Налоговый потенциал на примере Республики Татарстан

В связи с тем, что регион - это более открытая система, нежели государство построение системы региональных показателей представляет определённую сложность. В практике макроэкономического анализа региональные показатели выполняют функции, подобные национальным показателям, предоставляя полезную информацию для формирования региональной экономической политики. Однако имеется существенная разница в использовании национальных и региональных показателей.

Национальные показатели могут применяться в основном для анализа краткосрочных аспектов экономического развития, региональные - для анализа тенденций и структурных изменений в регионе и межрегиональных пропорций. Как и в случае национальных показателей, разработка системы региональных показателей имеет два аспекта: первый включает формирование взаимоувязанной системы, достаточной для анализа регионального развития, второй - использование национальных показателей как аналитического инструментария, на базе которого проводится региональный анализ.

Первый аспект касается в основном статистических проблем оценки региональных показателей, второй - разработки методов регионального анализа на базе методологии национального счетоводства.

Центральным показателем в системе региональных показателей является валовой региональный продукт (ВРП) - региональный аналог валового внутреннего продукта (ВВП). Валовой внутренний или валовой региональный продукт характеризует стоимость конечных товаров и услуг в рыночных ценах (ценах покупателя), произведенных резидентами данного региона за определённый промежуток времени. Показатель валового регионального продукта включает только товары и услуги, направленные на конечное потребление, накопление и экспорт, стоимость промежуточного потребления в его состав не включается, но рассчитывается он на валовой основе (вместе с потреблением основного капитала). Специфика показателя валового регионального продукта заключается в том, что он представляет результат производственной деятельности институциональных единиц, являющихся резидентами данного региона, и должен включать в свой состав товары и услуги, произведенные резидентами, направленные на конечное потребление, накопление, экспорт и вывоз в другие регионы страны. Другой характерной чертой показателя валового регионального продукта является то, что в его состав не включается оценка результатов экономической деятельности, относимой к функциям национальной экономики (оборона, общегосударственное управление, деятельность Центрального банка и т.д.). В результате сумма валовых региональных продуктов но регионам страны не составляет валовой внутренний продукт, а должна отличаться от последнего на величину валовой добавленной стоимости отраслей, относимых к национальной экономике.

В зависимости от метода расчёта валовой региональный продукт складывается из различных элементов рисунок 7, которые можно представить, как показатели низшего порядка.

Рисунок 7 - расчет валового регионального продукта

В России расчёты показателей валового регионального продукта по регионам - субъектам РФ по методологии не ведутся с 1994 года, для расчёта ВРП используется производственный метод. Другим важным для оценки налогового потенциала макроэкономическим показателем региональной экономической активности является региональный доход, или национальный доход региона, который представляет собой сумму первичных доходов, полученных резидентами данного региона, в него включаются: оплата труда, прибыль и смешанные доходы, доходы от собственности, налоги на производство и импорт.

Региональный доход, представляющий собой сумму первичных доходов, созданных резидентами, отличается от валового регионального продукта на величину сальдо первичных доходов, переданных и полученных из-за пределов региона. Данное определение касается произведенного регионального дохода. Располагаемый региональный доход отличается от произведенного регионального дохода на величину сальдо внешних трансфертов, получаемых регионом и переводимых из него. Как и в случае национальной экономики, в составе располагаемого регионального дохода должны быть включены трансферты, переводимые и получаемые из-за границы, имея в виду налоги, штрафы, гуманитарную помощь и т.д. Однако более существенными с точки зрения формирования располагаемого регионального дохода являются трансферты между регионом и остальной национальной экономикой, включающие, в том числе, и трансферты между регионом и центральным правительством. К ним относятся налоги и субсидии, перечисления и платежи из пенсионных фондов и фондов социального страхования, трансферты между центральным и региональным правительствами и т.д. Оценка располагаемого регионального дохода требует учёта всей совокупности трансфертов, касающихся финансовых потоков между регионом и остальным миром, регионом и всеми другими регионами, а также регионом и центральным правительством. Как и в случае национальной экономики, располагаемый региональный доход распадается на конечное потребление и сбережение.

Конечное потребление региона включает: расходы домашних хозяйств на конечное потребление, расходы на конечное потребление органов государственного управления (центрального и регионального правительств) и некоммерческих организаций, обслуживающих домашние хозяйства. Сбережения представляют собой ту часть регионального располагаемого дохода, которая не израсходована на конечное потребление и может быть использована на накопление.

Перечисленный набор макроэкономических показателей даёт возможность для проведения всестороннего анализа развития региона и его налогового потенциала. В дальнейшем изложении мы будем пользоваться этой терминологией, определяя региональные показатели в указанном выше смысле. Помимо факторов и показателей при оценке налогового потенциала региона следует учитывать макроэкономические и мезоэкономические эффекты, которые аналогично факторам влияют на налоговый потенциал и достоверность его оценки.

