Размещено на http://www.allbest.ru/

НАЦІОНАЛЬНИЙ УНІВЕРСИТЕТ ДЕРЖАВНОЇ ПОДАТКОВОЇ СЛУЖБИ УКРАЇНИ

Київ 2007

• ВСТУП
• РОЗДІЛ 1. Теоретико-методологічні основи адміністрування податків і митних платежів
• 1.1 Поняття та сутність організації адміністрування податків
• 1.2 Поняття і сутність організації збору митних платежів
• РОЗДІЛ 2. Управління діяльністю податкової і митної служби в Україні
• 2.1 Адміністративно-правове регулювання діяльності податкової та митної служби
• 2.2 Модернізація діяльності податкової та митної служби в Україні - провідний напрям управління
• РОЗДІЛ 3. Стан правового регулювання адміністрування податків і митних платежів в Україні
• 3.1 Правове регулювання адміністрування податків і митних платежів в Україні
• 3.2 Питання правового регулювання збору митних платежів в Україні, що потребують законодавчого вирішення
• 3.3 Правове регулювання діяльності податкової і митної служби щодо адміністрування ПДВ
• РОЗДІЛ 4. Законність у діяльності податкової і митної служби
• 4.1 Державний нагляд за законністю в діяльності податкової та митної служби
• РОЗДІЛ 5. Світовий досвід адміністрування податків і збору митних платежів
• 5.1 Міжнародні процедури обміну інформацією та податкового аудиту
• ВИСНОВКИ
• ПЕРЕЛІК ВИКОРИСТАНИХ ДЖЕРЕЛ

ВСТУП

На сучасному етапі інтеграції України до світового співробітництва стає реальним запровадження нашою державою стандартів демократії та цивілізованого, соціально орієнтованого господарства.

Нині ведеться робота щодо членства України в Європейському Союзі, а також економічного співробітництва в межах Єдиного економічного простору з ближніми сусідами. Внаслідок цього виникають проблеми щодо адаптації законодавства України до законодавства Європейського Союзу та інших держав-партнерів, постають нові завдання з удосконалення вітчизняного податкового та митного законодавства. Україна намагається досягти такого рівня розвитку національної правової системи, який би за всіма параметрами відповідав міжнародним правовим нормам.

Одним із основних завдань щодо розв'язання зазначеної проблеми є зближення національного законодавства з сучасною європейською системою права, що забезпечить розвиток політичної, підприємницької, соціальної, культурної активності громадян України, економічний розвиток держави та сприятиме поступовому зростанню добробуту громадян, приведе його рівень до такого, що склався в розвинутих європейських державах.

Не тільки вступ до міжнародного співтовариства передбачає необхідність перегляду податкового законодавства. Українські підприємці, економісти та юристи наполегливо вимагають привести чинне адміністративне законодавство, й особливо законодавче забезпечення адміністрування податків і митних платежів, до світового рівня, що сприяло б розвиткові бізнесу в державі, в тому числі припливу іноземних інвестицій. Аналіз показує: багато законів і відомчих нормативних актів, прийнятих з метою поліпшення бюджетних показників за рахунок посилення податкового тягаря, створили несприятливі умови економічного розвитку.

В Україні ще не створено дієвого механізму та засобів досудового забезпечення захисту прав платників податків, а також реалізації податкової політики, спрямованої на забезпечення законності в діяльності державних органів, які виконують фіскальні функції. Дотепер не прийнято Податкового кодексу України.

Тому при розробці правового забезпечення адміністрування податків і митних платежів необхідно враховувати співвідношення права наднаціонального та національного рівнів, виходячи з практики законодавчого процесу Європейських Співтовариств. Вирішуючи проблеми оподаткування, необхідно звернути увагу на таку особливість податкових відносин в Європейському Союзі: з одного боку, податкові системи кожної з країн зберігають свою цілісність і автономність, а про єдину податкову систему говорити передчасно; у той же час регулювання податкових відносин у країнах ЄС здійснюється одночасно правом Європейських Співтовариств і національним правом. Роль податкової політики в загальній політиці Європейського Союзу та Європейських Співтовариств фактично визначає місце наднаціонального податкового права в правовій системі Європейських Співтовариств.

Це вимагає від українського законодавця орієнтуватися не на повну, а на обмежену необхідність гармонізації національного законодавства, що забезпечить баланс у досягненні відносної самостійності держави, не переходячи меж необхідного регулювання. Не повинні усуватись ті узгодження в податкових системах Європейських країн, які відображають особливості соціальних і економічних умов кожної з них.

Перехід до ринкової економіки та зміна механізму перерозподілу національного доходу сприяли появі багатьох соціальних проблем, особливо надмірної диференціації доходів населення. Головною причиною цього є відсутність механізму їх державного регулювання, що сприяє швидшому зростанню доходів найбільш забезпеченої частини населення порівняно з ростом доходів найменш забезпеченої. З метою правового регулювання, в тому числі послаблення негативного впливу, зазначеного процесу на рівень забезпеченості населення в країнах з ринковою економікою застосовується податковий механізм регулювання доходів, який включає податки на доходи, майно та капітал, що недостатньо використовується в Україні.

Не зважаючи на важливе значення податків на майно та капітал в регулюванні економіки, головну роль у перерозподілі доходів суб'єктів підприємництва відіграють податки на доходи. Однак зазначена проблема в Україні також потребує законодавчого вирішення.

Відомо, що адміністрування податків і митних зборів є однією з найважливіших ознак держави та необхідною умовою її існування. Винятково за рахунок податків і зборів створюється більша частина грошових фондів, необхідних для функціонування держави. Тому одним із основних завдань податкової політики повинно стати формування такої моделі правового впливу на відносини, які виникають у зв'язку із встановленням, нарахуванням і сплатою податків, яка дозволила б збалансувати публічні та приватні інтереси різних учасників економічних відносин, забезпечуючи виконання органами публічної влади своїх законодавчо визначених функцій у найбільш ефективний і мінімально затратний спосіб, при мінімальних перевірках та виключенні порушень права приватної власності, що негативно впливає на розвиток економіки.

