнее предвидеть возможные отклонения от расчетных условий обслуживания по вине потребителя и заранее оговорить соответствующие надбавки к тарифу.

Наиболее распространенными видами скидок являются:

1) скидка потребителю, обеспечивающему обратную загрузку автомобиля (при перевозке в междугороднем сообщении);

2) скидка за заключение с предприятием долгосрочного контракта или за значительный объем заказа;

3) скидка за обеспечение высокой степени использования грузоподъемности автомобиля (при работе по сдельному тарифу);

4) скидка за заказ «не в сезон» (т.е. в период общего спада на данном виде перевозок) и т.д.

Тарифный классификатор грузов представляет собой таблицу коэффициентов, определяющих, насколько дороже (или дешевле) стoит перевозка указанного в таблице конкретного груза в сравнении с условно выбранным грузом первого тарифного класса.

Тарифные классификаторы грузов могут разрабатываться органами государственного управления автомобильным транспортом, ассоциациями перевозчиков, отдельными организациями.

В единых тарифах на перевозку грузов автомобильным транспортом, которые действовали в России до либерализации цены отказа от централизованного ценового регулирования, в качестве основного фактора, определяющего тарифный класс груза, рассматривался коэффициент использования грузоподъемности автомобиля при перевозке данного груза.

Единые тарифы содержали классификатор, включавший около шестисот видов грузов, каждому из которых был присвоен класс от 1 до 4. Значение класса груза, в свою очередь, определяло коэффициент повышения стоимости перевозки данного вида груза. Так, при определении тарифной ставки исходная ставка для груза первого класса (коэффициент 1,0) делилась для грузов второго класса на 0,8; третьего - на 0,6 и четвертого - на 0,5. Тарифный класс груза, не указанного в классификаторе, устанавливался по соглашению перевозчика и грузоотправителя путем поиска в классификаторе аналогичного груза либо на основе расчета реального коэффициента использования грузоподъемности автомобиля. Подход, применяемый при тарифной классификации грузов в практике ряда зарубежных стран, в принципе сходен с описанным. Важное отличие заключается, однако, в том, что класс груза, помимо степени использования грузоподъемности автомобиля (а это, действительно, важный фактор тарифной классификации), может учитывать и ряд других факторов, определяющих не только повышение или снижение издержек автотранспортной организации при перевозке данного вида груза, но и коммерческие факторы, повышающие или снижающие реальную платежеспособность потребителей при перевозке данного вида груза.

К коммерческим факторам, в частности, могут относиться:

а) с точки зрения издержек перевозчика:

– риск повреждения груза при погрузке и перевозке;

– риск хищения груза, необходимость применения при перевозке специализированного подвижного состава;

– совместимость груза с другими грузами при перевозке;

– удобство погрузки и выгрузки, возможность выполнения погрузочно-разгрузочных работ вручную;

– объем перевозок и наличие (или вероятность получения) обратной загрузки и т.д.;

б) с точки зрения состояния рынка:

– цена груза;

– конъюнктура на рынке данного товара;

– состояние потребителя и всей отрасли, в которой он работает;

– важность конкретной перевозки;

– возможность выбора потребителем альтернативного перевоз-чика и т.д.

Таким образом, тарифный класс груза фактически может учитывать все или большинство из тех факторов, которые учитываются при назначении надбавок или скидок к тарифной плате. Применение тарифных классификаторов оправдано в ситуации достаточно узкой специализации АТО по видам грузов и потребителям. В этом случае принятая корректировка классов тех или иных грузов может производиться при участии грузоотправителей, что значительно повысит имидж организации. Для эффективной коммерческой работы АТО важно не только умение обосновать и рассчитать тарифные ставки, надбавки и скидки. Тарифы организации должны предоставляться потребителю с учетом так называемой психологии ценового восприятия. Потребитель должен ощущать разумность тарифной политики организации.

Основными элементами тарифного стиля АТО можно считать следующее:

1. В организации должен иметься прейскурант и описание применяемых тарифных схем, доступных для любого потребителя. Даже в случае стремления к установлению тарифа «от платежеспособности» тарифные ставки и схемы не должны утаиваться от потребителя или объявляться ему только после изучения его финансового состояния и заинтересованности в заключении сделки. Учет фактора платежеспособности должен производиться уже в процессе переговоров о цене путем выбора нужной тарифной схемы, надбавок, классификации грузов и т.д.

2. Автотранспортная организация должна четко определять сроки действия объявленных тарифов. Пересмотр организацией тарифов в сторону увеличения не должен быть неожиданностью для потребителей. Объявляя действующие тарифные ставки, целесообразно во всех случаях указывать срок их действия и следовать объявленным срокам. Такая практика создаст у клиентов ощущение надежности организации.