Наиболее известными экономическими эффектами являются эффект дохода и эффект замещения. Эффект дохода - воздействие, оказываемое изменением цены товара на реальный доход потребителя, на количество продукта, которое приобретает покупатель, приняв в расчёт эффект замещения - изменение величины спроса на товар в результате замещения (замены) более дорогих товаров менее дорогими, а также влияние, которое оказывает изменение цены ресурса на количество этого ресурса, используемого потребителем. Хикс доказывает, что эффект замещения и эффект дохода могут воздействовать на спрос как в одном и том же, так и в прямо противоположных направлениях. Так, если речь идет о низкокачественных товарах массового потребления, снижение цен на них стимулирует спрос, а повышение доходов покупателей, наоборот, ведёт к сокращению спроса.

Исходя из определения эффектов дохода и замещения можно с определённой долей уверенности утверждать, что его влияние сказывается на структуре потребления в регионе, а как следствие, на структуре налогооблагаемой базы региона. Механизм взаимодействия нами видится таковым. Налог, повышающий цену товара с Р1, до Р2, сокращает его потребление под влиянием эффектов дохода и замещения с Q1 до Q2. Потери благосостояния потребителя равны потерям потребительского излишка (площадь А + Б). В том числе величина Q2 Ч (Р2 - Р1) (площадь А) идет в доход государства. Чистые потери благо состояния - потери мертвого груза - не достаются никому и представляют собой цену, которую общество платит за вмешательство в работу рыночного механизма. Для линейной кривой спроса это равно (Q1 - Q2) Ч (Р2- Р1)/2. При возникновении эффектов дохода и замещения, помимо изменения структуры налогооблагаемых ресурсов, возникает объективное отклонение в поведении региональных властей. Вследствие возникновения эффекта дохода у региональных властей появляются фискальные стимулы, приводящие к уменьшению фактических налоговых доходов и росту фактических расходов в регионе, и, кроме того, выбор оптимальных значений налогов и расходов воздействует на величину трансферта, т.е. под действием эффекта замещения выбор уровней доходов и расходов осуществляется с учётом их влияния на величину выделяемого трансферта. Выделение трансферта на основе несимметричной методики учёта нормативных и фактических значений доходов и расходов производит эффект, аналогичный изменению относительных цен в простейшей модели потребительского выбора, или аналогичный выделению долевого гранта в модели выбора региональной власти, изменяющего цену общественного блага. Несимметричная методика выделения трансфертов вызывает воздействие трансферта на относительные цены частных и общественных товаров за счёт осуществления софинансирования расходов бюджета за счёт трансферта (цена общественного товара) и участия в формировании доходов регионального бюджета (цена частного товара).

Помимо влияния прямых экономических эффектов, существуют и обратные эффекты. Они имеют место из-за того, что эффективность и результативность той или иной концепции измерения налогового потенциала зависит от возможности региона к мобилизации налоговых доходов без учёта фактического выбора региональных властей в области решений, определяющих налоговую политику в регионе (т.е. без учёта фактических фискальных усилий региональных властей). С другой стороны, при расчёте показателей налогового потенциала не должен учитываться выбор частного сектора, т.е. результаты оценки регионального налогового потенциала должны быть независимы от структуры потребления и инвестиций в регионе, а также от предпочтений экономических агентов региона.

Зависимость оценки налогового потенциала от фискального выбора региональных властей и экономических агентов данная теория определяет как эффект обратной связи. Указанный эффект имеет место в случае, если показатели налоговой базы либо иные факторы, используемые при оценке налогового потенциала, в свою очередь определяются выбором региональных властей или экономических агентов. Устранение эффекта обратной связи является одной из важнейших задач при разработке и внедрении методики оценки налогового потенциала. В связи с этим необходимо максимально точно определить, какие обстоятельства могут привести к возникновению данного эффекта.

Первым обстоятельством, приводящим к возникновению эффекта обратной связи, может выступать соотношение частного и государственного секторов экономики. Оценка налогового потенциала региона, согласно теории экономических эффектов, в некоторой степени подвержена влиянию выбора субнациональных властей, который включает предпочтения об относительном размере частного и государственного секторов региональной экономики, что сказывается на базе налогообложения, а, как следствие, приводит к неверной оценке. Использование для оценки налогового потенциала некоторого макроэкономического показателя, включающего данные о размере, как частного, так и государственного секторов экономики, позволяет значительно уменьшить зависимость итоговых оценок от решений региональных властей в области изменения долей частного и государственного секторов в экономике региона.

