Понятие и значение судебно-бухгалтерской экспертизы

81

МОСКОВСКИЙ ИНСТИТУТ ПРАВА

Специальность 030501 Юриспруденция

Учебная дисциплина Судебная бухгалтерия

Курсовая работа

на тему: «Понятие и значение судебно-бухгалтерской экспертизы».

Студентка 6 курса

заочного отделения

юридического факультета

Гатауллина Э.Р.

• Самара 2008г.

План

Введение

1. Понятие, предмет, задачи и методы бухгалтерской экспертизы

2. Правовые основы судебно-бухгалтерской экспертизы

3. Объекты судебно-бухгалтерской экспертизы

3.1 Понятие и правовая классификация

3.2 Документы бухгалтерского учета

3.3 Другие материалы уголовного дела

4. Методика и вопросы исследования судебно-бухгалтерской экспертизы

5. Заключение эксперта-бухгалтера, его оценка следователем и судом. Роль судебно-бухгалтерской экспертизы в выявлении и устранении обстоятельств, способствовавших совершению преступления

Заключение

Список использованной литературы

Введение

В современных условиях развивающихся финансовых, кредитных, налоговых и некоторых других правоотношений требуется не просто их глубокое, но и порой научно обоснованное исследование. Правоохранительные органы нуждаются в глубоком анализе финансово-хозяйственной деятельности организации, где совершено преступление. Значимость выбранной темы определяется тем, что не всегда уделяется данное внимание судебным экспертизам, среди которых важную роль играет судебно-бухгалтерская. К ней прибегают по большинству дел о хищениях, должностных и хозяйственных преступлениях. Для успешной борьбы с экономической преступностью необходимо разработать соответствующие методы борьбы и настроя. С этой целью, прежде всего, необходимо исследовать механизм совершения экономических преступлений, обоснованно классифицировать их с точки зрения причин и способов совершения, выявить внешние признаки, позволяющие обнаружить их возникновение, и не этой основе дать методику профилактики и раскрытия. Эти вопросы раскрываются при производстве судебно-бухгалтерских экспертиз. Этим объясняется выбор темы.

Но далеко не все вопросы судебно-бухгалтерской экспертизы глубоко исследованы, многие из них не получили правильного решения. Стремительно изменяющиеся рыночные отношения и вследствие этого одновременно возникающие новые - очень опасные виды экономических преступлений (подлоги в денежной документации, поддельные авизо, легализация доходов) требуют достаточной разработки методов борьбы с ними и освещения в юридической литературе. Поэтому в своей работе мы пытались обсудить и уточнить определение понятия и предмета судебно-бухгалтерской экспертизы, так как расширительное толкование и определение предмета судебно-бухгалтерской экспертизы часто на практике ориентирует экспертов-бухгалтеров на превышение пределов его компетенции, ведет к смешению понятий объектов и предмета экспертизы. Опишем методы и задачи судебно-бухгалтерской экспертизы.

В работе наряду с организационным и другими вопросами рассматриваются правовые. В частности, имеется в виду конституция, уголовно-процессуальный закон как юридическая основа судебно-бухгалтерской экспертизы по уголовным делам.

Рассмотрение процессуально-правовых вопросов обусловлено следующими факторами. Во-первых, назначение, порядок производства экспертизы закреплены в процессуальных законах. Во-вторых, эксперты-бухгалтеры осуществляют свои функции в пределах компетенции, которая определена процессуальными нормами. Знание процессуальных норм значительно повышает компетенцию эксперта.

Одной из задач, является изучение объектов судебно-бухгалтерской экспертизы, документов, т.к. они являются средством исследования предмета судебно-бухгалтерская экспертиза. В частности, рассмотреть принятые классификации документов, документы бухгалтерского учета, как содержащие фактические данные для дачи заключения, а также сведения, содержащиеся в актах документальных ревизий, заключений экспертов других специальностей, показаниях обвиняемых, свидетелей и других материалах дела.

Рассмотрим методику исследования экспертом-бухгалтером некоторых материалов дела, основные вопросы, решаемые при производстве экспертизы на предварительном следствии и в суде, установление обстоятельств, касающихся недостач и излишков, установление сумм материального ущерба - основные вопросы, решаемые при производстве судебно-бухгалтерская экспертиза.

Результатом производства судебно-бухгалтерская экспертиза служит заключение эксперта-бухгалтера. В своей работе мы остановимся на этом вопросе. Установим его оценку и значение для следователя и суда.

Таким образом, объектом исследования является экспертиза - как источник доказательств, а предметом исследования - судебно-бухгалтерская экспертиза, как научно-практическая и учебная дисциплина.

Ответить на поставленные вопросы, обосновать свои выводы, выявить определенные тенденции позволят различные методы, такие как: анализ, синтез, сравнение, не только научных статей, но и нормативно-правовой базы (законов, постановлений Правительства, ведомственных инструкций, положений и т.д.).

1. Понятие, предмет, задачи судебно-бухгалтерской экспертизы

Деятельность органов предварительного следствия и суда направлена на установление истины по делу при помощи доказательств. В соответствии со ст.74 УПК РФ «доказательствами по уголовному делу являются любые сведения, на основе которых суд, прокурор, следователь, дознаватель в порядке, устанавливают наличие или отсутствие обстоятельств, подлежащих доказыванию при производстве по уголовному делу, а также иных обстоятельств, имеющих значение для уголовного дела». Среди источников доказательств законодатель называет и заключение эксперта.

В судебной и следственной практике широко используются разные виды экспертиз. Так, для успешного расследования экономических преступлений - преступлений в кредитно-финансовой сфере, хищений, совершенных путем присвоения или растраты и которые искусно вуалируются в данных бухгалтерского учета, что следователь по имеющейся в документации информации, даже при наличии ревизионных и др. проверочных материалов, не имеет возможности без специальных познаний выявить все факты, которые могут иметь существенное значение для дела, используются знания эксперта-бухгалтера.

