Оценка налоговой нагрузки

5

Размещено на http://www.allbest.ru/

Введение

Из содержания предпринимательской деятельности вытекает естественное стремление хозяйствующих субъектов к экономическому росту. В условиях нестабильной внешней среды, неопределенности условий хозяйствования эффективность работы организации во многом зависит от состояния планирования самой организации. При этом одним из основных инструментов регулирования экономического роста хозяйствующих субъектов являются налоги.

Налоговые платежи составляют значительную долю в финансовых потоках организации. Управление налогообложением в организации все чаще входит в практику процесса хозяйственной деятельности. Среди способов управления налогообложением важное место занимает налоговое планирование, при котором налогоплательщик постоянно анализирует налоговые последствия осуществляемых им сделок. Налоговое планирование является составной частью системы планирования в организации и позволяет прогнозировать ее налоговые отчисления в краткосрочном и долгосрочном периодах, оперативно и эффективно управлять имеющимися ресурсами и денежными потоками, существенно снизить риск финансовых затруднений и избежать налоговых последствий за несвоевременное исполнение обязанностей налогоплательщика.

Актуальность темы порождает возрастающая роль налогового планирования, в состав которого входит определение налоговой нагрузки, в условиях современного рыночного хозяйства, которая определяется рядом факторов. Потребность в налоговом планировании диктуется, прежде всего, двумя основными факторами: тяжестью налогового бремени для конкретного хозяйствующего субъекта и сложностью и изменчивостью налогового законодательства. В качестве других факторов можно назвать увеличение размеров организации, усложнение форм ее деятельности, подвижность внешней среды, новый стиль руководства персоналом.

Недостаточная теоретическая проработка и отсутствие четкой системы налогового планирования на практике, позволяющей всесторонне моделировать эффективные предпринимательские решения с учетом налогового фактора, свидетельствуют о не задействованию всех возможных резервов для оптимизации налогообложения с целью увеличения эффективности финансово-хозяйственной деятельности. Именно поэтому в современных условиях так важно всестороннее изучение теоретических и практических аспектов налогового планирования, прежде всего, в системе управления финансами хозяйствующих субъектов.

Целью дипломной работы является исследование организационных основ оценки налоговой нагрузки на организацию, которая является одним из важнейших элементов системы управления предприятием в условиях действующей системы налогообложения.

Для достижения указанной цели необходимо решить следующие задачи исследования:

а) раскрытие экономической сущности, функций налогов и их классификации;

б) исследование налоговой системы Республики Беларусь;

в) изучение задач и методики анализа налогов и других обязательных платежей, уплачиваемых организацией;

г) характеристика показателей, характеризующих налоговую нагрузку на организацию;

д) проведение анализа основных показателей деятельности ОАО «Белэлектромонтаж», а также налогов и других обязательных платежей, уплачиваемых данной организацией;

е) проведение оценки налоговой нагрузки на предприятие;

ж) предложение путей совершенствования налоговой нагрузки на ОАО «Белэлектромонтаж» и расчет резервов ее оптимизации.

Объект исследования является налоговая нагрузка организации. Предмет исследования - налоги и другие обязательные платежи, уплачиваемые организацией в процессе финансово-хозяйственной деятельности.

При написании дипломной работы использовались Указы Президента РБ, Постановления Правительства РБ, Законы, Инструкции Министерства по налогам и сборам РБ, литература экономистов-теоретиков, инструктивно-методический материал, статьи периодической печати, а также данные бизнес-плана, годовых отчетов, учетная политика и устав анализируемого предприятия.



1. Теоретические основы анализа налоговой нагрузки в организации

1.1 Экономическая сущность и классификация налогов

Налоги - один из древнейших финансовых институтов. Они возникли вместе с товарным производством, разделением общества на классы и появлением государства, которому требовались средства на содержание армии, судов, чиновников и других нужд.

Налоги в цивилизованном обществе выступают как одно из важнейших объективных явлений экономической жизни. Их возникновение и развитие неотделимо от общественных отношений человечества, так как они обеспечивают материальные условия для существования государства, для выполнения им функций управления экономикой и обществом.

Экономическая сущность налогов была впервые исследована в работах английского экономиста Д. Рикардо: "Налоги составляют ту долю продукта и труда страны, которая поступает в распоряжение правительства, они всегда уплачиваются, в конечном счете, из капитала или из дохода страны".

Определенный вклад в теорию налогов внесли ученые экономисты А. Тривус, Н. Тургенев, А. Соколов. Так, по мнению Н. Тургенева, "налоги путь средства к достижению цели общества или государства, то есть той цели, которую люди себе предполагают при соединении своем в общество, или при составлении государств". А. Тривус считал, что "налог представляет собой принудительное изъятие от плательщика некоторого количества материальных благ без соответствующего эквивалента». Конечно, в некотором отношении эквивалентом являются те услуги, которые оказывает плательщику государственная власть. А. Соколов утверждал, что "под налогом нужно разуметь принудительный сбор, взимаемый государственной властью с отдельных хозяйствующих лиц или хозяйств для покрытия его расходов или для достижения каких-либо задач экономической политики, без предоставления плательщикам его специального эквивалента».

Доктор экономических наук Д. Черник определяет сущность налогов как «изъятие государством в пользу общества определенной части валового внутреннего продукта в виде обязательного взноса».