Відносини щодо встановлення, запровадження та адміністрування податків і зборів, а також відносини, які мають місце у процесі здійснення податкового та митного контролю, оскарження актів податкових і митних органів, дій їх посадових осіб та притягнення до відповідальності за вчинення податкових правопорушень, є складовими податкових правовідносин, які виникають на основі компетенційних норм.

Сплата податків і зборів є і буде соціальним обов'язком, який випливає з права приватної власності. Приватна власність покликана служити інтересам суспільства шляхом сплати податків, що є особливістю податкового права, яка має примусовий характер вилучення частини доходів, що викликає протидію платників податків і виражається в ухиленні від оподаткування, контрабанді та вчиненні інших правопорушень.

Крім того, існує низка факторів, які негативно впливають на багатьох платників податків та чесне виконання ними своїх обов'язків. Це: численні випадки ухилення від сплати податків, за якими не було вжито відповідних санкцій; недостатня ефективність податкових положень, які дозволяють окремим категоріям платників податків уникати жорстких санкцій, у результаті чого в багатьох громадян виникає переконання, що можна уникнути правової відповідальності; неповага до податкових і митних органів багатьох платників податків.

Однак слід визнати, що податкову систему України останніми роками вдалося дещо модернізувати. Запроваджено спрощене оподаткування малого та середнього бізнесу, скасовано збір до фонду для здійснення заходів щодо ліквідації Чорнобильської катастрофи та соціального захисту населення, удосконалено механізм розрахунків між бюджетом і платниками. Та обтяжливість моделі податкової системи України дедалі визначається передусім не величиною податкових ставок, а складністю і нестабільністю правового забезпечення системи податкового адміністрування, а також вузькістю господарських оборотів, деформаціями грошової сфери та фінансів підприємств. У цілому комплексність податкового реформування пов'язується з прийняттям нового Податкового кодексу. Основна причина цього полягає у відсутності в нашому суспільстві консенсусу щодо того, якою має бути податкова система. Крім того, загострення політичного протистояння в державі дедалі посилює значущість економічної, особливо фіскальної, політики та стає на заваді податковій реформі. До того ж поки що не сформовано цілісної державної концепції бюджетної та податкової політики як вагомих важелів реалізації довгострокової стратегії розвитку. Залишається не дослідженим на достатньому рівні вплив на структуру бюджетних надходжень і витрат можливого вступу України до НАТО, СОТ та інших міжнародних організацій, участь у яких вимагає колосальних фінансових витрат. Тому, на наш погляд, можливість створення цілісної та постійної моделі оподаткування, яка була б зафіксована в єдиному документі - Податковому кодексі - є маловірогідною. Більш доцільним у цій ситуації є поетапне реформування податкової системи шляхом удосконалення або прийняття окремих податкових законів з урахуванням вимог національного та міжнародного права.

Теоретичним і практичним проблемам функціонування податкової та митної служби, в тому числі окремим аспектам правового регулювання адміністрування податків і збору митних платежів у юридичній літературі традиційно приділяється значна увага. Особливо необхідно відмітити плідну працю видатних учених різних галузей юридичних знань таких, як: В.Б. Авер'янов, О.О. Бандурка, Д.М. Бахрах, Ю.П. Битяк, А.С. Васильєв, Л.К. Воронова, П.Т. Гега, І.П. Голосніченко, О.Ю. Грачова, Л.М. Доля, Р.А. Калюжний, М.П. Кучерявенко, Н.Р. Нижник, В.П. Пєтков, С.Г. Пєпєляєв, Д.М. Притика, П.С. Пацурківський, В.М. Попович, О.П. Рябченко, Л.А. Савченко, В.В. Цвєтков та ін. Однак ще відсутні наукові праці й узагальнені теоретичні дослідження, присвяченні комплексному аналізу саме правового регулювання адміністрування податків і митних платежів.

У сучасних умовах сама ідеологія та концепція адміністративно-правового підходу до окресленої проблеми потребують значних коректив щодо застосування комплексної, системної методології дослідження, що дозволило б поєднати в застосуванні інноваційні технології та практичну спрямованість у досягненні результатів конструктивного правового регулювання. Забезпечення адміністрування податків і зборів митних платежів, усунення наявних диспропорцій є одним із головних завдань сучасної теорії адміністративного і фінансового права та адміністративного процесу. Усе викладе і зумовлює актуальність теми дослідження.

З урахуванням зазначеного, в цій праці зроблено спробу переосмислити і науково пояснити процеси, які відбуваються в економіці України в теперішній час її розвитку, сформулювати концептуальні засади правового регулювання оновленої системи адміністрування податків і митних платежів, розв'язати актуальні проблеми управління у цій сфері й напрацювати прикладні наукові рекомендації щодо формування нової стратегії і тактики діяльності податкової та митної служби. Саме цим і зумовлено вибір теми дисертаційного дослідження, визначення його мети, завдань та гіпотези.

Зв'язок роботи з науковими програмами, планами, темами. Дисертаційне дослідження виконано відповідно до плану реалізації вимог Програми Кабінету Міністрів України щодо реформування правоохоронних органів (2003-2006 рр.) та відповідної резолюції Парламентської Асамблеї Ради Європи № 1466 (2005 р.). Напрями досліджень дисертаційної роботи визначені також відповідно до Стратегічного плану розвитку Державної податкової служби України та Концепції модернізації Митної служби України.

Мета і завдання дослідження. Мета дослідження - розробка на основі напрямів реформування адміністративно-правових інститутів і оновлених уявлень про адміністративну культуру, що сформульовані Концепцією адміністративної реформи в Україні і основними положеннями проекту Податкового кодексу України, концептуальних засад теорії адміністрування бюджетних надходжень, визначення пріоритетних шляхів удосконалення норм фінансового та інформаційного права.

