Теоретико-правові питання фінансового контролю

Висновки до розділу

Всебічний аналіз наукової літератури, що стосується теми дослідження показує, що фінансовому контролю приділяли увагу у різні періоди як вчені юристи, так і економісти. У центрі їх уваги були різні питання фінансового контролю: теоретичні, організаційні, правові тощо. Хоча дослідженню фінансового контролю були присвячені праці як теоретиків, так і практиків, проте аналіз матеріалів свідчить про неефективність фінансового контролю на практиці, а отже є необхідність його всебічного дослідження.

Фінансовий контроль об'єктивно зумовлений властивістю фінансів відображати кількісні та якісні показники процесу розподілу валового внутрішнього продукту. Оскільки фінанси виконують розподільну функцію, це означає, що в процесі розподілу суспільного продукту фінанси відповідним чином “сигналізують” про результати такого розподілу. На підставі викладеного вище можна запропонувати таке визначення фінансового контролю: “Фінансовий контроль - це діяльність державних органів і недержавних організацій, наділених відповідними повноваженнями, що спрямована на забезпечення законності, фінансової дисципліни, раціональності в ході розподілу і перерозподілу національного доходу.

Однозначність визначення фінансового контролю надасть можливість проводити відповідні наукові дослідження, дозволить чітко визначити їх межі, досліджувати функції, об'єкти, суб'єкти фінансового контролю, його види, форми, методи тощо.

Розділ ІІ. Фінансовий контроль як інститут фінансового права

Досліджуючи питання місця фінансового контролю в системі фінансового права, вважаємо за необхідне перш за все звернути увагу на деякі загальнотеоретичні положення.

На нашу думку, використання системного підходу у дослідженні юридичного інституту дає можливість зрозуміти суть юридичного інституту фінансового контролю, визначити специфічні особливості фінансово-контрольних норм та відповідних правовідносин. Одним із таких принципів є принцип системи, що означає єдність і взаємодію всіх правових норм. Можна виділити систему права - внутрішню структуру права, що виражає єдність, упорядкованість і узгодженість юридичних норм. Єдність складових частин системи права обумовлена системою суспільних відносин, які визначають зміст правових норм. Крім цього, між нормами права існують різні види зв'язків: соціальні, юридичні та інші, що свідчить про їх взаємодію.

Системі права властиві не лише єдність, а і диференціація, тобто поділ на окремі групи норм, відносно відокремлені складові частини, які мають назву галузі права. Галузь права - це “порівняно автономна в системі права сукупність правових норм та інститутів, якими регулюються однорідні суспільні відносини” Юридична енциклопедія/Ред. кол.: Ю.С. Шемшученко (голова редколегії) та ін. Т. 1. - К.: Українська енциклопедія, 1998. - С. 549.. Говорячи про принцип системи, можна стверджувати, що основним елементом системи права є галузь права, яка виступає підсистемою щодо системи права. У свою чергу, галузь права виступатиме системою відносно таких своїх складових частин, як підгалузі, правові інститути, норми права. Якщо говорити про правовий інститут, то він також, з одного боку, є підсистемою для галузі права, а з іншого - є системою для норми права. А це означає, що кожен наступний елемент системи виступає щодо попереднього як підсистема, а до наступного - як система. Диференціація системи права обумовлена різносторонністю суспільних відносин, які потребують правової регламентації, і різноманітністю методів правового впливу. Саме предмет і метод правового регулювання є критерієм розмежування правових норм на відповідні галузі. Під предметом правового регулювання слід розуміти сукупність якісно однорідних відносин у певній сфері суспільного життя, що врегульовані за допомогою правових норм. Метод правового регулювання обумовлений якісними властивостями суспільних відносин, що врегульовуються нормами права - це сукупність засобів впливу права на ці суспільні відносини.

Самостійною галуззю права, яка займає місце в системі права, є фінансове право - сукупність правових норм, що регулюють суспільні відносини у сфері мобілізації, розподілу й використання централізованих і децентралізованих фінансових ресурсів держави з метою виконання нею завдань і функцій.

Як зазначає Пацурківський П.С., лише з опублікуванням статті Ю.А. Ровинського та виданням першого радянського підручника з навчальної дисципліни “Фінансове право” у 1940 році раніше фрагментарні, неповні, безсистемні знання з радянського фінансового права були вибудовані в струнку внутрішньо логічну систему категорій і понять з чітко окресленим предметом науки та її методом Пацурківський П.C. Правові засади фінансової діяльності держави: проблеми методології. - Чернівці: ЧДУ, 1997. - С. 5-6..

Норми, які встановлювали систему і порядок здійснення фінансового контролю держави, Ю.А. Ровинський вважав одним із основних структурних елементів фінансового права. До цієї групи норм належали норми, які визначали “систему фінансового контролю держави”; “права та обов'язки органів державної влади й управління щодо здійснення систематичного фінансового контролю; положення та інструкції з фінансовому контролю”. Але “історичне досягнення поділу системи фінансового права на загальну та особливу частини ще не було зроблено”. Лише у 1952 році Р.Й. Халфіна висунула та обґрунтувала “пропозиції про необхідність виділення загальної та особливої частин при систематизації норм цієї галузі права”. Її пропозиція була підтримана та розвинута іншими вченими Пацурківський П.C. Правові засади фінансової діяльності держави: проблеми методології. - Чернівці: ЧДУ, 1997. - С. 8-9..

Виходячи з юридичних особливостей і правових принципів цієї галузі права, можна виділити систему фінансового права - об'єктивно обумовлену внутрішню його побудову, об'єднання і розміщення фінансово-правових норм у певному взаємозв'язку і послідовності. Як і будь-яка галузь права, фінансове право складається з двох частин - загальної та особливої, які перебувають у нерозривному зв'язку, бо вони є відображенням цілого. Загальна частина містить положення, які розповсюджуються на всі інститути особливої частини. Особлива частина складається із фінансово-правових інститутів, які являють собою систему фінансово-правових норм, що регулюють групу однорідних фінансових відносин.