Абсолютная очевидность необходимости налогов, доказанная практикой формирования государственных структур различных общественных систем, не исключает дискуссий об их роли в экономике и о принципах организации. Это обусловлено тем, что налоги затрагивают самые насущные интересы государства, хозяйствующих субъектов и каждого гражданина, а потому развитие общества во многом зависит от степени достижения компромисса в регулировании возникающих между ними объективных противоречий. Никто не любит платить налоги, но все понимают их неизбежность. Задача государства состоит в построении такой налоговой системы, которая бы обеспечивала финансовыми ресурсами все общественные издержки и при этом не нарушала предела изъятия средств у налогоплательщиков, определяющего возможности расширенного воспроизводства предпринимательского бизнеса. В решении этой задачи большую роль играет использование многовекового опыта развития налогов, накопленного человечеством. Он позволяет понять объективные закономерности эволюции налоговых отношений, выявить общие тенденции, оценить результативность тех или иных государственных решений и определить наиболее эффективные способы организации налоговых систем.

Сущность налогов состоит в том, что они являются объективной экономической категорией, отражающей экономические отношения между государством, юридическими и физическими лицами по поводу перераспределения валового внутреннего продукта в целях удовлетворения общегосударственных нужд. Налоги представляют собой форму отчуждения собственности у юридических и физических лиц в пользу государства на началах обязательности, безвозвратности и безвозмездность.

Экономические отношения между налогоплательщиками и государством не являются равноправными, так как главным действующим лицом в них выступает государство. Оно в законодательном порядке устанавливает правила налоговых отношений, которые налогоплательщики обязаны неукоснительно выполнять.

В числе налоговых функций обычно выделяются: фискальная, стимулирующая, распределительная, регулирующая, контрольная.

Собранные с помощью налогов средства аккумулируются в государственном бюджете для финансирования государственных программ, проведения социальных мероприятий в масштабах всего общества, финансирования расходов оборонного характера, покрытия общих издержек государственного управления. Таким образом, объективно налоги выполняют фискальную функцию, изначально присущую им.

Опираясь на фискальную функцию налогов, государство также стремится активно их использовать в управлении общественным производством, то есть налоги приобретают и регулирующую функцию.

Регулирующая функция налогов состоит в их способности воздействовать на развитие экономики, обеспечивая ей устойчивый рост, устраняя возникающие диспропорции между объемом производства и платежеспособным спросом. Регулирующая функция реализуется через механизм налогового регулирования, который включает совокупность мер косвенного воздействия государства на развитие производства путем изменения нормы изъятия доходов у организаций в бюджет, повышения или понижения общего уровня налогообложения, предоставления налоговых льгот, поощряющих деловую активность в отдельных сферах предпринимательства или регионах страны. Таким образом, регулирующая функция налогов одновременно имеет и стимулирующее значение.

Стимулирующая функция налогов реализуется через систему льгот, исключений, преференций (предпочтений), увязываемых с льготы образующими признаками объекта налогообложения. Она проявляется в изменении объекта обложения, уменьшении налогооблагаемой базы, понижении налоговой ставки и др.

Распределительная функция налогов обладает рядом свойств, характеризующих многогранность ее роли в воспроизводственном процессе. Изначально она носила сугубо фискальный характер, но с развитием государства стала активно участвовать в организации хозяйственной жизни и развитии экономики. У этой функции появилось регулирующее свойство, которое реализуется через налоговый механизм. Сегодня регулирующие функции государства настолько велики, что можно рассматривать отдельно эти процессы как проявление регулирующей функции налогов. Обосновано это тем, что налоги, активно участвуя в распределительном процессе, оказывают серьезное влияние на воспроизводство, стимулируя или сдерживая его темпы, усиливая или ослабляя накопление капитала, расширяя или уменьшая платежеспособный спрос населения. Необходимость регулирования экономических процессов вызвана функциями государства по регулированию экономики. Экономические функции государства усложняются и получают развитие в рыночных условиях, предполагающих свободу хозяйствующих субъектов, расширение их прав, рост самостоятельности и, одновременно, ответственности за результаты производства.

Регулирующая функция неотделима от других функций, в частности фискальной. Расширение налогового метода изъятия и мобилизации государством части дохода хозяйствующих субъектов происходит при постоянном соприкосновении с последними в процессе производства.

Одновременно с возрастанием значения государства в управлении общественными процессами и его потребностей в финансовых средствах возникает вопрос о границах их удовлетворения. Налоговые изъятия доходов у налогоплательщиков не должны быть чрезмерными и оставлять им достаточные финансовые ресурсы для дальнейшего развития. Такой принцип способствует расширению налоговой базы и увеличению поступлений средств в государственный бюджет даже при снижающихся ставках налогов. Противоположные действия государства, направленные на увеличение налоговой нагрузки на экономику, приводят лишь к кратковременному эффекту, так как в дальнейшем по мере сужения налоговой базы бюджетные поступления начинают постепенно, но неуклонно снижаться. Научным методом было установлено, что доля налоговых изъятий не должна превышать 15% выручки от реализации и 30% прибыли организаций. В промышленности Республики Беларусь эти параметры значительно превышены. В государственный бюджет организации отчисляют в среднем пятую часть своей выручки и более 40% прибыли.

В практике налогообложения используются различную классификацию налогов:

1) по способу платежа различают прямые и косвенные налоги. Прямые налоги платятся субъектами налога непосредственно и прямо пропорциональны платежеспособности. Это подоходный налог с юридических и физических лиц, налог на операции с ценными бумагами, налог на землю и др. При косвенном налогообложении субъект налога и его носитель обычно не совпадают. Косвенные налоги взимаются через надбавку к цене и являются налогами на потребителей. К косвенным налогам относятся: налог на добавленную стоимость, акцизы, таможенные пошлины;

2) налоги по их использованию подразделяются на общие и специальные (целевые). Общие налоги поступают в бюджет государства для финансирования общегосударственных мероприятий. Специальные налоги имеют строго определенное назначение, например, налоги на реализацию горюче-смазочных материалов поступают в дорожные фонды и предназначены для строительства, реконструкции и текущего ремонта дорог;

3) в зависимости от того, в распоряжение какого органа поступает налог, различают государственные и местные налоги;

4) по субъекту обложения: налоги с юридических и физических лиц;

5) по объекту налогообложения:

- налоги, уплачиваемые из выручки от реализации продукции, работ, услуг;

- налоги и отчисления, включаемые в себестоимость продукции;

- налоги, уплачиваемые из прибыли предприятия;

6) по характеру начисления на объект обложения налоги подразделяются на прогрессивные, регрессивные и пропорциональные.