Судебно-бухгалтерская экспертиза на предварительном следствии и в суде состоит в исследовании материалов дела специалистом-бухгалтером и в даче им в соответствии с его специальными познаниями заключения по поставленным следователем или судом вопросов, которые относятся к явлениям хозяйственной жизни, получившими отражение в бухгалтерском учете.

В литературе существует и иная трактовка судебно-бухгалтерской экспертизы. Ее авторами являются Н.К. Болдова и А. Голубева и раскрывают ее содержание как «Судебно-бухгалтерская экспертиза» - это процессуально- правовая форма применения экспертно-бухгалтерских знаний в целях получения источника доказательств по уголовным (арбитражным) делам. На наш взгляд, такое понимание судебно-бухгалтерской экспертизы является наиболее точным и верным. Подобное суждение основывается на ст. ст. 80, 205, 282 УПК РФ, закрепившего назначение и производство экспертизы, на ст. 198 УПК РФ, установившей право об использовании знаний в следственных действиях специалиста, разрешившей привлечение специалиста при производстве ревизии.

Таким образом, закон установил три самостоятельные формы бухгалтерских знаний при расследовании уголовных дел:

1) в следственных действиях;

2) при документальной ревизии;

3) при судебно-бухгалтерской экспертизе.

При этом процессуальный закон запрещает совмещать в одном лице функции эксперта и ревизора, эксперта и специалиста.

По нашему мнению, большой недостаток теории и практики назначения и проведения бухгалтерских экспертиз - неправильное понимание некоторыми процессуалистами компетенции бухгалтерской экспертизы, ее предмета. Чтобы следователи точнее представляли, в каких случаях необходима бухгалтерская экспертиза, им нужно четко знать предмет бухгалтерской экспертизы. Закон запрещает следователю ставить перед бухгалтером-экспертом вопросы, которые выходят за рамки его компетенции, а эксперту выходить за эти рамки в своем заключении.

Предмет бухгалтерской экспертизы освещен во многих научных работах. Однако единой точки зрения нет. Дает определение предмета бухгалтерской экспертизы А. Шляхов в пособии для экспертов, а позже уточняет его вместе с автором А.М. Ромашевом. По их мнению, предмет судебно-бухгалтерской экспертизы - операции бухгалтерского учета, отражающие определенные стороны финансово-хозяйственной деятельности. Путем исследования учетно-бухгалтерской документации, иных материалов дела эксперт-бухгалтер устанавливает фактические данные, помогающие выяснению обстоятельств по уголовным делам. А фактическими данными, в свою очередь, являются операции бухгалтерского учета.

Из этого определения трудно понять, какие именно операции представляют собой предмет бухгалтерской экспертизы и где они отражены, оно не дает четкого представления о специфике предмета бухгалтерской экспертизы. Слишком общее и нечеткое определение этого предмета часто приводит не только к необоснованному расширению пределов компетенции бухгалтеров-экспертов и смешиванию понятий объектов и предмета экспертизы и документальной ревизии, но и к отождествлению рамками следствия, назначающими такие экспертизы, компетенции и функции бухгалтеров-экспертов и ревизоров.

Имеется иная трактовка предмета судебно-бухгалтерская экспертиза В частности, Дмитренко Т.М. в соавторстве с Чаадаевым Е.Г. в своем учебном пособии определяют предмет судебно-бухгалтерской экспертизы исходя из пределов компетенции судебного эксперта-бухгалтера и сводится к выяснению обстоятельств финансово-хозяйственной деятельности хозяйствующих субъектов, соответствующих субъектов, соответствующих уголовно-правовой логической модели состава преступления. Обосновывается это тем, что уголовно-правовая модель состава преступления и его последствия для собственников имущества и государства соответствует потребностям правосудия в использовании специальных познаний эксперта-экономиста. Но на наш взгляд, это может повлечь за собой правовую оценку совершенному деянию.

Однако нельзя не согласиться с тем, что согласно требованиям уголовно-процессуального закона судебно-бухгалтерский эксперт полагается, если следствию и суду необходимы специальные познания в области экономической науки. Поэтому предметы судебно-бухгалтерской экспертизы определяется предметом доказывания, подлежащим доказыванию фактическими обстоятельствами деятельности организации или конкретного предпринимателя. Нацеленная, т.о., на предмет доказывания, судебно-бухгалтерская экспертиза является самостоятельным источником доказательств.

Исходя из вышеизложенного, определение предмета судебно-бухгалтерской экспертизы следует определять исходя из совокупности задач, решаемых при ее производстве. Согласно п.6 Инструкции о производстве судебно-бухгалтерских экспертиз в экспертных учреждениях системы Министерства юстиции СССР в процессе производства судебно-бухгалтерская экспертиза определяются задачи по установлению: фактических данных, связанных с недостачей либо излишками товарно-материальных ценностей, денежных средств и суммой материального ущерба; правильностью документального оформления операций приема, хранения, реализации товарно-материальных ценностей и движения денежных средств; соответствия отражения в бухгалтерских документах хозяйственно-финансовых операций, требованиям бухгалтерского учета и отчетности к действующим нормативным актам, а равно соответствия или несоответствия показаний проходимых по делу лиц данным бухгалтерского учета; обоснованности оприходования, отпуска и списания готовой продукции, аваров, денежных средств; размеров и сложности неучтенной продукции, определяемых с учетом заключений технологов, товароведов, других специалистов и иных материалов дела; документального обоснования размера сумм по искам, разрешаемым в порядке гражданского судопроизводства, и круга лиц, за которым по документальным данным в период образования недостачи либо излишков числились товароматериальные ценности или денежные средства, а так же лиц, обязанных обеспечивать выполнение требований бухгалтерского учета и контроля, несоблюдение которых установлено в процессе производства экспертизы; недостатков в организации, ведения бухгалтерского учета и контроля, которые способствовали образованию материального ущерба или препятствовали его своевременному выявлению.