Категорія правового інституту - одна із основних категорій права. Правовий інститут - це відокремлена сукупність юридичних норм усередині галузі права, які об'єднані певною спільністю ознак регульованого ними виду однорідних суспільних відносин. Єдність юридичних норм, що утворюють правовий інститут, зумовлена особливостями, що властиві не всім суспільним відносинам, які охоплюються даною галуззю права, а лише тому чи іншому їх виду, досить автономному і такому, що потребує самостійного правового регулювання. Відносна особливість правового інституту пояснюється також специфікою методу і принципів, цілей і завдань регулювання конкретних суспільних відносин і проявляється не лише у особливостях правових норм, що ним згруповані, але і в своєрідності відповідних правових відносин Юридический энциклопедический словарь./Гл. ред. А.Я. Сухарев; Ред. кол.: М.М. Богуславский и др. - 2-е доп. изд. - М.: Советская энциклопедия, 1987. - С. 160..

Основною підставою для відокремлення тих чи інших споріднених правових норм в інститут права є забезпечення останнім самостійного постійного впливу на певну ділянку відносин.

Головна функція правового інституту полягає у тому, щоб в межах своєї ділянки суспільних відносин забезпечити єдине, відносно закінчене регулювання. А це, у свою чергу, означає, що правовий інститут повинен володіти повним “комплексом” норм, за допомогою яких можна охопити всі суттєві моменти регулювання відповідної ділянки.

Виділення в самій галузі права правових інститутів базується на тому ж критерії, що і при поділі системи права на галузі права, тобто в основу поділу тут також покладено предмет правового регулювання. Але необхідно зазначити, що поділ на інститути відбувається за родовими і видовими ознаками. Родовими ознаками будуть особливості правовідносин, які є предметом правового регулювання конкретної галузі права у даному випадку фінансових, а видовими - особливості тих правовідносин, що регулює її окремий інститут. Так, інститут фінансового контролю є самостійним інститутом фінансового права як галузі права, який, знаходячись усередині галузі, відрізняється від інших інститутів за видовими ознаками (наявністю специфічних фінансово-контрольних правовідносин), а поза галуззю його специфікою вже буде сукупність як видових, так і родових ознак, бо норми інституту фінансового контролю, що визначають його види, форми і методи, ніби охоплюють своїм змістом загальні риси властиві даній галузі права і в той же час мають специфічні особливості, які випливають із властивої фінансам контрольної функції, про яку йшлося вище, яка реалізується в суспільних відносинах, що виникають у процесі фінансової діяльності держави.

Повертаючись до методу системного підходу розгляду понять слід зазначити що фінансовий контроль є підсистемою двох систем - державного контролю і фінансового права. Отже, можна зробити висновок, що інститут фінансового контролю є складним і багатоаспектним інститутом, бо його розглядають у двох аспектах. У першому випадку інститут фінансового контролю є складовою частиною, одним із видів державного контролю, у другому - інститутом такої галузі права як фінансове право. Дослідження фінансового контролю ми почали з розгляду його специфіки як складової частини здійснюваного у державі контролю. У даному розділі буде розглянуто фінансовий контроль як інститут фінансового права, оскільки відносини, що виникають з приводу його здійснення, регулюються фінансовими нормами.

Як зазначалося вище, галузі права складаються із загальної та особливої частини. Правові інститути містяться як в загальній, так і в особливій частині. Ті правові інститути, які містяться в загальній частині, належать до так званих інститутів “загального значення”. Саме наявність останніх, на думку вчених, є об'єктивною підставою для поділу галузі права на дві частини Мартьянов І.В. Фінансовий контроль України в період переходу до ринкових відносин//Проблеми фінансового права. Міжнародна наукова конференція. - Чернівці, 1996. - С. 66..

Щодо розміщення інституту фінансового контролю в системі фінансового права існують різні думки вчених. Більшість учених (В.В. Бесчеревних; В.П. Дьяченко; Н.О. Ковальова, В.М. Митрофанов; Л.С. Малокотін, А.І. Худяков; Р.Й. Халфіна; Ю.А. Ровинський) відносять інститут фінансового контролю до загальної частини Советское финансовое право/Под ред. Е.А. Ровинского. - М.: Юрид. лит., 1978.; Советское финансовое право: Учебник/Под ред. В.В. Бесчеревных, С.Д. Цыпкина. - М.: Юрид. лит., 1982.. Інші вважають, що оскільки фінансовий контроль реально здійснюється в конкретних напрямах фінансової діяльності, слід говорити лише про його специфічні види Савченко Л.А. Правові проблеми фінансового контролю в Україні: Монографія. Ірпінь, Академія державної податкової служби України, 2001. - С. 165..

Ми підтримуємо твердження тих вчених, які відносять інститут фінансового контролю до загальних інститутів фінансового права. Інститут фінансового контролю є відокремленою, стійкою групою норм, що регулюють єдиний комплекс правовідносин, які називаються фінансово-контрольними. Він відноситься до загальних, бо містить норми, які є загальними для всіх фінансово-правових інститутів, що містяться в особливій частині фінансового права як галузі права. Разом з тим, можна говорити про специфіку даного інституту, бо існує бюджетний, податковий, валютний, банківський контроль. Це єдиний фінансово-правовий інститут, який має складну структуру, оскільки складається з фінансово-правових норм, що включені як в загальну, так і в особливу частину фінансового права. Фінансовий контроль як інститут загальної частини фінансового права складається з фінансово-правових норм, які визначають поняття фінансового контролю, його завдання, цілі та принципи здійснення, а також його елементи, види, форми і методи; регулюють організацію і порядок проведення фінансового контролю в цілому. Ці норми мають загальний характер. Якщо говорити про специфіку норм фінансового контролю, то слід ще раз наголосити, що вони містяться і в особливій частині фінансового права, бо врегульовують порядок його проведення у різних сферах фінансової діяльності, про це буде йтися нижче.