Для досягнення поставленої мети перед дисертантом постали такі завдання:

- визначити теоретико-прикладне поняття адміністрування податків і митних платежів, дослідити в динаміці виконання зазначеної функції податковою і митною службою;

- проаналізувати правові основи діяльності податкової і митної служби за такими дослідницькими напрямами, що відповідають основним сферам нормативно-правової регламентації, а саме: у сфері функціонування фіскальних органів, у сфері господарського, фінансового, адміністративного та міжнародного права;

- встановити місце, роль, зміст і сутність адміністрування податків і митних платежів у системі фіскальних заходів;

- проаналізувати проблемні питання організації управління впровадженням нових інформаційних технологій взаємодії з платниками податків при адмініструванні бюджетних надходжень;

- визначити і вивчити існуючий рівень організації адміністрування податків і митних платежів, дослідити об'єкт і предмет управлінського впливу на ефективність зазначеного процесу;

- проаналізувати основні методи адміністрування податків і митних платежів, застосовувані податковою і митною службою, а також проблемні питання організації взаємодії між ними, зокрема щодо обміну інформацією;

- вивчити позитивний світовий досвід діяльності фіскальних органів, сформулювати комплекси прикладних рекомендацій, спрямованих на удосконалення теоретико-прикладних засад і практики організації адміністрування податків і митних платежів;

- розробити концептуальні засади теорії адміністрування, принципи, поняття адміністрування податків та митних платежів;

- визначити шляхи і засоби удосконалення норм, що регулюють адміністрування податків та митних платежів.

Об'єктом дослідження є суспільні відносини у сфері регулювання адміністрування податків та митних платежів.

Предметом дослідження є сукупність теоретико-методологічних засад, нормативно-правових основ, організаційно-правових процесів і процедур адміністрування податків та митних платежів.

Методи дослідження. Методологічну основу становить сукупність методів і прийомів наукового пізнання як загальнонаукових (діалектичного матеріалізму, історичний, логічний, системного аналізу), так і спеціальних (документального аналізу, порівняльно-правового аналізу тощо). Метод діалектичного матеріалізму дав можливість розглядати співвідношення норм адміністративного і фінансового права з іншими юридично-галузевими утвореннями в умовах постійного розвитку, взаємодії матеріального й ідеального, забезпечуючи матеріалістичний підхід до зазначених явищ та ін. Метод абстрагування дозволив не зважати на багатства змісту конкретного явища, свідомо не брати до уваги його численні сторони і риси, але виявити типове, найбільш істотне в ньому, визначити закони, за якими воно існує, тобто розкрити його наукову суть. За основу структурного методу взято дослідження сучасної структури як сукупності відносин у сфері оподаткування. Метод структуралізму використано при дослідженні правових норм щодо відповідальності за несплату податків і митних платежів, норм права, що врегульовують взаємовідносини між працівниками податкової та митної служби. Системний метод (системний аналіз, або системний підхід) застосовано як універсальний інструмент пізнавальної діяльності, що відкрив шлях до подолання неузгодженостей між окремими нормами права та відомчими нормативними документами. Використання порівняльно-правового методу дозволило врахувати в ході дослідження тенденції розвитку відповідного законодавства в державах, що належать до близьких Україні правових систем, уникнути неконструктивних рішень, запозичити позитивний досвід законотворення.

Науково-теоретичне підґрунтя дисертаційного дослідження склали наукові праці фахівців у галузі філософії, соціології, психології та низки галузевих юридичних наук: загальної теорії держави і права, історії держави і права, адміністративного права і процесу, фінансового та господарського права тощо.

Положення та висновки дисертації базуються на Конституції України, чинних нормативно-правових актах, які регламентують питання організації адміністрування податків і митних платежів. Інформаційну й емпіричну основу дисертації склали узагальнення практики діяльності різних підрозділів податкової та митної служби України щодо адміністрування податків і митних платежів, політико-правова публіцистика, довідкові видання, статистичні матеріали, дані анкетування службовців і громадян.

Наукова новизна одержаних результатів визначається, в першу чергу, тим, що дисертація комплексно, з використанням сучасних методів пізнання, урахуванням новітніх досягнень юридичної науки досліджує проблему організації адміністрування податків і митних платежів та формулює авторське бачення шляхів її вирішення.

У результаті проведеного дослідження сформульовано концептуальний підхід до сучасної організації адміністрування податків і митних платежів, а також ряд нових положень і висновків, які відповідають ознакам наукової новизни. Основні з них такі:

- уперше досліджено поняття адміністрування податків і митних платежів, як системну категорію із застосуванням комплексної теоретико-управлінської методології, зокрема: на цій основі розроблено прикладне поняття адміністрування, його значення в ефективній діяльності податкових та митних органів;

- досліджено динаміку розвитку податкового та митного законодавства, яке стало правовою основою діяльності фіскальних органів, та систематизовано напрями удосконалення окремих правових норм;

- досліджено місце, роль і зміст адміністрування податків і митних платежів у бюджетному процесі України; конкретизовано функції митної та податкової служби щодо ефективності бюджетних надходжень;

- поглиблено вивчено підходи до організації впровадження нових інформаційних технологій, правового забезпечення процесів виконання завдань мобілізації доходної частини бюджету;

- концептуально узагальнено та систематизовано правові основи забезпечення прав платників податків, зафіксовано проблемні питання робочих стосунків податківців, митників і підприємців, знайдено шляхи їх розв'язання;

- обґрунтовано теоретико-методологічні та праксеологічні засади управлінських підходів до розробки комплексної системи правового забезпечення ефективної управлінської діяльності фіскальних органів щодо адміністрування податків та митних платежів;

- по-новому, в теоретичному аспекті висвітлено й оцінено принципи, системно подано функції і методи діяльності фіскальних органів щодо адміністрування податків і митних платежів (прогнозування, координація, перспективне планування, організація, взаємодія та партнерство, мотивація, контроль);

