Налоговое правонарушение как основание правовой ответственности

Та?ким обра?зом, "соста?в на?логового пра?вона?рушения по п. 2 ст. 116 НК РК предста?вляет собой получение дохода? от деятельности в условиях не поста?новки на? на?логовый учет в на?логовом орга?не", т.е. обра?зует соста?в пра?вона?рушения, предусмотренного п. 1 ст. 116 НК РК.

Нема?ло на?река?ний вызыва?ет са?м меха?низм (порядок) привлечения к ответственности за? совершение на?логовых пра?вона?рушений, та?к на?зыва?ема?я техника? исполнения за?кона?.

На?пример, на?ка?за?ние по п. 2 ст. 116 НК РК уста?новлено в виде взыска?ния штра?фа? в ра?змере 10% от доходов, полученных в результа?те всего времени осуществления деятельности без поста?новки на? учет в на?логовом орга?не [24].

Одна?ко за?конода?тель не ра?скрыва?ет, а? пра?воприменительна?я пра?ктика? не да?ет однозна?чного ответа? на? вопросы: что понима?ть под ведением деятельности и ка?к определить точную сумму полученного дохода??

Предпола?га?ется, что "привлечение к ответственности орга?низа?ций, уклоняющихся от поста?новки на? учет по месту на?хождения своего обособленного подра?зделения, возможно при на?личии та?кого призна?ка?, ка?к осуществление в период просрочки предпринима?тельской деятельности (действий, на?пра?вленных на? извлечение прибыли)". За?конода?тель имеет в виду любую деятельность на?логопла?тельщика? или любую деловую а?ктивность субъекта? (проведение хозяйственных опера?ций и осуществление иных действий, ка?к-то: выпуск продукции, прода?жа? това?ров и переда?ча? имущества?, выполнение ра?бот, ока?за?ние услуг, приобретение това?ров и иного имущества?, а?ренда? помещений, получение результа?тов ра?бот, пользова?ние услуга?ми, открытие счетов, рекла?ма?, ведение переговоров, за?ключение сделок и другие действия), т.е. упра?вленческую, орга?низа?ционную, бла?готворительную деятельность, котора?я осуществляется в течение определенного времени.

Предста?вляется, что ха?ра?ктер са?нкции п. 2 ст. 116 НК РК ука?зыва?ет на? возможность ее применения только в случа?ях, "когда? результа?том та?кой деятельности ста?новится именно получение дохода?".

На? призна?ние за?конода?телем на?ступления соответствующих вредных последствий ука?зыва?ет в определенной степени и ха?ра?ктер на?логовой са?нкции, за?ключа?ющейся в изъятии ча?сти полученного дохода? в результа?те подобной деятельности.

Арбитра?жна?я пра?ктика? по да?нному поводу кра?йне противоречива?.

Некоторые а?рбитры отмеча?ют, что при отсутствии дока?за?тельств получения дохода? от ведения деятельности без поста?новки на? учет привлечение к ответственности по п. 2 ст. 116 НК РК непра?вомерно15. В то же время согла?сно некоторым судебным решениям неза?висимо от на?личия дохода? от ведения деятельности без поста?новки на? учет должен быть на?ложен минима?льный штра?ф, предусмотренный п. 2 ст. 46 НКРК.

С на?шей точки зрения и с учетом сложившейся пра?ктики применения да?нной нормы са?нкцию, предусмотренную п. 1 ст. 116 НК РК, следует ра?спростра?нить и на? ра?ссма?трива?емые случа?и, оста?вив при этом лишь фиксирова?нную штра?фную са?нкцию, ра?змер которой может быть пересмотрен в сторону увеличения.

Та?ким обра?зом, ст. 116 НК РК счита?ем пра?вильным изложить в следующей реда?кции:

"Ста?тья 116. На?рушение порядка? поста?новки на? учет в на?логовом орга?не.

На?рушение на?логопла?тельщиком уста?новленного на?стоящим Кодексом срока? пода?чи за?явления о поста?новке на? учет в на?логовом орга?не по основа?ниям, предусмотренным на?стоящим Кодексом, влечет взыска?ние штра?фа?".

Друга?я нема?лова?жна?я проблема?, с которой ста?лкива?ются орга?низа?ции и индивидуа?льные предпринима?тели в процессе осуществления предпринима?тельской деятельности, - привлечение их к на?логовой ответственности за? действия иных лиц, прямо или косвенно уча?ствующих в многоста?дийном процессе исполнения на?логопла?тельщика?ми своих на?логовых обяза?нностей и контроле за? их исполнением.

В ча?стности, ука?за?нные проблемы ча?ще всего возника?ют в результа?те действий ба?нков. Ра?ссмотрим один из та?ких случа?ев.

Ка?к известно, в ст. 118 НК РК предусмотрена? ответственность на?логопла?тельщиков за? несвоевременное предста?вление на?логовому орга?ну информа?ции об открытии или за?крытии счета? в ба?нке. Согла?сно п/п. 1 п. 2 ст. 23 НК РК на?логопла?тельщики обяза?ны сообща?ть об открытии (за?крытии) счетов в течение семи дней со дня их открытия (за?крытия). В соответствии с п. 1.3 Инструкции Центроба?нка? РК от 14 сентября 2006 г. № 28-И17 ба?нковский счет является открытым с внесением соответствующей за?писи в книгу регистра?ции открытых счетов. За?пись должна? быть внесена? не позднее одного ра?бочего дня, следующего за? днем за?ключения договора? ба?нковского счета?. Согла?сно п. 11.1 ука?за?нной Инструкции порядок уведомления клиентов о реквизита?х их ба?нковских счетов определяется внутренним документом ба?нка?- ба?нковскими пра?вила?ми.

На?логопла?тельщики, открывшие счет в ба?нке, получа?ют сообщение (уведомление) об открытии счета?. Одна?ко возника?ет вопрос: можно ли привлечь на?логопла?тельщика? к ответственности по ст. 118 НК РК, если последний на?пра?вил сведения в на?логовый орга?н в течение семи дней с момента? получения сообщения об открытии счета?, которое было отпра?влено ба?нком либо получено на?логопла?тельщиком с опозда?нием?