3. Тарифная система организации должна содержать скидки. Нередко АТО включает в прейскурант только базовые ставки и надбавки, создавая у потребителей ощущение неизбежности «завышения» стоимости обслуживания. Наличие скидок в прейскуранте улучшает общее ценовое восприятие даже в том случае, если конкретный потребитель этих скидок не получит. Кроме того, грамотно разработанная система скидок может стимулировать потребителей к долгосрочному сотрудничеству с организацией.

Целесообразно привлечение потребителя к обсуждению вопросов выбора тарифной схемы, целесообразности использования тех или иных скидок или надбавок и т.д. Это создаст у заказчика ощущение справедливости установления цены и благоприятно настраивает его в отношении АТО. Переговоры о стоимости обслуживания должны вестись только после обсуждения предоставляемых организацией потребителю услуг, а не наоборот. Потребитель должен воспринимать согласованную цену как справедливую компенсацию за предоставляемые ему реальные услуги и ощущать гибкость при согласовании стоимости обслуживания.

Формирование и применение тарифов является одним из центральных вопросов коммерческой деятельности автотранспортной организации. В ходе экономических реформ в России условие ценообразования на автомобильном транспорте сильно изменилось. Основной тенденцией при этом было максимальное стремление к реализации принципов свободного рыночного ценообразования. В результате, при сохранении общего государственного контроля за ценообразованием, на транспорте сфера прямого государственного регулирования тарифов и цен значительно сузилась. В результате этих изменений многие АТО не смогли разумно использовать свободу назначения цены на свои услуги и понесли неоправданные потери, что привело к банкротству многие организации. Цена, установленная перевозчиком в рыночных условиях, оказывает противоречивое воздействие на конкурентоспособность. С одной стороны, повышение цены на единицу реализуемых услуг увеличивает объем дохода АТО; с другой - цена определяет уровень спроса на услуги организации. Повышение цены в условиях конкуренции снижает количество потребителей, обращающихся к услугам АТО и, следовательно, уменьшает объем реализации услуг.

2.2 Элементы анализа уровня качества услуг в системе управления автотранспортных организаций

Учет уровня качества предоставляемых услуг по перевозке грузов представляет собой совокупность условий и элементов учетного процесса с целью получения достоверной и своевременной информации о хозяйственной деятельности организации, осуществления контроля за рациональным использованием производственных ресурсов и управления деятельностью организации.

Организацию и руководство управленческим учетом в целом осуществляет руководитель организации. В зависимости от объема учетной работы и целей организации управленческий учет может осуществляться:

1) специально учрежденным структурным подразделением, возглавляемым соответствующим руководителем;

2) специалистами (бухгалтерами-аналитиками), введенными в штат бухгалтерии;

3) самим руководителем организации;

4) специализированной фирмой.

Для того чтобы организация управленческого учета уровня качества услуг по перевозке грузов была рациональной, мы рекомендуем разработать план его организации. План организации управленческого учета должен состоять из следующих разделов:

1) план документации и документооборота;

2) перечень необходимых показателей и способов их расчета;

3) план отчетности;

4) план технического оформления учета;

5) план организации труда работников, занимающихся управленческим учетом.

При составлении плана документации и документооборота рекомендуем использовать соответствующие разделы финансового учета, дополняя их различными видами документов, используемых только в управленческом учете.

Содержание экономического анализа определяется стоящими перед ним задачами. Существуют различные подходы в структуризации этой науки. В условиях централизованно планируемой экономики было принято подразделять его на политэкономический и конкретно-экономический анализ (анализ хозяйственной деятельности - АХД). Стержневым элементом данного подхода являлась идея планового ведения хозяйства, следовательно, упор делался на учет, контроль и анализ по схеме «план-факт» [110, с. 47].

Анализ (без привязки его к конкретному виду хозяйственной деятельности и выделения в самостоятельную науку) существует давно, являясь емким понятием, лежащим в основе всей практической и научной деятельности человека [110, с. 47]; в зависимости от характера исследуемой организации, ее структуры, уровня познавательных способов и процедур, являясь часто синонимом как в естественных, так и в общественных науках (например, финансовый анализ, математический анализ, химический анализ и т.д.).

Ведущаяся в рамках перехода и дальнейшего развития экономики на основе рыночных отношений реформа бухгалтерского учета (с начала 90-х гг.) вновь выделила такой важный элемент аналитической работы, как управленческий анализ. В его основе лежат анализ и управление ресурсами субъекта хозяйствования. Необходимо отметить, что анализ хозяйственной деятельности как технико-экономический анализ не отменяется, он просто становится привилегией линейных руководителей. В систему управления включаются взаимосвязанные функции, в том числе: планирования, учета, анализа, контроля и мотивации. Анализ, используемый при формировании системы управления, должен обеспечить эффективность принимаемых решений.