У багатьох нормативно-правових актах містяться норми, які спеціально призначені для регулювання відносин з фінансового контролю. До таких спеціальних нормативних актів слід віднести Укази Президента, які стосуються саме фінансового контролю (наприклад, “Про деякі заходи з дерегулювання підприємницької діяльності” від 23 липня 1998 року із змінами станом на 22.08.2000 Про деякі заходи з дерегулювання підприємницької діяльності: Указ Президента України від 23.07.98 № 817/98//Урядовий кур'єр. - 1998. - № 143., акти Кабінету Міністрів України (наприклад, Порядок координації проведення планових виїзних перевірок фінансово-господарської діяльності суб'єктів підприємницької діяльності контролюючими органами”, що затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 29.01.1999 року № 112 Порядок координації проведення планових виїзних перевірок фінансово-господарської діяльності суб'єктів підприємницької діяльності контролюючими органами: Затверджений Постановою Кабінету Міністрів України від 29.01.99 № 112//Офіційний вісник України. - 1999. - № 5. - С. 41 - 42.) тощо.

Існують норми які визначають компетенцію органів фінансового контролю і є правовою основою їх діяльності. Саме вони відображають сутність та основні риси фінансового контролю. Серед таких нормативних актів, необхідно виділити Конституцію України, Закони України “Про державну податкову службу в Україні”, “Про державну контрольно-ревізійну службу в Україні”, “Про Рахункову палату”, Положення про Міністерство фінансів України, Положення про Державне казначейство України та інші.

Оскільки фінансовий контроль здійснюється органами законодавчої влади, органами виконавчої влади і спеціальними органами державного фінансового контролю, то, виходячи із спеціального призначення того чи іншого органу у нормативних актах, які визначають їх правовий статус, законодавець встановлює, що здійснення контролю є або основним змістом діяльності даного органу, або лише одним із напрямів його діяльності.

Саме наявність спеціального законодавства з фінансового контролю є однією із підстав виділення в такій галузі права як фінансове право особливого інституту фінансового контролю.

Норми з фінансового контролю, що містяться у зазначених нормативних актах, мають специфічні особливості, що викликані специфікою самих фінансово-правових норм, видом яких вони є. Такою особливістю є імперативність або, інакше, владність правових приписів, що містяться у цих нормах, а це означає, що їх вимоги, виражені у категоричній формі, точно визначають права й обов'язки учасників фінансово-контрольних правовідносин і самостійно не можуть бути змінені цими учасниками. Суб'єкти фінансово-контрольних правовідносин повинні діяти згідно з приписами цих норм. Така особливість фінансово-правових норм, а отже, і контрольних норм, характерна для всіх видів норм: уповноважуючих, зобов'язуючих, забороняючих.

Так, стаття 1 Закону України “Про державну податкову службу в Україні” містить норми, які визначають права органів державної податкової служби. Ці норми уповноважують органи державної податкової служби, наприклад, здійснювати на підприємствах, установах і організаціях, незалежно від форм власності та у громадян-суб'єктів підприємницької діяльності перевірки грошових документів, бухгалтерських книг тощо, тому вони є уповноважуючими. Стаття 13 даного Закону, визначаючи обов'язки посадових осіб органів державної податкової служби, є зобов'язуючою нормою, а стаття 15 вказуючи, що посадові особи органів державної податкової служби не мають права займатися підприємницькою діяльністю, а також працювати за сумісництвом на підприємствах, в установах і організаціях (крім наукової та викладацької діяльності), є забороняючою нормою Про внесення змін та доповнень до Закону України “Про державну податкову службу в Україні”: Закон України від 05.02.98//Відомості Верховної Ради України. - 1998. - № 29. - Ст. 190. Із змінами та доповненнями внесеними Законами України від 30.06.99 № 783-ХIV, від 30.06.99//Відомості Верховної Ради України. - 1999. - № 34. - Ст. 274, № 1685-ІІІ від 20.04.00, № 1987-ІІІ від 21.09.00, № 2181-ІІІ від 21.12.00, № 2921-ІІІ від 10.01.02, № 2922-ІІІ від 10.01.02..

Порівнюючи уповноважуючу норму із зобов'язуючою та забороняючою, слід зазначити, що в ній законодавець визначає лише межі можливої поведінки. Відповідно до загальних положень уповноважуюча норма - це те правило поведінки, яке наділяє суб'єктів певними правами. Норми, що визначають права суб'єктів фінансового контролю, є уповноважуючими, але мають певні особливості. З одного боку, вони ніби уповноважують, надають можливість суб'єкту діяти певним чином, а з іншого - зобов'язують їх вчиняти ці дії, тобто виступають в ролі зобов'язуючих. Можна зробити висновок, що уповноважуючі фінансово-контрольні норми в чистому вигляді зустрічаються дуже рідко. Більшість норм з фінансового контролю - зобов'язуючі й забороняючі. Так, надаючи право органам державної податкової служби застосовувати до підприємств, установ і організацій певні фінансові санкції, норма права одночасно вказує і на необхідність їх застосування, якщо є відповідні порушення фінансової дисципліни. А це означає, що право у даному випадку обтяжується обов'язком.

Специфіку фінансово-контрольних норм також можна побачити аналізуючи юридичний зміст цих норм, тобто права і обов'язки суб'єктів суспільних відносин, які передбачені нормами права. Розглядаючи і аналізуючи юридичний зміст норм, що вказують на функції, завдання, права таких органів фінансового контролю, як Рахункова палата, державна податкова служба, державна контрольно-ревізійна служба, і містяться у відповідних нормативних актах, слід відмітити, що всі вони мають однаковий зміст, визначають дії, які пов'язані із здійсненням контролю за раціональним і ефективним використанням грошових коштів чи за їх надходженням, за дотриманням фінансової дисципліни тощо. Аналізуючи будь-які фінансово-контрольні норми, можна встановити певний характер поведінки суб'єктів. Зокрема, їх діяльність завжди спрямована на забезпечення законності, фінансової дисципліни, раціональності в ході мобілізації, розподілу і використання фінансових ресурсів держави. Зазначені особливості фінансово-контрольних норм є одним із критеріїв виділення цих норм у самостійний інститут фінансового контролю.