Эксперт-бухгалтер может решать также и другие вопросы, связанные с не соблюдениями требований бухгалтерского учета и контроля, финансовой, кассовой, расчетной дисциплины, если для этого необходимо применение его специальных познаний.

Эти задачи носят экспертный характер, а потому они обуславливают предмет судебно-бухгалтерская экспертиза Хозяйственные операции, отражаемые в документах и ставшие объектом расследования или судебного разбирательства.

В этой связи необходимо различать следственные задачи. На следователя, прокурора и суд возлагаются задачи быстрого и полного раскрытия преступлений, изображения виновных и обеспечения правильного применения закона, с тем, чтобы каждый совершивший преступление был подвергнут справедливому наказанию и ни один невиновный не был привлечен к уголовной ответственности и осужден.

Стало быть, эксперт-бухгалтер может и обязан решать только те задачи, которые требуют применения специальных познаний. В данном случае - учетно-экономические (бухгалтерские).

Таким образом, к предмету судебно-бухгалтерских экспертиз относятся явления, характеризующиеся совокупностью признаков:

а) они связаны с хозяйственной деятельностью;

б) они нашли отражение в бухгалтерском учете;

в) пределы их определяются вопросами, поставленными следователями (судом);

г) заключение по ним дается специалистом в области бухгалтерского учета.

Итак, исходя из выше перечисленного, предметом судебно-бухгалтерская экспертиза являются такие, отраженные в документах или учетных регистрах, хозяйственные операции, которые стали объектами расследования или судебного разбирательства и относительно которых эксперт-бухгалтер дает заключение по вопросам, поставленным на его разрешение следователем, прокурором или судом.

Установив предмет судебно-бухгалтерская экспертиза, попытаемся определить ее метод. Говоря о методе, имеется в виду специфические приемы, при помощи которых изучается предмет. Прием - это отдельное действие, движение способ в осуществлении чего-нибудь. Метод характеризует способы подхода к изучению и позицию предмета судебно-бухгалтерская экспертиза. Исходя из этого методом судебно-бухгалтерская экспертиза является совокупность способов и приемов, применяемых экспертом-бухгалтером при исследовании им первичных и сводных документов бухгалтерского учета и других материалов уголовного дела.

В судебно-бухгалтерская экспертиза используется общенаучные методы, проблемы общей и частной методики. В литературе прошлых лет можно встретить как разновидность методов, в том числе и судебно-бухгалтерская экспертиза - марксистский диалектический метод.

Общенаучными методами называются такие методы, которые применяются во всех отраслях деятельности человека, например, в экономике, праве и т.д. Общенаучные методы позволяют углубить познание изучаемого предмета и вскрыть наиболее общие свойства и закономерности действительности.

Приемы общей методики применяются экспертом-бухгалтером при исследовании материалов различных дел, независимо от характера расследуемого преступления; отрасли хозяйства и специфики того предприятия, в котором совершено данное преступление. Следует иметь ввиду, что ряд операций, где бы они ни были совершены, одинаково отражаются в бухгалтерском учете. Так, хищение наличных денег, товаров, материалов, как правило, получает идентичное отражение в учете как явная или скрытая недостача денежных или товароматериальных ценностей. Поэтому при проведении судебно-бухгалтерская экспертиза по таким делам применяются приемы общей методики, независимо от того, где совершены указанные преступления.

К общенаучным методам принято относить такие, как анализ, синтез, сравнения, индукция, дедукция, обобщение и др. Объем работы не позволяет остановиться на описании этих методов.

Разрешая вопросы, поставленные следователем, эксперт, наряду с применением специальных технических приемов, использует специальные знания магической взаимоувязки показателей, степень их взаимного влияния и разрабатывает модель ситуации с учетом комплекса фактов, установленных как самостоятельно, так и представляемых ему следствием.

Наряду с общенаучными методами судебно-бухгалтерская экспертиза применяет и специфические приемы - приемы общей и частной методики. Особенность приемов общей методики состоит в том, что они применяются независимо от характеристики расследуемого преступления (например, хищения путем присвоения или растраты, либо путем злоупотребления служебным положением, либо путем приписки и других искажений отчетности.

Кроме того, отдельные способы и приемы, например, фактическая проверка, проверка документов по форме и др., применяются в работе как эксперта-бухгалтера, так и специалиста, ревизора, хотя их процессуального положения различно.

К числу общих методов и способов судебно-бухгалтерской экспертизы принято относить: формальную проверку, т.е. проверку документов по форме, арифметическую проверку, нормативную проверку документов, встречную проверку документов, сопоставление документов, контрольное сличение.

Рассмотрим эти способы и приемы. Формальная проверка документа - это способ, с помощью которого эксперт устанавливает наличие и правильность заполнения необходимых реквизитов (показателей). Она дает возможность выявить не только нарушения, но и скрываемые за ними злоупотребления. Форма документа предусматривает обычно все необходимые показатели, характеризующие качественные и количественные особенности операции. Это достигается путем заполнения всех реквизитов документа. Формальная проверка документа как способ включает следующие приемы: визуальный осмотр документа и его анализ. Осмотр документов должен сочетаться с проверкой соблюдения правил составления и оформления документов. Так, при осмотре документов можно выявить следы подклейки, подчисток, травления и др. изменений цифровых и иных записей. Особое внимание следует обращать на оттиски штампов и печатей.