При прогрессивном налогообложении ставки налога увеличиваются по мере роста объекта налога. Другими словами, владелец большого дохода платит не только большую сумму в абсолютном выражении, но и в относительном по сравнению с владельцем меньшего дохода.

Регрессивный налог - это налог, который в денежном выражении равен для всех плательщиков, то есть составляет большую часть низкого дохода и меньшую часть высокого дохода. Это, как правило, косвенные налоги.

Пропорциональный налог - это налог, при котором налоговая ставка остается неизменной, независимо от стоимости объекта обложения. К такого рода налогам, в частности, относятся налоги на имущество предприятий и физических лиц. Вне зависимости от различной стоимости имущества разных предприятий при начислении этого налога в РБ действуют равные ставки налога.

1.2 Понятие налоговой нагрузки и налогового планирования на предприятии

Налоговая нагрузка - это комплексная характеристика, которая включает:

- количество налогов и других обязательных платежей;

- структуру налогов;

- механизм взимания налогов; показатель налоговой нагрузки на предприятие.

Налоговая нагрузка представляет собой меру, степень, уровень экономических ограничений, создаваемых отчислением средств на уплату налогов, отвлечением их от других возможных направлений их использования. Величина налогового бремени зависит, прежде всего, от видов налогов и налоговых ставок. Количественно налоговая нагрузка может быть измерена отношением общей суммы налоговых изъятий за определенный период к сумме доходов субъекта налогообложения за тот же период.

Распределение налогового бремени между налогоплательщиками опирается на два следующих принципа:

а) принцип увязки налога с получаемыми за счет него благами. Такой подход весьма ограничен, так как отдельные виды государственных расходов (например, пособие по безработице) невозможно переложить на пользователей;

б) принцип платежеспособности, согласно которому чем выше доходы лица, чем больше у него способность платить, тем более высоким должен быть налог, которым облагается лицо.

Налоговая нагрузка может быть определена как отношение суммы выплаченных налогов и сборов к сумме выручки (прибыли или издержек).

В целом по экономике уровень налоговой нагрузки на ВВП высокий, а его динамика не свидетельствует о либерализации налогового режима. Так за 2011 г., общая налоговая нагрузка на ВВП в Беларуси, включая платежи в фонд социальной защиты населения колебалась в пределах 27,1%.

Такая ситуация не способствует расширению налоговой базы у налогоплательщиков, а следовательно, и росту доходов государственного бюджета. Установление оптимальной налоговой нагрузки и формирование рациональной налоговой системы является самой сложной задачей в отношениях государства с организациями. Решение этой задачи будет осуществляться в рамках дальнейшего совершенствования налогов и повышения их стимулирующей роли в экономике.

Чтобы по возможности уменьшить налоговое бремя предприятиям необходимо постоянно производить мониторинг нормативно правовых актов в области налогообложения и умело применять свои знания для оптимизации налоговых платежей. Это осуществляется через рациональную организацию процесса выпуска и реализации продукции, использование предоставляемых государством налоговых льгот и преференций, а также посредством других управленческих решений в рамках действующей законодательной базы. Средством достижения поставленной цели может служить налоговое планирование, которое позволяет заранее просчитать налоговую составляющую в доходах того или иного вида деятельности и рационально решить вопрос о целесообразности практической реализации отдельных инициатив.

Налоговое планирование определяется как организация деятельности налогоплательщика с целью минимизации его налоговых обязательств на долгосрочный период времени в рамках действующих налоговых законов. Его сущность заключается в признании за каждым налогоплательщиком права использовать все допустимые законом средства, приемы и способы снижения налоговой нагрузки. Это достигается свободой выбора между различными вариантами деятельности, размещения активов, а также использования установленных законом льгот.

Организации рассматривают налоги как неизбежные затраты, которые желательно уменьшить для того, чтобы увеличить прибыль. Данная задача достаточно сложная в финансовом менеджменте, так как любые намеренные или ненамеренные нарушения налоговых законов влекут за собой серьезные финансовые санкции. Вместе с тем, налоговые законы разрабатываются для всех налогоплательщиков одинаковыми, и потому не могут предусмотреть и учесть большое многообразие хозяйственно-финансовых ситуаций, возникающих в результате специфических особенностей деятельности каждого из них. Иногда возникают прецеденты, требующие отдельного толкования с точки зрения налогообложения, или операции, не охваченные законом вообще. Именно они чаще всего используются налогоплательщиками для уменьшения налоговых платежей в бюджет. Однако подобные действия связаны с известной степенью риска, так как налоговые органы могут истолковать их как незаконные и применить к налогоплательщикам карающие меры за неуплату налогов. Грань между законным и незаконным уменьшением налоговых платежей в условиях несовершенства налогового законодательства является довольно тонкой и потому требует особого внимания.

Налогоплательщики часто допускают непреднамеренные ошибки в расчете платежей, а порой намеренно решаются на уклонения от уплаты платежей или придумывают оптимальные схемы обхода налогов.