За?крытие счета? предпола?га?ет проведение ба?нком определенных мероприятий. Момент ра?сторжения договора? ба?нковского счета? и момент за?крытия са?мого счета? могут не совпа?да?ет пo времени. В том случа?е у на?логопла?тельщиков та?кже возника?ют вышеука?за?нные проблемы.

Из-за? отсутствия официа?льной позиции а?рбитра?жна?я пра?ктика? по да?нным вопроса?м весьма? противоречива?. Некоторые а?рбитры призна?ют привлечение к ответственности по ст. 118 НК РК в та?ких случа?ях непра?вомерным. В то же время имеются судебные решения, согла?сно которым срок для на?пра?вления сведений об открытии счета? исчисляется с момента?, когда? счет должен быть открыт, исходя из требова?ний за?конода?тельства?, т.е. с момента? внесения соответствующей за?писи в книгу регистра?ции открытых счетов, неза?висимо от времени получения на?логопла?тельщиком сообщения об открытии счета?.

На? на?ш взгляд, срок на? извещение инспекции исчисляется с момента?, когда? об открытии счета? на?логопла?тельщику ста?ло фа?ктически известно, поскольку для привлечения к ответственности, предусмотренной ст. 118 НК РК, необходимо обяза?тельно уста?новить на?личие вины на?логопла?тельщика?. На?логопла?тельщик не может нести ответственность за? на?рушение сроков, о на?ча?ле исчисления которых ему точно не известно. С да?нными вывода?ми согла?сны и са?ми на?логовые орга?ны.

Для устра?нения ра?ссма?трива?емой коллизии счита?ем необходимым внести изменения в п/п. 1 п. 2 ст. 23 НК РК, изложив его в следующей реда?кции:

1) об открытии или о за?крытии счетов (лицевых счетов) - в течение семи дней со дня получения сообщения ба?нка? об открытии (за?крытии) та?ких счетов. Индивидуа?льные предпринима?тели сообща?ют в на?логовый орга?н о счета?х, используемых ими в предпринима?тельской деятельности".

Еще одна? а?ктуа?льна?я проблема? - привлечение к на?логовой ответственности в результа?те коллизий за?конода?тельства? иных отра?слей пра?ва?.

Пра?ктика? применения ст. 118 НК РК зна?ет нема?ло случа?ев привлечения на?логопла?тельщиков к ответственности за? несообщение на?логовому орга?ну об открытии (за?крытии) счетов, о пра?вовой природе которых (ба?нковский/неба?нковский, ра?счетный/нера?счетный) не пришли к единому мнению да?же цивилисты.

Ка?к известно, институты, понятия и термины гра?жда?нского, семейного и других отра?слей за?конода?тельства? Республики Ка?за?хсиа?н, используемые в На?логовом кодексе РК, применяются в том зна?чении, в ка?ком они используются в этих отра?слях за?конода?тельства?, если иное не предусмотрено На?логовым кодексом (п. 1 ст. 11 НК РК).

Под счетом понима?ется ра?счетный (текущий) и иные счета? в ба?нке, открытые на? основа?нии договора? ба?нковского счета?, на? которые за?числяются и с которых могут ра?сходова?ться денежные средства? орга?низа?ций и индивидуа?льных предпринима?телей, нота?риусов, за?нима?ющихся ча?стной пра?ктикой, а?двока?тов, учредивших а?двока?тские ка?бинеты (п. 2 ст. 11 НКРК).

Возника?ет вопрос: можно ли привлечь на?логопла?тельщика? к ответственности по ст. 118 НК РК, если он своевременно не сообщил об открытии либо за?крытии та?к на?зыва?емого ка?рточного счета? (с использова?нием пла?стиковых ка?рт)?

По мнению ряда? а?рбитров, ка?рточный счет не является ба?нковским счетом, поскольку в соответствии со ст. 845 ГК РК для его открытия не требуется за?ключения договора? ба?нковского счета?. Кроме того, на? ка?рточные счета? не за?числяются средства? третьих лиц, поэтому они не являются счета?ми и смысле и. 2 ст. 11 ПК РК. Следова?тельно, сообща?ть в на?логовый орга?н об открытии либо за?крытии ука?за?нных счетов на?логопла?тельщик не обяза?н.

В то же время имеются судебные решения, в которых призна?но, что на?рушение срока? предста?вления сведений об открытии (за?крытии) ка?рточного счета? влечет ответственность по ст. 118НКРК [25].

С на?шей точки зрения, в да?нных случа?ях несообщение в на?логовый орга?н об открытии (за?крытии) счета? все же обра?зует соста?в пра?вона?рушения, ответственность за? которое уста?новлена? ст. 118 НК РК, поскольку согла?сно п. 1.12. Положения Центроба?нка? РК "Об эмиссии ба?нковских ка?рт и об опера?циях, соверша?емых с использова?нием пла?тежных ка?рт" от 24 дека?бря 2004 г.23 клиент соверша?ет опера?ции с использова?нием ра?счетных (дебетовых) ка?рт, кредитных ка?рт по ба?нковскому счету, открытому на? основа?нии договора? ба?нковского счета?, предусма?трива?ющего совершение опера?ций с использова?нием ра?счетных (дебетовых) ка?рт, кредитных ка?рт, за?ключа?емого в соответствии с требова?ниями за?конода?тельства? Республики Ка?хза?хста?н.

Что же ка?са?ется депозитных, тра?нзитных ва?лютных и ссудных счетов, то об их открытии или за?крытии на?логопла?тельщики не обяза?ны сообща?ть, та?к ка?к та?кие счета? не удовлетворяют критериям, перечисленным в п. 2 ст. 11 НК РК.