Слід відмітити, що норми, які утворюють інститут фінансового контролю, мають всепроникаючий характер, на таку їх особливість звертали увагу вчені Грачева Е.Ю. Проблемы правового регулирования государственного финансового контроля. - М.: Юриспруденция, 2000. - С. 113.. Але говорячи про особливу роль фінансового контролю на кожному етапі фінансової діяльності, необхідно вказати на специфіку його проведення в різних сферах фінансової діяльності, зокрема в бюджетній сфері, сфері податкових, валютних правовідносин тощо. Ця специфіка зумовлює і специфіку фінансово-правових норм, які регламентують його проведення у цих сферах і мають специфічні цілі, завдання, зміст тощо. Зазначені фінансово-правові норми містяться у таких спеціальних нормативних актах, як Бюджетний кодекс України Бюджетний кодекс України: Прийнятий 21 червня 2001 року//Урядовий кур'єр. - 25.07.2001. - № 131. - С. 5 - 12., податкове, банківське, валютне законодавство тощо.

Кожна сфера фінансової діяльності має свої завдання, цілі і, відповідно, фінансово-контрольні норми спрямовані на досягнення саме цих цілей і виконання даних завдань. Звичайно, кожна сфера фінансової діяльності має свої органи, які виконують відповідні завдання. Отже, відповідно існують специфічні об'єкти контролю, форми і методи його проведення. Основною метою фінансового контролю є підтримка законності та правопорядку в сфері фінансів. Як зазначалося вище, фінансовий контроль у різноманітних сферах фінансової діяльності має свої специфічні цілі, які в той же час виходять із загальної. Так метою проведення фінансового контролю в бюджетній сфері є дотримання законності на всіх стадіях бюджетного процесу для ефективного виконання державою своїх завдань і функцій. Банківський нагляд, як специфічна форма фінансового контролю, націлений, перш за все, на безпеку та стабільність банківської системи, захист інтересів вкладників і кредиторів банку щодо безпеки зберігання коштів клієнтів на банківських рахунках. Основною метою податкового контролю є забезпечення своєчасного і повного надходження податків і зборів, а також неподаткових доходів до бюджетів, державних цільових фондів. Одним із елементів економічної політики держави є валютний контроль. Дотримання валютного законодавства при здійсненні валютних операцій, захист економічних інтересів держави у сфері зовнішньоекономічних відносин, створення сприятливих умов для інвестування є основною метою валютного контролю.

Досягнення будь-якої мети потребує реалізації певних завдань. Саме в них знаходить своє відображення сутність фінансового контролю. Одним із основних завдань фінансового контролю є контроль за станом фінансових ресурсів, забезпечення досягнення правопорядку в процесі здійснення фінансової діяльності. До завдань бюджетного контролю необхідно віднести здійснення контролю за дотриманням бюджетного законодавства, тобто забезпечення законності на стадіях складання проекту бюджету, його розгляду і затвердження, на стадії виконання бюджету, а також під час підготовки та розгляду звіту про виконання бюджету і прийняття рішення щодо нього. Завданням податкового контролю є забезпечення економічної безпеки держави при формуванні централізованих державних грошових фондів за рахунок податкових надходжень. Основним завданням валютного контролю є визначення відповідності валютних операцій, що проводяться, діючому законодавству і наявності необхідних для них ліцензій, здійснення перевірки обґрунтованості платежів у іноземній валюті резидентами і нерезидентами та повноти й об'єктивності обліку і звітності за їх операціями. Здійснення контролю за додержанням юридичними особами банківського законодавства та власних нормативних актів є одним із основних завдань банківського нагляду.

Об'єктом бюджетного контролю є суспільні відносини, що складаються на всіх стадіях бюджетного процесу. Об'єктом валютного контролю є валютні операції, під якими розуміють врегульовані національним законодавством або міжнародними договорами угоди й інші дії, чиїм предметом є валюта і валютні цінності. Об'єктом податкового контролю є суспільні відносини, що пов'язані з рахуванням і сплатою податкових платежів. Об'єктом банківського нагляду є банківська діяльність.

Уперше наш законодавець у Бюджетному кодексі України чітко вказав органи, які здійснюють бюджетний контроль та їх повноваження. Так, у главі 17 Бюджетного кодексу зазначено, що контроль за дотриманням бюджетного законодавства здійснюють Верховна Рада України, Рахункова палата, Міністерство фінансів України, органи державної контрольно-ревізійної служби, Державне казначейство, Верховна Рада Автономної Республіки Крим та відповідні ради, Рада Міністрів Автономної Республіки Крим, місцеві державні адміністрації та виконавчі органи відповідних рад. Можна зробити висновок, що бюджетний контроль здійснюють органи законодавчої і виконавчої влади, органи місцевого самоврядування, а також спеціально створені органи фінансового контролю.

До повноважень Верховної Ради України відповідно до Бюджетного кодексу належить контроль за дотриманням бюджетного законодавства на кожній стадії бюджетного процесу, зокрема заслуховування звітів про стан виконання Державного бюджету України, а також звітів розпорядників бюджетних коштів про використання коштів Державного бюджету України, контроль за використанням коштів резервного фонду державного бюджету. Її комітети беруть участь у підготовці до розгляду Верховною Радою України проекту закону про Державний бюджет України, готують і попередньо розглядають питання щодо контролю за виконанням та звіту про виконання Державного бюджету в частині, що віднесена до їх компетенції Бюджетний кодекс України: Прийнятий 21 червня 2001 року//Урядовий кур'єр. - 25.07.2001. - № 131. - С. 5 - 12..

Оскільки комітет з питань бюджету є основним, який фактично здійснює контроль за дотриманням бюджетного законодавства, то його повноваження також визначені у Бюджетному кодексі, до яких віднесено контроль за відповідністю проекту Закону про Державний бюджет України, поданого Кабінетом Міністрів України, Основним напрямам бюджетної політики на наступний бюджетний період, підготовка відповідного висновку та контроль за відповідністю законопроектів, поданих на розгляд Верховній Раді України, бюджетному законодавству.

Міністерство фінансів України здійснює контроль за дотриманням бюджетного законодавства на кожній стадії бюджетного процесу як стосовно Державного бюджету, так і місцевих бюджетів, якщо інше не передбачене законодавством України.

Державне казначейство України здійснює бухгалтерський облік усіх надходжень та витрат Державного бюджету України; встановлює єдині правила ведення бухгалтерського обліку та складання звітності про виконання бюджетів, кошторисів, видає інструкції з цих питань та здійснює контроль за їх дотриманням; здійснює контроль за відповідністю платежів взятим зобов'язанням та бюджетним асигнуванням.