Посредством анализа, как научного приема можно выявить, имеются ли нарушения формальных требований или нет. Не отвечающие формальным требованиям документы, могут указывать на связь их с противоправными действиями должностных лиц, кассовая книга, например, должна заполняться в соответствии с Положением о введении кассовых операций. нарушения нередко выражаются в том, что итоги оборотов и остатка денег по кассе выводятся нерегулярно, не соблюдается последовательность с номерами ордеров, отсутствуют отметки о ежедневной сдачи кассовых ордеров в бухгалтерию.

Таким образом, применение экспертом формальной проверки в процессе исследования документов обеспечивает выявление разного рода отклонений от правил оформления хозяйственных операций.

Арифметически проверка в литературе определяется как способ, применение которого позволяет произвести подсчет итоговых показателей. Этот способ включает такие приемы, как сложение, вычитание, умножение, деление. арифметическая проверка позволяет обнаружить хищение материалов и денежных средств путем завышения итогов либо из занижение в горизонтальных и вертикальных графах платежных возможностей и др. документов, неправильного подсчета процентов и т.д.

Нормативная проверка - способ, позволяющий установить правильность операций, отраженных в документе. Эксперт-бухгалтер анализирует соответствие содержания документов, правилам, которые зафиксировано в нормативно-правовых актах. При нормативной проверке определяется нормативность применения в документах цен, расценок, процента накладных расходов, расхода материалов, соблюдение прочих нормативов. Позволяет выяснить факты передачи ценностей и др. материальной ответственности лицу без проведения инвентаризации, выдача аванса лицам, не отчитавшимся за использование ранее полученных под отчет сумм, нарушение сроков сдачи материальных отчетов и наличие в них недостоверных данных. Т.о. Эксперт- бухгалтер может установить среди документов незаконные по содержанию, но законные по форме.

Сопоставление документов трактуют как способ, позволяющий осуществлять взаимный контроль двух или нескольких видов документов, связанных между собой единством операции. Например, расходные документы на отпуск могут быть сопоставлены с путевыми листами или транзитными документами, отражающими перевозку этих товаров, суммы денег, оприходованным по кассовым счетам с выписками банка и сведениями о движении товароматериальных ценностей. Когда операция оформлена документом, вызывающими сомнения в своей правильности, эксперт имеет возможность исследовать ее по другим документам и в зависимости от результатов исследованию решить вопрос о доброкачественности документа. Этот метод особенно эффективен в случаях необходимости отражения в бухгалтерском учете. Возможно сопоставление документов, отражающих однотипные операции, данные о предстоящих и выполненных работах; сопоставление исполнительных и распорядительных документов. Разновидность метода сопоставления документов является сопоставление данных аналитического учета с данными синтетического учета. Например, по оборотной ведомости по аналитическим счетам «Основные материалы» за материально ответственным лицом числится 90 тыс. рублей, а по систематическому счету эта сумма составляет 120 тыс. рублей. Такое расхождение недопустимо. Методы документальной проверки и сопоставление бухгалтерских документов при проведении исследований применяются комплексно и являются разновидностью научного метода познания - сравнения.

Встречную проверку документов принято определить как способ, с помощью которого осуществляется сопоставление отдельных экземпляров и того же документа, находящихся в различных организациях (накладная - у покупателя, второй экземпляр - у поставщика и т.д.), а так же документов, связанных между собой одной и той же операцией (накладная, путевой лист).

Такая трактовка встречной проверки слишком упрощенная и не позволяет полностью обнаружить нарушения. встречная проверка должна охватывать при необходимости все документы, отражающие одну и ту же или взаимосвязанные операции, находящиеся в различных субъектах хозяйственного или в различных подразделах одного предприятия.

По мнению Гаджиева Н. «под встречной проверкой следует понимать сопоставление данных первичных документов и учетных регистров проверяемого предприятия с одноименными или взаимосвязанными данными, относящихся к одним и тем же или взаимосвязанных операций в других субъектах хозяйствовавшего, а так же в различных подразделениях проверяемого предприятия».

И используя метод встречной проверки, можно выявлять злоупотребления, при которых двусторонние операции получают разное отражение у каждой из сторон (неоприходование полученных от поставщиков материальных ценностей, наличие бестоварных операций. Подобные злоупотребления скрываются путем исправления данных в отдельных экземплярах документов, неправильного отражения или неотражения в документах в учетных регистрах операций, которые в действительности были совершены.

Хронологическая проверка применяется как самостоятельный прием исследования документов и как дополнительный - с целью последующей обработки материалов контрольным сличением и восстановления количественного учета.

Наиболее эффектным способом экспертного исследования, применяемого в основном по делам о хищениях является контрольное сличение. Сущность этого способа состоит в том, что по инвентаризации описи на начало периода берется остаток определенных продуктов, к тому прибавляется документированное поступление и исключается документированный расход. Некоторые авторы недостаточно раскрывают возможности этого способа и относится к специальным, используемым лишь в конкретной отрасли (торговле) экономики. По нашему мнению, этот прием вполне применим для контроля сохранности товарно-материальных ценностей в любой сфере экономики.

По данным контрольного сличения можно судить о наличии «излишних» неучтенных товароматериальных ценностей, пересортице однородных товаров и т.д.

Экономические преступления в ряде случаев становятся совместным делом представителей разных хозяйственных организаций и могут охватывать несколько регионов, а одним из способов хищения - использование автоматизированной системы учета (в части расчетов).

Поэтому одним из методов - изучение системы механизированной обработки документов.

Приемы частной методики - это такие приемы, которые носят специфический характер и используются только в экспертной практике. К числу таких приемов принято относить использование черновых записей материально ответственных лиц. При проверке хозяйственных операций должны применяться приемы фактической проверки: контрольный обмер, исследования на месте, экспертная оценка и др.

Совокупность рассмотренных приемов лежит в основе деятельности экспертов-бухгалтеров.