Уклонением от уплаты налогов считается занижение налогоплательщиками своих налоговых обязательств способами, прямо или косвенно запрещенными законом, а также полное уклонение от налогов. При этом намеренное или ненамеренное (связанное с нечеткостью налоговых требований и недопониманием их налогоплательщиками) уклонение от налогов по белорусским законам влечет одинаковую финансовую ответственность. Это обстоятельство необходимо серьезно оценивать при налоговом планировании, так как экономические санкции, налагаемые налоговыми органами, лишают организации значительной доли заработанной ими прибыли. При обнаружении налоговыми органами факта занижения организацией налогов, подлежащих уплате в бюджет, с них взыскивается вся не начисленная сумма платежей, а также штраф в размере 20% неуплаченной суммы и пеня за каждый день просрочки платежа.

Особенно тяжелым бременем экономические санкции налоговых органов ложатся на малорентабельные и убыточные организации. В нередких случаях они забирают всю заработанную ими прибыль, и даже часть оборотных средств организаций.

Экономические санкции (пеня) могут быть обусловлены отсутствием у организаций денег на счетах к сроку уплаты налогов. Налоговое планирование в данной ситуации позволяет предвидеть вероятности финансовых затруднений и заблаговременно принять меры к обеспечению перечислений налогов в бюджет в установленные сроки. К таким мерам можно отнести: принятие действенных решений по ускорению поступлений выручки от реализации продукций, переложение налоговых платежей на дебиторов, оформление налогового кредита и другие предусмотренные законом способы регулирования налоговых отношений, освобождающие организации от экономических санкций со стороны налоговых органов.

Обход налогов в отличие от уклонения от них связан с ситуацией, когда предприятие выбирает для себя деятельность, по закону не подлежащую налогообложению (например, общественную деятельность), либо получает доходы, не облагаемые налогом (например, от экспорта при ставке НДС - 0%). Эта модель поведения находится в рамках закона и не расценивается как уклонение от налоговых обязательств.

В другом аспекте рассматривается обход налогов, когда предприниматель не регистрирует свой бизнес в налоговых органах. Используются при этом налоговые «убежища», дробление сделок, оформление мнимых или фиктивных сделок, применение трансфертных цен между ассоциированными организациями, выплаты неучтенной заработной платы «в конвертах» и другие способы ухода от налогов. Масштабы теневого, не облагаемого налогами бизнеса, в странах переходной экономики составляют в среднем от 20 до 40%. В Республике Беларусь по оценкам Министерства статистики и анализа объем теневой экономики составляет около 10% ВВП. Подобного рода налоговое мошенничество наказывается не только посредством экономических санкций, но и в уголовном порядке.

В Беларуси средний уровень платежей организаций в государственный бюджет составляет около 20% выручки от реализации продукции. Отдавая пятую часть своих доходов государству, белорусские организации за счет оставшейся доли должны покрывать текущие затраты и осуществлять расширение и совершенствование производства, что для большинства из них оказывается проблематичным.

В данной ситуации налоговое планирование приобретает особое значение, так как позволяет в значительной степени минимизировать платежи в бюджет и использовать финансовые ресурсы на решение внутренних стратегических задач.

Налоговое планирование должно присутствовать, прежде всего, на стадии регистрации организации, так как сама его организационная форма способна давать существенные льготы в налогообложении. Примером могут быть иностранные и совместные предприятия, которые в отличие от отечественных организаций могут уменьшать платежи по налогу за счет направления части прибыли в резервный фонд, имеют преимущества в ценообразовании, использовании валютной выручки и т. д. Налоговые «гавани» находятся также в свободных экономических и офшорных зонах.

Уменьшают платежи в бюджет и налоговые льготы. Их арсенал настолько велик, что любая организация может найти способ их применения, однако при этом требуется соблюдение множества условий. Поэтому налоговое планирование, ориентированное на использование льгот, должно быть особенно тщательным.

Налоговые льготы по своему определению носят стимулирующий характер. Государство, предоставляя их налогоплательщикам, побуждает их действовать и развиваться в определенном направлении, приносящем пользу и себе, и всему обществу.

Однако налоговые льготы создают неравенство в среде налогоплательщиков, так как освобождение от налога одних из них означает увеличение налоговой нагрузки на других. Экономически развитые государства с большим опытом налоговых отношений совершенствуют свои налоговые системы путем снижения налоговых ставок и уменьшения количества льгот.

Поскольку система налогообложения организаций базируется на данных бухгалтерского учета, то при стратегическом планировании налогов и выборе учетной политики необходимо, прежде всего, ориентироваться на специфику создания налоговой базы. По этому признаку в белорусской налоговой системе наибольшая часть платежей привязана к трем объектам налогообложения: выручка от реализации продукции, работ, услуг; заработная плата; прибыль.

С выручки от реализации продукции (работ, услуг) по факту ее поступления организации уплачивают наибольшую сумму платежей в виде косвенных или оборотных налогов. В науке эта группа налогов определяется как нейтральная для организаций, так как их уплата в результате перекладывается на конечного потребителя. Однако на практике это далеко не так:

- во-первых, косвенные налоги увеличивают цену произведенных товаров, работ, услуг, тем самым снижая их конкурентоспособность;

- во-вторых, они в первоочередном порядке перечисляются в бюджет и сокращают возможности организации в использовании выручки на покрытие текущих затрат;

- в-третьих, методика начисления и уплаты этих платежей в ряде случаев построена на авансовом принципе, т. е., организации до реального получения выручки от реализации перечисляют платежи в бюджет за счет отвлечения собственных оборотных средств. Авансом перечисляются в бюджет НДС и акцизы по истечении 60 дней после отгрузки продукции даже в случае ее неоплаты покупателями.