Упрощенно место анализа (рис. 2.2) в системе управления Г.В. Савицкая отражает в виде схемы [124]. В настоящее время экономический анализ занимает важное место среди экономических наук. Он является одной из функций управления производством.

Управленческий анализ включает в себя несколько элементов традиционной классификации анализа хозяйственной деятельности по объектам управления:

– технико-экономический анализ;

– статистический анализ;

– финансово-экономический анализ;

– социально-экономический анализ;

– маркетинговый анализ.

Причем эти элементы входят в состав управленческого анализа не полностью, а лишь в части показателей, используемых для эффективного управления организацией. Цель анализа - как можно подробнее рассмотреть внутренние и внешние отношения организации, выявить ее финансово-экономическое положение, платежеспособность и доходность.

Влияние результатов анализа данных управленческого учета на принятие управленческих решений схематически можно представить следующим образом (рис. 2.3) [29, 36, 51, 58 и др.].

Потребителями результатов управленческого учета являются: собственники, Совет директоров, высший управленческий персонал, администрация, менеджеры, внутренний аудит. Именно аспект управленческих решений является целевым при формировании аналитической системы управленческого учета в организации.

Аналитическая работа затрагивает все сферы человеческой деятельности, требующие творческого, исследовательского, познавательного подхода. Любой познавательный процесс включает в себя аналитическую деятельность.

Анализ, выступающий как обязательный элемент изучения объектов и явлений различного характера, представляет собой метод научного исследования путем разложения их на составные части.

Анализировать - это означает не только отражать что-то общее, но и выявлять индивидуальное, особенное в отдельном объекте или группе, а затем формулировать с помощью общепринятых понятий определенные умозаключения.

Экономический анализ, изучающий хозяйственные процессы в их становлении и развитии, позволяет конкретизировать факторы, влияющие на результаты хозяйственной деятельности.

Знание полных характеристик объектов управления, обоснованная оценка происходящих процессов, наличие достоверных показателей функционирования отдельных элементов социально-экономических систем позволяют принимать объективные управленческие решения. Достигается это во многом благодаря проведению оперативного и комплексного анализа.

Классификация анализа по различным признакам способствует правильной постановке его целей и задач, а также выбору соответствующего инструментария для его проведения.

По цели и задачам исследования выделяют: анализ качества плана, базисных показателей, тенденции развития организации, результатов хозяйственной деятельности, материалов для принятия управленческих решений, стратегических предложений и т.д.

В зависимости от направления исследования деятельности организации различают анализ:

– управленческий;

– финансово-экономический;

– технико-экономический;

– экономико-коммерческий;

– экономико-экологический и другие виды анализа.

Управленческий анализ проводят с целью обобщения информации по функциям управления, технологии и эффективности управленческого процесса.

При проведении финансово-экономического анализа основное внимание уделяют финансовой стороне деятельности: финансовому плану, эффективности использования собственного и заемного капитала, платежеспособности, финансовой устойчивости и т.д. Однако характер и содержание этого вида анализа не позволяют выделить и тем более измерить влияние технических, технологических и организационных факторов на результаты производства.

Углубленный подход характерен для технико-экономического анализа, связанного не только с оценкой экономических показателей деятельности организации, но и с изучением технических вопросов производства. Если речь идет об автотранспортной организации (далее - АТО), то такими вопросами являются: повышение надежности и долговечности работы транспортной единицы (подвижного состава), организация перевозок, снижение материальных затрат на осуществление и совершенствование технологии выполнения технического обслуживания и ремонта (далее - ТОиР) подвижного состава.

Рыночные экономические отношения повысили роль экономико-коммерческого анализа, который позволяет ответить на два вопроса: каковы перспективы спроса на выпускаемые товары и услуги и может ли АТО приобрести необходимое количество ресурсов.

Экономико-экологический анализ направлен на оценку воздействия на окружающую среду производственных процессов, определение размера затрат на природоохранную деятельность и ущерба от нарушения требований экологического законодательства.

По кругу изучаемых вопросов (содержанию аналитической программы) анализ может быть полным (комплексным), предполагающим изучение всех сторон деятельности, и локальным (тематическим, частным), рассматривающим отдельные конкретные вопросы.

По изучаемым объектам анализ подразделяют:

– на межотраслевой;

– отраслевой;

– анализ организации;

– анализ подразделения;

– анализ функциональной службы;

– анализ производства;

– анализ рабочего места.

По субъектам, осуществляющим анализ, он может быть внешним и внутренним. Внешний анализ проводится сторонними организациями и ведомствами или вышестоящими организациями.