Органи державної контрольно-ревізійної служби України здійснюють контроль за цільовим та ефективним використанням коштів Державного бюджету та місцевих бюджетів; цільовим використанням і своєчасним поверненням кредитів, одержаних під гарантію Кабінету Міністрів України; порядком ведення бухгалтерського обліку і достовірністю звітності про виконання Державного бюджету України та місцевих бюджетів, кошторисів. Бюджетним кодексом передбачено, що державна контрольно-ревізійна служба щомісяця надає Верховній Раді України та Міністерству фінансів України узагальнені результати звітів про проведені перевірки.

Верховна Рада Автономної Республіки Крим та відповідні ради у сфері контролю за дотриманням бюджетного законодавства здійснюють контроль за виконанням рішення відповідної ради про бюджет та мають інші повноваження, передбачені даним Кодексом та законом про Державний бюджет України.

Рада Міністрів Автономної Республіки Крим, обласні державні адміністрації, міські державні адміністрації в містах Києві та Севастополі, районні державні адміністрації та виконавчі органи міських рад здійснюють контроль за відповідністю бюджетному законодавству України показників відповідних бюджетів, бюджетного розпису та кошторисів бюджетних установ.

На жаль, перераховуючи органи, що здійснюють бюджетний контроль, і визначаючи їх повноваження, наш законодавець чомусь чітко не визначає форми бюджетного контролю, його мету, завдання, методи. Оскільки Бюджетний кодекс України є одним з основних джерел бюджетного права, а іншого нормативного акта, який би визначав загальні засади здійснення контролю немає, то, на нашу думку, зазначене вище потрібно було б вказати у ньому.

Говорячи про податковий контроль, слід зазначити, що до суб'єктів, які його здійснюють, належать державні органи - органи загальної компетенції, які здійснюють податковий контроль поряд із своєю діяльністю, органи спеціальної компетенції, які створені для його здійснення, а також аудиторські або громадські організації. Звичайно, повноваження зазначених суб'єктів у сфері податкового контролю, форми, методи контролю, його завдання та інше визначають різноманітні нормативні акти. Маємо надію, що найближчим часом буде прийнято Податковий кодекс, у якому особливе місце буде відведено здійсненню податкового контролю.

Відповідно до Закону України “Про банки і банківську діяльність” від 7 грудня 2000 року Національний банк України здійснює державне регулювання діяльності банків у формі нагляду за їх діяльністю. Наглядова діяльність Національного банку України охоплює всі банки, їх підрозділи, афілійованих та споріднених осіб банків на території України та за кордоном, установи іноземних банків в Україні, а також інших юридичних та фізичних осіб у частині дотримання вимог зазначеного закону щодо здійснення банківської діяльності Про банки і банківську діяльність: Закон України від 07.12.00//Відомості Верховної Ради України. - 2001. - № 5-6. - Ст. 30. Із змінами, внесеними згідно із Законом № 2740-III “Про Фонд гарантування вкладів фізичних осіб” від 20.09.01.. При здійсненні банківського нагляду Національний банк України має право вимагати від банків і їх керівників усунення порушень банківського законодавства, виконання нормативно-правових актів Національного банку України для уникнення або подолання небажаних наслідків, що можуть поставити під загрозу безпеку коштів, які довірені таким банкам, або завдати шкоди належному веденню банківської діяльності. У разі виявлення порушення вимог законодавства щодо банківської діяльності Національний банк України наділений правом застосовувати заходи впливу та санкції. Об'єктом перевірки можуть бути банки, особи, які охоплюються наглядовою діяльністю Національного банку України з метою дотримання законодавства щодо банківської діяльності, а також особа, щодо якої є достовірна інформація про здійснення цією особою банківської діяльності без ліцензії Національного банку України. Відповідно до статті 6 зазначеного Закону при здійсненні банківського нагляду Національний банк України може користуватися послугами інших установ за окремими угодами.

Валютний контроль в Україні здійснюється відповідно до Декрету Кабінету Міністрів України “Про систему валютного регулювання і валютного контролю” від 19.02.1993 року із наступними змінами і доповненнями. Даний Декрет встановлює порядок здійснення валютного контролю. В Україні валютний контроль здійснюється Кабінетом Міністрів України, Національним банком України та уповноваженими банками. Головним органом валютного контролю, який здійснює контроль за виконанням правил регулювання валютних операцій на території України з усіх питань, не віднесених цим Декретом до компетенції інших державних органів, та забезпечує виконання уповноваженими банками функцій щодо здійснення валютного контролю згідно з відповідними нормативними актами, є Національний банк України. Контроль за валютними операціями, що проводяться резидентами через уповноважені банки здійснюють ці банки Про систему валютного регулювання і валютного контролю: Декрет Кабінету Міністрів України від 19.02.93.//Відомості Верховної Ради України. - 1993. - № 17. - Ст. 184..

Державна податкова адміністрація України також здійснює фінансовий контроль за валютними операціями. Вона розробляє основні напрями, форми і методи проведення перевірок додержання валютного законодавства. Над “вдосконаленням системи спеціального аудиту, в основу якого покладено контроль, спрямований на запобігання відпливу валютних та майнових цінностей за межі України, на дотримання суб'єктами підприємництва вимог чинного валютного та податкового законодавства при проведенні інвестиційної, банківської, страхової діяльності, операцій з цінними паперами тощо” працювало Головне управління валютно-фінансового контролю Державної податкової адміністрації України. З цією метою “розроблено ряд законодавчих та нормативних актів, які сприяли усуненню фактів ухилення від сплати податків, розширенню бази оподаткування, покращанню стану розрахунків у сфері зовнішньоекономічної діяльності, поверненню в Україну валютних цінностей, що незаконно знаходились за її межами. Крім того, запроваджено інформаційну систему валютного контролю, яка дає змогу відстежувати проведення розрахунків за експортно-імпортними та бартерними операціями та оперативно вживати фінансових і спеціальних заходів впливу щодо суб'єктів зовнішньоекономічної діяльності, які порушили чинне законодавство” Горбанський Б. Валютний контроль: проблеми і перспективи//Вісник податкової служби України. - 2001. - вересень-жовтень. - С. 52..