Система авансирования бюджета наносит ущерб финансам налогоплательщиков. В принципе любые платежи должны быть обусловлены фактом получения доходов и максимально приближены к моменту их поступления. Тем не менее, особенности уплаты косвенных налогов должны быть тщательно взвешены и учтены в планировании.

Особо налогооблагаемым объектом в белорусской налоговой системе является заработная плата. От ее начисленной суммы зависят размеры платежей организаций в фонд социальной защиты населения (ставка 34%) и отчислений в Белгосстрах.

Кроме того, заработная плата входит в состав добавленной стоимости и облагается НДС по ставке 20%.

Тяжелым бременем данная группа налогов ложится на организации трудоемких и наукоемких отраслей экономики, препятствуя развитию приоритетных для Республики Беларусь производств. Если к этому добавить еще и ставку 12% подоходного налога с заработной платы, то становится очевидным стремление организаций скрыть данный объект от налогообложения. Налоговое планирование в отношении данного объекта заключается в минимизации затрат на оплату труда за счет его механизации и улучшения организации производства.

Блок платежей в бюджет, которые уплачиваются из прибыли организации, носит название прямых налогов. Речь идет о налоге на прибыль и налогах, суммы которых с прибылью непосредственно не связаны: налог за добычу природных ресурсов сверх установленных лимитов или без установления лимитов, экономические санкции за нарушение налогового законодательства. Минимизация основного налога в этой группе налога на прибыль зависит, главным образом, от умения организации использовать предоставляемые государством льготы по уплате данного платежа.

Но многие организации, преимущественно малого и среднего бизнеса, строят стратегию своего налогового планирования на уменьшении самой прибыли за счет списания на себестоимость наибольшего объема допустимых затрат. Следует заметить, что такие безальтернативные решения не всегда бывают оправданными. Чтобы решить вопрос об экономии налогов, нужно к формированию затрат подходить продуманно.

Налоговую экономию на текущих платежах можно организовать при создании ремонтного фонда и резерва отпусков. Равномерное включение этих отчислений в себестоимость продукции в течение года будет регулировать прибыль, а соответственно, и ее налогообложение.

В качестве подобного рода вариантов может рассматриваться применение в предусмотренных случаях ускоренной амортизации основных фондов и нематериальных активов, а также другие законные способы формирования текущих затрат.

Изложенные выше проблемы касаются в основном стратегического налогового планирования в организациях, направленного на оптимизацию управления бизнесом в целях минимизации налогов.

Сущность стратегического налогового планирования заключается в том, что при решении важнейших условий своего функционирования, организация проводит анализ налоговых последствий при выборе того или иного варианта и определяет оптимальный, наиболее соответствующий реализации поставленных стратегических целей. На этом этапе происходит формирование основных элементов учетной политики организации, определяющих принципы ведения налогового учета на ряд лет и оказывающих прямое влияние и на величину наиболее существенных налоговых платежей как таковых, и на поток денежных средств в целом.

Вместе с тем, не меньшее значение для обеспечения финансовой устойчивости организаций имеет и оперативное налоговое планирование, регулирующее в реальном масштабе времени денежные потоки организаций, связанные с платежами в государственный бюджет.

Основным инструментом оперативного налогового планирования в организации может служить налоговый календарь, предназначенный для прогнозирования предстоящих платежей и обеспечения их уплаты в установленные сроки. Базой для эффективной работы по исчислению и уплате налогов должен служить хорошо поставленный и компьютеризированный бухгалтерский учет, дающий исчерпывающую информацию за любой период времени. Наличие такой информации позволяет финансовому менеджеру регулировать базу налогообложения и добиваться экономии за счет этого фактора. Речь идет о возможностях варьирования сроками оформления хозяйственных операций с целью перенесения получения выручки, прибыли или имущества наследующий месяц и тем самым переложения платежей на будущий отчетный период. Временная отсрочка платежей при перенесении пограничных операций на следующий месяц не только обеспечивает использование налоговых сумм в обороте организаций, но и дает инфляционную экономию в результате удешевления будущих платежей.

Существенная налоговая экономия образуется в организациях в результате хозяйственных сделок с партнерами на условиях предоплаты ими работ, услуг, осуществляемых на основе договоров подряда, так как финансовый результат от них включается в налоговую базу лишь после истечения сроков договоров.

Наряду с методом отдаления подлежащего уплате налога, одним из инструментов налогового планирования является приближение момента вычетов налогов. В этом случае особое значение имеет заключение договоров с теми партнерами, которые при поставках продукции, работ, услуг могут предъявить к зачету соответствующие суммы налога на добавленную стоимость. Если организация по закону освобождена от уплаты НДС, то ее налоговая льгота полностью компенсируется следующим в хозяйственной цепочке партнером.

Особо тщательное налоговое планирование следует проводить в организациях в отношении новых, ранее не осуществлявшихся хозяйственных операций. Критерием их выгодности служит доходность с учетом всех затрат, включая налоговые платежи.

Налоговое планирование должно носить комплексный характер, так как не исключено, что снижение одних налогов будет происходить при росте других их видов. При этом следует учитывать, что оптимальные налоговые схемы создаются на основе применения эффективного менеджмента в организациях.

1.3 Значение, задачи и методика анализа налоговой нагрузки организации

В настоящее время налоговая составляющая финансовых потоков организации играет существенную, а в ряде случаев и определяющую роль в формировании ее финансового состояния. Это объясняется тем, что, являясь неотъемлемой частью финансов организации, налоговые потоки оказывают значительное воздействие на такие ключевые показатели его финансового состояния, как рентабельность и ликвидность. Вместе с тем зачастую налоговое влияние на указанные показатели настолько велико, что может играть определяющую роль в формировании стратегии и тактики принятия обоснованных управленческих решений субъектами хозяйствования.