Таким образом, специфика судебно-бухгалтерская экспертиза проявляется, во-первых, в ее произвольно-правовой форме, обеспечивающей получение источника доказательств, во-вторых, в применении экспертных знаний с бухгалтерской в ходе исследования хозяйственных операций.

2. Правовые основы судебно-бухгалтерской экспертизы

Судебная экспертиза представляет собой произвольное действие, направленное на установление обстоятельств уголовного дела и состоящее в проведении исследования на основе определенных познаний в науке, технике, искусстве или ремесле и доле заключения экспертом по поручению органов дознания, прокурора и суда.

Правовой основой судебно-бухгалтерская экспертиза по уголовным делам является Конституция РФ, закрепляющие основные принципы, Уголовно- процессуальный Кодекс РФ, поскольку в нем закреплены порядок познания и производства экспертиза, а также права и обязанности эксперта. С помощью процессуального закона достигается получение нового источника доказательств. А также другие законы и нормативные правовые акты Российской Федерации, регулирующие как порядок судопроизводства, так и порядок бухгалтерского учета.

Основные принципы законодательства, в том числе и процессу, а нашли свое закрепление в Конституции, например: осуществление правосудия, только судом; независимость судей и их подчинение закону, равенство граждан перед законом и судом, принцип презумпции невиновности.

К числу принципов, закрепленных процессуальным законодательством, относятся такие, как: принцип независимости судей и их подчинение только закону; принцип обеспечения обвиняемому право на защиту, принцип устности, состязательность процесса, непосредственность процесса и др. Объем работы не позволяет более подробно раскрыть содержание этих принципов, но на основе всех этих принципов производится судебно-бухгалтерская экспертиза

При назначении судебно-бухгалтерская экспертиза следователь руководствуется нормами УПК, регламентирующими назначение любой экспертизы. Согласно ч.1 ст. 195 УПК, признав необходимость производства судебно-бухгалтерская экспертиза составляет постановление, в котором указываются: а) основания для назначения экспертизы; б) наименование экспертного учреждения, которому поручается производство экспертизы или фамилию назначенного эксперта; в) вопросы, которые ставятся перед экспертом; г) материалы, предоставленные в его распоряжение.

Следователь должен ознакомить обвиняемого с постановлением о назначении экспертизы и разъяснить ему права установленные ч.3 ст.195 УПК РФ. Об этом составляется протокол, подписываемый следователем и обвиняемым (ст.195 УПК РФ). Характерно, что все материалы, представляемые эксперту для исследования, следователь должен получить самостоятельно и только процессуальными способами.

Следует различать правовое положение эксперта и правовое положение ревизора, специалиста. УПК дает список доказательств, среди которых выделяет заключение эксперта. Заключение специалиста, акт ревизии, которые могут приобщаться к уголовному делу в качестве такого вида доказательств, как иные документы (ст.80, ст.204 УПК РФ).

Вместе с тем, уголовно-процессуальные законодательство не содержит каких-либо ограничений для привлечения лица в качестве эксперта. Экспертом может быть любое лицо, обладающее специальными познаниями, в данном случае в области бухгалтерского учета. Закон не определяет, что понимать под специальными познаниями, с целью применения которых назначается экспертиза. На этот счет есть очень интересный вопрос о привлечении аудитора в качестве эксперта. В литературе ведется широкая полемика на этот счет. Производство экспертизы может производиться в соответствующем учреждении судебной экспертизы, руководители которого выделяют экспертов- бухгалтеров из числа лиц, состоящих у них в штате или на учете. Однако нет специальной нормы о том, чтобы в качестве эксперта-бухгалтера выступало лишь лицо, состоящее на учете в учреждении судебной экспертизы. Следователь лишь должен удостовериться в том, что: а) данное лицо является соответствующим специалистом бухгалтерского учета в той области хозяйства, к которой относятся операции, подлежащие исследованию; б) отсутствуют формальные препятствия к тому, чтобы данное лицо выступило в качестве эксперта по данному вопросу.

В то же время в ч.1 ст.1, Временных правилах аудиторской деятельности РФ указывается, что государственные органы, осуществляющие уголовно- процессуальную деятельность, вправе дать аудитору или аудиторской фирме поручение о проведении аудиторской проверки экономического субъекта в соответствии с процессуальным законодательством РФ. Но ни один действующий процессуальный закон такого действия пока не предусматривает, объясняется это тем, что экспертная деятельность в значительной степени регламентируется процессуальным законодательством. Поэтому теоретические и методические положения, составляющие научную основу отдельных видов судебных экспертиз, разрабатывающихся на базе комплексного использования данных естественно-технических наук с обязательным учетом требований процессуального законодательства. Следовательно, эксперт-бухгалтер независимо от своей специальности должен обладать соответствующими правовыми знаниями.

Поэтому вполне определенно можно сказать, что заключение аудитора (аудиторской фирмы) нельзя приравнивать к такому специфическому виду доказательств, как заключение эксперта-бухгалтера. Несомненно, аудитор - специалист в своей области познания, но он не является экспертом в процессуальном значении этого понятия. В положение эксперта-специалиста его ставят процессуальные права и обязанности, которые ему разъясняются и которыми он должен руководствоваться при выполнении своих функций. Если же этого нет, то соответствующий специалист не является участником уголовно- процессуальных правоотношений.

Судебный эксперт является субъектом уголовного процесса, привлекаемый для дачи заключения по вопросам, имеющим значение для дела. При этом судебный эксперт в пределах своей компетенции участвует в исследовании обстоятельств дела только по вопросам, относящимся к пределу порученной ему экспертизы и имеющие знания ля дачи заключения. Суд и стороны в процессе вправе обратиться к эксперту только в связи с порученной ему экспертизой и данным им заключением. Уголовно-процессуальный закон устанавливает условия, при которых эксперт не может принимать участия в производстве по уголовному делу.