- розкрито механізм системи взаємодії митної та податкової служби в інформаційній сфері та спільних заходах щодо контролю за переміщенням і реалізацією підакцизних товарів, а також боротьби з незаконним обігом товарів та послуг;

- уточнено правову характеристику статусу податкової та митної служби, подано юридичну оцінку людського виміру їх працівників, при цьому визначено необхідність удосконалення роботи з кадрами на основі запровадження єдиної концепції підготовки, перепідготовки та підвищення кваліфікації кадрів для фіскальних органів;

- дістали подальшого розвитку підходи щодо здійснення процедур по прийняттю колегіальних рішень із взаємодії податкової та митної служби, обґрунтування оптимальної системи методів координації їх діяльності, удосконалення методології формування правових, управлінських рішень шляхом застосування базових підходів, прогнозування, планування тощо;

- удосконалено систему обміну інформацією, використання спільних банків даних, корпоративних інформаційних мереж, формування проблемно орієнтованих, нормативно-правових та оперативних баз даних шляхом укладання угод між податковою та митною службами, в тому числі закордонними;

- теоретично обґрунтовано доцільність підпорядкування державної податкової служби України та державної митної служби України Міністерству фінансів України.

Практичне значення одержаних результатів полягає в тому, що основні результати дослідження впроваджено у вигляді змін і доповнень до чинного законодавства та враховано при розробці заходів податкової та митної служби щодо удосконалення адміністрування податків і митних платежів. Зокрема, вони використані: при усуненні протиріч статті 7 Указу Президента України "Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб'єктів малого підприємства" від 03.07.19998 р.; статті 5 Закону України "Про патентування деяких видів підприємницької діяльності в частині придбання спеціального патенту та в частині придбання торгового патенту на здійснення операцій з надання послуг у сфері грального бізнесу"; для узгодження порядку проведення адміністративного арешту активів платника податку, передбаченого статтею 9 Закону України "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" від 21.12.2003 р. у зв'язку з прийняттям Цивільного кодексу України (ст. 1070); при визначені розміру неоподаткованого мінімуму, який необхідно застосовувати при винесені органами ДПС постанов про адміністративне правопорушення платниками податків, що вирішило проблему, яка виникла у зв'язку з неоднозначним тлумаченням норм Закону України "Про податок з доходів фізичних осіб" від 22.05.2003 р. (Акт впровадження № 278 від 28.09.2004 р.).

Крім того, результати використано при:

- розробці Програми дій Державної митної служби з реалізації положень Указу Президента України "Про заходи щодо підвищення ефективності діяльності митної служби України";

- підготовці Програми реформування наукової та науково-технічної діяльності в системі правоохоронних органів (МВС, Держкомкордону, Держмитслужби, СБУ та ДПА), затвердженої спільним наказом № 185/78/122/102/138 від 28.02.2003 р.;

- створенні системи моніторингу всіх видів розрахунків по платежах і руху цих коштів, особливо щодо сплати ПДВ у вексельній формі;

- запровадженні моніторингу виконання інвестиційних та інноваційних проектів технологічними парками;

- підготовці двох уже чинних урядових постанов та одного відомчого наказу з питань нормативно-правового забезпечення реалізації положень Митного кодексу України, який набув чинності з 1 січня 2004 року (Акт впровадження № 25/1-4 від 05.01.2005 р.).

Втілення в практику результатів дослідження дисертанта сприяло підвищенню ефективності діяльності правоохоронних органів щодо викриття кримінальних схем відшкодування податку на додану вартість та пов'язаних з ними розкрадань бюджетних коштів (Довідка РНБО України № 12/43-к від 22.03.2006 р.).

Особистий внесок здобувача полягає в розробці теоретико-методологічних і правових засад формування системи, принципів, методів і форм адміністрування податків і митних платежів в Україні. Наукові положення, розробки висновки та рекомендації, які виносяться на захист, одержані автором самостійно. Особистий внесок у працях, що опубліковані у співавторстві, визначено в списку публікацій окремо.

Апробація результатів дисертації. Основні теоретичні та практичні положення дослідження оприлюднено автором на науково-практичних, у тому числі міжнародних конференціях: "Проблеми правового забезпечення партнерських відносин у системі Єдиного Економічного Простору" (Київ, 2004 р.); "Функції та форми діяльності митних органів по забезпеченню митного режиму" (м. Запоріжжя, 2005 р.); "Розвиток правових основ інтеграційного та європейського податкового права" (Київ, 2005 р.); Міжнародна конференція "Актуальні проблеми державного управління на новому етапі державотворення" (м. Київ, 2005 р.); Організаційно-правові аспекти формування та подальшого розвитку державного управління (м. Київ, 2005 р.); "Шляхи удосконалення розкриття порушення порядку зайняття підприємницькою діяльністю" (м. Львів, 2005 р.); "Професійна етика працівника державної податкової служби як складова етики державного службовця України" (м. Ірпінь, 2005 р.).

Публікації. Основні положення та зміст дисертації відображено в одноосібній монографії, колективній монографії та навчальному посібнику, 22 статтях у збірниках наукових праць і наукових журналах загальним обсягом 98 друк. арк., з яких автору належать 62 друк. арк., а також надруковано 6 тез доповідей на наукових конференціях та 3 інші публікації.

Структура й обсяг дисертації. Дисертація складається зі вступу, п'яти розділів, висновків, списку використаних джерел (231 найменування). Повний обсяг дисертації - 390 сторінок, з яких обсяг основного тексту роботи становить 371 сторінку.

РОЗДІЛ 1. Теоретико-методологічні основи адміністрування податків і митних платежів

1.1 Поняття та сутність організації адміністрування податків

В умовах розбудови української державності чинником її успішного функціонування є фінанси, що виступають невід'ємною складовою ринкових відносин і важливим інструментом державної політики.