Контроль за додержанням правил поштових переказів та пересилання валютних цінностей через митний кордон України здійснює Державний комітет зв'язку та інформації, а за додержанням правил переміщення валютних цінностей через митний кордон України - Державна митна служба України.

Висновки до розділу

Ураховуючи викладене вище, можна зробити висновок, що, на відміну від чіткого врегулювання у кодифікованому нормативному акті здійснення бюджетного контролю, здійснення податкового, валютного і банківського контролю, не зовсім чітко врегульовані нормами права, які не повною мірою визначають їх специфіку, хоча вона звичайно існує.

Ми можемо констатувати, що норми, що належать до загальної частини фінансового контролю не відображені в єдиному нормативному акті, а містяться у більшості випадків у нормативних актах, які регламентують проведення фінансового контролю в різних сферах фінансової діяльності. Це означає, що діюче законодавство, яке стосується організації здійснення фінансового контролю в Україні, потребує систематизації. Загальні положення, що стосуються різних видів фінансового контролю, слід об'єднати в одному єдиному нормативному акті - Законі “Про фінансовий контроль в Україні”, який визначатиме загальні принципи здійснення контролю, його завдання, органи фінансового контролю, їх повноваження тощо.

Розділ ІІІ. Поняття та склад правовідносин, що складаються у сфері фінансового контролю

Характеризуючи особливості інституту фінансового контролю, необхідно вказати на специфіку фінансово-контрольних правовідносин, оскільки вони складають предмет правового регулювання даного інституту.

Дослідження контрольних правовідносин дозволяє “повніше і глибше розкрити роль права як організуючого фактора, від якого у більшості випадків залежать результати контрольної діяльності, допомагає повніше і краще використовувати юридичні механізми контролю, вдосконалювати його із врахуванням накопиченого досвіду і змін, що відбуваються в управлінській діяльності, оновлювати законодавство про контроль із врахуванням сучасних вимог” Шорина Е.В. Контроль за деятельностью органов государственного управления в СССР. - М.: Наука, 1981. - С. 181..

Щоб дати визначення фінансово-контрольного правовідношення, розкрити його особливості, необхідно, перш за все, зазначити, що воно є одним із видів фінансових правовідносин, які, в свою чергу, є видом правовідносин. Як зазначає Л.А. Савченко, між правовідносинами і фінансовими правовідносинами та між фінансовими правовідносинами і фінансово-контрольними правовідносинами існує взаємозв'язок загального й особливого. Тому фінансово-контрольним правовідносинам властиві всі ті суттєві ознаки, які притаманні правовідносинам і, звичайно, фінансовим правовідносинам взагалі Савченко Л.А. Правові проблеми фінансового контролю в Україні. - Ірпінь: Академія ДПС України, 2001. - С. 276..

Відповідно до висновків теорії права про сутність правовідносин, можна стверджувати, що фінансово-контрольні правовідносини виникають на основі фінансово-контрольної норми. Серед суттєвих ознак правовідносин, а отже, і фінансово-контрольних, необхідно виділити їх вольовий характер, який випливає із взаємозв'язку правовідношення як спеціального явища з державою. Перед тим як виникнути, правовідносини повинні пройти через свідомість і волю відповідних осіб, державних органів, які наділені правами створювати відповідні правила поведінки загального характеру. Потім вони отримують вираження у нормах права.

Крім загальних ознак, які притаманні всім правовідносинам, фінансові правовідносини мають свої певні особливості, які також властиві контрольним правовідносинам. Так, контрольні правовідносини, як і фінансові, є владними відносинами, бо виникають на основі норм, що мають імперативний характер і реалізуються за принципом “команда-виконання”. Імперативний характер фінансово-правових норм проявляється у тому, що тут більшість норм є зобов'язуючими, і навіть уповноважуючі норми мають відтінок імперативності, бо, наприклад, визначаючи права органів фінансового контролю, вони вказують на необхідну поведінку цих органів, тобто зазначають, що вони повинні, а не можуть робити. У даному випадку одним із суб'єктів є держава в особі відповідних органів, які видають певні команди у сфері фінансової діяльності, а інші суб'єкти фінансових правовідносин їх виконують.

Так, наприклад, орган державної контрольно-ревізійної служби при здійсненні фінансового контролю дає владні приписи, але не має свободи волі, бо держава у Законі “Про державну контрольно-ревізійну службу в Україні” та інших нормативних актах чітко визначає ті санкції, які можуть накладати ці органи, отже, вона встановлює вимоги до такого роду приписів. А це означає, що органи фінансового контролю, які наділені правом видавати певні приписи, самі діють у межах, встановлених нормами, які називаються імперативними.

Ми погоджуємось із позицією Карасевої М.В. Карасева М.В. Финансовое правоотношение. - Воронеж: Изд-во Воронежского гос. ун-та, 1997. - С. 79-80., яка вважає, що “одна із сторін сутності фінансового правовідношення полягає у вираженні публічних інтересів, у зв'язку з чим фінансове правовідношення є публічно-правове відношення”, його сутність полягає “у вираженні політичних інтересів різних соціальних груп, суспільства в цілому, а також власних інтересів держави”. Це зумовлено і публічною суттю самих державних фінансів, публічним характером фінансової діяльності. В принципі, контрольні правовідносини також мають публічний характер.