Вторым фактором можно выделить изменение структуры потребления в частном секторе. В большинстве государств с многоуровневой бюджетной системой налоговые полномочия региональных властей и налоговые доходы региональных бюджетов распространяются на несколько налогов с различными ставками и налоговыми базами. В этом случае (если оценка налогового потенциала осуществляется на основании данных о нескольких налоговых базах, а налоговые ставки различаются в зависимости от налоговой базы), изменения в структуре совокупной налоговой базы (соотношение величины налогооблагаемой базы по нескольким налогам, для которых осуществляется оценка потенциальных доходов) могут оказать влияние на оценку налогового потенциала. По мнению автора, важно отметить, что изменение оценки налогового потенциала может происходить при отсутствии изменений, как в бюджетных ограничениях региональных властей, так и в возможностях региональных налогоплательщиков по уплате налогов. Частично данный эффект нейтрализует использование в оценке макроэкономических показателей, так как при расчётах учитываются данные только о совокупном потреблении. Однако полностью избежать данного эффекта невозможно, вследствие влияния косвенных налогов. Так, показатель валового регионального продукта зависит от величины косвенных налогов, которые учитываются в составе рыночных цен. При этом такую ситуацию можно расценивать как недостаток используемого метода оценки, так как результаты оценки не должны зависеть от выбора экономических агентов в отношении потребления.

Ещё одним процессом, искажающим оценку налогового потенциала территории, может выступать процесс изменения общего уровня экономической активности. В данном случае, величина установленных налоговых ставок может оказывать влияние на общий уровень экономической активности в регионе через воздействие на величину налоговой базы в зависимости от эластичности спроса на соответствующий товар или услугу по цене. Логично предположить, что подобные изменения будут оказывать влияние на результаты оценки налогового потенциала, сделанные с помощью всех методов. Однако при этом следует отметить, что реакция оценки, основанной на макроэкономических показателях, на эти изменения будет ниже, чем в случае использования ряда других методов, т.к. база для построения макроэкономических показателей охватывает гораздо более широкий круг данных, чем налоговая база. В идеальном случае степень зависимости макроэкономической оценки налогового потенциала от фискального выбора будет пропорциональна степени влияния фискального выбора на общий уровень экономической активности.

Четвёртый эффект, выступающий в качестве эффекта обратной связи - это капитализация налогов в ценах на активы. Данный механизм возникновения эффекта обратной связи вызван влиянием дифференцированного налогообложения на рыночную цену активов. Так, например, увеличение ставок налога на имущество приведет к сокращению рыночной стоимости активов в данном регионе в той степени, в которой налоги на имущество капитализируются в цене данных активов, В результате, если в качестве оценки используется база налога на имущество либо рыночная стоимость активов, оценка налогового потенциала для региона будет снижаться с повышением ставок налога на имущество. При оценке налогового потенциала на основе макроэкономических показателей будет учитывать капитализацию налога в стоимости имущества только в той степени, в какой капитализированная стоимость налога влияет на размер вменённой ренты (imputed rent). По этой причине влияние ставок налога на имущество на общую оценку потенциальных поступлений данного налога на основе макроэкономических показателей будет слабее, чем в случае использования налоговой базы как показателя, так как вес вменённой ренты в базовых показателях не очень высок.

Наконец, последним фактором можно выделить изменения в пространственном размещении экономической деятельности. Различия в фискальной политике региональных властей могут также оказывать влияние на межрегиональное размещение экономической деятельности. Например, при увеличении ставок налога на доходы предприятий в регионе предприятия, осуществляющие свою деятельность на территории данного региона, могут принять решение о перемещении своей деятельности на территорию другого региона. Аналогичное влияние на размещение экономической деятельности может оказать политика региональных властей в отношении налогов на имущество. В любом случае, экономическая деятельность с высокой мобильностью, которая потенциально могла бы осуществляться в регионе с высоким уровнем налогообложения, на практике перемещается в регионы с более благоприятными налоговыми условиями. Подобные искажения в размещении экономической деятельности оказывают влияние на оценку налогового потенциала, произведённую в соответствии с любыми методами его оценки. Рассматривая теорию экономических эффектов, мы считаем необходимым отметить, что данная теория разработана на основе системы налогообложения США и в чистом виде не может быть перенесена на российские условия, однако в целях адекватной оценки налогового потенциала территорий, некоторые из положений, выдвигаемых в данной теории, заслуживают внимания и при оценке будут нами учтены. Так при анализе возможностей возникновения эффекта «обратной связи» необходимо отметить, что все описанные выше механизмы действия этого эффекта имеют место при оценке налогового потенциала с помощью методов, использующих чистые, законодательно установленные налоговые базы как основу оценки, без привязки оценки и прогноза к макроэкономическим параметрам развития региона, характеризуемым макроэкономическими показателями. Действительно, размер базы налога находится в зависимости от налоговых ставок, а, следовательно, результаты расчётов в соответствии с данными методами, основной компонентой которых является оценка налоговых баз, не могут не подвергаться влиянию фискальной политики региональных властей. С другой стороны, все рассмотренные механизмы действуют, хотя и в меньшей степени, и в случае оценки налогового потенциала с помощью макроэкономических показателей. Меньшее влияние фискального выбора на оценку налогового потенциала с помощью анализа макроэкономических показателей можно объяснить двумя причинами: во-первых, данный подход не предусматривает анализа фактической налоговой политики региональных властей, концентрируясь на базовых источниках налоговых доходов, а, следовательно, и налогового потенциала, а во-вторых, - более широкая база для расчётов макроэкономических данных снижает степень влияния эффекта «обратной связи» на итоговые показатели оценки.