Внутренний анализ, выполняемый собственными силами и средствами АТО, ориентирован на повышение эффективности ее деятельности. Это наиболее распространенный вид анализа.

По широте изучения объектов различают внутрихозяйственный (анализируется деятельность одной организации) и сравнительный анализ (исследуется и сопоставляется деятельность нескольких однородных организаций и подразделений или анализируются несколько видов деятельности).

По повторяемости возможны разовый анализ, который проводится по мере необходимости, и периодический, выполняемый через определенные промежутки времени.

Разовый анализ целесообразно применять для изучения достаточно устойчивых явлений либо отдельных сторон деятельности организации. Например, нет необходимости систематически изучать состав производственных и вспомогательных рабочих. Достаточно уделять внимание этим вопросам один или два раза в год. Нередко необходимость выполнения разового анализа вытекает из результатов оперативного или периодического анализа.

Под периодическим следует понимать анализ, который проводится через длительные интервалы времени (месяц, квартал, год) и позволяет проверить состояние производства по всем показателям, определить их динамику, выявить достижения и вскрыть недостатки.

По периодам проведения выделяют анализ:

– ежедневный;

– месячный;

– квартальный;

– годовой.

По назначению (или характеру принимаемых решений) анализ может быть предварительным, оперативным (текущим) и итоговым (последующим).

Предварительный анализ проводят на основе оценки достигнутого уровня реализации плана, эффективности использования ресурсов в прошлом и степени обеспеченности ими в будущем с целью прогнозирования выполнения плановых показателей на конец отчетного периода.

При осуществлении оперативного анализа по данным повседневного учета и контроля за ходом работы немедленно фиксируются нарушения в организации производства и одновременно устанавливаются причины и виновники нарушений. Такой анализ позволяет активно и своевременно вмешиваться в ход производства, влиять на его результаты, а не только учитывать ошибки впоследствии.

Итоговый анализ обеспечивает оценку результатов деятельности организации за определенный период и служит базой перспективного анализа, выявляющего основные тенденции развития изучаемого объекта.

По времени и месту в управленческом цикле анализ может быть перспективным и ретроспективным. Перспективный анализ аналогичен предварительному анализу (проводится для обоснования управленческих решений и оценки ожидаемых результатов реализации этого решения), ретроспективный, или последующий, выполняется после претворения в жизнь управленческого воздействия для определения фактического результата и сопоставления его с ожидавшимся. Связь перспективного и ретроспективного анализа состоит в выявлении и проверке полученных закономерностей (диалектика экономического анализа). Анализируя прошлое, легче планировать будущее.

По применяемой методике изучения анализ подразделяют:

– на диагностический;

– сопоставительный;

– факторный;

– маржинальный;

– функционально-стоимостный (ФСА);

– экономико-математический и т.д.

Диагностический анализ позволяет оценить общее состояние организации, основные отклонения от нормального хода хозяйствования и наметить дальнейшие действия, сопоставительный - провести сравнение. Факторный анализ применяют для выявления факторов, влияющих на результат, и характера этого влияния.

Маржинальный анализ основан на оценке и установлении причинно-следственных связей объема продаж, себестоимости и прибыли при делении издержек на переменные и постоянные. При этом также важно определение предельных издержек. Этот показатель отражает прирост затрат на единицу прироста количества оказываемых услуг и поэтому является связующим звеном между анализом финансовых (отражаемыми в отчетности) и нефинансовых (в роли которых в данном исследовании представлены показатели качества) показателей деятельности организации.

При проведении ФСА рассматривается комплекс функций анализируемого объекта, реализация которых сопряжена с материальными затратами, определяются эти затраты и выявляются резервы их сокращения.

Экономико-математический анализ опирается на модели (в том числе статистические), в которых для описания экономических объектов или процессов применяется математический аппарат.

По характеру связи между показателями анализ может быть детерминированным (при наличии строгой, функциональной связи между факторами и результатом) и стохастическим (вероятностная связь).

По применению механических средств различают анализ, выполняемый механизированным или немеханизированным способом.

Анализ как функция присущ любому процессу управления. В управленческом цикле он занимает промежуточное место между получением информации и принятием решения. С его помощью осуществляется обратная связь в системе управления производством. Анализ тесно взаимосвязан с такими общими функциями управления, как планирование, организация, мотивация, контроль, и он необходим для выработки объективного решения в системе управления.

Система управления (управляющая система) влияет на управляемый объект (управляемую систему) и некоторые входные переменные целенаправленным управленческим воздействием. Оно связано с реализацией управленческого решения и завершает управленческий цикл (рис. 2.4).

Во всех известных управленческих циклах анализ и принятие решения осуществляет управляющая система наряду со своими общими функциями. Несмотря на то что анализ не выделен в качестве самостоятельной функции управляющей системы, он является существенным фактором контроля. Функция контроля содействует в формировании оптимальных управленческих решений.