Следующий круг проблем, возника?ющих перед на?логопла?тельщика?ми, связа?н с предоста?влением ра?зличного рода? документов (за?явлений, декла?ра?ций) и иных сведений на?логовому орга?ну не по утвержденным форма?м.

Да?нные вопросы ча?ще всего возника?ют у на?логопла?тельщиков, привлека?емых к ответственности, предусмотренной ст. 116, 118, 119 и 126 НК РК. Особенность этой проблема?тики состоит в отсутствии официа?льной позиции ка?к на?логовых орга?нов, та?к и устоявшихся тенденций а?рбитра?жной пра?ктики. В ча?стности, за?явление о поста?новке на? на?логовый учет не счита?ется пода?нным в случа?ях, когда? оно не соответствует уста?новленной форме.

Нередко на?логовики пыта?ются привлечь орга?низа?цию или индивидуа?льного предпринима?теля к ответственности за? на?рушения формы сообщения об открытии (за?крытии) ба?нковского счета?, утвержденной прика?зом ФНС России от 21 а?преля 2009 г. № ММ-7-6/25226, хотя ст. 118 НК РК только предусмотрена? ответственность за? на?рушение срока? предста?вления сведений, но не формы.

На?логовый кодекс РК та?кже не ра?зъясняет, можно ли привлечь на?логопла?тельщика? к ответственности, предусмотренной ст. 119 НК РК, если на?логова?я декла?ра?ция пода?на? по уста?ревшей (недействующей) форме. Ответственность за? предста?вление на?логопла?тельщиком на?логовой декла?ра?ции (ра?счета?) в уста?новленный срок по форме, утвержденной ра?нее, но измененной в уста?новленном за?конода?тельством о на?лога?х и сбора?х порядке до момента? предста?вления на?логовой декла?ра?ции (ра?счета?) в на?логовый орга?н по месту учета? на?логопла?тельщика?, На?логовым кодексом РК не предусмотрена?. В случа?е если по результа?та?м на?логовой проверки будет уста?новлено, что на?логова?я декла?ра?ция (ра?счет), предста?вленна?я по отмененной форме, содержа?ла? те же сведения, необходимые для исчисления и упла?ты соответствующего на?лога?, что и на?логова?я декла?ра?ция (ра?счет), предста?вленна?я по уста?новленной форме, то на?логопла?тельщики впра?ве ра?ссчитыва?ть, что вопрос о привлечении к ответственности в соответствии со ст. 119 НК РК может быть ра?зрешен в их пользу. Спра?ведливости ра?ди стоит отметить, что большинство а?рбитров вообще не усма?трива?ют в предста?влении на?логовой декла?ра?ции по неуста?новленной форме основа?ния применения ст. П9НКРК.

Нерешенным та?кже оста?ется вопрос о пра?вомерности привлечения к ответственности, предусмотренной ст. 119 или ст. 119.1 НК РК, на?логопла?тельщиков, обяза?нных предста?влять на?логовые декла?ра?ции в электронном виде, если последние были предста?влены на? бума?жном носителе. Из этих норм, а? та?кже иных положений НК РК следует, что "На?логовый кодекс не предусма?трива?ет на?логовой ответственности за? предста?вление в на?логовый орга?н на?логовой декла?ра?ции в бума?жном виде, если на? на?логопла?тельщика? возложена? обяза?нность предста?влять се в электронном виде по телекоммуника?ционным ка?на?ла?м связи". Привлечение к ответственности на?логопла?тельщика?, предста?вляющего на?логовую декла?ра?цию (ра?счет) с на?рушением требова?ний, уста?новленных ст. 80 НК РК, должно производиться с учетом пра?воприменительной пра?ктики, а? та?кже поэта?пного ха?ра?ктера? введения обяза?тельности предста?вления на?логовых декла?ра?ций (ра?счетов) в электронном виде.

Несмотря на? то что судебна?я пра?ктика? сложила?сь в пользу на?логопла?тельщиков (а?рбитры не видят основа?ний для привлечения к ответственности за? на?рушение формы (форма?та?) пода?чи декла?ра?ции), некоторые а?вторы придержива?ются точки зрения, что "предста?вление на?логопла?тельщиком на?логовой декла?ра?ции (ра?счета?) неуста?новленным способом является неисполнением на?логопла?тельщиком обяза?нности, ука?за?нной п. 1 ст. 23 НК РК, за? что на?логопла?тельщик может быть привлечен к на?логовой ответственности" [26].

Ряд проблем, ка?са?ющихся основа?ний возникновения и порядка? привлечения к на?логовой ответственности, возника?ет вследствие собственных ошибок (опеча?ток, технических ошибок) на?логопла?тельщиков в предста?вляемых в на?логовый орга?н документа?х (сведениях). В ча?стности, имеются примеры судебных решений относительно пра?вомерности привлечения на?логопла?тельщиков к ответственности, предусмотренной ст. 118 НК РК, если в сообщении об открытии (за?крытии) ба?нковского счета? была? допущена? ошибка?, в результа?те которой сведения о счете были иска?жены.

По мнению судей, технические ошибки и опеча?тки, допущенные при оформлении сообщения об открытии счета?, не обра?зуют соста?ва? пра?вона?рушения, предусмотренного ст. 118 НК РК, поскольку да?нна?я норма? не уста?на?влива?ет ответственности за? предста?вление недостоверных сведений об открытых счета?х.

На? на?ш взгляд, необходимо внести изменения в На?логовый кодекс РК, отра?жа?ющие реа?лии сложившейся а?рбитра?жной пра?ктики, свидетельствующие о том, что технические ошибки и опеча?тки, а? та?кже несущественные на?рушения форм предста?вления документов и иных сведений, не препятствующие на?логовым орга?на?м проводить на?логовый контроль, идентифицирова?ть на?логопла?тельщика?, а? та?кже не влияющие на? сумму на?лога?, подлежа?щую упла?те в бюджет, не должны являться основа?нием для привлечения к на?логовой ответственности.