Лицо подлежит отводу от поручения ему производства экспертизы, а судебный эксперт обязан немедленно прекратить производство порученной экспертизы и также подлежит отводу в случае его заинтересованности в исходе дела.

Судебный эксперт не может принимать участия в производстве по делу: если он является потерпевшим, гражданским истцом, гражданским ответчиком, а также если он участвовал в данном деле в качестве переводчика, лица, производившего дознание, следователя, обвинителя, защитника, законного представителя обвиняемого, представителя потерпевшего, гражданского истца или гражданского ответчика; если он является родственником потерпевшего, гражданского истца, гражданского ответчика, их представителя, родственником обвиняемого или его законного представителя, родственником обвинителя, защитника, следователя или лица, производящего дознание; если эксперт находится или находился в служебной или любой зависимости от обвиняемого, потерпевшего, гражданского истца или гражданского ответчика; если имеются иные обстоятельства, дающие основания полагать, что эксперт лично, прямо или косвенно заинтересован в исходе дела; если эксперт производил по данному делу ревизию (документальную проверку соблюдения налогового законодательства), материалы которой послужили основанием к возбуждению уголовного дела; если эксперт участвовал в качестве специалиста.

Согласно ст.205 УПК РФ, эксперт не может принимать участие в производстве по делу, если он участвовал в деле в качестве специалиста, за исключением случая участия врача-специалиста в области судебной медицины, в наружном осмотре трупа. В соответствии со ст.207 УПК РФ, повторная экспертиза поручается другому эксперту или другим экспертам.

В связи с тем, что указанная экспертиза проведена с нарушением уголовно-процессуального закона, лишающим ее доказательного значения, Судебная коллегия исключила из приговора ссылку на заключение эксперта как доказательство по делу.

Также в соответствии ст.70 УПК РФ, эксперт-бухгалтер подлежит отводу, если обнаружится некомпетентность эксперта-бухгалтера. При наличии оснований эксперту может быть заявлен отвод подозреваемым, обвиняемым, защитником, обвинителем, судом (судьей), а так же потерпевшим и его представителем, гражданским истцом, гражданским ответчиком или их представителем.

Предыдущее участие эксперта в деле в качестве эксперта не является основанием для отвода.

УПК предусматривает ряд обязанностей эксперта-бухгалтера, подзаконный нормативный акт (Инструкция о производстве судебно-бухгалтерская экспертиза) отражает специфику полномочий эксперта-бухгалтера.

В частности, эксперт- бухгалтер обязан:

1) при наличии предусмотренных законом оснований в соответствии со ст.57, 70 УПК для своего отвода в качестве судебного эксперта немедленно заявить об этом органу или лицу назначившему экспертизу, либо руководителю экспертного учреждения;

2) в соответствии со ст. 195, ст. 204 УПК РФ эксперт обязан принять к производству материалы уголовного дела, поручаемые ему руководителем экспертного учреждения на основании постановления следователя или определения суда согласно ст. 196, 199, 204 УПК РФ;

3) провести полное исследование представленных ему объектов и материалов дела и дать обоснование и объективное заключение по поставленным перед ним вопросам;

4) явиться по вызову лица, производящего дознания, следователя, прокурора и суда и дать объективное заключение по поставленным перед ним вопросам;

5) дать показания на предварительном следствии и в суде по вопросам, связанным с проведением исследования и данным заключениям;

6) при наличии достаточных оснований для отказа от производства экспертизы (недостаточная классификация по данному виду учета и т.п.) сообщить об этом органу или лицу, назначившему экспертизу;

7) обязан производить экспертизу в присутствии лица, ведущего дознания, следователя, прокурора, а также обвиняемого;

8) не разглашать сведения об обстоятельствах дела или иные сведения, которые ему известны в связи с производством экспертизы, кроме органа или лица, назначившего экспертизу (ст.57 УПК РФ);

9) обязан обеспечить сохранность представленных объектов и материалов дела.

В соответствии со ст.57 УПК РФ, а также п.8 Инструкции, эксперт- бухгалтер имеет право: а) знакомиться с материалами дела, относящимися к предмету экспертизы, выписывать из них необходимые сведения или снимать копии (подразумеваются не только документы и счетные регистры, но соответствующие материалы следствия); б) вносить предложения органу или лицу, назначившему экспертизу, по постановке вопросов на разрешение экспертизы; в) заявить ходатайства о предоставлении ему дополнительных материалов, необходимых для дачи заключения. Материалы предоставляются эксперту следователем или судом. Однако зачастую они не располагают необходимыми познаниями в области учета, которые необходимы для определения объема материалов, нужных эксперту-бухгалтеру; г) с разрешения следователя или суда присутствовать при производстве допросов и др. следственных и судебных действий; относящихся к предмету экспертизы. Это дает возможность составить наиболее полное заключение. Также вправе участвовать в исследовании обстоятельств на стадии судебного разбирательства; ходатайствовать о назначении комиссионной или комплексной экспертизы, а также эксперты-бухгалтеры могут совещаться с экспертами любой другой специальности, дающими заключение по данному делу. Такие консультации весьма полезны: они могут способствовать даче более полных заключений экспертом-бухгалтером (например, экспертом-товароведом).

Вправе делать подлежащие заключению в протоколе следственного действия или судебного заседания заявления по поводу неправильного истолкования участниками процесса его заключения. Но на практике встречаются нарушения, связанные со смешением понятий эксперта и свидетеля. Иногда судом допрашивается в качестве свидетеля эксперт, давший заключение в ходе предварительного расследования для его разъяснения или дополнения, хотя разъяснить и дополнить заключение только эксперт, а не свидетель.

Суды не должны допускать замену производства экспертизы допросом эксперта, поскольку в соответствии со ст. 285 УПК РФ допрос эксперта может иметь место только после производства экспертизы на суде и оглашения своего заключения.