За умов нестабільності ринкова економіка, з одного боку, виявляє тенденцію до наростання стихійних неконструктивних явищ, але водночас, з іншого, - піддається державному впливові. Як не парадоксально, але чим більша стихія, тим більші можливості держави, сильніший вплив всіляких контролюючих органів [38]. До контролюючих суб'єктів належать податкова та митна служби, від конструктивної діяльності яких залежить повне та своєчасне формування доходної частини бюджету. Тому особлива увага в сучасних умовах приділяється державою діяльності зазначених фіскальних органів.

Поняття організація адміністрування податків в Україні нове та потребує відповідного дослідження, як в історичному аспекті, так і з урахуванням сучасних умов і основ формування та реалізації податкової політики та конкретних закономірностей, принципів, процедур, що складають відповідні засади методології державного управління у сфері податкових відносин та контролю. Потребу в розробці методологічних засад державної політики у сфері адміністрування податків значною мірою зумовлено невизначеністю відповідних понять, принципів і підходів до вивчення зазначеної проблеми, що вказує на необхідність проведення наукових досліджень податкової політики в Україні й основ організації адміністрування податків, як її складової, та, відповідно, уточнення понятійного апарату, правових та управлінських механізмів реалізації.

Вихідним моментом у формуванні державної політики України має стати визначення первинних суб'єктів. Вони є носіями певних потреб, інтересів, на яких ґрунтується свідома суспільна діяльність. До об'єктів політики українські вчені відносять суспільні явища в їх різноманітних проявах і зв'язках з усім громадянським суспільством, на які спрямована діяльність суб'єктів політики, як реальна дійсність, характерні для неї суспільні відносини та система організації суспільства в цілому, її елементи, форми суспільного життя, сфера певних інтересів і суперечностей. У суспільстві суб'єктом і об'єктом політики можуть буди люди, соціальні верстви, групи, організації, рухи, колективи, суспільство в цілому [11, с. 11].

Група вчених вважає, що під податковою політикою необхідно розуміти діяльність держави у сфері оподаткування [78, с. 63]. Є й інші визначення сутності податкової політики, але зміст їх подібний. Та вони не відображають достатньою мірою її сутність. В основному вони зводяться до економічної політики. Узагальнюючи різні визначення, на думку автора, державну податкову політику можна розглядати як взаємопов'язану систему довгострокових і поточних цілей формування доходів держави, комплекс правового забезпечення та організаційних заходів для досягнення поставлених цілей щодо наповнення дохідної частини бюджету.

Реалізація державної податкової політики відбувається завдяки функціонуванню податкової системи та забезпечується управлінням податковими відносинами, яке спрямоване на сприяння зростанню рівня життя населення та забезпечення сталого розвитку економіки держави. Враховуючи складність зазначеної сфери податкових відносин, вважаємо, що основні напрями дослідження повинні бути зосереджені на вивченні й аналізі суперечностей податкових відносин в історичному аспекті та сучасних умовах, усіх механізмах існування та вдосконалення систем адміністрування податків.

Викликає науковий інтерес підхід до зазначеної проблеми відомого російського вченого М.І. Тургенєва, який довів, що всі системи податків, які існують у різних європейських державах, беруть свій початок із середніх віків. Державні потреби задовольнялися з власних володінь монархів або шляхом одноразових зборів податків з населення. У новітні часи, разом із поширенням освіти, виникла більш цивілізована система оподаткування. Податки розподілялися вже з більшою справедливістю, а сплачувалися - з більшою готовністю. Про спосіб призначення, розподілення та збирання податків можна судити за відомостями, які поширювались у народі, а за кількістю зібраних податків - про його багатства. Це дві найголовніші риси, що свідчили про рівень і стан освіти.

По-третє, органи податкової служби самостійно виконують винесені постанови про накладання на правопорушників адміністративних стягнень і фінансових санкцій, і для цього в них є достатньо повноважень.

По-четверте, органи податкової служби спеціалізуються на боротьбі з конкретними видами правопорушень. Основним змістом їх повноважень як органів державного управління у сфері здійснення фіскальної політики є організація виконання актів органів державної влади, розробка, прийняття та реалізація на їх основі власних рішень, а також здійснення ряду правоохоронних функцій, що полягають у виявленні порушень правопорядку і вжитті необхідних заходів для їх попередження, притягненні винних до відповідальності. Отже, органи податкової служби є спеціально створеними органами адміністративної юрисдикції для адміністрування податків.

Для забезпечення належної організації здійснення зазначеної функції в державі необхідно, поряд з ринковими важелями впливу на суспільно-економічні процеси в системі оподаткування з її механізмами формування собівартості продукції, алгоритмами розподілу валового доходу фінансово-господарського обороту, сформувати правові механізми контролю за обігом фінансових потоків, які сприятимуть: детінізації економіки; зниженню собівартості продукції; інвестиційній мотивації населення та іноземних інвесторів та іншим позитивним зрушенням у цій галузі.

1.2 Поняття і сутність організації збору митних платежів

Митниця була і залишається серед найсуттєвіших чинників державності і незалежності країни, яскравим свідоцтвом владного і фінансового суверенітету.

До речі, одним із перших учнів і послідовників Ісуса Христа був митник Матвій, який до пізнання Бога збирав податки для імперського Риму. Його вважали чесною, розумною і порядною людиною. Він завжди доброзичливо й уважно ставився до платників податків. Познайомившись з Ісусом Христом, Матвій відмовився від свого багатства, пішов за сином Божим і завжди був біля нього. Митник Матвій виробив у собі чудову звичку все звіряти, запам'ятовувати і записувати. І, мабуть, тому він і став автором найпершого величного Євангелія від Матвія, яке точно і детально розповідає про діяння Христа від його Народження і до Воскресіння...