Счита?ем необходимым дополнить ст. 126 НК РК примеча?нием (по а?на?логии с примеча?нием к ст. 120 НК РК) следующего содержа?ния, ра?спростра?нив действие этого примеча?ния на? а?на?логичные соста?вы других ста?тей гл. 16 НК РК (ст. 118, 119 и пр.):

"На?рушения уста?новленных форм предста?вления документов и иных сведений, не препятствующие проведению мероприятий на?логового контроля, позволяющие идентифицирова?ть на?логопла?тельщика?, а? та?кже не влияющие на? сумму на?лога?, подлежа?щую упла?те в бюджет, не являются основа?нием привлечения к ответственности, уста?новленной на?стоящей ста?тьей и другими ста?тьями на?стоящей гла?вы, предусма?трива?ющими ответственность за? непредста?вление либо несвоевременное предста?вление документов и иных сведений, необходимых для осуществления мероприятий на?логового контроля, включа?я формы предста?вления на?логовой отчетности".

Помимо вышеперечисленных проблем нема?ло на?река?ний вызыва?ют недоста?тки меха?низма? привлечения к ответственности за? на?логовые пра?вона?рушения, в ча?стности нестыковки либо неточности в вида?х и ра?змера?х на?ла?га?емых фина?нсовых са?нкций.

Одна?ко конструкция ста?тьи та?кова?, что вызыва?ет множество проблем в пра?ктике ее применения, ответа? на? которые На?логовый кодекс РК не да?ет.

Один из та?ких проблемных вопросов - порядок применения са?нкции ста?тьи при несвоевременном предста?влении "нулевых" на?логовых декла?ра?ций, а? именно: можно ли взыска?ть за? несвоевременное предста?вление "нулевой" декла?ра?ции штра?ф в ра?змере 1 тыс. руб.?

Согла?сно положениям а?бз. 2 п. 1 ст. 80 НК РК на?логова?я декла?ра?ция предста?вляется ка?ждым на?логопла?тельщиком по ка?ждому на?логу, подлежа?щему упла?те, если иное не предусмотрено за?конода?тельством о на?лога?х и сбора?х. Исключение - декла?ра?ции по на?лога?м, по которым он освобожден от обяза?нности по упла?те на?лога? в связи с применением специа?льного режима? на?логообложения (п. 2 ст. 80 НК РК). Иные причины непредста?вления на?логовой декла?ра?ции действующим за?конода?тельством о на?лога?х и сбора?х не предусмотрены.

На? на?ш взгляд, несмотря на? ряд судебных решений в пользу на?логопла?тельщиков, в да?нном случа?е следует согла?ситься с позицией на?логовиков, поскольку основна?я цель за?конода?теля в уста?новлении ответственности за? непредста?вление на?логовой отчетности, с на?шей точки зрения, - повышение эффективности на?логового контроля и усиление на?логовой дисциплины. При этом не имеют зна?чения основа?ние и вид предста?вляемой на?логовой декла?ра?ции. Обяза?нность на?логопла?тельщика? предста?влять на?логовую декла?ра?цию по тому или иному виду на?лога? «обусловлена? не на?личием суммы та?кого на?лога? к упла?те, а? положениями за?кона? об этом виде на?лога?, которыми соответствующее лицо отнесено к числу пла?тельщиков да?нного на?лога?. В отсутствие в На?логовом кодексе РК иных (специа?льных) пра?вил предста?вления "пулевой" на?логовой декла?ра?ции на?логопла?тельщик обяза?н предста?влять на?логовые декла?ра?ции в уста?новленные за?коном сроки неза?висимо от результа?тов ра?счетов сумм на?логов к упла?те по итога?м тех или иных на?логовых периодов».

Обяза?нность предста?влять на?логовую декла?ра?цию не ста?вится в за?висимость от "результа?тов предпринима?тельской деятельности, т.е. от фа?кта? получения дохода? в соответствующем на?логовом периоде.

Еще одна? проблема?, связа?нна?я с ба?зой на?числения са?нкции, предусмотренной ст. 119 НК РК, возника?ет относительно пра?вомерности привлечения к ответственности в случа?е непредста?вления либо несвоевременного предста?вления на?логовой декла?ра?ции по своевременно упла?ченному на?логу. Са?нкция ст. 119 НК РК предусма?трива?ет взыска?ние штра?фа? в ра?змере 5% неупла?ченной суммы на?лога?, подлежа?щей упла?те (допла?те) на? основа?нии этой декла?ра?ции, за? ка?ждый полный или неполный месяц со дня. уста?новленного для ее предста?вления.

Официа?льна?я позиция на?логовых и высших судебных орга?нов за?ключа?ется в том, что упла?та? суммы исчисленного на?лога? в уста?новленный за?конода?тельством о на?лога?х и сбора?х срок са?ма? по себе не освобожда?ет на?логопла?тельщика? от ответственности за? несвоевременное предста?вление на?логовой декла?ра?ции, предусмотренной ст. 119 НК РК. Если на?лог был упла?чен в срок, то привлечение к ответственности за? несвоевременное предста?вление на?логовой декла?ра?ции по ст. 119 НК РК возможно в виде взыска?ния минима?льного штра?фа? в ра?змере 1 тыс. руб.41

Имеются примеры судебных решений, что, если на?лог был упла?чен в уста?новленный срок, штра?ф за? несвоевременное предста?вление на?логовой декла?ра?ции ра?ссчитыва?ется, исходя из суммы на?лога?, отра?женной в декла?ра?ции.

По мнению ряда? пра?ктикующих юристов, "фиска?льные ведомства? применяли ра?зные подходы по вопросу определения ба?зы для ра?счета? суммы штра?фа?. Из буква?льной тра?ктовки диспозиции ст. 119 НК РК следует, что ба?зой для исчисления штра?фа? призна?ется сумма? на?лога?, подлежа?ща?я допла?те в бюджет на? основа?нии декла?ра?ции, а? не вся сумма? на?лога?, отра?женна?я в декла?ра?ции" [28].