Вопросами учета и анализа качества продукции, работ, услуг занимались такие отечественные и зарубежные ученые, как В.Ф. Палий, Л.П. Суз-дальцева, Г.В. Савицкая, М.И. Баканов, А.Д. Шеремет, С.А. Бороненкова, А.К. Шишкин, В.А. Микрюков, И.Д. Дышкант, Н.П. Любушин, Э.А. Маркарьян, С.Э. Маркарьян, Г.П. Герасименко, В.В. Ковалев, Т.Б. Бердинкова, А.А. Максютов, С.Д. Ильенкова, Н.Д. Ильенкова, В.С. Мхитарян, Н.И. Новицкий, В.Н. Олексюк, В.И. Гиссин, К. Норд, Ж. Ришар и др.

Для сравнения методик анализа качества продукции, работ, услуг, которые предлагают данные авторы, мы выделили ряд критериев (табл. 2.5). Наиболее удачной методикой, по нашему мнению, является методика, разработанная российскими учеными В.Ф. Палием и Л.П. Суздальцевой. В ходе анализа осуществляется решение следующих задач:

1) оценка динамики и выполнения плана повышения качества продукции, работ, услуг;

2) определение конкурентоспособности и технического уровня выпускаемой продукции, работ, услуг;

3) оценка качества продукции, работ, услуг в производстве и эксплуатации;

4) выявление причин и виновников низкого качества;

5) оценка влияния качества продукции, работ, услуг на экономические результаты деятельности коммерческой организации [104].

Огромное внимание уделяется анализу выполнения запланированных показателей в части повышения качества и обновления продукции, работ, услуг, технического уровня продукции, работ, услуг, особенно вновь осваиваемой, ее конкурентоспособности, анализу рекламаций на освоенную продукцию, работ, услуг. Ведущую роль приобретает анализ качества выполняемых работ, его характеризуют показатели сдачи продукции, работ, услуг с первого предъявления, уровень внутреннего и внешнего брака.

К. Норт разработал и предложил использовать при анализе качества продукции работ и услуг: графики; гистограммы и столбиковые диаграммы; «мозговой» штурм; метод номинальной группы; анализ Парето; схему потоков (блок-схему); диаграмму «рыбий скелет» - диаграмма причин и результатов. Представленные методы достаточно просты и эффективны. Методика К. Норта является комплексной и всесторонней. При ее реализации в работу включается большое количество подразделений коммерческой организации, которые выполняют четко возложенные на них функции по обеспечению и контролю за качеством продукции, работ, услуг.

Таблица 2.5

Матрица сравнения методик анализа качества продукции, работ,

услуг, которые предлагают российские и зарубежные ученые

Авторы методик	Наличие признаков сравнения
	Системность, комплексность	Учет уровня конкурентоспособности	Использование расчетных показателей	Связь качества с ценой	Ориентация на стандарты качества	Эффективность	Односторонний технический подход к качеству
1	2	3	4	5	6	7	8
Палий В.Ф., Суздальцева Л.П.	+	+	+	-	+	+	-
Савицкая Г.В.	-	-	+	-	-	-	-
Баканов М.И., Шеремет А.Д.	-	-	-	+	+	-	-
Бороненкова С.А.	-	+	+	-	-	-	-
Шишкин А.К., Микрюков В.А., Дышкант И.Д.	-	-	-	-	-	-	+
Любушин Н.П.	-	-	+	-	-	-	+
Маркарьян Э.А., Маркарьян С.Э., Герасименко Г.П.	+	-	+	-	+	-	-
Ковалев В.В.	-	-	-	-	-	-	+
1	2	3	4	5	6	7	8
Бердникова Т.В.	-	-	-	-	+	-	+
Калиновская Т.Н., Сапилов Е.В., Седлов П.А.	+	-	+	-	+	-	-
Ришар Ж.	+	+	+	-	-	+	-
Норт К.	+	+	+	-	-	+	-
Ильенкова С.Д., Ильенкова Н.Д., Мхитарян В.С.	+	+	+	-	-	-	-
Гиссин В.И.	+	+	+	-	-	+	-

Практически все авторы в качестве базовых показателей брали управляемые параметры, данные по которым предоставлял бухгалтерский, финансовый, управленческий, налоговый, управленческий стратегический учет. При этом в большинстве случаев анализ качества не включает учет общего уровня конкурентоспособности и не связывается с ценой. Однако в современной рыночной экономике эти два фактора становятся ключевыми.

Методы и способы принятия эффективных управленческих решений потребители результатов управленческого учета вырабатывают по результатам учета. Одной из немаловажных составляющих управленческих решений является управление качеством продукции (услуг).