Эксперт, вправе отказаться от производства экспертизы в случаях нарушения процессуального порядка назначения экспертизы, которое существенно затрудняет или делает невозможным ее проведение; выхода поставленных вопросов за пределы компетенции эксперта.

В Инструкции «О производстве судебно-бухгалтерских экспертиз» содержится перечень действий, которые не может производить эксперт- бухгалтер, в частности он не вправе:

1) исследовать материалы, не указанные в постановлении или определении о назначении экспертизы;

2) собирать и изымать новые, отсутствующие в деле, хотя и необходимые для дачи заключения материалы;

3) производить ревизию и участвовать в инвентаризации по обстоятельствам данного уголовного дела;

4) проводить экспертизу, связанную с документацией и отчетностью учреждений, предприятий, организаций в которых он состоит на службе, либо подведомственных им, а также учреждений и организаций, в которых он ранее работал;

5) рассматривать в заключении вопросы юридической квалификации преступлений, доказанности или недоказанности виновности обвиняемых

(подсудимых), наличие или отсутствие умысла или неосторожности, возмещения ущерба, ответственности за ущерб должностных лиц и другие вопросы, разрешение которых входит в компетенцию органов предварительного следствия и суда;

6) вести переговоры с обвиняемыми (подсудимыми), потерпевшими и свидетелями по обстоятельствам дела;

7) уничтожать объекты экспертного исследования либо изменять их свойства (делать записи на документах, разрезать документы, вносить исправления в регистры учета и др.) без письменного разрешения органа или лица, назначившего экспертизу;

8) привлекать других лиц к участию в проведении порученной ему экспертизы.

Из выше перечисленных положений и складывается процессуальное положение и полномочия эксперта, и, как было сказано, оно отличается от положения специалиста, несмотря на процессуальные требования к эксперту необходимо также учитывать специализацию бухгалтера-эксперта. Ведь бухгалтерский учет в разных отраслях имеет свои особенности. И поэтому не каждый специалист в одной отрасли бухгалтерского учета может дать высококвалифицированное заключение о нарушениях в бухгалтерском учете в другой отрасли народного хозяйства. Так, специалист по бухгалтерскому учету в торговле вряд ли сможет дать заключение при производстве бухгалтерской экспертизы на предприятии сельского хозяйства или в строительных организациях.

О порядке назначения и проведения экспертизы уже упоминалось. И в этом плане порядок назначения судебно-бухгалтерской экспертизы не отличается от порядка назначения других видов экспертиз.

Прежде чем назначить бухгалтерскую экспертизу, следователь должен тщательно изучить имеющиеся в деле материалы (особенно ревизии) и лишь после этого решить вопрос о необходимости допроса обвиняемого, подозреваемого, свидетелей, особенно из числа счетных работников, по поводу операции, подлежащей исследованию экспертом-бухгалтером. Одновременно он изучает систему учета и отчетности в организации, в которой имело место преступление, требует дополнительные документы. Если ревизия не проводилась, рекомендуется обсудить вопрос о необходимости ее проведения.

Во время подготовки материалов иногда возникает необходимость в проведении специальных следственных действий для выяснения вопросов о происхождении документов, месте их хранения. Их целесообразно выполнять до назначения экспертиз. В частности, «если есть достаточные основания предлагать неединичные махинации с использованием платежных документов (авизо, платежные поручения), то на этом этапе расследования может оказаться необходимая сплошная проверка этих документов для выявления всех эпизодов преступления.

Таким образом, судебно-бухгалтерская экспертиза необходима тогда, когда собраны все материалы по делу и допрошены обвиняемые (подозреваемые и свидетели).

Придя к выводу, что по делу необходимо познакомить судебно- бухгалтерская экспертиза, следователь формирует вопросы, которые следует поставить перед экспертом-бухгалтером. Для этого недостаточно хорошо материалы следственного производства и ориентироваться в общих вопросах бухгалтерской экспертизы - нужно, прежде всего, ясно представлять себе ее возможности по данному делу, а также особенности учета в той или иной организации. Вот почему по сложным делам рекомендуется консультироваться с квалифицированным бухгалтерам по поводу постановки вопросов. Консультантом может быть, в частности, и будущий эксперт по делу. Такого рода не процессуальная консультация не может быть препятствием к назначению данного бухгалтера экспертом: для этого нет ни формальных, ни фактических оснований.

Общие требования, которые должны удовлетворять вопросы, можно сформулировать так:

а) вопросы являются существенными для данного уголовного дела, вытекают из его материалов, и без выяснения дело не может быть правильно решено;

б) вопросы относятся к бухгалтерскому учету, и для их разрешения необходимы специальные познания именно в этой области;

в) следователь, используя общественные сведения из области бухгалтерского учета, не может сами разрешить возникшие по делу вопросы;

г) они не могут быть разрешены иным путем, кроме как заключением эксперта;

д) они могут быть разрешены на основе материалов дела, представленных эксперту;

е) они не обязывают его к разрешению юридических вопросов дела;

ж) они конкретны, что обязывает эксперта давать конкретное заключение;

з) они излагаются в редакции, исключающей различное их толкование; и) они задаются в последовательно логическом порядке.

Дополнительной является судебная экспертиза, которая назначается для восполнения пробелов в ранее проведенном исследовании или заключении (ст. 207 УПК РФ). Дополнительно вопросы могут быть поставлены эксперту, когда обоснование в заключение выводов или описание произведенных исследований не дает возможности следователю осуществить всестороннюю оценку этих выводов, сужен объем вопросов, объектов исследования. Этот недостаток может быть восполнен как проведением дополнительных исследований либо допросом эксперта.

Повторная экспертиза проводится в случае необоснованности заключения эксперта или сомнений в его правильности (ст. 207 УПК). Назначение повторной экспертизы - проверить исследования, произведенные при первоначальной экспертизы и обнаружить обнаружившиеся расхождения, повторная экспертиза назначается в случаях, когда заключение эксперта противоречит другими доказательствами; при выяснившейся профессиональной некомпетентности ранее назначенного эксперта; при нарушении процессуальных правил производства экспертизы; при выяснении обстоятельств, указывающих возможную заинтересованность в исходе дела; при использовании средств и методов, не отвечающих современному уровню данной отрасли знания. Не должен ставиться вопрос, правильно ли заключение первоначальной экспертизы.

Основное отличие между дополнительной и повторной экспертизами состоит в том, что при дополнительной экспертизе решаются вопросы, которые ранее не были разрешены, а при повторной - заново исследуются (перепроверяются) уже разрешимые вопросы. Поэтому различен и процессуальный порядок этих вопросов экспертиз.

Дополнительная экспертиза поручается тому же или другому эксперту, а повторная - другому эксперту или другим экспертам (ст. 207 УПК РФ). В постановлении, определении о назначении дополнительной экспертизы должно указываться, какие части заключения следствия, суду непонятны, что конкретно требуется уточнить, что нужно вспомнить. В постановлении, определении о назначении повторной экспертизы должны содержаться мотивы несогласия с заключением основной экспертизы, т.е. почему следствие, суд считает ее необоснованной или сомневается в правильности.

Ввиду особой сложности или значения дела производство экспертизы может быть поручено нескольким экспертам либо организациям лицам назначившим экспертизу, либо экспертным учреждениям. Экспертиза, проводимая несколькими экспертами одной специальности, называется комиссионной. В составе комиссии эксперты совместно проводят исследования, оценивают полученные результаты и формируют выводы по поставленным вопросам. Придя к общему мнению, эксперты составляют и подписывают совместное заключение (или акт о невозможности дачи заключения); в случае разногласий между экспертами каждый из них дает отдельное заключение по всем или некоторым вопросам, вызвавшим разногласия, комплексная экспертиза проводится экспертами различных специальностей. Например, совместно бухгалтер, товаровед, экономист. При проведении комплексной экспертизе каждый из экспертов проводит исследование в пределах своей компетенции. В заключении указывается, какие исследования и в каком объеме провел каждый эксперт, какие факты он лично установил и к каким выводам пришел. Каждый эксперт подписывает ту часть заключения, в которой содержатся эти исследования и несет за них ответственность.

Таким образом, только в рамках судебно-бухгалтерская экспертиза, только специальный порядок и широкие полномочия, предоставленные уголовно-процессуальным законом, привлекаемым в качестве экспертов специалистам, дают возможность получить и приобщить к материалам дела документ, который будет отвечать требованиям допустимости и относимости доказательств.

3. Объекты судебно-бухгалтерской экспертизы

3.1 Понятие и правовая классификация

Бухгалтер-эксперт исследует хозяйственные операции, подвергая соответствующему анализу документы, записи в счетных регистрах, а в отдельных случаях и акты документальных ревизий, отчеты, показания обвиняемых и свидетелей, заключения экспертов в других областях знаний и прочие материалы дела. Стало быть, документы служат средством исследования предмета судебно-бухгалтерская экспертиза. Это предопределяется тем, что, во-первых, в бухгалтерском учете посредством документов осуществляется регистрация хозяйственных операций; во-вторых, документы служат одним из средств проверки и анализа хозяйственной деятельности предприятий, организаций и, в-третьих, в уголовно-процессуальном законодательстве документы являются источниками доказательств (ст.73-84 УПК РФ).

В понятие «документ» в разных отраслях науки вкладывается различное значение. Так, например, в бухгалтерском учете документ - это письменное свидетельство о фактическом совершении или о праве на совершение хозяйственной операции, в правоведении форма удостоверения юридических фактов. В процессуальном праве термин «документ» понимается как вид источника доказательств. Разнообразие понимания документа обусловлено, прежде всего, спецификой предмета и метода исследования конкретной отросли науки и практики.

При изучении всей совокупности понятий можно видеть основные черты и таким образом дать понятие документа с точки зрения судебно-бухгалтерская экспертиза. Итак, документом следует понимать письменный акт, содержащий определенные реквизиты и отражающий хозяйственные операции или другие факты, с которыми закон связывает поступления экономико-правовых последствий, то есть, документы предприятия являются носителями как экономической информации, поскольку посредством документов осуществляется первичное соблюдение и регистрация хозяйственных операций; так и юридической информации.

Документ будет иметь доказательственное значение тогда, когда он облачен в установленную законодательством форму.

В процессе исследования материалов уголовного дела, представляющих собой различные виды документов, эксперт-бухгалтер должен четко в них ориентироваться. Этому поможет хорошее знание классификации документов. Знание классификаций бухгалтерских документов поможет эксперту-бухгалтеру более осмысленно и логически стройно исследовать операции бухгалтерского учета.

В этой связи все документы, имеющиеся в уголовном деле, с позиции правовой их классификации и значимости (доказательственности) можно подразделить следующим образом: а) доброкачественны, т.е. обеспечивающие доказательственную силу, и недоброкачественные, т.е. не обеспечивающие силу; б) бухгалтерские; в) другие материалы дела.

Доброкачественный документ - это документ, который по форме и содержанию соответствует правилам, которые отражены в законодательстве и обеспечивает доказательственную силу. Эксперт-бухгалтер исследует только те документы, отражающие хозяйственные и финансовые операции, которые признаны следователем (судом) доказательствами, т.е. должны отвечать требованиям допустимости и относимости доказательств.

Допустимость доказательств означает строгое соблюдение процессуальных правил при сборе доказательств (законность доказательства), законность способов получения и закрепления фактических данных у правомоченными на то лицами.