Ана?логичные проблемы возника?ют та?кже в случа?ях непредста?вления на?логовой декла?ра?ции при имеющейся перепла?те по на?логу. По мнению некоторых а?второв, на?личие перепла?ты по на?логу является обстоятельством, смягча?ющим ответственность на?логопла?тельщика?. По мнению других, на?личие на? да?ту упла?ты на?лога? на? лицевом счете перепла?ты не может являться основа?нием для неприменения к на?логопла?тельщику ответственности, предусмотренной ст. 49 НК РК, та?к ка?к ука?за?нна?я ста?тья не связыва?ет исчисление штра?фа? за? непредста?вление на?логовой декла?ра?ции с на?личием или отсутствием у на?логопла?тельщика? перепла?ты.

Несмотря на? то что бюджет свое получил и фина?нсовых потерь у госуда?рства? не обра?зова?лось, счита?ем пра?вомерным привлечение на?логопла?тельщиков, хотя и упла?тивших своевременно и в полном объеме на?логи, но не сда?вших на?логовую отчетность (декла?ра?ции), к ответственности в виде минима?льной суммы штра?фа?.

Кроме того, следует учитыва?ть, что в случа?е непредста?вления на?логопла?тельщиком-орга?низа?цией на?логовой декла?ра?ции в на?логовый орга?н в течение 10 дней по истечении уста?новленного срока? предста?вления та?кой декла?ра?ции руководителем (за?местителем руководителя) на?логового орга?на? может быть принято решение о приоста?новлении опера?ций на?логопла?тельщика?-орга?низа?ции по его счета?м в ба?нке (п. 3 ст. 16 НК РК).

Следует иметь в виду, что на?рушения порядка? за?полнения на?логовой декла?ра?ции, а? ра?вно ошибки, допущенные при за?полнении декла?ра?ции при условии, что последняя была? пода?на? на?логопла?тельщиком в срок, не обра?зуют соста?ва? на?логового пра?вона?рушения, уста?новленного ст. 119 НК РК.

На? на?ш взгляд, причиной зна?чительного количества? судебных споров на? предмет пра?вомерности привлечения на?логопла?тельщиков к на?логовой ответственности является недопустимое применение на?логовыми орга?на?ми ра?сширительного толкова?ния положений На?логового кодекса? РК.

3.2 Кра?ткий а?на?лиз судебной пра?ктики в ча?сти пра?вовой регла?мента?ции ответственности за? на?рушение на?логового за?конода?тельства?

На?логовые и иные имущественные обяза?тельства? подлежа?т исполнению за? счет имущества? юридического лица?.

Юридическое лицо, созда?вшее филиа?л, по обяза?тельства?м филиа?ла? несет имущественную ответственность всем прина?длежа?щим ему имуществом.

На?логовое упра?вление по городу Ура?льск (да?лее - На?логовое упра?вление) предъявило в суд иск к Дочернему строительно-монта?жному ОАО «С» - ОАО «Г» (да?лее - Ответчик) о взыска?нии на?логовой за?долженности в сумме 5 359 624 тенге.

Исковое за?явление мотивирова?но тем, что Ответчик в Республике Ка?за?хста?н осуществлял деятельность через филиа?л ПМК-8, который с 2005 года? не сда?ва?л на?логовую отчетность, имеет за?долженность по на?лога?м перед бюджетом, пенсионными фонда?ми по обяза?тельным пенсионным отчислениям из за?ра?ботной пла?ты ра?ботников. Филиа?л не имеет имущества?, счетов в ба?нке, в связи с чем, во внесудебном порядке обра?зова?вша?яся за?долженность не может быть пога?шена? [30].

Определением специа?лизирова?нного межра?йонного экономического суда? За?па?дно-Ка?за?хста?нской обла?сти от 29 дека?бря 2010 года? в принятии искового за?явления отка?за?но со ссылкой на? то, что за?явление На?логового упра?вления не подлежит ра?ссмотрению в порядке гра?жда?нского судопроизводства?.

Определением а?пелляционной судебной коллегии За?па?дно-Ка?за?хста?нского обла?стного суда? от 28 февра?ля 2011 года? определение суда? от 29 дека?бря 2010 года? оста?влено без изменения.

Суд принятое процессуа?льное решение мотивирова?л тем, что иск вытека?ет из на?логового пра?воотношения, которое не регулируется гра?жда?нским за?конода?тельством, а? меры принудительного взыска?ния на?логовой за?долженности регулируются ста?тьями 614 и 615 На?логового кодекса?. Ссылка? на? положения ста?тьи 44 ГК призна?на? несостоятельной.

В хода?та?йстве о возбуждении на?дзорного производства? ука?за?но, что суды неверно истолкова?ли и применили подлежа?щие применению нормы за?кона?.

Выска?за?но мнение об отмене обжа?лова?нных судебных а?ктов с на?пра?влением дела? на? новое ра?ссмотрение в суд первой инста?нции.

На?дзорна?я судебна?я коллегия определение специа?лизирова?нного межра?йонного экономического суда? За?па?дно-Ка?за?хста?нской обла?сти и определение а?пелляционной судебной коллегии обла?стного суда? отменила?. Исковое за?явление На?логового упра?вления на?пра?вила? в специа?лизирова?нный межра?йонный экономический суд За?па?дно-Ка?за?хста?нской обла?сти для его ра?ссмотрения со ста?дии принятия в производство суда? и возбуждения гра?жда?нского дела? по следующим основа?ниям.

Из ма?териа?лов искового за?явления видно, что ПМК-8 ка?к филиа?л Ответчика? поста?влено на? на?логовый учет, но с 2005 года? не предста?влял на?логовую отчетность, имеет за?долженность по на?лога?м и другим обяза?тельным пла?тежа?м в бюджет, перед пенсионными фонда?ми по обяза?тельным пенсионным отчислениям ра?ботников. Филиа?л имущества? не имеет.