Уровень качества продукции (услуг) - это относительная характеристика ее качества, основанная на сравнении значений показателей качества оцениваемой продукции (услуги) с базовыми значениями соответствующих показателей. Базовым значением показателя является оптимальный уровень, практически достижимый на некоторый период времени. За базовые могут приниматься следующие значения показателей качества: оптимальных отечественных и зарубежных образцов, по которым имеются достоверные данные о качестве, а также достигнутые в некотором предыдущем периоде времени или найденные экспериментальным и теоретическим методами.

Оценка уровня качества продукции производится путем применения дифференциального, комплексного или смешанного методов.

Дифференциальный метод базируется на применении единичных показателей качества (с целью определения, по каким из них достигнут уровень базового образца и значения каких показателей наиболее отличаются в данном случае от базовых показателей). Расчет относительных показателей качества продукции (Qi) производится по формуле [14, 17, 29, 53, 85 и др.]:

Qi = Pi / Pib, (2.4)

где Pi - значение i-го показателя качества оцениваемой продукции (услуги); Pib - значение i-го базового показателя качества оцениваемой продукции (услуги); i = 1, ..., n - количество оцениваемых показателей качества.

В ходе проведения расчетов и получения результатов улучшению качества может соответствовать как увеличение, так и уменьшение относительного показателя.

При наличии нормативных (проектных) ограничений для показателей качества относительный показатель вычисляют по формуле [14, 17, 29, 53, 85 и др.]:

Qi = (Pi - Pin) / (Pib - Pin), (2.5)

где Pin - нормативное (проектное) значение i-го показателя.

В том случае если одни относительные показатели по результатам расчетов оказались лучше, а другие хуже, применяют комплексный или смешанный метод оценки. Уровень качества оцениваемой продукции (услуг), для которой существенным является значение каждого показателя, будет считаться ниже базового, если хотя бы один из относительных показателей будет хуже. Комплексный метод основывается на применении обобщенного показателя качества продукции (услуг), который представляет собой функцию от единичных (комплексных) показателей. Обобщенный показатель может быть выражен главным показателем, отражающим основное назначение продукции (интегральным или средним взвешенным). Если имеется достаточная необходимая информация, определяется главный показатель и устанавливается его функциональная зависимость от исходных показателей. Например, главным показателем грузовых автомобильных перевозок является годовая производительность в т/км.

Интегральный (обобщенный) показатель используется в случае, если возможно установить суммарный полезный эффект от эксплуатации или потребления продукции (услуг) и суммарные затраты на создание и эксплуатацию продукции (услуг). Его расчет производится по формуле [14, 17, 29, 53, 85 и др.]:

И = , (2.6)

где ПЭT - суммарный полезный эффект от эксплуатации технического средства за расчетный период или полезный срок использования (например, работа грузового автомобиля в т/км); Зct - затраты на создание технического средства (разработку, изготовление) в году t; Зэt - затраты на эксплуатацию технического средства (техническое обслуживание, ремонт и другие эксплуатационные расходы) в году t; бt - коэффициент приведения (дисконтирования) разновременных затрат к одному году; T - расчетный период (полезный или нормативный срок эксплуатации).

Средние взвешенные показатели применяют, если нельзя установить функциональную зависимость главного показателя от исходных показателей качества, но возможно с достаточной степенью точности определить параметры весомости усредняемых показателей.

Например, средний взвешенный арифметический показатель вычисляют по формуле [14, 17, 29, 53, 85 и др.]:

W = (2.7)

Средний взвешенный геометрический показатель определяется по следующей формуле [14, 17, 29, 53, 85]:

V = , (2.8)

где Pi - значение i-го показателя качества; Qi - относительный i-й показатель качества; mi(w) - параметр весомости i-го показателя, входящего в обобщенный показатель (w); mi(v) - параметр весомости i-го показателя, входящего в обобщенный показатель (v); i = 1, ..., n - число показателей, составляющих средний взвешенный показатель.

В том случае когда параметры весомости удовлетворяют условию , они называются коэффициентами весомости.

Это количественная характеристика значимости данного показателя среди других показателей качества услуги. Исходя из наличия и возможности получения исходной информации параметры (коэффициенты) весомости могут определяться методами стоимостных регрессивных зависимостей, предельных и номинальных значений, эквивалентных соотношений и экспертным методом. Смешанный метод основан на одновременном использовании единичных и комплексных (обобщенных) показателей оценки качества продукции (услуг).