Однією із особливостей фінансових правовідносин, а отже, і контрольних правовідносин є те, що вони виникають з приводу мобілізації, розподілу та використання централізованих і децентралізованих фондів коштів. Так, відповідно до статті 2 Закону України “Про Рахункову палату”, одним із завдань Рахункової палати є “організація і здійснення контролю за своєчасним виконанням видаткової частини Державного бюджету України, витрачанням бюджетних коштів, зокрема коштів загальнодержавних цільових фондів за обсягами, структурою та їх цільовим призначенням” Про Рахункову палату: Закон України від 11.07.96 № 315/96-ВР//Відомості Верховної Ради України. - 1996. - № 30. - Ст. 141. Із змінами, внесеними рішенням Конституційного Суду України від 23.12.97 №7-зп//Офіційний вісник України. - 1998. - № 1. - Ст. 23.. А, відповідно до статті 2 Закону України “Про державну податкову службу в Україні”, одним із основних завдань органів держаної податкової служби є здійснення контролю за повнотою і своєчасністю сплати до бюджетів, державних цільових фондів відповідних платежів. Головним завданням державної контрольно-ревізійної служби, відповідно до статті 2 Закону України “Про державну контрольно-ревізійну службу в Україні”, є здійснення державного контролю за витрачанням коштів у міністерствах, відомствах тощо Про внесення змін та доповнень до Закону України “Про державну податкову службу в Україні”: Закон України від 05.02.98//Відомості Верховної Ради України. - 1998. - № 29. - Ст. 190. Із змінами та доповненнями внесеними Законами України від 30.06.99 № 783-ХIV, від 30.06.99//Відомості Верховної Ради України. - 1999. - № 34. - Ст. 274, № 1685-ІІІ від 20.04.00, № 1987-ІІІ від 21.09.00, № 2181-ІІІ від 21.12.00, № 2921-ІІІ від 10.01.02, № 2922-ІІІ від 10.01.02.. Враховуючи викладене вище, необхідно зазначити, що контрольні правовідносини існують починаючи із стадії формування фінансових ресурсів, що необхідно для початку здійснення діяльності у будь-якій сфері публічного життя, і завершуючи одержанням фінансових результатів цієї діяльності.

Зазначені вище ознаки контрольних правовідносин характеризують їх як один із видів фінансових правовідносин. Але, разом з тим, поряд з родовими ознаками їм характерні видові ознаки, тобто ті, які обумовлені контрольною діяльністю, в якій вони виникають і розвиваються, а також специфікою контрольних норм - юридичною базою цих відносин.

Однією із особливостей фінансово-контрольних правовідносин є те, що вони мають розширену сферу дії, бо виникають не тільки в сфері фінансової діяльності держави, зачіпають не лише грошові, а й матеріальні цінності. Прикладом таких відносин є відносини, що виникають на підставі норм Закону “Про державну контрольно-ревізійну службу в Україні” під час викриття органами державної контрольно-ревізійної служби недостач, розтрат, привласнень та крадіжок матеріальних цінностей, або Закону “Про державну податкову службу в Україні” під час проведення роботи по боротьбі з незаконним обігом алкогольних напоїв та тютюнових виробів тощо. До речі, під час проведення інвентаризації, також перевіряється наявність товарно-матеріальних цінностей. У даному випадку фінансовий контроль стосується матеріальних цінностей.

Наступною специфічною особливістю фінансово-контрольних правовідносин є те, що вони мають цільову спрямованість. Ці правовідносини спрямовані на своєчасне і повне формування централізованих і децентралізованих фондів коштів; їх ефективне і доцільне витрачання чи використання; на дотримання законності і державної дисципліни під час руху фінансових ресурсів на попередження порушень тощо. Цільова спрямованість фінансово-контрольних правовідносин виражена у напрямах дій кожного органу фінансового контролю, де кожен орган має свій напрям дій, що випливає із його завдань, які визначені відповідними нормативними актами та будуть розглянуті нижче.

Перед будь-якою державою у сфері фінансової діяльності завжди стоїть два завдання. По-перше - повний та своєчасний збір передбачених коштів та їх розподіл відповідно до суспільних потреб. Ця діяльність держави є за своєю суттю розподільчою, а отже, і відносини, що виникають при цьому, мають назву розподільчих. По-друге - забезпечення законності під час збирання, розподілу і використання фінансових ресурсів. У даному випадку існує контрольна функція фінансової діяльності, а це свідчить про наявність фінансово-контрольних правовідносин. Отже, специфікою фінансово-контрольних правовідносин є те, що вони виникають саме у сфері контрольної діяльності держави, яка характеризується специфічними суб'єктами, об'єктами, завданнями.

Фінансово-контрольні правовідносини є відносинами організаційного характеру, оскільки їх метою є забезпечення, організація належного функціонування певних ланок фінансової системи і сам фінансовий контроль є діяльністю відповідних органів.

Особливістю фінансово-контрольних правовідносин є те, що вони безпосередньо пов'язані з контрольною функцією фінансів, яка фактично є об'єктивною основою фінансового контролю, створює умови для його здійснення.

Однією із специфічних особливостей фінансово-контрольних правовідносин є те, що вони мають похідний характер, на цю їх ознаку звертала увагу Грачева О.Ю. Грачева Е.Ю. Проблемы правового регулирования государственного финансового контроля. - М.: Юриспруденция, 2000. - С. 136. Ці відносини можна назвати похідними чи допоміжними, бо вони складаються не заради забезпечення своїх інтересів, а заради реалізації інтересів інших суспільних відносин, основних, якими, у даному випадку, будуть зазначені вище розподільчі відносини. Сам по собі фінансовий контроль не є інструментом безпосередньої організації фінансової діяльності, а має призначення попереджати чи сприяти усуненню помилок у цій діяльності. Тому фінансово-контрольні правовідносини виконують другорядну, допоміжну роль стосовно інших фінансових правовідносин, які виникають у цій сфері, бо контролювати можна лише те, що вже є наяву. Можна зробити висновок, що передумовою виникнення фінансово-контрольних правовідносин є наявність розподільчих відносин, становлення і розвиток останніх спонукає виникнення перших.

Враховуючи викладене вище, можна дати визначення фінансово-контрольним правовідносинам - це один із видів фінансових правовідносин, які мають розширену сферу дії, цільову спрямованість, організаційний, похідний (допоміжний) характер та виникають на підставі фінансово-контрольних норм у сфері контрольної діяльності держави.

Розглядаючи фінансово-контрольні правовідносини, необхідно зупинитися на їх структурі, яка включає в себе такі елементи, як суб'єкти, об'єкти і зміст.

Необхідним елементом будь-яких правовідносин, а отже, і фінансово-контрольних, є суб'єкт, який сприяє реалізації контрольної норми. Стосовно суб'єкта, всі інші компоненти мають допоміжний, похідний характер. Хоча це не позбавляє їх пізнавального інтересу і практичного значення, бо дозволяє глибше вивчити контроль як суспільне явище Шорина Е.В. Контроль за деятельностью органов государственного управления в СССР. - М.: Наука, 1981. - С. 43..