Перші відомості про стягнення мита на території сучасної України належать датовано IX ст. Саме тоді - на нинішніх землях України - виникає і впродовж кількох століть, аж до завоювання монголо-татарами, розвивається могутня держава Київська Русь. У фінансуванні своєї діяльності її князі, насамперед, залежали від данини. До інших джерел княжих доходів належали: плата за судочинство, штрафи і мито. Головною торговою артерією для Києва був славнозвісний шлях "із варяг у греки". Він проходив Дніпром униз, перетинав Чорне море і досягав Константинополя - величезного ринку, куди з'їжджалися купці з усього Середземномор'я. Це було найбагатше місто у всьому християнському світі. Відтак, заморська торгівля складала основу економічної системи Київської Русі. Невипадково, що першою угодою, укладеною київськими правителями, став договір князя Олега з Візантією (911 р.), згідно з яким для руських купців у Константинополі створювалися надзвичайно сприятливі умови.

За Руссю визнавалося, зокрема, право безмитної торгівлі. "...Нехай, - йдеться в договорі про руських купців, - входять до міста ... і торгують скільки їм треба, не сплачуючи ніяких зборів". Київська Русь уже тоді мала власну митну систему, стягувала і, за домовленістю із суміжними країнами, сплачувала митні податки.

У 1288 році був виданий Острогомський митний статут, в якому йшлося про купців із різних країн Європи та Київської Русі. Отже, українські митники керувалися у своїй роботі європейськими митними статутами, діяли в єдиному правовому полі з нашими західними сусідами.

На підступах до Києва, Вишгороду та інших міст Київського князівства будувалися застави-фортеці, де уповноважені князем збирачі стягували мито за перевезення товарів та прогін худоби. Князь і його дружинники чітко слідкували, щоб кожний руський і заморський купець ("гость") справно сплачували мито. Тобто в Київській Русі мито означало податок, сплачуваний за перевезення товарів, перегін худоби через кордони певних територій.

Були свої митні порядки і в Запорізькій Січі, яка відіграла велику роль у становленні України як держави. Козацтво вело жваву торгівлю, чому сприяло як розташування їх вольностей, так і природні шляхи сполучення. Адже запорожці жили на перетині торговельних шляхів між Україною, Литвою, Польщею і Росією, з одного боку, та Кримом і Туреччиною, з іншого. Крім того, вони володіли кращою частиною великого водного шляху "з варяг у греки". Тому без перебільшення можна сказати, що вся торгівля Польщі, Литви, України і Південної Росії XVI-XVIII ст. була в руках запорізьких козаків і велася за їх посередництвом.

Незважаючи на активні дії у сфері протидії тінізації економіки та відмиванню коштів, здобутих злочинним шляхом, протягом останніх років значно знизити рівень тінізації економіки, злочинності і корупції та зменшити їх вплив на соціально-економічну ситуацію в державі поки що не вдалося. Тіньова економіка набуває більш організованих форм, використовує професійні методи і форми протиправної діяльності. Ще не створено чіткого механізму міжвідомчої координації, правового забезпечення та ефективного і комплексного використання всіх наявних сил і засобів, правоохоронних, контролюючих, фінансових та інших заінтересованих державних органів у вирішенні завдань щодо подолання зазначеної проблеми [18].

Очевидно, що застосовувані заходи впливу не враховували значної частини чинників, від яких залежить вихід з "тіні" частини економіки держави. Тому потрібні конструктивні правові важелі впливу і, звичайно, розуміння того, що зазначену проблему не можна розв'язати без комплексного, системного підходу одноразовими заходами та спорадичними кампаніями.

Відомо, що подальше обмеження впливу чинників тінізації економіки не може базуватися лише на силових методах, які дають тимчасовий ефект. Це має бути цілісна система дій, спрямована передусім на подолання та викорінення причин і передумов цих явищ та процесів [97]. Необхідна нова стратегія детінізації економіки України. Вона має полягати в створенні сприятливих умов для легальної економічної діяльності на основі максимального врахування інтересів суб'єктів господарювання. Доцільним є розроблення і впровадження засобів правового й організаційного характеру, які б значно обмежили кримінальний сектор тіньової економіки.

Оздоровлення економіки важливо здійснювати на засадах неруйнівного залучення тіньових капіталів і грошових коштів до легальної сфери економіки та створення відповідної заінтересованості суб'єктів господарювання.

Податкова реформа має забезпечити зниження і вирівнювання податкового тягаря, спрощення податкової системи, посилення податкового контролю за рівнем витрат виробництва, мінімізацію витрат на адміністрування податків. Загальна кількість податків та обов'язкових платежів, їх розміри мають бути обмежені, особливо для малого бізнесу. Зниження величини ставок податку на прибуток підприємств, зміна системи оподаткування доходів громадян та суттєве зменшення ставки цього податку, які відбулися у 2004 році, позитивно впливають на процеси детінізації економіки, які сприяють спрощенню процедур та ефективності адміністрування податків і митних платежів.

Тому максимальне залучення в національну економіку коштів, які можуть бути отримані від детінізації економіки та легалізації доходів, прихованих від надмірного оподаткування, в тому числі вивезених за кордон, можливе лише в разі здійснення комплексу відповідних заходів, які б базувалися не лише на силових методах, але й на цілісній системі дій, спрямованій передусім на подолання та викорінення причин і передумов тінізації економіки. Послідовна детінізація економіки сприятиме покращанню соціального клімату в суспільстві, залученню додаткових бюджетних надходжень і суттєвих інвестиційних ресурсів, забезпеченню стійкого та динамічного розвитку нашої держави [167, с. 75].

• РОЗДІЛ 2. Управління діяльністю податкової і митної служби в Україні

2.1 Адміністративно-правове регулювання діяльності податкової та митної служби

Останніми роками дослідження таких науковців, як Д. Бекерської [13], Л. Воронової [30], Н. Воротіної [31], П. Геги [34], Є. Додіна [53], Л. Долі [34], М. Кучерявенка [94], Л. Савченко [182], О. Данілова [48] та інших зробили певний внесок у розвиток податкового та митного права.