Рассмотрев систему факторов, влияющих на налоговый потенциал и определяющих его величину, а также установив эффекты, действующие в большей или меньшей степени на распределение и динамику налогового потенциала, считаем необходимым отметить, что дальнейшее исследование проблемы налогового потенциала стоит проводить в с учётом указанных особенностей.

2.2 Методики оценки налогового потенциала

На сегодняшний день существует несколько методик расчета налогового потенциала. Каждый из них имеет свои достоинства и недостатки, выраженные, в том числе, в точности и трудоемкости измерения.

В целом существующие сегодня подходы к оценке налогового потенциала можно разделить на несколько групп:

1) Основанные на оценке фактически собранных налоговых доходов в регионе;

2) Основанные на оценке суммарного потенциала налогов;

3) Заключающиеся в построении репрезентативной налоговой системы;

4) Использующие косвенные макроэкономические показатели;

Рассмотрим наиболее простой метод оценки налогового потенциала региона, состоит он в использовании в качестве меры налогового потенциала фактически собранных налогов в регионе. «Фактический» метод основан на утверждении, согласно которому «полному использованию налогового потенциала препятствуют только две вещи: неплатежи (недоимки) и льготы. Расчёт налогового потенциала региона этим методом строится по формуле»:

(1)

где - НПР - налоговый потенциал региона, ден. ед,;

Ф - фактическое поступление налогов, ден, ед,;

3 - прирост задолженности за отчетный период, ден, ед,;

Л - сумма налога, приходящегося на региональные и местные льготы, ден, ед.

За отчетный период в данном случае принимается календарный год.

Оценка проводится в соответствии с данными органов Министерства по налогам и сборам по регионам без дифференциации по отраслям. Данный метод не учитывает фискальных усилий региональных властей, так как строится на расчёте налогового потенциала «от достигнутого». В связи с этим данный метод в значительной степени подвержен влиянию некоторых искажений отчетности региональными органами власти. В результате объективно появляется заинтересованность в занижении доходов, в том числе и под воздействием эффектов, необоснованном предоставлении льгот, накоплению долгов, искажению бюджетной отчетности и т.д. Необходимо также отметить, что весьма некорректным представляется подход к оценке налогового потенциала только с помощью показателя фактически собранных в регионе платежей в бюджет, вследствие того, что при применении данного метода на практике образуется разрыв между количеством фактически собранных в регионе налогов и потенциальной способностью региона генерировать бюджетные доходы. Например, регионы, обладающие равными налоговыми потенциалами, могут собирать разное количество платежей из-за разных налоговых ставок или вследствие различной результативности работы налоговых органов. Для нейтрализации такой практики необходимо сопоставлять налоговый потенциал на основе объективных и проверяемых (в том числе чисто статистическими методами) показателей, как можно в меньшей степени контролируемых региональными налоговыми органами, органами власти и управления на местах. Показатель фактических налоговых поступлений, в данном случае, не является таковым, в результате чего его использование данного метода не целесообразно.

Метод оценки суммарного потенциала налогов, заключается в том, что за налоговый потенциал региона принимается сумма потенциалов каждого из налогов, действующих на данной территории, безотносительно к налоговой компетенции или зачислению в бюджеты. Он вычисляется по следующей формуле:

(2)

где - НПР - налоговый потенциал региона, ден. ед.;

НБ - налоговая база налога, ден. ед.;

- ставка (предельная ставка) i -го налога, %;

п - количество налогов;

i - вид налога.

В данном методе, в качестве отчетного периода также рассматривается календарный год.

При оценке используются данные Министерства финансов РФ. Результатом оценки является «максимально возможная сумма налоговых платежей на территории исследуемого региона, исходя из действующего федерального налогового законодательства».

Сложность использования этого метода заключается в определении налоговой базы региона - показателя, рассчитываемого региональными налоговыми органами. Налоговый потенциал характеризуется экономической структурой региона и его обеспеченностью налогооблагаемыми ресурсами, определяемыми налоговыми базами - «стоимостными, физическими или иными характеристиками объекта налогообложения».