Смешанный метод применяется в тех случаях, когда совокупность единичных показателей является достаточно обширной, и анализ значений каждого из них дифференциальным методом не позволяет получить обобщающих выводов, или когда обобщенный показатель при комплексном методе недостаточно раскрывает все существенные свойства продукции (услуги) и не позволяет получить выводы о группах свойств. Часть единичных показателей при смешанном методе нужно объединить в группы и для каждой определить соответствующий комплексный показатель, при этом некоторые показатели можно не объединять, а использовать как единичные. На основе полученных комплексных и единичных показателей можно оценивать уровень качества продукции (услуги) дифференциальным методом. Для оценки качества совокупности видов разнородной продукции используются индексы качества и дефектности.

Индекс качества (Ик) - комплексный показатель качества разнородной продукции (выпущенной за определенный период времени), который равен среднему взвешенному относительных значений показателей качества этой продукции (услуги). Определяется он по следующей формуле [14, 15, 53, 85 и др.]:

Ик = , (2.9)

где Bi - коэффициент весомости i-го вида продукции (услуги); Ki - комплексный показатель качества i-го вида продукции (услуги); Kiб - базовый комплексный показатель качества i-го вида продукции (услуги); i = 1, ..., s - количество видов продукции (услуг).

Коэффициент весомости Bi определяется по формуле [14, 15, 53, 85 и др.]:

Bi = , (2.10)

где Ci - стоимость продукции (услуги) i-го вида в определенный период времени.

Индекс дефектности (Ид) - комплексный показатель качества разнородной продукции (услуг), выпущенной за рассматриваемый период, равный среднему взвешенному коэффициентов дефектности данной продукции (услуги). Коэффициентом дефектности называется среднее взвешенное количество дефектов, приходящихся на единицу продукции (услуги).

Определяется Ид по следующей формуле [14, 15, 53, 85 и др.]:

Ид = , (2.11)

где Qi - относительный коэффициент дефектности продукции i-го вида, являющийся показателем качества предлагаемой продукции (услуги).

Коэффициент дефектности (Q) можно вычислить следующим образом [14, 15, 53, 85 и др.]:

Q = , (2.12)

где Д - значение коэффициента дефектности продукции (услуг) в рассматриваемом периоде; Дб - базовое значение коэффициента дефектности продукции (услуг) в базовом периоде.

Индексы качества и дефектности являются универсальными показателями, которыми можно оценить качество продукции (услуг) организации в целом и проанализировать его изменения за ряд лет.

Кроме расчета названных показателей, в настоящее время для характеристики качества автотранспортных услуг используются и сведения финансового учета. Важнейшим моментом при этом является определение сумм расходов организации. В автотранспортных организациях затраты на транспортировку грузов аккумулируются по дебету счета 20 «Основное производство», в прочих организациях, имеющих автотранспортные подразделения, - по дебету счета 44 «Расходы на продажу». Аналитический учет на данных счетах ведется в разрезе элементов затрат.

При этом необходимо анализировать не только общую сумму, но и исследовать ее в разрезе корреспондирующих счетов, а также рассчитывать некоторые показатели. Так, сумму, списываемую с кредита счета 23 «Вспомогательные производства», представляющую собой расходы на техническое обслуживание и ремонт подвижного состава, исследуют не только в динамике и в связи с фактическим износом автомобилей, но и рассчитывают на один автомобиль. Суммы, списываемые с кредита счетов 10 «Материалы», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», целесообразно рассчитывать на одну тысячу километров перевозки груза и т.д.

Особое значение имеет анализ сумм претензий и штрафов за некачественное оказание услуги по перевозке грузов, которые относятся к убыткам организации, покрываемым за счет чистой прибыли. Данные суммы аккумулируются в кредите счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и жестко связаны со значением многих показателей качества, речь о которых пойдет ниже. Значительное увеличение данных убытков служит подтверждением снижения значений показателей качества и крайне негативно влияет на имидж организации на рынке. В связи с этим в автотранспортной организации необходимо формировать информационную модель управленческого учета удовлетворенности потребителей.

Из этого следует, что формирование и поддержание качества продукции (услуги) должно происходить абсолютно на всех стадиях ее жизненного цикла. При этом необходимо устанавливать и анализировать причины недостатков продукции (услуги), намечать пути их устранения, а также находить неиспользованные резервы. Особенности оценки качества продукции (услуги), в частности грузовых автомобильных перевозок, отражаются в отраслевой нормативно-технической документации, которая регламентирует выбор номенклатуры показателей качества, методики их расчета и область применения. Однако подготовка информации для целей управления только об общем уровне качества, применяемая в настоящее время на отечественных автотранспортных предприятиях, является, по нашему мнению, нецелесообразной. В современных рыночных условиях управленцам требуется более детальная информация, в частности аналитические данные (в динамике) о значениях наиболее важных показателей качества, представленных ниже.