Аналізуючи проблематику досліджень у сфері податкового права, можна дійти висновку, що науковці та практики найбільшу увагу приділяють питанням зменшення податкового тиску, збільшення бази оподаткування, цільового спрямування податкових пільг тощо. Та, на жаль, наукові дослідження та розробки, що прямо чи опосередковано стосуються питань державного управління у сфері оподаткування та взаємодії податкових і інших контролюючих державних органів щодо справляння податків, мають поодинокий і несистемний характер.

Натомість протягом кількох останніх років вагомий внесок у розвиток питань державного управління у сфері оподаткування, дослідження та удосконалення системи податкових органів зробили М. Кучерявенко [94] і Т. Кушнарьова [95]. Проте необхідно зауважити, що ряд актуальних проблем, пов'язаних із визначенням системи податкових органів, організацією їх роботи та взаємодією з іншими контролюючими органами, залишилася поза увагою фахівців як податкового, так і адміністративного права. З огляду на це метою цього дисертаційного дослідження, крім інших, є аналіз існуючих наукових поглядів щодо визначення системи податкових органів України, вивчення рівня ефективності її функціонування та надання практичних рекомендацій щодо вдосконалення державного управління у сфері оподаткування.

Досліджуючи питання організаційної структури системи податкових органів як єдності її (системи) елементного складу та взаємозв'язків, робимо висновок, що нині в науковій літературі, на жаль, відсутня єдина загальноприйнята думка щодо визначення системи вказаних органів.

На нашу думку, слушною і водночас спірною, з наукового погляду, є позиція авторів М. Кучерявенка та Т. Кушнарьової, які розглядають систему податкових органів у широкому та вузькому значенні. Податкові органи у вузькому значенні "…ідентичні системі податкових адміністрацій і здійснюють контроль тільки за надходженням до бюджету податкових платежів (ми абстрагуємося від ситуацій, коли через податкові адміністрації здійснюється перерахування специфічних зборів неподаткового характеру)". Податкові органи в широкому значенні "...контролюють і забезпечують надходження до бюджету всіх відрахувань, які законодавець включає у податкову систему як сукупність податків, зборів, платежів. У цьому випадку система податкових органів охоплює вже і митні органи, і органи казначейства". Таким чином, у широкому значенні слова система податкових органів включає: Державну податкову адміністрацію України; Митні органи України та органи казначейств [95].

Такий підхід до розуміння системи податкових органів вказані автори аргументують "...поєднанням подвійної диференціації. З одного боку, за характером платежів: податкові адміністрації забезпечують надходження коштів від податків; органи Митного комітету - від митних зборів (мита); органи казначейства контролюють формування обов'язкових фондів. З іншого боку, якщо три вищезгадані структури забезпечують стягування податків і зборів у ситуаціях, коли платники вносять їх вчасно і в необхідних розмірах, то органи податкової міліції організовують стягнення необхідних платежів у разі, коли платники порушують певні норми, і реалізують необхідні заходи державного примушення".

Наважимося не погодитись із запропонованою М. Кучерявенком та Т. Кушнарьовою думкою щодо визначення системи податкових органів через такі об'єктивні міркування:

- по-перше, якщо говорити про систему податкових органів у "вузькому значенні", то її повинні складати принаймні всі органи системи державної податкової служби України, до якої згідно зі ст. 1 Закону України "Про державну податкову службу в Україні" від 04.12.1990 р. [141] належать: Державна податкова адміністрація України, державні податкові адміністрації в Автономній Республіці Крим, областях, містах Києві та Севастополі, державні податкові інспекції у районах, містах (крім міст Києва та Севастополя), районах у містах, а не лише "податкові адміністрації";

- по-друге, автори, як ми вважаємо, невдало обрали класифікаційну ознаку, за якою вони відносять державні органи до податкових, а саме: контроль за надходженням до бюджету податкових платежів. У першому випадку до податкових органів у "вузькому значенні" автори відносять ті органи, що здійснюють контроль лише за надходженнями до бюджету платежів податкового характеру, а до податкових органів у "широкому значенні" - "органи, що забезпечують та контролюють надходження до бюджету всіх відрахувань...". Тобто різниця між податковими органами у "вузькому значенні" та податковими органами у "широкому значенні" полягає в обсязі платежів, надходження яких контролюють відповідні органи, а не у їх функціональному призначенні.

На нашу думку, до податкових органів потрібно відносити ті органи, основним завданням діяльності яких є: здійснення контролю за додержанням податкового законодавства, правильністю обчислення, повнотою і своєчасністю сплати до бюджетів, державних цільових фондів податків і зборів (обов'язкових платежів), а також неоподатковуваних доходів, установлених законодавством (ч. 2 ст. 2 Закону України "Про державну податкову службу в Україні"), а не "контроль за надходженнями до бюджету тільки податкових надходжень" або "контроль за надходженнями до бюджету всіх відрахувань".

Контролюючі органи у сфері оподаткування є поняттям більш широким, ніж податкові органи, останні є складовою перших. Пункт 1.12 ст. 1 Закону України "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" визначає контролюючий орган у сфері оподаткування як державний орган, який у межах своєї компетенції, визначеної законодавством, здійснює контроль за своєчасністю, достовірністю, повнотою нарахування податків і зборів (обов'язкових платежів) та погашенням податкових зобов'язань чи податкового боргу. Вичерпний перелік контролюючих органів у сфері оподаткування визначено у ст. 2 цього Закону [158], а саме:

- податкові органи - стосовно податків і зборів (обов'язкових платежів), які справляються до бюджетів та державних цільових фондів, крім внесків до Пенсійного фонду України і Фонду соціального страхування України, а також платежів, контроль за своєчасністю, достовірністю, повнотою нарахування яких віднесено до митних органів;

- митні органи - стосовно ввізного та вивізного мита, акцизного збору, податку на додану вартість, інших податків і зборів (обов'язкових платежів), які відповідно до законів справляються при ввезенні (пересиланні) товарів і предметів на митну територію України або вивезенні (пересиланні) товарів і предметів з митної території України;

- установи Пенсійного фонду України - стосовно внесків до Пенсійного фонду України;

- установи Фонду соціального страхування України - стосовно внесків до Фонду соціального страхування України.