Например, база налога на прибыль предприятий - это денежное выражение налогооблагаемой прибыли, полученной всеми зарегистрированными в регионе предприятиями. Другие примеры налоговых баз - доходы физических лиц (образуют налоговую базу налога на доходы физических лиц), стоимость, добавленная в процессе производства (налог на добавленную стоимость), стоимость налогооблагаемого имущества (налог на имущество) и т.д. Видно, что налоговый потенциал относительно пропорционален совокупной налоговой базе региона, поскольку, исходя из его определения, он характеризуется наличием налогооблагаемых ресурсов, также как и налоговая база отражает объекты налогообложения, являющиеся также ресурсами региона. Однако, вследствие наличия ощутимой разницы, между реальными налогооблагаемыми ресурсами и их отражением в налогооблагаемой базе данные показатели не являются идентичными. Налоговый потенциал всегда шире совокупной налогооблагаемой базы. С целью получения более высоких сумм трансфертов из Фонда финансовой поддержки регионов, показатель налогооблагаемой базы может заведомо искажаться региональными властями, нарушая при этом достоверность оценки. В этом состоит ещё одна сложность применения метода совокупной налоговой базы для оценки налогового потенциала субъекта федерации. Указанные выше методы строятся исключительно на показателях фактически собранных налогов и их налоговых баз, в связи с чем, их точность относительна с учётом радикальных перемен, имеющих место в экономике и законодательстве Российской Федерации. Поэтому при оценке налогового потенциала регионов Российской Федерации показатели, основанные на собранных в пролонгированном прошлом платежах, не может, по нашему мнению, рассматриваться в качестве достоверного. В данной ситуации более целесообразны альтернативные показатели оценки налогового потенциала, основанные на данных за смежный год, что частично исключает негативное влияние временного фактора.

Целесообразно всего применять подходы, отражающие более полно, величину налогового потенциала.

Наиболее распространенными косвенными показателями, используемыми для оценки налогового потенциала региона, являются статистические макроэкономические показатели, такие как среднедушевые доходы населения, валовой региональный продукт, а также на показатель совокупных налогооблагаемых ресурсов.

Показатель среднедушевых доходов населения является первым среди наиболее популярных макроэкономических показателей. Наиболее очевидный источник доходов регионального бюджета - доходы проживающих в этом регионе налогоплательщиков физических лиц - напрямую связан с одним из показателей относительного уровня налогового потенциала региона - среднедушевыми доходами населения региона. Его основное преимущество - это простота определения и доступность данных о среднедушевых доходах населения по субъектам Российской Федерации, ежегодно публикуемых Госкомстатом РФ.

Согласно мнению Богачевой О.В. среднедушевые доходы населения - наиболее простая мера оценки относительного налогового потенциала территории. Его положительная сторона, по её суждению, в том, что он отражает реальную зависимость составления бюджетов органов власти территории от уровня доходов проживающего там населения. Показатель применим для оценки налогового потенциала региональных бюджетов, особенно в условиях, когда личный подоходный налог составляет преобладающий объём налоговых поступлений субъекта федерации.

Однако простота показателя среднедушевых доходов является и его главным недостатком. В современной России, где «теневая» экономика имеет разный удельный вес в экономике отдельных регионов (в среднем по России 25-50 %), статистика среднедушевых доходов далеко не всегда отражает истинное положение дел, поэтому данный показатель неадекватно отражает способность регионов генерировать бюджетные доходы. Например, не учитывается возможность региональных властей облагать налогом ресурсы, принадлежащие нерезидентам. В то же время если в регионе развит туризм, то он создаёт условия для увеличения объёмов налоговых поступлений за счёт ряда налогов и сборов, однако наличие таких дополнительных доходных источников у регионального бюджета может не отражаться существенно на доходах его жителей, то есть на среднедушевом доходе. Более полно налоговый потенциал регионов отражает второй, наиболее известный показатель - валовой региональный продукт, определяемый как суммарная стоимость товаров, работ и услуг, произведённых с использованием экономических ресурсов региона (земли, труда и капитала) за данный период времени, и включающий все доходы, генерируемые внутри региона, независимо от места проживания работников или регистрации предприятий. На практике в показателе валового регионального продукта значительную долю занимают доходы физических лиц - жителей соответствующего региона, поскольку большинство жителей региона работают в том же регионе, в котором и живут. Валовой региональный продукт включает и доходы нерезидентов, которые подлежат налогообложению в данном регионе.

Недостатки показателя валового регионального продукта в качестве меры налогового потенциала связаны с особенностями структуры российских налогов и способом расчёта данного показателя. Например, налог на прибыль предприятий уплачивается по месту регистрации предприятия, а не по месту осуществления хозяйственной деятельности. В связи с этим между налоговым потенциалом и валовым региональным продуктом возникает расхождение. Попытка преодолеть несоответствие между реальными налогооблагаемыми ресурсами и валовым региональным продуктом привела к созданию показателя совокупных налогооблагаемых ресурсов региона.

Показатель совокупных налогооблагаемых ресурсов, связанный с валовым региональным продуктом, был предложен как альтернатива валового регионального продукта, поскольку последний не учитывает влияния некоторых федеральных налогов и трансфертов из федерального бюджета на налоговый потенциал регионов. Согласно методическим разработкам Министерства финансов Российской Федерации для определения совокупных налогооблагаемых ресурсов необходимо выполнить ряд преобразований.

Во-первых, из суммы валового регионального продукта необходимо вычесть сумму федеральных налогов, не являющиеся источником доходов для регионального и местного бюджетов.

Во-вторых, показатель валового регионального продукта должен быть увеличен на сумму прямых трансфертов из федерального бюджета предприятиям и физическим лицам, включая выплаты из федерального пенсионного фонда и выплаты пособий по безработице.