Исходя из этого объектом анализа налогообложения организации является система налогов, сборов и других обязательных платежей, уплачиваемых ею. Анализ налогообложения позволяет, с одной стороны, изучить систему налогообложения в организации, с другой стороны - измерить влияние налогообложения на результаты ее хозяйственной деятельности.

Главной целью анализа налогообложения является разработка рекомендаций по оптимизации налогообложения в текущем и долгосрочном периоде. Основными задачами анализа налогов, сборов и других обязательных платежей являются:

- исследование динамики налогов, сборов и других обязательных платежей в общей сумме и по установленным отчетным периодам;

- изучение и оценка состава и структуры налогов, сборов и других обязательных платежей как в целом по организации, так и отдельно в зависимости от источников начисления и уплаты;

- выявление влияния факторов на изменение суммы налоговых платежей;

- экономическое обоснование оптимизации уровня налогов, сборов и других обязательных платежей в целях повышения эффективности хозяйствования;

- обобщение неиспользуемых возможностей и экономическое обоснование прогнозных резервов снижения уровня налогов, сборов и других обязательных платежей. Источниками информации для анализа налогов, сборов и других обязательных платежей являются данные бухгалтерской и статистической отчетности, информация регистров текущего синтетического и аналитического учета, налоговых деклараций и других источников.

Анализ налогообложения обычно начинают с анализа динамики налогов, сборов и других обязательных платежей в бюджет, государственные целевые бюджетные и внебюджетные фонды. При этом используются как абсолютные, так и относительные показатели. Относительными показателями, в частности, являются удельный вес (доля) отдельных видов налогов, сборов и других обязательных платежей в общей их сумме, темпы роста или снижения по сравнению с прошлыми годами. Результаты анализа оформляются путем составления специальных таблиц. В них налоги, сборы и другие обязательные платежи группируются по источникам начисления и уплаты:

- относимые на себестоимость;

- уплачиваемые из выручки от реализации продукции, работ, услуг;

- взимаемые из прибыли.

Анализ структуры позволяет выявить налоги и платежи, занимающие наибольший удельный вес в их общей сумме. Анализ динамики позволяет увидеть тенденции изменения величины начисленных налогов и других обязательных платежей во времени. По результатам анализа структуры и динамики проводится анализ факторов изменения налогов и других обязательных платежей, и принимаются решения о необходимости оптимизации налогообложения. Оценку влияния факторов на сумму налогов, уплачиваемых из выручки от реализации продукции, работ, услуг, а также налогов, включаемых в их себестоимость провести методом абсолютных разниц по формулам 1 и 2:

ДН_Б=ДБ х С_Н0 (1)

ДН_Сн= Б₁ х ДС_Н (2)



Где:

ДН_Б, ДН_Сн - изменение суммы налога соответственно за счет изменения налогооблагаемой базы и ставки налога;

С_Н0 - ставка налога в базисном периоде;

Б₁ - налогооблагаемая база в отчетном периоде.

Для определения влияния факторов на изменение величины налога на прибыль составляется факторная модель формула 3:

Н_приб = (В - З - Н + С_в) х С_н (3)

Где:

В - выручка от реализации товаров (работ, услуг);

З - затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг);

Н - налоги и сборы, уплачиваемые из выручки;

С_в - сальдо прочих доходов и расходов, млн. р.;

С_н - ставка налога на прибыль.

Факторный анализ данного показателей проводиться способом абсолютных разниц.

Вся система налогового планирования направлена на одну конечную цель - увеличение прибыли хозяйствующего субъекта.

В связи с этим оценить ее эффективность можно только по степени влияния применяемых методов и способов на финансовые результаты деятельности организации.

Для этого предлагается использовать систему показателей, позволяющих произвести данную оценку:

1) показатели, позволяющие получить наиболее обобщенную характеристику эффективности избранной налоговой политики. К ним относятся коэффициент эффективности налогообложения и налоговая емкость реализации продукции. Коэффициент эффективности налогообложения (Кэн). Он показывает, как соотносятся между собой показатели чистой прибыли и общей суммы налоговых платежей организации. Расчет осуществляется по формуле 4:

(4)

Где:

ЧП - (фактическая) сумма чистой прибыли;

Н - общая сумма налоговых платежей.

Налоговая емкость реализации продукции (HE), этот показатель позволяет определить сумму налоговых платежей, приходящихся на единицу объема реализованной продукции, и определяется по формуле 5:

(5)

Где:

Р - объем реализации продукции (работ, услуг).

2) частные показатели, характеризующие долю групп налоговых платежей в себестоимости, цене продукции, брутто прибыли и включают коэффициент налогообложения затрат на производство и реализацию продукции, работ, услуг (себестоимости), коэффициент налогообложения выручки и прибыли. Коэффициент налогообложения затрат на производство и реализацию продукции, работ, услуг (себестоимости) формула 6:

(6)

Где:

Hз - сумма налоговых платежей, включаемых в затраты производства;

З - сумма затрат на производство и реализацию продукции, работ, услуг.

Коэффициент налогообложения выручки формула 7:

(7)

Где:

Hв - сумма налоговых платежей, включаемых в выручку от реализации продукции, работ, услуг;

В - выручка от реализации продукции, работ, услуг.

Коэффициент налогообложения прибыли определяется по формуле 8:

(8)

Где:

Hп - сумма налоговых платежей, уплачиваемые из прибыли предприятия;

П - сумма прибыли отчетного периода.