Для фінансово-контрольних правовідносин характерним є широке коло учасників. Фактично всі без виключення органи держави і їх посадові особи є суб'єктами цих відносин, повноваження яких визначає Конституція України та інші нормативно-правові акти, про які йшлося вище. Крім органів держави загальної компетенції, які є суб'єктами фінансово-контрольних правовідносин, існують і спеціальні суб'єкти - система спеціальних контрольних органів.

Діюче законодавство чітко визначає коло суб'єктів, що наділені контрольними повноваженнями, вказує їх функції, завдання, права та обов'язки, а також визначає коло суб'єктів, що контролюються, тобто підконтрольних.

Крім основних суб'єктів фінансово-контрольних правовідносин, якими є контролюючі та підконтрольні суб'єкти, у цих правовідносинах можуть брати участь і інші - додаткові суб'єкти. Так, наприклад, відповідно до статті 21 Закону України “Про Рахункову палату” Рахункова палата в межах своєї компетенції може залучати до ревізій і перевірок окремих висококваліфікованих спеціалістів і фахівців-експертів, які виступатимуть у ролі додаткових суб'єктів Про Рахункову палату: Закон України від 11.07.96 № 315/96-ВР//Відомості Верховної Ради України. - 1996. - № 30. - Ст. 141. Із змінами, внесеними рішенням Конституційного Суду України від 23.12.97//Офіційний вісник України. - 1998. - № 1. - Ст. 23..

Між суб'єктами контрольних правовідносин існує певний зв'язок, де одні суб'єкти мають певні права, а інші - відповідні обов'язки. На такий зв'язок свою увагу звертали деякі вчені, стверджуючи, що у будь-яких контрольних правовідносинах завжди має місце взаємний зв'язок між його учасниками, а також існують взаємні права та обов'язки, де праву однієї сторони перевіряти законність чи доцільність управлінської діяльності, фактичне виконання прийнятих рішень і відповідних завдань, кореспондує чи відповідає обов'язок іншої сторони - створювати потрібні для цього умови, виконувати вимоги контролюючого органу. Але в той же час суб'єкт, який перевіряється, має право вимагати, щоб контроль, який здійснюється відповідними органами, не виходив за межі повноважень, що встановлені для останніх законодавством. Належне дотримання суб'єктами контрольних правовідносин взаємних прав і обов'язків забезпечується певною системою гарантій, таких як застосування примусових заходів до виконання вказівок контрольних органів, оскарження незаконних рішень останніх тощо Шорина Е.В. Контроль за деятельностью органов государственного управления в СССР. - М.: Наука, 1981. - С. 181-182..

Законодавець, визначаючи правовий статус контролюючих органів, чітко визначає їх права. Поняття “суб'єктивне право” означає можливість певних дій, певної поведінки уповноваженої особи. Така можливість полягає в тому, що контролюючий суб'єкт, по-перше, може самостійно діяти, по-друге, вимагати від інших підконтрольних суб'єктів належної поведінки, зокрема вчинення певних дій чи утримання від їх вчинення, по-третє, може в необхідних випадках застосовувати заходи примусового характеру. Надання контрольним органам відповідних прав означає, що вони можуть діяти, тобто самостійно визначати засоби для досягнення відповідних цілей у межах, встановлених нормативними актами. В основному, така можливість діяти є разом з тим і обов'язком для контролюючих органів, тобто складає для них певну суспільну необхідність дій. І тому в нормативних актах, що визначають права контролюючих органів, йдеться ні про що інше як про їх повноваження чи точніше компетенцію, де одночасно право є й їх обов'язком.

Підконтрольні об'єкти також наділені певними правами та обов'язками. Але в даному випадку права для них означають лише міру можливої поведінки, а обов'язком є обумовлена вимогою, що міститься у нормі права і забезпечена державним примусом, необхідність діяти певним чином.

Даючи загальну характеристику правам контролюючих органів, необхідно їх певною мірою конкретизувати. Так, говорячи про те, що контролюючі органи мають право самостійно діяти в межах, встановлених законодавством, потрібно зазначити, що вони наділені правом самостійно, незалежно від бажання підконтрольних суб'єктів, здійснювати фінансовий контроль за допомогою певних методів. Кожен контролюючий суб'єкт не обирає довільно метод контролю. Тут особливу роль відіграє їх правовий статус і особливості форм діяльності. Крім цього, контролюючий суб'єкт має право отримувати від підконтрольних суб'єктів необхідну документацію, усні і письмові довідки, безперешкодно входити до підконтрольних суб'єктів тощо. Здійсненню даних прав відповідають певні обов'язки підконтрольних суб'єктів. У процесі узагальнення результатів перевірок, вивчення причин та наслідків порушень, недоліків роботи підконтрольних суб'єктів контролюючі органи з метою попередження правопорушень у цій сфері в майбутньому та ліквідації існуючих недоліків наділені повноваженнями давати рекомендації та обов'язкові для виконання вказівки підконтрольним суб'єктам.

Одним із видів повноважень контролюючих суб'єктів є можливість застосування у передбачених законодавством випадків заходів примусового характеру. Серед таких заходів примусового характеру необхідно виділити перш за все ті, що застосовуються контролюючими суб'єктами у випадку невиконання підконтрольним суб'єктом їх вимог, наприклад, з надання певної інформації чи документації. Так, наприклад, відповідно до Закону України “Про Рахункову палату” (стаття 18) у разі відмови або ухилення посадових осіб органів і підприємств, що перевіряються, від своєчасного надання необхідної інформації або документації на вимогу Рахункової палати, а також у випадку надання недостовірної інформації, вони підлягають притягненню до відповідальності у порядку, встановленому законодавством України Про Рахункову палату: Закон України від 11.07.96 № 315/96-ВР//Відомості Верховної Ради України. - 1996. - № 30. - Ст. 141. Із змінами, внесеними рішенням Конституційного Суду України від 23.12.97//Офіційний вісник України. - 1998. - № 1. - Ст. 23..