В случае возможного использования показателя совокупных налогооблагаемых ресурсов в России необходимы следующие преобразования для устранения расхождений между показателями валового регионального продукта и совокупного объёма налогооблагаемых ресурсов. Первая группа преобразований связана с поправкой на косвенные федеральные налоги на юридические лица и федеральные трансферты (субсидии) юридическим и физическим лицам, поскольку косвенные налоги уменьшают способность регионов генерировать бюджетные платежи, а субсидии юридическим и физическим лицам, наоборот, увеличивают налоговый потенциал регионов. Размер подобных поправок может быть весьма значительным. Поскольку главными компонентами федеральных косвенных налогов являются отчисления в систему социального страхования и в пенсионные фонды. Вторая группа преобразований связана с особенностями структуры налога на прибыль предприятий и организаций. В Российской Федерации налог на прибыль предприятий взимается не по месту осуществления предприятием хозяйственной деятельности, а по месту его регистрации. В связи с этим возникает разрыв между налогооблагаемыми ресурсами региона и валовым региональным продуктом, поскольку валовой региональный продукт учитывает всю полученную в регионе прибыль независимо от места регистрации предприятия. Таким образом, из полученного выше промежуточного результата необходимо вычесть прибыль предприятий, расположенных на территории региона, но зарегистрированных в других регионах, и учесть прибыль, полученную предприятиями, расположенными вне региона, но зарегистрированными в данном регионе.

Показатель совокупных налогооблагаемых ресурсов более точно отражает фактический объём налоговых ресурсов региона, нежели валовой региональный продукт, однако для расчёта этого показателя, так же как и для валового регионального продукта, необходима достаточно широкая база, помимо этого, расчёт данных показателей возможен только с запозданием в несколько лет, что сводит на нет возможности прогноза налогового потенциала на их основе.

В целях межбюджетного выравнивания и распределения трансфертов Министерством финансов Российской Федерации совместно с Министерством по налогам и сборам Российской Федерации была предложена официальная методика оценки налогового потенциала на основе среднедушевых валовых налоговых ресурсов на 2000 г. При расчёте доходов регионов с помощью данной методики впервые официально использовался (в качестве базы оценки) показатель валовых налоговых ресурсов. Это позволило в явном виде ввести в расчёты второй после оценки расходных потребностей принципиальный элемент схемы бюджетного выравнивания. Данная методика также вводит понятие индекса налогового потенциала. Согласно определению Госкомстата РФ индекс налогового потенциала - «объём произведённой на территории региона добавленной стоимости на душу населения». Он показывает во сколько раз больше или меньше расчётный уровень налоговых доходов бюджета региона на душу населения, чем в среднем по Российской Федерации».

«Валовые (совокупные) налоговые ресурсы субъекта Российской Федерации - основанная на показателях экономической деятельности оценка потенциальных налоговых доходов консолидированного бюджета субъекта Федерации, полученная путем усреднения доли налоговых изъятий в валовой добавленной стоимости, произведённой в основных отраслях экономики». Согласно данной методике средняя доля налоговых изъятий по основным отраслям экономики субъектов Российской Федерации (промышленность, строительство, сельское хозяйство без учёта продукции, произведённой населением, рыночные услуги) рассчитывалась по отчетным данным о величине произведённой добавленной стоимости и налоговых обязательствах (сумма собранных налогов и прироста задолженности по уплате налогов) перед консолидированными бюджетами субъектов Российской Федерации в 2011 г.. Рассчитанные средние по Российской Федерации доли налоговых изъятий в консолидированные бюджеты субъектов Федерации составляют: по промышленности - 0,265; по строительству - 0,163; по сельскому хозяйству (без продукции, произведённой населением) - 0,066; по рыночным услугам (без жилищного хозяйства) - 0,113. Исходный объём валовых налоговых ресурсов субъектов Российской Федерации в 2011 г., согласно данной методике, рассчитывается по формуле:

ВНР = 0,265 Ч ВРП^пром + 0,163 Ч ВРП^строит+ 0,066 Ч ВРП^СХ + 0,113 Ч

ВРП^услуги (3)

где ВРП^пром - объём валового регионального продукта (добавленной стоимости), произведённого в промышленности субъекта Российской Федерации в 2011 г., ден. ед.;

ВРП^строит - объём валового регионального продукта, (добавленной стоимости) произведённого в строительстве субъекта Российской Федерации в 2011 г., ден. ед.;

ВРП^СХ - объём валового регионального продукта (добавленной стоимости), произведённого в сельском хозяйстве субъекта Российской Федерации в 2011 г. (без продукции, произведённой населением), ден. ед.;

ВРП^услуги - объём валового регионального продукта (добавленной стоимости), произведённого в отраслях рыночных услуг (без жилищного хозяйства) субъекта Российской Федерации в 2011 г., ден. ед.;