Для определения целесообразности использования налоговой льготы, а также ее влияния на финансовые результаты организации можно применять следующие коэффициенты:

а) коэффициент эффективности льготирования (Кэл) характеризует величину налоговой экономии, получаемой в результате использования льгот на один рубль выручки от реализации продукции;

б) коэффициент льготного налогообложения (Клн) представляет собой отношение суммы налоговой экономии, полученной после использования льготы, к величине налогового обязательства, возникающего у организации без учета данной льготы.

Использование коэффициента льготного налогообложения позволяет организации определить степень влияния той или иной льготы на величину данного налога, а коэффициента эффективности льготирования - долю дополнительно полученных финансовых средств относительно выручки от реализации продукции (или другой базы, например, товарооборота). Оба показателя характеризуют эффективность и результативность, как каждой отдельной льготы, так и всего применяемого в организации комплекса льготирования.

1.4 Нормативно-правовое регулирование налоговой нагрузки организации

Налоговая система Республики Беларусь была сформирована в 1992 г., на основе нескольких законов, установивших общий порядок исчисления и уплаты каждого конкретного налога. В дополнение к законам были утверждены Методические указания по исчислению каждого платежа. Министерство финансов и Государственный налоговый комитет разработали разъяснения, уточняющие отдельные положения. Налоговая система гарантировала формирование доходов бюджета и тем самым сыграла положительную роль в обеспечении перехода Беларуси как самостоятельной республики на путь рыночных реформ.

В настоящее время в республике практически создана систематизированная нормативно-методическая база налогообложения, позволяющая налогоплательщику найти ответы на любые вопросы, возникающие при исполнении им налоговых обязательств.

С 1 января 2004 года вступила в силу Общая часть Налогового кодекса Республики Беларусь, которая составляет основу налоговой системы Республики Беларусь.

Экономические отношения в области налогообложения, уплаты в бюджет сборов, пошлин регулируются Налоговым кодексом Республики Беларусь, представляющим собой единый систематизированный свод законов, соответствующих Конституции государства. Он регламентирует порядок введения, изменения, отмены республиканских налогов, сборов, пошлин, процедуру установления местных налогов и сборов, определяет права, обязанности, ответственность налогоплательщиков и налоговых органов, объекты налогообложения, ставки, льготы, сроки платежей.

Налоговый кодекс республики декларирует принципы эффективного, равного и справедливого налогообложения объектов экономической деятельности с учетом предельно допустимых норм налоговой нагрузки. Налоги, сборы, пошлины не могут устанавливаться либо различно применяться исходя из политических, идеологических, этнических, конфессиональных, этических или иных подобных критериев.

Налоговый кодекс не допускает введение налогов, сборов, пошлин либо дифференциацию их ставок в зависимости от форм собственности, организационно-правовой формы предприятия, гражданства физического лица, места происхождения уставного капитала или имущества налогоплательщика. Указанные обстоятельства не могут также быть основанием для установления налоговых льгот.

Налоговая система включает в себя множество элементов, каждому из которых в Налоговом кодексе дается четкое и однозначное определение. К ним относятся: налогоплательщики, объекты налогообложения, налоговая база, ставки налогов, сроки уплаты, льготы, налоговые санкции и др. Налоговый кодекс является документом прямого действия. Он закрепляет те положения, которыми должны руководствоваться все субъекты налоговых отношений. Изменения в состав республиканских налогов, сборов и пошлин или в порядок их исчисления могут вноситься лишь при утверждении бюджета на следующий финансовый год либо при внесении поправок в закон о государственном бюджете на текущий год. Таким образом, обеспечивается сочетание стабильности налоговой системы и гибкости ее реакции на изменения экономической ситуации в республике.

Налоговый кодекс упорядочивает финансовые отношения налогоплательщика и государства. Налогоплательщику он указывает меру его обязанности, а государственному налоговому, органу - меру дозволенного поведения. Налоговый кодекс можно рассматривать как средство защиты частной собственности от незаконных притязаний налоговых органов. Он является единственным законным основанием для отчуждения собственности юридических и физических лиц в виде налогов и сборов на началах обязательности и безвозвратности в интересах общества. Равенство налогоплательщиков перед законом выступает как экономическое равенство, когда за основу размеров налоговых изъятий принимается фактическая способность к уплате платежей путем сравнения базовых показателей. Уплата налогов с учетом платежеспособности юридических и физических лиц оставляет им свободу действий за пределами налогового обязательства, побуждает зарабатывать больше доходов для себя и для государства в обусловленной законом доле.

В Налоговом кодексе устанавливается четкая презумпция правоты налогоплательщика, позволяющая ему принимать наиболее выгодные с точки зрения минимизации налогов решения в организации бизнеса. Помимо фискальных целей в нем закладываются функции, регулирующие и стимулирующие развитие приоритетных для государства отраслей экономики и отдельных производств.

Таким образом, Налоговый кодекс выполняет роль важнейшего механизма непрямого государственного воздействия на товаропроизводителей в интересах всего общества. Он является выразителем налоговой политики правительства, от обоснованности которой во многом зависит общественный прогресс и рост благосостояния.

Налоговое законодательство государства представляет собой совокупность нормативных правовых актов, принятых и изданных уполномоченными на то органами и применяемых при регулировании налоговых отношений.