2.3Разработка бухгалтерской модели управленческого учета удовлетворенности потребителей автотранспортных услуг

Принятие управленческих решений является краеугольной проблемой управления. Это наиболее ответственный, но в то же время и весьма трудоемкий процесс. Как уже отмечалось выше, менеджерам для принятия управленческих решений требуется предельно полная информация обо всех сферах деятельности организации, причем данная информация должна быть определенным образом сгруппирована, пройти определенные этапы обработки и представлена в удобной форме. Наиболее всеобъемлющей и полной информационной системой на предприятии является бухгалтерский учет. Но если финансовый учет ориентирован в основном на внешних пользователей, то решение поставленных задач по информационному обеспечению управления возложено на систему управленческого учета и анализа. Управленческий учет использует в том числе и данные финансового учета, однако источники получения информации, используемые приемы, способы и инструменты сбора информации шире. Управленческий учет рассматривает любое предприятие как сложную систему взаимодействия многих факторов (внутренних и внешних). Информационные потоки в этой системе можно разделить на прямые и обратные (по отношению к самой системе учета). Эти потоки представлены в виде внутренней отчетной и учетной документации, причем это могут быть не только регистры финансового учета. Система внутренней документации может быть представлена в виде смет, прогнозов, контрольных данных, служебных записок, официальных законодательных и нормативных сведений и т.д.

Можно сделать вывод о том, что принятие управленческих решений основывается на непрерывной, определенным образом выстроенной и последовательной работе с внутренней информацией. Отсюда, по нашему мнению, можно сформулировать основное требование к управленческому учету - решение только тех задач, которые важны и актуальны для управления в данный момент времени, и поиск наиболее оптимального варианта их решения.

Поскольку не существует универсальных моделей построения управленческого учета, при построении системы управленческого учета в автотранспортной организации необходимо учитывать ряд требований, выполнение которых обеспечит эффективность деятельности организации:

1) соответствие общим принципам формирования организационной структуры управления предприятием;

2) учет технологических особенностей процессов оказания услуг;

3) согласованность с целями и задачами деятельности предприятия;

4) оптимизация объема и структуры информации.

Для того чтобы система управленческого учета и анализа, построенная на предприятии, способствовала принятию наиболее эффективных экономических решений, по нашему мнению, в нее следует включать также данные маркетингового анализа. Такие факторы внешней среды, как предпочтения потребителей, развитие технологии оказания услуг по транспортировке грузов, появление новых сопутствующих услуг и т.д., могут оказать существенное влияние на деятельность фирмы. Причем при анализе воздействия этих факторов важно не только оценивать их динамику, но и максимально точно прогнозировать тенденции их изменения.

Объем информации, циркулирующей в системе управленческого учета, огромен (и теоретически может быть бесконечным). При этом, как правило, чем полнее представлена информация о каком-либо объекте, тем эффективнее принимаемое управленческое решение. Однако одновременно детализация информации повышает затраты на ее сбор, регистрацию, группировку и дальнейшую обработку. Возникает противоречие: с одной стороны, управлению необходима наиболее полная информация, с другой - существует необходимость снижения затрат на административную деятельность. Данное противоречие разрешается в рамках процесса управления, при этом используется процесс оптимизации. Именно управление определяет состав, структуру и степень детализации необходимой информации. Причем современное развитие информатики и вычислительной техники постоянно снижает трудоемкость процесса управленческого учета и анализа, а за счет этого - в целом управления.

Сегодня на первый план выходит необходимость формирования эффективной стратегии организации. Стратегия фирмы является ключевой проблемой управления. В настоящее время конкурентная борьба обострилась настолько, что для компаний имеет гораздо большее значение развитие в долгосрочной перспективе. При разработке стратегии деятельности организации предприятия стремятся к завоеванию наилучших позиций на рынке и на этой основе обеспечение своего дальнейшего развития.

Именно тщательно разработанная и реализованная стратегия компании служит тем инструментом, который обеспечивает связь достигнутых рыночных позиций и конечных финансовых результатов деятельности организации. Кроме того, этот инструмент позволяет упорядочить и ранжировать цели организации. Как правило, организации на различных этапах развития стремятся к достижению определенного круга целей. Достижение одних и тех же целей в разное время имеет различную ценность. Эти цели могут быть весьма различными, причем методы и затратность их достижения также различны для разных стадий жизненного цикла организаций. Стратегия развития организации должна быть соответствующим образом оформлена. Мы предлагаем сделать это в виде внутреннего документа (миссии компании, стратегических карт, внутрифирменных стандартов качества и т.д.), составляемого в свободной форме. В нем должны найти свое отражение, как минимум, следующие вопросы:

1) анализ состояния организации в целом;

2) постановка стратегических целей;

3) определение круга задач на средне- и краткосрочную перспективу;

4) определение ответственных подразделений и отдельных менеджеров;