Исходные значения валовых налоговых ресурсов за 2011 г. корректировались на особенности территориального состава субъектов Российской Федерации (выделение автономных округов). Корректировка валовых налоговых ресурсов за 2010 г. на изменения налогового и бюджетного законодательства на 2011 г. проводилась по Страховым взносам (ЕСН) повышение налоговой ставки с 26% до 34 %. Для приведения валовых налоговых ресурсов к условиям 2010 г. полученное в результате вышеизложенных корректировок базовое значение валовых налоговых ресурсов за 2010 г. умножались на коэффициент 1,194 (отношение суммарных налоговых доходов субъектов РФ по отчету за 2010 г. в условиях 2011 г. к базовому значению суммарных валовых налоговых ресурсов за 2010 г.). В целях обеспечения поэтапного перехода к использованию при расчётах трансфертов оценок налогового потенциала регионов при расчётах трансфертов на 2010 г. вводилось ограничение в 20% на относительное отклонение валовых налоговых ресурсов от налоговых доходов субъектов Российской Федерации по отчету за 2009, приведённых к условиям 2010 года. Объём валовых налоговых ресурсов с учётом ограничений (ВНР'_i) согласно данной методике рассчитывается по одной из следующих формул:

- в случае, если валовые налоговые ресурсы в субъекте Российской Федерации превышают налоговые доходы субъекта Федерации:

(4)

- в случае, если валовые налоговые ресурсы в субъекте Российской Федерации ниже, чем налоговые доходы субъекта Федерации:

(5)

где - валовые налоговые ресурсы в 2009 г. (до введения ограничений), ден. ед.;

- налоговые доходы субъекта Российской Федерации по отчету 2009 г. в условиях 2010 г. (без индексации на изменение уровня цен), ден. ед.

Полученные значения умножались на средний коэффициент роста налоговых доходов субъектов Российской Федерации в 2010 г. по сравнению с 2010 г. Среднедушевые валовые налоговые ресурсы субъектов Российской

Федерации, используемые при расчёте трансфертов на 2010 г., определялись по формуле:

(6)

где - объём валовых налоговых ресурсов субъекта Российской Федерации (с учётом ограничений и коэффициента роста в 2010 г. По сравнению с 2009 г.), ден. ед.;

- численность населения данного субъекта Российской Федерации по состоянию на 1 января 2010 г.

Несмотря на то, что данная методика была реально реализована Министерством финансов Российской Федерации при расчёте налогового потенциала в 2000 г. - 2002 г. и в соответствии с полученными результатами распределялись трансферты из фонда финансовой поддержки регионов, существует множество мнений о сложности и недоработанности данной методики в России. Также рядом исследователей подвергаются сомнению объективность и репрезентативность полученных результатов. Это объясняется рядом причин.

Во-первых, опирающаяся на отраслевое деление народного хозяйства методика оценки налогового потенциала, оказывается уязвимой в плане объективной сложности такого деления. Деятельность большинства предприятий (особенно крупных, доля которых в налоговых поступлениях наиболее значима) практически всегда выходит за рамки той или иной чистой отрасли (в методике принято деление именно на чистые отрасли), в связи с чем, выделение продукта, созданного этими предприятиями в отдельной отрасли, практически невозможно. К тому же, валовые налоговые ресурсы оценивается суммированием основных отраслевых составляющих ВРП, умноженных на долю средних по отрасли налоговых отчислений.

Общая величина этих учитываемых при расчёте валовых налоговых ресурсов отраслевых составляющих ВРП колеблется по регионам от 46,2% до 84,4% общего объёма ВРП. Таким образом, за пределами рассмотрения остается существенная часть ВРП, что закладывает значительные и случайные искажения. Оценка валовых налоговых ресурсов региона на основе ВРП исключает возможность учёта неоплаты произведённой продукции (что характерно для ВПК, сельского хозяйства, энергетики, газовой и угольной промышленности, а также при неденежных расчётах), завышая налоговые ресурсы региона. Кроме того, в ряде случаев (включающем большинство крупных компаний, являющихся основными налогоплательщиками) производство продукции и уплата налогов осуществляются в разных регионах.

Соответственно, удерживать налоги «у источника доходов» технически невозможно, так как это потребует как минимум расчленения всех компаний, работающих в нескольких регионах, на региональные составляющие и принудительной перерегистрации значительной части «головных офисов» по месту наличия производства.

Во-вторых, правительственная методика достаточно сложна, что затрудняет её понимание пользователями.

В-третьих, при сопоставлении приведённых к условиям 2010 г. Валовых налоговых ресурсов и налоговых доходов происходит подмена понятий: с этого момента методика считает валовыми налоговыми ресурсами региона 2009 г., «приведёнными к условиям 2010 г. с учётом ограничений», его налоговые доходы, скорректированные не более чем на 20% в ту или иную сторону в зависимости от их отклонения от первично рассчитанного показателя валовых налоговых ресурсов.

В-четвёртых, региональные валовые налоговые ресурсы 2009 г., «приведённые к условиям 2010 г. с учётом ограничений», умножаются на ожидаемый рост налоговых доходов в целом по России, оценка которого требует отдельной методики и не может производиться на основе абстрактных данных. В результате, полученный результат, считающийся прогнозом валовых налоговых ресурсов регионов и, как следствие, отражающий их налоговый потенциал, не может быть объективным и достоверным.