Таким чином, враховуючи наведені аргументи, пропонуємо розглядати систему податкових органів як систему органів державної податкової служби України, організаційна структура якої, як зазначають деякі науковці, складається з таких рівнів:

- перший - центральний рівень - Державна податкова адміністрація України;

- другий - регіональний рівень - державні податкові адміністрації в Автономній Республіці Крим, областях, містах Києві та Севастополі та державні податкові інспекції у містах з районним поділом (крім міст Києва та Севастополя);

- третій - місцевий рівень - державні податкові інспекції у районах, містах, районах у містах, а також міжрайонні об'єднані податкові інспекції.

Варто також акцентувати увагу на невизначеності в даний час правового статусу центрального органу державної податкової служби - Державної податкової адміністрації України (далі - ДПА України), що негативно впливає на виконання покладеної на даний державний орган функції організації роботи всієї системи органів державної податкової служби України. Невизначеність правового статусу ДПА України, насамперед, викликана чинністю двох колізійних нормативних актів, що закріплюють правовий статус даного центрального органу. Так, згідно зі ст. 4 Закону України "Про державну податкову службу в Україні" ДПА України є центральним органом виконавчої влади, а відповідно до п. 1 Положення про Державну податкову адміністрацію України, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 26.05.2007 р. № 778 ДПА України є центральним органом виконавчої влади зі спеціальним статусом, діяльність якого спрямовується і координується Кабінетом Міністрів України через Міністра фінансів. Така невідповідність має суттєве значення для діяльності ДПА України, оскільки нормативне наповнення категорій "центральний орган виконавчої влади" та "центральний орган виконавчої влади зі спеціальним статусом" значно відрізняється.

Чинне законодавство не дає прямого визначення центрального органу виконавчої влади. Проте до цієї категорії державних органів відноситься державний комітет, який є центральним органом виконавчої влади, діяльність якого спрямовує та координує Прем'єр-міністр України або один із віце-прем'єр-міністрів чи міністрів. Державний комітет вносить пропозиції щодо формування державної політики відповідним членам Кабінету Міністрів України та забезпечує її реалізацію у визначеній сфері діяльності, здійснюючи управління у цій сфері, а також міжгалузеву координацію та функціональне регулювання з питань, віднесених до його відання.

До центральних органів виконавчої влади зі спеціальним статусом належать державні органи, що мають визначені Конституцією та законодавством України особливі завдання та повноваження; щодо них може встановлюватися спеціальний порядок утворення, реорганізації, ліквідації, підконтрольності, підзвітності, а також призначення та звільнення керівників і вирішення інших питань.

Підсумовуючи викладене, необхідно зазначити, що окреслені питання щодо правового статусу ДПА України потребують комплексного вирішення з урахуванням основних положень Концепції адміністративної реформи України, затвердженої Указом Президента України від 22.07.1998 р. № 810. Визначення правового статусу центрального органу державної податкової служби сприятиме удосконаленню організації функціонування податкових та митних органів.

До основних правових актів, якими керуються ДПС України, можна також віднести ті, що забезпечують процесуально-правові засоби адміністрування податків (це, зокрема, податкова застава й адміністративний арешт активів). Відомо, що податкова застава виникає на підставі ст. 8 Закону України від 21.12.2000 р. № 2181-ІІІ "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" [157]. Шляхом податкової застави орган стягнення має право у разі невиконання забезпеченого податковою заставою податкового зобов'язання одержати частку з вартості заставленого майна перед іншими кредиторами.

Цим законом встановлено, що право податкової застави поширюється на будь-які види активів платника податків, які перебували в його власності (повному господарському віданні) у день виникнення такого права, а також на будь-які інші активи, на які платник податків набуде прав власності d майбутньому, до моменту погашення його податкових зобов'язань або податкового боргу.

Юридично оформлене і своєчасно направлене повідомлення про заставу майна і майнових прав платника податку - важлива складова роботи податкових органів.

Завдання збитків бізнесу платника податків не є метою податкового інспектора, але платник повинен усвідомлювати, чим загрожує йому подальша затримка виконання податкових зобов'язань. У багатьох випадках рішення про податкову заставу майна, що свідчить про наміри податкових органів застосувати примусове стягнення податків, змусить платників прискорити сплату недоїмки.

За цих умов орган державної податкової служби направляє платникові податків повідомлення про виникнення права податкової застави на всі його активи.

Слід також зауважити, що формування податкового законодавства здійснювалося шляхом постійного його удосконалення. На жаль, цей процес відбувається не стільки з метою розширення бази оподаткування, скільки з метою посилення фіскальної спрямованості. У той же час з низки економічних, політичних та інших причин тривалий час законодавець не приймає Податковий кодекс України.

Зазначені проблеми у своїх працях розглядали такі вчені-юристи, як О. Башняк [12], В. Білостоцька [17], В. Білоус [21], А. Бодюк [23], Л. Воронова [30], С. Герчаківський [38], М. Кучерявенко [94], А. Ластовецький [96], М. Литвин [98], Г. Мозкова [104], В. Попович [132], Л. Савченко [182], О. Сотніченко [192], В. Ткаченко [209] та ін. У їх працях серед причин, що зумовлюють наявність недоліків у системі оподаткування та митного контролю, визначено ряд об'єктивних та суб'єктивних факторів. Враховуючи їх висновки та ситуацію, що склалася в державі щодо адміністрування податків і митних платежів, до найбільш вагомих об'єктивних факторів можна віднести: