Налоговое планирование на предприятии на современном этапе

Размещено на http://www.allbest.ru/

Размещено на http://www.allbest.ru/

МИНИСТЕРСТВО ОБРАЗОВАНИЯ РЕСПУБЛИКИ БЕЛАРУСЬ

Белорусский государственный экономический университет

Кафедра финансов

ДИПЛОМНАЯ РАБОТА

На тему

Налоговое планирование на предприятии

на современном этапе

Минск 2002г.

РЕФЕРАТ

НАЛОГОВОЕ ПЛАНИРОВАНИЕ, НАЛОГОВЫЙ МЕНЕДЖМЕНТ, ОПТИМИЗАЦИЯ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ, НАЛОГОВАЯ ЛЬГОТА, КОНТРАКТНАЯ СХЕМА, СВОБОДНАЯ ЭКОНОМИЧЕСКАЯ ЗОНА, ОФФШОРНАЯ ЗОНА

Объектом исследования является процесс налогового планирования на предприятии.

Цель работы - это выработка наиболее оптимальных рекомендаций и схем налогообложения для отечественных предприятий, позволяющих наиболее эффективным образом использовать полученные доходы, регулируя налоговые платежи.

Элементами научной новизны полученных результатов являются:

1. Определение чёткого, научно обоснованного понятия налогового планирования.

2. Структурирование инструментария налогового планирования.

3. Выявление недостатков и проблем, присущих налоговому планированию.

4. Оценка эффективности конкретных мероприятий налогового планирования на предприятии.

Область возможного практического применения - крупные, средние и малые предприятия всех сфер деятельности.

Автор работы подтверждает, что приведенный в ней расчётно-аналитический материал правильно и объективно отражает состояние исследуемого процесса, а все заимствованные из литературных и других источников теоретические и методологические положения и концепции сопровождаются ссылками на их авторов.

ВВЕДЕНИЕ

В настоящее время ряд хозяйственных и социально-правовых факторов обусловливает повышенное значение налогового планирования как условия эффективного развития отечественных предприятий.

Во-первых, налоговая оптимизация является текущим резервом улучшения финансовых результатов деятельности предприятий, характеризующимся сравнительно коротким периодом осуществления и быстрым получением эффекта. За счет текущих резервов увеличивается собственный фонд накопления предприятий, используемый для создания долгосрочных факторов роста (закупка оборудования, внедрение новых технологий и другое). Следовательно, посредством рационального налогового планирования предприятие может получить дополнительные источники финансирования долгосрочных программ развития.

Во-вторых, в Республике Беларусь в настоящее время существует правовая неопределенность, связанная с принятием новых законов и подзаконных актов, а также возможным изменением ставок и базы налогообложения по некоторым видам. При резком изменении налогового законодательства компания, раньше других приспособившаяся к новым условиям, получает важные конкурентные преимущества и избегает дополнительных издержек, связанных с адаптацией хозяйственной деятельности к новому режиму налогообложения.

В-третьих, высокий уровень налоговой нагрузки в Республике Беларусь, сложность и запутанность методик исчисления налогов и сборов, а также несовершенство финансовых санкций и порядка их применения за налоговые правонарушения отрицательно сказываются на финансовом состоянии отечественных предприятий. Единственным пока реально достижимым методом преодоления подобных негативных явлений в сфере налогообложения на микроуровне представляется активное внедрение и использование юридическими лицами методов налогового планирования.

К сожалению литературы, в которой бы полно рассматривались проблемы совершенствования налоговой политики предприятия, почти нет. Единственными авторами, чьи работы имеют значительную методико-практическую ценность являются россияне: Горбунов А.Р. (исследователь оффшорного бизнеса), Медведев А.Н. и Мельник Д.Ю.

Практически отсутствует обобщённый материал по налоговому планированию в Республике Беларусь. Среди отечественных авторов можно отметить только Левковича А., Радиевского М.В. и Руселя А.Л.

Для того чтобы собрать более полный материал, в особенности по некоторым вопросам (например, белорусские СЭЗ), автору пришлось изучить всю структуру налоговых органов нашего государства, начиная от Министерства по налогам и сборам и заканчивая территориальными налоговыми инспекциями. Кроме того, ряд материалов и консультаций было получено в аудиторско-консалтинговых компаниях «Аудит-Инком» (консорциум «Наука Экономика Право»), «КвалитетАудит», представительстве израильской юридической компании «Meridian Companies House» и в сотрудничестве с научно-практическими журналами «Директор» и «Экономика Финансы Управление».

Недостаточная разработанность данной проблемы требует специального более глубокого и широкого исследования, результатом которого должно стать внедрение в практику управления отечественными предприятиями налогового планирования, создания новой должности - налогового менеджера.

Особое внимание к рассмотрению данной проблемы объясняется и тем, что она органически взаимосвязана и взаимообусловлена со всеми другими сферами функционирования белорусских предприятий, оказывая порой значительное влияние на принятие тех или иных управленческих решений.

Недостаточная исследованность проблемы налогового планирования компании и её чрезвычайная актуальность для отечественных предприятий в сложных условиях перехода к рыночной экономике и обусловили выбор темы данной работы.

Объектом нашего исследования является процесс налогового планирования на предприятии.

Данная работа посвящена исследованию практики налогового менеджмента. Проводится анализ основных инструментов управления налоговыми платежами, а также рассматриваются возможности использования их в нашей республике. Главная цель работы - это выработка наиболее оптимальных рекомендаций и схем налогообложения для отечественных предприятий, позволяющих наиболее эффективным образом использовать полученные доходы, регулируя налоговые платежи. Приоритетами здесь выступают развитие производства, повышение конкурентоспособности белорусских товаров на внешних рынках, рост экономического потенциала страны.

Для проведения исследования по теме нами были намечены следующие задачи:

1. Уточнить понятие налогового планирования.

2. Провести критический анализ действующей системы налогообложения.

3. Рассмотреть налоговое планирование как элемент стратегического управления компанией.

4. Дать характеристику налоговых льгот в системе налогового планирования.

5. Рассмотреть инструменты и методы оптимизации налогообложения.

6. Определить значение и роль оптимизации учётной политики предприятия для налогового планирования.

7. Рассмотреть особенности системы льгот в СЭЗ и их влияние на развитие зон.

8. Проанализировать возможности использования оффшорных зон для налогового планирования в Беларуси.

1. СУЩНОСТЬ НАЛОГОВОГО ПЛАНИРОВАНИЯ НА ПРЕДПРИЯТИИ

1.1 ПОНЯТИЕ НАЛОГОВОГО ПЛАНИРОВАНИЯ

Налоговое планирование начало использоваться белорусскими предприятиями сравнительно недавно. Изначально налоговое планирование ассоциировалось у белорусских бизнесменов только с внешнеэкономической деятельностью и использованием оффшорных компаний. Впоследствии представления о налоговом планировании расширились. Однако до сих пор нет чёткого понимания, что же такое налоговое планирование на предприятии.

В научной, учебной и методологической литературе имеется достаточно большое количество определений налогового планирования. Рассмотрим лишь некоторые из них, отражающие основные представления как белорусских, так и иностранных учёных и практиков.

Англо-русский банковский энциклопедический словарь Федорова Б.Г. дает следующее определение налогового планирования: «минимизация налогового бремени через финансовое планирование, включая инвестиции с отсрочкой уплаты налогов, покупку не облагаемых налогами ценных бумаг и использование различных налоговых убежищ» [55. с.286].

Словарь деловых терминов (Dictionary of Business Terms) Джека Фридмана (Jack P. Friedman) определяет налоговое планирование как «систематический анализ различных налоговых альтернатив, направленный на минимизацию налоговых обязательств в текущем и будущих периодах. Как (вместе или отдельно) сдавать отчетность, когда продавать активы и выплачивать пенсионные накопления, когда получать доход и оплачивать расходы, когда и в каком размере делать подарки и приобретать недвижимость - все это примеры налогового планирования» [2, p.425].

Авторы книги «Налоги в Республике Беларусь. Теория и практика в цифрах и комментариях» - специалисты управления экономического анализа Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь дают следующее определение налоговому планированию: «налоговое планирование - это процесс планирования коммерческой и инвестиционной деятельности юридических и физических лиц с целью минимизации налоговых платежей»[27, с.149].

Известный российский учёный-экономист Брызгалин В.В. видит в налоговом планировании лишь «уменьшение налогов (налоговая минимизация) - те или иные целенаправленные действия налогоплательщика, которые позволяют последнему избежать или в определённой степени уменьшить его обязательные выплаты в бюджет, производимые им в виде налогов, сборов, пошлин и других платежей».

Российский экономист Васильев А.А. считает, что налоговое планирование представляет собой легальный путь уменьшения налоговых обязательств, основанный на использовании возможностей предоставленных налоговым законодательством, путем корректировки своей хозяйственной деятельности и методов ведения бухгалтерского учета.

Специалисты американской юридической компании «Fortnostress Administrative Management Group» (10 аффилированных офисов в США и других странах: Канада, Россия, Латвия, Кипр, Панама) определяют налоговое планирование, как разработку определенных схем, нацеленных на снижение налоговых потерь компании при проведении инвестиционных и финансовых операций.

Директор московской аудиторско-консалтинговой компании «Деловые консультации, Москва» Давлятов Ю.Г. выделяет в самом понятии налогового планирования две базовые составляющие: «полулегальный» и «легальный» пути сокращения налоговых обязательств.

«Полулегальный путь» - это использование противоречий и недоработок нормативных законодательных актов. Он позволяет довольно успешно оспаривать в арбитражных (хозяйственных) судах действия и решения налоговых органов, основываясь на принципе «Что не запрещено законом, то разрешено». По мнению московских аудиторов этот метод даёт максимальную экономию на налогах.

«Легальный путь» уменьшения налоговых обязательств основан на соблюдении налогового законодательства путем корректировки финансово-хозяйственной деятельности фирмы. То есть предполагает построение системы, позволяющей сочетать маркетинговый и финансовый план компании с целью эффективно контролировать и своевременно реагировать на возникающие изменения как во внешней среде, окружающей компанию, так и на внутренние процессы, протекающие внутри компании. «Легальный путь» может дать наиболее оптимальную экономию на налогах. [23, с.120]

Глава московской юридической фирмы «DICSA» Морозов А.Н. предлагает следующее определение налогового планирования. Это комплекс законных мер для уменьшения расходов, связанных с уплатой налогов. Налоговое планирование, как часть современного бизнеса, означает не сокрытие доходов или осуществление незаконных операций, а грамотное использование законных способов.

Сотрудники международного делового консорциума «Холби» (Кипр, США, Великобритания, Россия, Украина) понимают под налоговым планированием методы и схемы законного снижения налогов и платежей (включая таможенные) с последующим обналичиванием, либо сохранением на счетах этих средств в качестве чистой прибыли.

Начальник инвестиционного отдела КБ «Русский Банк Развития» Приходько А.А. понимает под налоговым планированием «уменьшение размера налоговых обязательств посредством целенаправленных правомерных действий налогоплательщика, включающих в себя полное использование всех предоставленных законодательством льгот, налоговых освобождений и других законных приемов и способов»[17, с.21].

В эту категорию входят способы, при которых определенный экономический эффект в виде уменьшения налоговых платежей достигается путем квалифицированной организации дел по исчислению и уплате налогов, что исключает или снижает случаи необоснованной переплаты налогов, а в ряде случаев и санкций.

Наибольшего внимания заслуживает определение налогового планирования, выделенное Мельником Д.Ю. Налоговое планирование, по его мнению, представляет собой не механическое сокращение налогов, а построение эффективной системы управления предприятием и принятия решений таким образом, чтобы оптимальной (в том числе по налогам) была вся структура бизнеса.[24, с.14]

То есть система налогового планирования внедряется в общую систему стратегического и тактического управления предприятием, тем самым достигается эффект оптимизации налоговых обязательств компании.

Проанализировав значительное количество всевозможных трактовок налогового планирования, можно констатировать, что большая их часть неполно или даже неверно раскрывает сущность этого явления. Практически все приведенные определения сводятся к объяснению налогового планирования лишь прямыми действиями по минимизации налогов в основном с использованием налоговых льгот. Такие объяснения не дают чёткого понимания сущности и содержания категории налогового планирования.

Самое главное, по сути, заблуждение - это отождествление налогового планирования и налоговой минимизации. Налоговая минимизация - это самая простая, низшая ступень налогового планирования. Ведь основная цель налогового планирования не просто снизить налоги, а превратить сэкономленные средства в дополнительные чистые доходы предприятия. Кроме того, если предприятие убыточно, то оно вообще не может платить налогов, однако, это совсем не означает, что на предприятии ведётся работа по налоговому планированию. Скорее всего в такой ситуации общая система управления компанией функционирует неверно.

К тому же неквалифицированная налоговая минимизация может обернуться значительными финансовыми штрафами для предприятия, её осуществившего. Многие эксперты сейчас приходят к выводу, что время простых налоговых схем проходит.

Наиболее близким термином к налоговому планированию является понятие «налоговая оптимизация». Иногда можно слышать формулировки, типа, оптимизация налоговых платежей. Но и это не совсем правильно. Ибо налоговая оптимизация представляет собой оптимизацию не налоговых платежей, а налоговых обязательств фирмы. Ведь обязательства - это отношения, а платежи - это денежные средства. Предприятие может быть не освобождено от обязательства платить налоги, но при этом такое обязательство может быть изменено или пролонгировано, например, налоговая отсрочка, рассрочка, налоговый кредит! Получается, что на практике, налоговое планирование представляет собой комплексное понятие, включающее в себя как оптимизацию структуры бизнеса (управления), так и минимизацию налоговых выплат.

В связи с отсутствием в литературе чёткой, научнообоснованной трактовки налогового планирования, следует провести анализ данного термина, выделить основные базовые составляющие налогового планирования, и уже на этом основании сформулировать это понятие.

Термин «налоговое планирование» происходит от двух слов - «планировать» и «налог». В свою очередь «налог» - это экономическая и юридическая категория. С экономической точки зрения налог - это «обязательный платёж юридических и физических лиц в бюджет, устанавливаемые и принудительно изымаемые государством в форме перераспределения части общественного продукта, используемого для удовлетворения общегосударственных потребностей.»[26, с.19] С юридической точки зрения налог представляет собой «установленный правовыми нормами и обеспечиваемый принудительной силой государства многоступенчатый, имеющий сложную структуру процесс отчуждения во внесудебном порядке части собственности юридических или физических лиц, выраженной в виде дохода, полученного от осуществления предпринимательской или трудовой деятельности, или в виде стоимости иного имущества и направляемой на выполнение возложенных на государство функций».[22, с.79]

Структуру налога составляют входящие в неё элементы, которые, взаимодействуя друг с другом, воздействуя друг на друга, приводят в движение механизм отчуждения собственности в виде налоговых платежей. Исходя из посылки, что налог - это обязательный платёж, выражающийся в процессе отчуждения собственности, элементами его структуры целесообразно признать те составляющие, которые непосредственно участвуют в данном процессе, способны оказывать влияние на его течение и без которых изъятие денежных средств в виде налогов невозможно. К таким элементам в первую очередь следует отнести:

· источник налога;

· объект налога;

· субъект налога;

· налоговую ставку;

· срок внесения налогового платежа;

· налоговый платёж.

Управлять каким бы то ни было процессом (совокупностью действий) можно корректируя, изменяя его составные части как по отдельности, так и комплексно. Теперь становится очевидным, что понятие «планировать налоги» означает буквально «планировать (управлять) элементы налогов». Таким образом, налоговое планирование - это планирование налоговых обязательств путём воздействия на элементы налогов. Данное воздействие может осуществляться путем регулирования налогооблагаемой базы - количественного выражения объекта налога, грамотного и рационального использования налоговых льгот, воздействия на источники уплаты налога с целью разведения капитала и другими способами, то есть с применением специальных инструментов налогового планирования.

Таким образом, по нашему мнению налоговое планирование представляет собой целенаправленные действия субъектов хозяйствования по управлению и изменению наиболее значимых элементов налогов с целью достижения возможно более низкого уровня возникающих при этом налоговых обязательств.

1.2 АНАЛИЗ ВЛИЯНИЯ ДЕЙСТВУЮЩЕЙ СИСТЕМЫ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ НА ФИНАНСОВОЕ СОСТОЯНИЕ ОТЕЧЕСТВЕННЫХ ПРЕДПРИЯТИЙ

Среди основных параметров, определяющих возможность развития экономики в целом и отдельных предприятий в частности, важнейшую роль играют налоги. Не случайно, что одним из первых вопросов, который интересует предпринимателей и инвесторов при организации производства, является уровень налоговой нагрузки и система налогообложения государства или его региона.

В 2000 году уровень налоговой нагрузки на экономику нашей страны составил 42,2% [27, с.47]. Это сопоставимо с уровнем доходов правительства в ВВП в развитых странах (см. таблица 1)

Таблица 1. Сведения об уровне налоговой нагрузки в развитых государствах

Государство	Налоговая нагрузка, % к ВВП
Нидерланды	48,2
Франция	44,4
Австрия	41,9
Германия	37,4
Великобритания	37,3
Италия	37,1
Канада	34,0
Япония	31,3
США	29,8

В промышленно развитых государствах себе могут позволить достаточно высокий уровень налогообложения, а в более бедных странах налоговое бремя снижают, чтобы не блокировать накопление средств для модернизации производства. В Литве государство довольствуется 26,4% ВВП, в Перу и Колумбии - 12 - 16%, в России - 37%, в Эстонии 36,4% [56].

Как свидетельствует мировой опыт, если средний уровень изъятия превышает 35 - 37% доходов, это ведёт не только к потере интереса к предпринимательской деятельности, но и за счёт сокращения собственного инвестиционного потенциала - к нарушению расширенного воспроизводственного цикла и в конечном счёте к стагнации или спаду производства.

Фискальная направленность налогообложения, как показывает опыт развитых государств, сопровождается противоречивыми последствиями. С одной стороны, рост налоговых поступлений в доходах бюджета создаёт реальные возможности для государственного воздействия на воспроизводственные процессы. Правительство получает денежные средства для ускорения процессов разгосударствления и приватизации, стимулирования роста объёмов производства и его реструктурирования и т.д.

С другой стороны, рост налогового бремени имеет отрицательные последствия, которые проявляются непосредственно, воздействуя на экономические мотивы и стимулы, и опосредованно, изменяя общие, макроэкономические условия воспроизводства. Это подтверждается результатами проводимых исследований динамики макроэкономических показателей в развитых государствах.

Так, в 70-е годы французский экономист Марседен, проанализировав связь между налогами и экономическим ростом оп данным 20 стран, пришёл к выводу о том, что в государствах с низкими налогами (в 10 из обследуемых) уровень экономического роста был несоизмеримо выше. Более того, быстрее росли занятость, капиталовложения, производительность труда, в том числе и на государственных предприятиях.

Экономист Даллаского университета Скалли, рассмотрев зависимость между налоговыми ставками и экономическим ростом в 103 странах, сделал аналогичные выводы. Кроме того, Скалли исследовал влияние высоких налогов на личные доходы населения. Он пришёл к выводу о том, что высокий уровень налогообложения приводит к разрушительным последствиям. В частности, Скалли подсчитал, что в настоящее время при высоких ставках налогов люди будут платить около 400 долларов в виде налогов и дополнительно терять ещё больше - 778 долларов из-за падения экономического роста под влиянием налогов. Таким образом, политика жёсткого налогообложения накладывает на экономических субъектов дополнительный налог, связанный с падением экономического роста.

Статистикой разных стран подтверждается существование макроэкономической зависимости: чем выше уровень налогвых изъятий, тем ниже темпы экономического роста. Данная закономерность прослеживается и в Республике Беларусь (см. таблица 2)

Таблица 2. Анализ влияния налоговой нагрузки на темпы экономического роста (1993 - 2001 гг.), %

	1993	1994	1995	1996	1997	1998	1999	2000	2001
Темпы роста ВВП	93,4	87,4	89,6	102,8	111,4	108,4	103,4	106,0	104,0
Налоговая нагрузка	49,6	49,4	42,6	39,2	41,9	41,1	42,4	42,2	41,5

Графическое изображение взаимозависимости темпов экономического роста и налоговой нагрузки на экономику Республики Беларусь представлено на рисунке 1.



Рис. 1 Динамика ВВП и уровня налоговой нагрузки на экономику Республики Беларусь в 1993 - 2001 гг

Проанализировав статистические данные по поступлению и расходованию денежных средств предприятиями Республики Беларусь, можно увидеть, что за последние несколько лет суммы, перечисляемые в бюджет составляли около 20% всех денежных поступлений белорусских компаний (см. таблица 3 и Приложение Б), а по предприятиям транспорта, строительства и промышленности этот показатель ещё выше.

Таблица 3. Динамика налоговой нагрузки на микроуровне (1993 - 2001 гг.), % к выручке

	Налоговая нагрузка в среднем на одно предприятие	Уровень недоимки
	номинальная	реальная
1993	22,8	16,1	6,7
1994	22,7	15,5	7,2
1995	23,6	18,3	5,3
1996	24,1	18,6	5,5
1997	20,0	17,6	2,4
1998	20,4	20,1	0,3
1999	20,4	20,2	0,2
2000	21,7	21,4	0,3
2001	19,6	19,2	0,4

Таким образом, налоговый пресс не позволяет предприятиям в должной мере осуществлять расширенное воспроизводство, выходить из сложной сложившейся ситуации на основе собственных финансовых ресурсов.

Когда речь идёт о налогах, то важен не только объём изымаемых средств, но и методика этого изъятия. Налоговая система должна быть относительно простой и понятной. К сожалению, пока у нас это совершенно не так. По состоянию на 1 марта текущего года в Беларуси установлены 14 видов общегосударственных налогов, 6 видов отчислений в государственные фонды и ещё от 10 до 15 отчислений и сборов, устанавливаемых местными органами власти. Целый ряд налогов, как нигде в мире, включается в налоговую базу всех последующих отчислений, таким образом возникают налоги на налоги, целые цепочки расчётов, в которых любая ошибка потом многократно умножается и количественно, и качественно. Не здесь ли надо искать причины множества нарушений налогового законодательства субъектами хозяйствования, которые часто допускаются безо всякого умысла, а только благодаря сложности методологий.

Негативным фактом является так же белорусская практика введения в действие нормативных актов задним числом. Даже в России Налоговый кодекс разрешает введение новых норм не ранее чем через месяц после опубликования, если они ухудшают положение предпринимателей. (В проекте нашего кодекса такой момент не прописан вообще).

В свою очередь исповедуемая белорусскими налоговыми органами «презумпция виновности» налогоплательщика в случае неясностей или противоречий толкований законодательства зачастую приводит к замораживанию счетов предприятий, которым приходится искать правды в суде. К сожалению, в проекте белорусского Налогового кодекса пропущен такой основополагающий принцип цивилизованного налогового законодательства, как трактовка всех неустранимых сомнений в пользу налогоплательщика. В то же время в России ради создания нормальных условий для развития экономики этот принцип включён в Налоговый кодекс. А в марте месяце этого года Президент Российской Федерации подписал указ, на основании которого налоговые органы России должны будут возмещать все судебные и юридические расходы налогоплательщику в случае, если он выигрывает дело в суде. Такой шаг, безусловно, поспособствует снижению количества необоснованных исков налоговых органов. Вероятность принятия в нашей стране подобного нормативного акта очень маловероятна.

Один из основных недостатков белорусской налоговой системы - это несовершенство финансовых санкций и порядка их применения за налоговые правонарушения. Санкции носят «драконовский» характер и в некоторых случаях способны разорить даже стабильно работающее предприятие. Однако при этом существует дифференцированный подход к различным налогоплательщикам: так например, сельскохозяйственные предприятия (в силу действующей государственной политики) при задолженности перед бюджетом легко получают отсрочки, налоговые кредиты и даже налоговые амнистии, в то время как коммерческие предприятия зачастую вынуждены для уплаты экономических санкций расходовать все свои оборотные средства и даже реализовывать часть собственного имущества.

К сожалению, до сих пор применяемые санкции не соотносятся с реальным ущербом, причинённым государству. За незначительные, случайные ошибки в бухгалтерском учёте, повлекшие неуплату налогов в мизерном размере налоговые органы применяют обычные размеры штрафных санкций и не освобождают плательщика от ответственности. Не предусмотрена также отмена или снижение ответственности за нарушения предыдущих собственников и управляющих предприятием. А налоговые проверки проводятся за весь непроверенный период деятельности компании. В России, например, проверке подлежат только три последних года функционирования организации.

Таким образом, можно отметить, что существующий уровень налогообложения изымает значительную часть дохода предприятий в виде налогов, в результате чего у предприятий не остается возможностей для поддержания баланса оборотных средств и инвестиций в модернизацию производства. Сложность, запутанность и неопределенность нормативных актов ведет к ошибкам в исчислении налогов, что наказывается штрафными санкциями даже в случаях, когда ошибки в порядке исчисления налогов ведут к переплатам в бюджет. Несовершенство налогового законодательства приводит к расширению сектора «теневой экономики» и препятствует притоку иностранных инвестиций в Беларусь, а также значительно снижает конкурентоспособность продукции отечественных предприятий!

Единственным пока реально достижимым методом преодоления всех этих негативных явлений в сфере налогообложения на микроуровне представляется активное внедрение и использование методов налогового планирования на белорусских предприятиях.

1.3 НАЛОГОВОЕ ПЛАНИРОВАНИЕ КАК ЭЛЕМЕНТ СТРАТЕГИЧЕСКОГО УПРАВЛЕНИЯ КОМПАНИЕЙ

Управление предприятием - комплексный и сложный процесс, суть которого сводится к поиску и принятию наиболее эффективных и целесообразных решений и их практическому осуществлению. Конечной целью руководителя предприятия в большинстве случаев является получение наибольшей прибыли. Эффективность и быстрота в достижении поставленных целей зачастую определяется наличием чётко сформулированного плана у руководителя компании.

Никакая человеческая деятельность не может обходиться без предварительного планирования, и чем лучше будет разработан план действий с учётом адекватной реакции на все вероятные ситуации, тем успешнее в конечном счёте будет планируемая деятельность.

С одним из ключевых понятий предпринимательского планирования - бизнес-планом - всё чаще сталкиваются отечественные бизнесмены при получении кредита в банке, при поиске инвесторов для своего проекта. Необходим бизнес-план и для внутрифирменного использования - для предварительной оценки эффективности производства новой продукции.

Бизнес-план используется для разработки концепции ведения бизнеса, поскольку позволяет тщательно отработать стратегию и все возможные нюансы тактики в условиях постоянно меняющейся экономической конъюнктуры (спроса, предложения, цен, налогов, технологии производства и т.п.) ещё в теории («на бумаге»), а не в реальных условиях, когда уже трудно предусмотреть все вероятные варианты развития событий и адекватные им решения.

Только с помощью бизнес-плана предприниматель может оценить фактические результаты своей деятельности за определённый период.

Составной частью бизнес-плана и стратегического планирования предпринимательской деятельности вообще является налоговое планирование, основной задачей которого будет минимизация налоговых платежей путём использования всех особенностей налогового законодательства и учёта всех законных налоговых льгот. Налоговое планирование должно начинаться ещё до регистрации организации как таковой, поскольку даже на выбор организационно-правовой формы предпринимательства оказывает влияние налоговая система, если предприниматель стремится обеспечить для себя наилучшее положение с точки зрения уплаты налогов. С момента создания организации вопросы налогообложения становятся составной частью практически каждого крупного решения, каждой сделки, так как даже форма договора влияет на сумму налогов, подлежащих исчислению и перечислению в бюджет.

Прогнозные расчёты налогов являются составной частью планирования бизнеса и входят в задачу выработки финансовой стратегии предприятия на перспективу. При разработке бизнес-плана формируется выгодная модель взаимоотношений предприятия с государством с учётом налоговых льгот по отдельным видам деятельности (например, экспорт), получения налогового кредита, возможности применения пониженных ставок налогов и использования более либеральных налоговых режимов в отдельных странах.

Налоги таким образом с момента организации предприятия и до момента её ликвидации оказывают колоссальное влияние на экономические и предпринимательские решения. Наличие или отсутствие того или иного налога, размер ставки, вычетов и освобождений, те или иные положения налогового учёта (например, определение момента возникновения налоговой обязанности), - всё это в большинстве случаев изменяет или корректирует решение, которое было бы принято в отсутствие налогов (Рис.2).

Рис.2 Влияние налогов на сферу принятия предпринимательских решений

В условиях жёсткой фискальной политики у предпринимателей возникает целый ряд вопросов, решение которых может основываться на анализе налогового права: Как осуществить ту или иную сделку? Какую форму бизнеса выбрать? С кем заключить контракт - с крупным поставщиком или малым предприятием? По какой цене импортировать товары? По какой цене поставлять комплектующие своей дочерней фирме? Эти вопросы - лишь малая часть тех проблем, которые в значительной степени возникают из-за присутствия такого мощнейшего фактора, влияющего на бизнес-решения, как налоги.

При определении налоговой стратегии каждое предприятие должно руководствоваться двумя основными принципами:

· Платить необходимо только минимальную сумму положенных налогов.

· Платить налоги необходимо в последний день установленного для этого срока (при этом конечно не допуская возможности задержки платежей).

Элементами налогового планирования являются:

1. Налоговый календарь, предназначенный для чёткого прогнозирования и контроля правильности исчисления и соблюдения сроков уплаты в бюджет требуемых налогов, а также предоставления отчётности, не допуская при этом задержек, влекущих за собой неизбежные штрафные санкции.

2. Стратегия минимизации (или лучше сказать - оптимизации) налоговых обязательств с чётким планом реализации этой стратегии.

3. Чёткое исполнение налоговых и прочих обязательств, недопущение дебиторской задолженности по хозяйственным договорам за отгруженную продукцию (товары, работы, услуги) на срок свыше 2-х месяцев.

4. Хорошее состояние бухгалтерского учёта и отчётности, позволяющее получать оперативную объективную информацию о хозяйственной деятельности, в том числе и для целей адекватного налогового планирования.

В целом, налоговое планирование не означает несоблюдение налогового законодательства, но предполагает намного более широкий спектр мероприятий высшего руководящего звена предприятия по выполнению налоговых обязанностей компании на минимально достаточном уровне. (см. рисунок 3)

Соблюдение законодательства Соблюдение законодательства это: Обеспечение точности расчёта налогов в соответствии с действующими нормами Облеспечение своевременности уплаты налогов в соответствии с действующими нормами Соблюдение законодательства обязательно Соблюдение законодательства требуется по закону: нарушение может привести к штрафным и юридическим санкциям против предприятия		Налоговое планирование Налоговое планирование это: Приведение стратегии и тактики в соответствие с налоговым режимом(ами), действующим в отношении предприятия для уменьшения суммы налогов (обычно при увеличении прибыли/ потоков денежных средств) Планирование это добровольный, внутренний процесс предприятия Планирование не обязательно и не имеет никаких юридических последствий, так как оно по определению обеспечивает соблюдение законодательства

Рис. 3 Особенности налогового планирования

Необходимость и объем налогового планирования напрямую связаны с тяжестью налогового бремени в той или иной юрисдикции (Приложение А). В условиях жёсткой фискальной политики белорусского государства налоговое планирование превращается в жизненно необходимое, ежедневное мероприятие. Такое положение признают даже сами представители налоговых органов. Так общие подходы к налоговому планированию рассматривают специалисты управления экономического анализа Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь - авторы книги «Налоги в Республике Беларусь. Теория и практика в цифрах и комментариях». Налоговое планирование позволяет плательщику в рамках действующего законодательства уменьшить суммы налогов или отсрочить их выплаты, тем самым, предоставляя предприятию возможность использовать эти средства в производственной и коммерческой деятельности. Данный фактор повышает устойчивость функционирования фирмы на рынке, стимулирует ее развитие и в конечном итоге способствует росту экономики страны.

Необходимость налогового планирования изначально определена современным налоговым законодательством, предусматривающем различные налоговые режимы, в зависимости от статуса налогоплательщика, направлений и результатов его финансово-хозяйственной деятельности, места регистрации и организационной структуры организации налогоплательщика.

Налоговое планирование - процесс творческий, требующий строго индивидуального подхода, однако в этом процессе можно выделить ряд укрупнённых последовательных этапов, каждый из которых, в свою очередь, состоит из целого набора взаимосвязанных процедур:

1. На первом этапе налогового планирования, который совпадает с моментом возникновения идеи об организации коммерческого предприятия, осуществляется формулирование целей и задач нового образования, сферы производства и обращения, в связи с чем сразу же решается вопрос о том, следует ли использовать те налоговые льготы, которые предоставляются законодательством для отдельных видов предприятий (например, малым предприятиям).

2. На втором этапе решается вопрос о наиболее выгодном с налоговой точки зрения месте расположения предприятия и его структурных подразделений, имея в виду не только страны и регионы с льготным режимом налогообложения, но и белорусские свободные экономические зоны.

3. На третьем этапе решается вопрос о выборе одной из существующих организационно-правовых форм юридического лица или формы предпринимательства без образования юридического лица (простое товарищество или индивидуальное предпринимательство физических лиц).

4. На четвёртом этапе анализируются все предоставленные налоговым законодательством льготы по каждому из налогов на предмет их использования в коммерческой деятельности - по результатам анализа составляется план действий в отношении осуществления льгот по выбранным налогам, который является составной частью общего налогового планирования.

5. На пятом этапе производится анализ всех возможных форм сделок, планируемых в коммерческой деятельности (купля-продажа, посредническая деятельность, аренда и т.п.) с точки зрения минимизации совокупных налоговых платежей, увеличения отсрочки платежей и получения максимальной прибыли.

6. На шестом этапе решается вопрос о рациональном размещении активов и прибыли предприятия, имея в виду не только предполагаемую доходность инвестиций, но и налоги, уплачиваемые при получении этого дохода.

Таким образом, если первые три этапа налогового планирования имеют место лишь один раз - до регистрации предприятия, то 4 - 6 этапы относятся к текущему, повседневному налоговому планированию. При этом повседневному контролю подлежит обоснованность применения налоговых льгот к каждой сделке.

Налоговое планирование неотделимо от общей предпринимательской деятельности хозяйствующего субъекта и должно осуществляться в ходе хозяйственной деятельности, на всех её уровнях и этапах и должно быть непременным и непосредственным её элементом. Стратегия успеха компании на рынке во многом зависит от рациональности и эффективности налогового планирования.

Налоговое планирование на предприятии должно осуществляться в следующих формах:

Внутреннее планирование:

1. Выбор рациональной учетной политики фирмы, которая способствует уменьшению налогооблагаемой базы и отсрочке налоговых выплат;

2. Контрактные схемы, оптимизирующие отдельные налоги и отчисления;

3. Использование налоговых льгот.

Внешнее планирование:

1. Выбор юрисдикции не только с низким, но и с устойчивым уровнем налогообложения;

2. Выбор организационно-правовой формы;

3. Правильное определение состава учредителей, которое зачастую дает возможность использования ряда налоговых льгот;

4. Выбор основных направлений деятельности и особенности подготовки учредительных документов.

Теперь более подробно об этих инструментах налоговой политики.

2. ОСНОВНЫЕ ИНСТРУМЕНТЫ НАЛОГОВОГО ПЛАНИРОВАНИЯ НА ПРЕДПРИЯТИИ

2.1 НАЛОГОВЫЕ ЛЬГОТЫ - ИХ ХАРАКТЕРИСТИКА И МЕСТО В СИСТЕМЕ НАЛОГОВОГО ПЛАНИРОВАНИЯ

Льготы по налогам занимают важное место в налоговом планировании. Теоретически это один из способов для государства стимулировать те направления деятельности и сферы экономики которые необходимы государству в меру их социальной значимости или из-за невозможности государственного финансирования.

Налоговой льготой называется предоставление отдельным категориям налогоплательщиков при наличии оснований, установленных законодательством, возможности не уплачивать налог или уплачивать его в меньшем по сравнению с другими налогоплательщиками размере.

Льготы в значительной степени разнятся от вида налога по которому они действуют и от местного законодательства.

Можно выделить следующие формы льгот:

· полное осовобождение от уплаты налога отдельных категорий плательщиков (производителей сельзозпродукции от налога на прибыль, предприятий с долей иностранного капитала в уставном фонде более 30% от налога на прибыль в течение трёх лет и тому подобное);

· изъятие или выделение из-под налогообложения отдельных объектов (земля, находящаяся в собственности или распоряжении отдельных категорий граждан);

· установление необлагаемого минимума (по подоходному налогу);

· скидки или сокращения налоговой базы на сумму определённых законом расходов налогоплательщика. Нелимитированные скидки уменьшают налоговую базу на всю сумму фактически произведенных расходов (налогооблагаемая прибыль уменьшается на всю сумму затрат на капитальные вложения или погашение кредитов, использованных на эти цели). Лимитированные скидки ограничены в размерах (балансовая прибыль при налогообложении уменьшается в пределах 10% при использовании ее на предоставление ссуд работникам на строительство или приобретение жилья);

· снижение ставки налога (ставка налога на прибыль для малых предприятий снижается с 24 до 15%);

· перенесение срока исполнения налогового обязательства в виде отсрочки платежа, рассрочки задолженности, налоговых каникул, налогового кредита. В отличие от других видов перенесения сроков исполнения налогового обязательства налоговый кредит предоставляется на платной основе на срок, не превышающий продолжительность текущего бюджетного года;

· налоговая амнистия -- освобождение налогоплательщика от финансовых санкций за допущенные нарушения налогового законодательства.

Итак, налоговые льготы определяют условия уменьшения, или полной отмены платежей и потому находятся в сфере активного внимания налогоплательщиков.

Белорусское законодательство предусматривает предоставление множества льгот по различным видам налогов. В соответствии с назначением их можно объединить в четыре группы.

1. Производственно-экономические льготы. Они имеют наибольшее значение для налогоплательщиков, так как их целью является стимулирование развития производства (ускорение научно-технического прогресса) и смягчение трудностей, с которыми связано вхождение предприятия в рынок. К данной группе относятся:

· освобождение от налогообложения до 50% балансовой прибыли предприятий, фактически использованной на проведение научноисследовательских, опытно-конструкторских, опытно-технологиче работ, а также всей прибыли, направленной на финансировг строительства и погашение кредитов банков, полученных и расходованных на эти цели при условии полного использования сумм начисленной амортизации. Следует заметить, что доходы от реализации НИОКР для потребителей республики освобождаются также от налогообложения налогом на добавленную стоимость;

· освобождение от налога прибыли, полученной от реализации заготовленного и подвергшегося первичной обработке вторичного сырья;

· освобождение от налога прибыли, полученной от производства продуктов детского питания;

· освобождение от налога на прибыль фармацевтических предприятий и некоторые другие льготы.

Особыми налоговыми льготами в республике пользуется агропромышленный комплекс. Полностью от налога на прибыль освобождены колхозы, совхозы, агропромышленные фирмы, фермерские хозяйства и другие сельскохозяйственные формирования при реализации произведенной ими продукции растениеводства и животноводства, а также продовольственной продукции (кроме подакцизной), выпущенной собственными подсобными цехами. Кроме того, для данной отрасли установлен ряд пониженных ставок налога на прибыль. Например, по ставке 10% облагается прибыль предприятий агропромышленного комплекса, полученная от производственно-технического, транспортного и научного обслуживания отрасли, от материально-технического обеспечения, ремонта техники и оборудования, обслуживания оросительных и осушительных систем. По ставке 7% облагается прибыль подрядных строительных, ремонтно-строительных и других организаций агропромышленного комплекса.

2. Социальные льготы. Эта группа льгот имеет целью облегчить предприятиям решение социально-бытовых проблем. К ним относится освобождение от налога на прибыль сумм:

· затрат предприятий за счет прибыли на содержание собственных детских оздоровительных учреждений:г детских дошкольных учреждений, учреждений народного образования, домов престарелых и инвалидов, объектов жилищного фонда, здравоохранения, учреждений культуры и спорта в пределах установленных на эти цели бюджетных нормативов;

· спонсорской помощи учреждениям здравоохранения, народного образования, социального обеспечения, культуры, физкультуры и спорта в пределах 5% балансовой прибыли;

· прибыли, фактически использованной на создание по установленной квоте рабочих мест для трудоустройства инвалидов;

· прибыли в пределах 10%, направленной на предоставление ссуд работникам предприятия для приобретения или строительства жилья и др

Освобождаются от уплаты налога на прибыль предприятия, использующие труд инвалидов, если численность инвалидов в них составляет более 50 процентов от списочной численности в среднем за период.

Хорошим примером креативного использования налоговых льгот может являться практика организации производства по пошиву рабочей спецодежды. Известно, что потребность в ней является постоянной и устойчивой. Предприятие создавалось в начале 2001 года. Возник вопрос: как организовать производство с наименьшими издержками в том числе и по налоговым платежам. Обратившись за консультацией к автору, предприниматель получил следующий совет: предоставить работу по пошиву рабочих рукавиц людям с ограниченными физическими возможностями. При этом был предложен следующий вариант организации производства: по объявлениям в газетах производится найм инвалидов, которые имеют дома швейную машинку и умеют на ней работать. Раскроенный заранее материал доставляется им на дом, а по мере готовности сшитые рукавицы частями забираются на реализацию. Как итог: предприятие получает значительные конкурентные преимущества в виде налоговых льгот и экономии на некоторых статьях расходов, и что не менее важно, помогает людям, о которых не может должным образом сейчас позаботиться государство (см. таблица 4).

Таблица 4. Расчет прибылей и эффекта от налогового планирования на примере организации производства по пошиву рабочей спец.одежды за ноябрь 2001 года, руб

Показатели расчета	Вариант «А» обычное швейное предприятие	Вариант «Б» предприятие, использующее труд инвалидов на дому
Материальные затраты	5441800	5631300
в т.ч. сырье	5100000	5100000
энергия	121000	20300
топливо *	220800	511000
Заработная плата	2710000	2710000
в т.ч. администрации	250000	250000
швей	2460000	2460000
Отчисления от зар.платы	975600	579940
Амортизация **	199333	61333
Прочие затраты	961500	231500
в т.ч. аренда ***	802000	72000
Всего затрат	10288233	9214073
Выручка от реализации без косвенных налогов	11519400	11519400
Балансовая прибыль	1231167	2305327
Налог на недвижимость	13033	6133
Налог на прибыль	182720	--
Прибыль в распоряжении предприятия	1035414	2299194
Транспортный сбор	51771	--
Чистая прибыль	983643	2299194
Результат бизнес-планирования	--	1315551
в т.ч. от налогового планирования	--	637051

Необходимые пояснения

* - повышенный расход топлива в Варианте «Б» обусловлен спецификой бизнеса: предприниматель развозит на автомобиле выкройки по домам инвалидов и забирает оттуда готовую продукцию.

** - в Варианте «А» существует необходимость в покупке швейных машинок, а в Варианте «Б» - основные фонды - это только 1 автомобиль, т.к. собственные швейные машинки есть у исполнителей (инвалидов).

*** - значительно большая аренда в первом случае объясняется необходимостью размещения производства стационарно, в то время как в Варианте «Б» производственных помещений по сути нет, инвалиды работают на дому.

Льготы, предоставляемые по налогу на добавленную стоимость, также носят в основном социальный характер. От НДС освобождаются жилищно-коммунальные услуги, текущий ремонт жилого фонда хозспособом, услуги связи, платных поликлиник и другие вида услуг населению.

3. Экологические льготы. Целью их предоставления является обеспечение охраны окружающей среды, ликвидация последствии экологических катаклизмов, таких как авария на Чернобыльской АЭС. Прибыль, фактически использованная на ликвидацию последствий чернобыльской аварии в соответствии с республиканской программой, а также на проведение природоохранных и противопрожарных мероприятий в пределах 50% общей суммы освобождается от обложения налогом на прибыль. В сочетании со штарфными санкциями за загрязнение окружающей среды налоговые льготы побуждают предприятия осуществлять затраты на очистные сооружения.

4. Специльные льготы. Они характерны тем, что имеют ограниченный характер либо по времени, либо по охвату налогоплательщиков. К ним можно отнести освобождение от налогов лечебно-производственных мастерских психоневрологических больниц, противотуберкулёзных учреждений, предприятий, изготавливающих протезно-ортопедические изделия, исправительно-трудовых учреждений и некоторые другие льготы.

Схематично влияние налоговой политики государства на налоговую политику компаний можно представить в виде схемы (Рис. 4).

Рис. 4. Влияние налоговой политики государства на налоговую политику предприятия

Государство заинтересовано в предоставлении предприятиям налоговых льгот и, как это ни странно звучит, поощряет плательщиков. Налоги являются одним из наиболее действенных инструментов регулирования рынков, с их помощью можно добиться развития определённых видов деятельности, реализации определённой продукции или их ограничения, увеличения или сокращения занятости, привлечения инвестиций и тому подобное.

Основной инструментарий предприятия при планировании налоговых платежей в данном случае: использование широкого спектра налоговых льгот. Налоговых льгот государство предоставляет очень много, главная задача здесь: уметь воспользоваться по возможности наибольшим их числом даже в неочевидных случаях.

Поиск способов легальной экономии налогов при помощи налоговых льгот может иметь не только положительные, но и отрицательные последствия для бизнеса. Применение льгот требует корректировки вида деятельности, создания резерва на предприятии, специального подбора кадров и так далее. Поэтому, поставив цель минимизации налогов, налогоплательщик должен рассчитать не только экономический эффект, но и спрогнозировать развитие бизнеса, определить все его достоинства и возможные недостатки не только на ближайшее время, но и на перспективу.

2.2 ИНСТРУМЕНТЫ И МЕТОДЫ ОПТИМИЗАЦИИ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ

Наиболее гибким инструментом налогового планирования, который используется как в тактических, так и в стратегических целях компании, представляются контрактные схемы, которые позволяют выбрать оптимальный налоговый режим осуществления конкретной сделки с учётом графика поступления и расхода финансовых и товарных потоков.

Базой налогообложения по многим платежам является тот или иной индикатор (прибыль, объём реализации, балансовая стоимость имущества и прочее), взятый на определённую дату (либо за определённый период). Следовательно, варьируя сроками оформления хозяйственных операций, можно сместить налоговые платежи на более поздний срок, в следующий отчетный период. Так, для отсрочки уплаты НДС и экспортных таможенных пошлин целесообразно осуществлять перенесение «пограничных» операций на следующий отчётный период (например, поступление выручки на расчётный счёт по согласованию с покупателем не 31 марта, а 1 апреля). По налогу на недвижимость расчёт налогооблагаемой базы происходит по заранее известным датам, а фактическая величина базы за остальное время на величину налога никак не влияет. Здесь также очень выгодно небольшое смещение «пограничных» сделок (например, перенос сделок по закупке основных средств с 31 числа предыдущего квартала на 1 число следующего квартала). (см. таблица 5)