Налоговое законодательство Республики Беларусь - система принятых на основании и в соответствии с Конституцией Республики Беларусь нормативных правовых актов, которая включает:

1) Налоговый кодекс и принятые в соответствии с ним законы, регулирующие вопросы налогообложения:

- декреты, указы и распоряжения Президента Республики Беларусь, содержащие вопросы налогообложения;

- постановления Правительства Республики Беларусь, регулирующие вопросы налогообложения и принимаемые на основании и во исполнение настоящего Кодекса, принятых в соответствии с ним законов, регулирующих вопросы налогообложения, и актов Президента Республики Беларусь;

- нормативные правовые акты республиканских органов государственного управления, органов местного управления и самоуправления, регулирующие вопросы налогообложения и издаваемые в случаях и пределах, предусмотренных настоящим Кодексом, а также принятыми в соответствии с ним законами, регулирующими вопросы налогообложения, актами Президента Республики Беларусь и постановлениями Правительства Республики Беларусь;

- включение положений, регулирующих вопросы налогообложения, в другие акты законодательства запрещается, если иное не установлено Налоговым кодексом или Президентом Республики Беларусь.

2) Положения нормативных правовых актов, принимаемых на основании и во исполнение настоящего Кодекса, не могут противоречить положениям настоящего Кодекса, а равно выходить за пределы содержания этих положений или предоставленных ими соответствующему органу полномочий. Положения настоящего пункта не распространяются на акты Президента Республики Беларусь, изданные в соответствии с Конституцией Республики Беларусь.

3) В случае расхождения акта налогового законодательства с Конституцией Республики Беларусь действует Конституция.

4) В случае расхождения декрета или указа Президента Республики Беларусь с настоящим Кодексом или другим законом, регулирующим вопросы налогообложения, настоящий Кодекс или другой закон имеют верховенство лишь тогда, когда полномочия на издание декрета или указа были предоставлены законом.

5) В случае расхождения акта налогового законодательства с актом другой отрасли права, содержащим вопросы налогообложения, применяются положения акта налогового законодательства.

6) Официальное толкование положений акта налогового законодательства осуществляется в порядке, установленном законодательством.

Налоговое законодательство формируют:

- Налоговый кодекс Республики Беларусь;

- Законы Республики Беларусь, регулирующие вопросы налогообложения. При этом, как следует из данной нормы, к таким документам могут быть отнесены только те законы, целью принятия которых является исключительно правовое определение вопросов налогообложения;

- Декреты, указы и распоряжения Президента Республики Беларусь, содержащие вопросы налогообложения. Является важным, что в отношении указанных правовых актов Президента Республики Беларусь Общая часть не устанавливает их исключительной направленности на регулирование только вопросов налогообложения. В этой связи декреты, указы и распоряжения Президента Республики Беларусь, содержащие в своей редакции наряду с иными предметами регулирования и вопросы налогообложения, относятся к налоговому законодательству Республики Беларусь;

- Постановления Правительства Республики Беларусь, которые регулируют вопросы налогообложения. Эти нормативные правовые акты могут приниматься только на основании и во исполнение Налогового кодекса, принятых в соответствии с ним законов, регулирующих вопросы налогообложения, и правовых актов Президента Республики Беларусь. Таким образом, для того чтобы принять постановление, регулирующее вопросы налогообложения, Правительство Республики Беларусь одним из указанных выше правовых актов должно быть наделено соответствующими полномочиями;

- Нормативные правовые акты республиканских органов государственного управления, органов местного управления и самоуправления, регулирующие вопросы налогообложения. Такие документы также могут издаваться только в случаях и пределах, предусмотренных актом налогового законодательства более высокой юридической силы.

Таким образом, в налоговом законодательстве Республики Беларусь можно условно выделить два уровня.

Первый законодательный уровень - это сам Налоговый кодекс и принятые в соответствии с ним законы, регулирующие вопросы налогообложения, а также правовые акты Президента Республики Беларусь, содержащие вопросы налогообложения, второй - все остальные нормативные правовые акты, принимаемые в соответствии с актами первого уровня и обеспечивающие, как правило, их применение.

1.5 Развитие системы налогообложения за рубежом

В условиях развитых рыночных отношений налоговая система является важным элементом регулирования экономических и социальных процессов в государстве. Эффективность ее функционирования определяется самыми разнообразными факторами и в первую очередь экономическим положением, расстановкой политических сил, уровнем налоговой культуры, достижениями экономической науки и тому подобному.

Однако есть и обобщающие показатели, за которыми можно определить эффективность налоговых систем. Это - достижение баланса между стимулированием экономической активности и социальной справедливостью налогов и уровнем перераспределения валового внутреннего продукта с помощью налогов. Доля налогов в валовом внутреннем продукте свидетельствует о роли и месте налоговой системы в государственной регуляции экономики.

В последнее время показатель удельного веса налогов в валовом внутреннем продукте имеет тенденцию к увеличению. Например, за период с 2002 по 2010 год, он вырос в Швеции на 25,0, в Японии - на 15,0, во Франции - на 10,1, в Канаде - на 10,9 процентных пунктов. Конечно, во многих странах этот процесс происходит под воздействием разных факторов. Однако общим правилом является то, что рыночная экономика нуждается во вмешательстве государства в процессы перераспределения созданного валового внутреннего продукта для ускорения темпов экономического развития и социальной защиты разных слоев населения. Сложность заключается в том, чтобы в каждом определенном периоде найти рациональную величину перераспределения и в соответствии с ней построить налоговый механизм регулирования, который бы включал систему льгот, ставок, сроков уплаты, объектов налогообложения.

Не менее важное значение приобретает структура налогов. Она постоянно изменяется под воздействием экономических, социальных и политических факторов. В целом, налоговые системы нынешних зарубежных стран основываются на трех самых значительных налогах - налогом на прибыль, социальном страховании и на налоге на добавленную стоимость. Другие налоги, в том числе налог на имущество, на наследство и дарение, имеют второстепенное значение.