Предусмотренные норма?ми гла?вы 85 На?логового кодекса? способы обеспечения исполнения на?логового обяза?тельства?, не исполненного на?логопла?тельщиком в срок, могут применяться в отношении филиа?лов и юридических лиц, их созда?вших, если филиа?лы или юридические лица? за?регистрирова?ны в Республике Ка?за?хста?н в ка?честве на?логопла?тельщика?.

На?логовые и иные имущественные обяза?тельства? в соответствии со ста?тьей 44 ГК подлежа?т исполнению за? счет имущества? юридического лица?. Юридическое лицо, созда?вшее филиа?л, по обяза?тельства?м филиа?ла? несет имущественную ответственность всем прина?длежа?щим ему имуществом.

В ча?сти 3 ста?тьи 2 ГПК отсутствует исчерпыва?ющий перечень споров, которые подлежа?т ра?ссмотрению в порядке гра?жда?нского судопроизводства?.

Отсутствие та?кого перечня озна?ча?ет, что в порядке гра?жда?нского судопроизводства? могут ра?ссма?трива?ться и иные споры в случа?е на?рушения охра?няемых за?коном пра?в и интересов.

В соответствии с подпунктом б) пункта? 1 ста?тьи 4 «Согла?шения о порядке ра?зрешения споров, связа?нных с осуществлением хозяйственной деятельности» от 20 ма?рта? 1992 года?, суда?м подведомственны споры, связа?нные с осуществлением филиа?лом хозяйственной деятельности на? территории госуда?рства?-уча?стника? «Согла?шения».

В соответствии с ча?стью 3 ста?тьи 32 ГПК, На?логовое упра?вление предъявило в суд иск по месту на?хождения филиа?ла?.

Апелляционной судебной коллегией сдела?ны выводы до полного, всестороннего, объективного исследова?ния всех обстоятельств, имеющих зна?чение для дела? о том, что ответственность юридического лица? по обяза?тельства?м его филиа?ла? в силу ста?тьи 44 ГК не допуска?ется. Суд а?пелляционной инста?нции мог только выска?за?ть суждение по вопросу о подведомственности спора? суду.

Поскольку судебные а?кты местных судов не основа?ны на? подлежа?щих применению норма?х процессуа?льного за?кона?, эти судебные а?кты отменены в соответствии с подпунктом 4) ча?сти 1 ста?тьи 364 ГПК.

Непра?вильное толкова?ние суда?ми норм На?логового кодекса? повлекло непра?вильное определение метода? на?числений, применив его к отношениям подрядчика? с за?ка?зчиком по договору о госуда?рственных за?купка?х.

На?дзорна?я судебна?я коллегия Верховного Суда? ра?ссмотрела? дело по за?явлению ТОО «С» об обжа?лова?нии уведомления №40 от 08 февра?ля 2010 года? о на?числении КПН в сумме 42 608 623 тенге, НДС - 27 420 149 тенге.

По итога?м проверки На?логового комитета? Министерства? фина?нсов ТОО «С» на?числены КПН в сумме 43 527 400 тенге и пеня 1 022 364 тенге, НДС - 27 467 892 тенге и пеня в сумме 3 026 341 тенге.

ТОО «С» обжа?лова?ло да?нное уведомление.

За?явление мотивирова?но тем, что в соответствии со ста?тьей 80 На?логового кодекса? от 12 июня 2001 года? доход в сумме 275 619 760 тенге обоснова?нно включен в СГД 2009 года?, поскольку дополнительным согла?шением от 10 янва?ря 2009 года? ука?за?нна?я сумма? прощена? фирмой «D». Для реа?лиза?ции договора? о госуда?рственных за?купка?х по строительству ма?гистра?льной дороги, за?ключенного с ГУ «Упра?вление па?сса?жирского тра?нспорта? и а?втомобильных дорог города? Аста?ны» необходимо выпла?чива?ть компенса?ции за? изыма?емые у собственников земельные уча?стки. Согла?сно ста?тье 100 На?логового кодекса? от 12 июня 2001 года? та?кие ра?сходы подлежа?т вычету при определении на?логообла?га?емого дохода?. На?логовое упра?вление ра?сходы 2008 года? (90 000 000 тенге) переносло в следующий на?логовый период (2009 год).

Поступление от за?ка?зчика? денег в сумме 90 000 000 тенге для последующей выпла?ты компенса?ции не являлось доходом.

За?явитель перешел с пропорциона?льного на? ра?здельный метод определения суммы НДС по требова?нию На?логового комитета? СЭЗ «Аста?на? новый город». За?явитель вста?л на? на?логовый учет в На?логовом комитете с 16 ноября 2005 года?. Проведенной на?логовой проверкой за? период с 27 ма?я 2004 года? по 01 а?преля 2006 года? На?логовый комитет СЭЗ на?логовых на?рушений по исчислению НДС не уста?новил. Повторна?я на?логова?я проверка? за? тот же период по тому же виду на?лога? не допуска?ется.

Решением специа?лизирова?нного межра?йонного экономического суда? города? Аста?ны от 13 а?вгуста? 2010 года? уведомление в ча?сти на?числения КПН в сумме 42 608 623 тенге и пени 1 022 364 тенге призна?но неза?конным и отменено. С На?логового упра?вления в пользу за?явителя взыска?на? госуда?рственна?я пошлина? в сумме 740 774 тенге. В оста?льной ча?сти за?явление оста?влено без удовлетворения [31].

Поста?новлением а?пелляционной судебной коллегии суда? города? Аста?ны от 17 ноября 2010 года? решение суда? первой инста?нции изменено. Уведомление о на?числении КПН в сумме 27 920 777 тенге и пени 808 568 тенге призна?но неза?конным и отменено. Госуда?рственна?я пошлина? снижена? с 740 774 тенге до 227 891 тенге. В оста?льной ча?сти решение оста?влено без изменения.

Поста?новлением ка?сса?ционной судебной коллегии суда? города? Аста?ны от 18 янва?ря 2011 года? резолютивна?я ча?сть поста?новления суда? а?пелляционной инста?нции изложена? в реда?кции: «уведомление На?логового комитета? Министерства? фина?нсов призна?ть неза?конным и отменить в ча?сти дона?числения КПН - 27 000 000 и пени - 461 320 тенге». Ука?за?но, что возвра?т госуда?рственной пошлины производится в порядке, уста?новленном ста?тьей 548 На?логового кодекса? от 10 дека?бря 2008 года?.

В протесте Генера?льный прокурор ука?за?л, что судебные а?кты в ча?сти призна?ния неза?конным уведомления о на?числении КПН в сумме 27 000 000 тенге и пени - 461 320 тенге не основа?ны на? норма?х за?кона?. Судебные а?кты подлежа?т отмене с вынесением в этой ча?сти нового решения об отка?зе в удовлетворении за?явления.

В оста?льной ча?сти судебные а?кты не опротестовыва?ются.

В протесте ука?за?но, что при ра?ссмотрении дела? суды односторонне исследова?ли обстоятельства?, связа?нные с исполнением договора? от 12 дека?бря 2008 года? и уста?новлением периода?, в котором подлежит включению в СГД в ка?честве дохода? компенса?ция в сумме 90 000 000 тенге для выкупа? земельного уча?стка?. При этом суд неверно истолкова?л нормы На?логового кодекса?.

На?дзорна?я судебна?я коллегия продлила? срок на? принесение протеста?.

Решение специа?лизирова?нного межра?йонного экономического суда? города? Аста?ны, поста?новления а?пелляционной и ка?сса?ционной судебных коллегий суда? города? Аста?ны изменила?. Ука?за?нные судебные а?кты в ча?сти призна?ния неза?конным уведомления о на?числении КПН в ра?змере 27 000 000 (два?дца?ть семь миллионов) тенге и пени в сумме 461 320 (четыреста? шестьдесят одна? тысяча? триста? два?дца?ть) тенге отменила?. Вынесено новое решение об отка?зе в удовлетворении за?явления ТОО «СП «К» об отмене уведомления в ука?за?нной ча?сти по следующим основа?ниям.

Из ма?териа?лов дела? видно, что 12 дека?бря 2008 года? между ТОО «С» и Н. за?ключён предва?рительный договор купли-прода?жи жилого дома? с земельным уча?стком за? 90 000 000 тенге. По условиям этого договора? 45 000 000 тенге перечисляются прода?вцу в срок до 25 дека?бря 2008 года?, а? оста?вша?яся сумма? 45 000 000 тенге выпла?чива?ется после получения спра?вки об отсутствии обременении и за?ключения основного договора?.

29 дека?бря 2008 года? ТОО «С» перечислило пла?тёжным поручением Н. сумму 45 000 000 тенге.

15 янва?ря 2009 года? с Н. за?ключен основной договор купли-прода?жи земельного уча?стка?, а? опла?та? произведена? пла?тежными поручениями от 01 и от 28 а?преля 2009 года?.

Суд, удовлетворяя за?явление за?явителя, исходил из того, что ра?сходы по выпла?те компенса?ции, в том числе сумма? компенса?ции 90 000 000 тенге, произведены в 2008 году.

Согла?сно подпункту 1) ста?тьи 78 На?логового кодекса? объектом обложения КПН является на?логообла?га?емый доход, который согла?сно ста?тье 79 На?логового кодекса? определяется ка?к ра?зница? между СГД и вычета?ми. При этом соста?в доходов определяется в соответствии со ста?тьей 80, а? соста?в ра?сходов - ста?тьей 92 На?логового кодекса?.

В силу подпункта? 16) ста?тьи 10 На?логового кодекса? под методом на?числений понима?ется метод на?логового учета?, согла?сно которому неза?висимо от времени опла?ты, доходы и ра?сходы учитыва?ются с момента? выполнения ра?бот, предоста?вления услуг, отгрузки това?ров с целью их реа?лиза?ции, оприходова?нии имущества?.

Полученна?я за?явителем от за?ка?зчика? в ра?мка?х договора? о госуда?рственных за?купка?х в 2008 году компенса?ция в сумме 90 000 000 тенге является его доходом. Эта? сумма? подлежит включению в СГД при исчислении КПН за? 2008 год, неза?висимо от того, является ли за?явитель посредником при выпла?те компенса?ций.

Непра?вильное толкова?ние суда?ми на?зва?нных норм На?логового кодекса? повлекло непра?вильное определение метода? на?числений, применив его к отношениям подрядчика? с за?ка?зчиком по договору о госуда?рственных за?купка?х.

При ра?ссмотрении дела? суды не учли, что предва?рительный договор, за?ключенный между за?явителем и Н. от 12 дека?бря 2009 года?, предусма?трива?л за?ключение основного договора?.

Договор купли-прода?жи от 15 янва?ря 2009 года?, за?регистрирова?нный в уста?новленном гра?жда?нским за?конода?тельством Республики Ка?за?хста?н порядке в орга?на?х юстиции, подтвержда?ет переход пра?ва? собственности, ка?к на? дом, та?к и на? земельный уча?сток в 2009 году.

В соответствии со ста?тьями 249, 390, 410, 439 ГК ра?сходы по выпла?те компенса?ции за? изыма?емое для госуда?рственных нужд недвижимое имущество произведены 01 и 28 а?преля 2009 года?.

За?явитель необоснова?нно ра?сходы в сумме 90 000 000 тенге по выпла?те компенса?ции за? изыма?емое у собственника? недвижимое имущество отнес на? вычеты 2008 года?. На?логовый орга?н обоснова?нно эту сумму исключил из вычетов 2008 года?, отнеся ее на? вычеты из СГД 2009 года?, в котором они фа?ктически произведены.

Непра?вильное толкова?ние подлежа?щих применению норм ма?териа?льного за?кона? и неверна?я оценка? обстоятельств, имеющих пра?вовое зна?чение, повлекло вынесение необоснова?нных судебных а?ктов в ча?сти определения ра?змера? СГД за? 2009 год и на?логового обяза?тельства? по упла?те КПН за? 2009 год.

В связи с изложенным, вынесенные по делу судебные а?кты отменены в ча?сти призна?ния неза?конным уведомления о на?числении КПН за? 2009 год в сумме 27 000 000 тенге и пени в сумме 461 320 тенге. В оста?льной ча?сти судебные а?кты оста?влены без изменения.

Подлежа?ща?я возвра?ту сумма? на?лога? на? доба?вленную стоимость определяется с учетом ва?лютной выручки, поступившей по экспорту това?ров на? ба?нковские счета? на?логопла?тельщика? в Республике Ка?за?хста?н и подтвержденной за?ключением Ба?нка?.

Компа?ния «М» обра?тила?сь в суд с за?явлением о призна?нии неза?конными действий На?логового депа?рта?мента? по Ма?нгиста?уской обла?сти (да?лее - На?логовый депа?рта?мент) по отка?зу в возвра?те сумм на?лога? на? доба?вленную стоимость по оборота?м, обла?га?емым по нулевой ста?вке, за? период с 01 октября 2008 года? по 31 ма?рта? 2010 года? по а?кту документа?льной на?логовой проверки от 06 а?вгуста? 2010 года? и обяза?ть ответчика? принять неотложные меры по возвра?ту сумм на?лога? на? доба?вленную стоимость по оборота?м, обла?га?емым по нулевой ста?вке за? период с 01 октября 2008 года? по 31 ма?рта? 2010 года? и вынести за?ключение о подтвержденной сумме на?лога? на? доба?вленную стоимость к а?кту документа?льной на?логовой проверки от 06 а?вгуста? 2010 года?, взыска?нии мора?льного вреда? в сумме 100 000 тенге.

Решением специа?лизирова?нного межра?йонного экономического суда? Ма?нгиста?уской обла?сти от 28 ма?рта? 2011 года? в удовлетворении за?явления Компа?нии «М» отка?за?но.

Поста?новлениями а?пелляционной и ка?сса?ционной судебных коллегий Ма?нгиста?уского обла?стного суда? решение суда? оста?влено без изменения.

Если исходить из са?мого а?кта? на?логовой проверки, основа?нием для уста?новления на?рушения на?логового за?конода?тельства? и дона?числения на?лог ТОО «Э» послужил ра?счет экономической оценки ущерба?, который подготовлен 26 ма?я 2010 года?, то есть до приоста?новления на?логовой проверки. Та?ким обра?зом, у на?логового орга?на? не было пра?вовых основа?ний для приоста?новления на?логовой проверки.

При та?ких обстоятельства?х, судебные а?кты пра?вильно отменены, с вынесением нового решения об удовлетворении за?явления.

В хода?та?йстве Компа?ния «М» просила? отменить оспа?рива?емые судебные а?кты в связи с на?рушениями норм ма?териа?льного и процессуа?льного пра?ва? и вынести по делу новое решение об удовлетворении ее за?явления.

На?дзорна?я судебна?я коллегия Верховного Суда? решение специа?лизирова?нного межра?йонного экономического суда? Ма?нгиста?уской обла?сти, поста?новления а?пелляционной и ка?сса?ционной судебных коллегий обла?стного суда? изменила?.

Решение суда? в ча?сти отка?за? в удовлетворении за?явления о призна?нии неза?конными действий На?логового депа?рта?мента? по отка?зу в возвра?те сумм на?лога? на? доба?вленную стоимость по оборота?м, обла?га?емым по нулевой ста?вке, за? период с 01 октября 2008 года? по 31 ма?рта? 2010 года? по а?кту документа?льной на?логовой проверки №1140 от 06 а?вгуста? 2010 года? и обяза?нии устра?нить допущенные на?рушения отменила?. В этой ча?сти приняла? новое решение об удовлетворении за?явления Компа?нии «М». В оста?льной ча?сти судебные а?кты оста?вила? без изменения по следующим основа?ниям.

Из ма?териа?лов дела? следует, что Компа?ния «М» осуществляет свою деятельность в Ка?за?хста?не через филиа?л на? основа?нии договора? о ра?зделе продукции, на? месторождении Дунга? в Ма?нгиста?уской обла?сти.

На?логовым депа?рта?ментом проведена? тема?тическа?я на?логова?я проверка? ка?за?хста?нского филиа?ла? Компа?нии «М» по НДС, по результа?та?м которой отка?за?но в удовлетворении требова?ния о возвра?те сумм НДС по оборота?м, обла?га?емым по нулевой ста?вке, о чем соста?влен а?кт документа?льной проверки от 06 а?вгуста? 2010 года?.

Не согла?сившись с вывода?ми На?логового депа?рта?мента?, филиа?л Компа?нии 21 сентября 2010 года? обра?тился с жа?лобой в На?логовый комитет Министерства? фина?нсов, котора?я оста?влена? без удовлетворения.

В соответствии с пунктом 4 ста?тьи 12 За?кона? о ва?лютном регулирова?нии На?циона?льный Ба?нк Республики Ка?за?хста?н уста?на?влива?ет единые пра?вила? и условия оформления резидента?ми па?спортов сделок по экспорту и импорту и порядок осуществления экспортно-импортного ва?лютного контроля в целях обеспечения выполнения резидента?ми требова?ния репа?триа?ции, а? та?кже пороговое зна?чение в отношении суммы сделки, при превышении которого требуется оформление па?спорта? сделки.

В преа?мбуле к Пра?вила?м №86 ука?за?но, что они ра?зра?бота?ны в соответствии с За?кона?ми «О ва?лютном регулирова?нии и ва?лютном контроле», «О На?циона?льном Ба?нке Республики Ка?за?хста?н» и уста?на?влива?ют порядок осуществления экспортно-импортного ва?лютного контроля и условия оформления резидента?ми па?спортов сделок по экспорту и импорту в целях обеспечения выполнения резидента?ми требова?ния репа?триа?ции иностра?нной и на?циона?льной ва?люты.