В-пятых, налоговый потенциал рассчитывается, в конечном счёте, на основании данных 2009 г., искусственным образом откорректированных по данным 2008 г. В результате, его изменения запаздывают на несколько лет.

В-шестых, при расчёте ВРП можно использовать только производственный метод, а не три дополняющих друг друга метода (производственный, балансовый, по использованию), как при расчёте ВВП страны. Расчёт ВРП производится в три этапа: сначала в регионах на основе информации предприятий, затем на федеральном уровне с согласованием ВВП страны с ВРП регионов и их досчётом на неформальную экономику, и, наконец, по мере уточнения ВВП страны проводится уточнение расчётов ВРП регионов. В результате полный технологический цикл расчётов ВРП занимает два года, причем даже полученные после этого данные нуждаются в уточнении. Вследствие этого ВРП обычно используется только для качественных оценок и его точность недостаточна для финансовых расчётов (для отдельных регионов погрешность составляет от минус 27,3% до плюс 14,2%). Судить на основании ВРП о валовых налоговых ресурсах нельзя и потому, что цены продукции, учитываемой в составе ВРП, учитываются по объявленным ценам продавцов, в то время как налоги начисляются, как правило, по цене сделки. Цена сделки может быть как намного выше объявленной цены (из-за инфляции в случае задержки с реализацией или из-за применения бартера или суррогатов, ведущих к завышению цен), так и значительно ниже этих цен (например, при продаже не находящей спроса продукции ниже себестоимости или при экспорте по заниженным ценам). Наконец, данная методика противоречит Концепции межбюджетных отношений, согласно которой расчёты финансовой помощи регионам должны исходить из единых оценок налогового потенциала страны и регионов. Но если на федеральном уровне налоговый потенциал определяется по видам поступлений, как это принято во всём мире, то на уровне регионов Министерство финансов Российской Федерации отказывается от этого и опирается на показатель валового регионального продукта (ВРП), рассчитываемого с точностью, которая, по мнению специалистов Госкомстата, исключает возможность его применения для любых расчётов. Более того Министерство финансов России рекомендует данную методику для использования муниципальными образованиями, что, на наш взгляд, не представляется возможным.

Исходя из вышеизложенного, можно сказать, что методика Министерства финансов Российской Федерации в части оценки налогового потенциала регионов доработана не до конца и не всегда обеспечивает объективность показателя налогового потенциала.

В связи с этим, ряд авторов во главе с Н.И. Климовой, занимающихся вопросами межбюджетного выравнивания, рассматривают проблему выработки методики оценки налогового потенциала в несколько ином виде (опираясь, всё же на макроэкономические показатели). В обобщённом виде, суть их подхода, заключается в переходе от традиционных методов планирования бюджетных доходов от достигнутого уровня к оценке финансовых возможностей территорий и их учёте в системе распределительных отношений. Данный подход является превалирующим в мировой практике построения системы межбюджетных отношений и его реализация в российской практике является свидетельством проведения рыночных реформации на принципах финансового самообеспечения и саморазвития. В качестве основополагающих категорий, задействованных в предлагаемом подходе, принимаются налоговый ресурс территории субъекта Российской Федерации (в данном случае под налоговым ресурсом понимаются потенциально возможные налоговые поступления, исчисленные на рассчитанных налоговых базах по действующим налоговым ставкам без учёта льгот и налоговых вычетов) и его налоговый потенциал (в данном случае налоговый потенциал субъекта Российской Федерации рассматривается как возможные налоговые поступления, рассчитанные по налогооблагаемой базе с учётом действующих ставок, установленного порядка их начисления в условиях стандартных налоговых условий и усилий). Формализованная запись данных категорий имеет следующий вид:

(7)

где - налоговый потенциал территории, ден. ед,;

- приведённый налоговый ресурс в регионе x:, ден, ед.;

- численность населения в регионе х;

- налоговый ресурс в регионе х, ден, ед,;

ФП - фактическое поступление налогов по стране, ден, ед,;

HP - налоговый ресурс по стране, ден, ед.

Данный метод следует рассматривать как переходный в системе мер по реформированию межбюджетных отношений, поскольку при его несомненных преимуществах (по сравнению с планированием от фактически достигнутого уровня расходов) представляется малоэффективной система стимулирования роста доходного потенциала территорий. Только стабильная и сбалансированная система прав и ответственности всех участников бюджетно-налоговых отношений, положенная в основу перераспределения доходных источников, может обеспечить повышение уровня их заинтересованности в увеличении своих доходов и активизацию использование ресурсной базы территорий.

Ряд авторов предлагает использовать подход к оценке налогового потенциала на основе альтернативной системы показателей. Использование данной системы показателей для оценки налогового потенциала субъектов РФ практически полностью отвергает российские стандарты в области национального счетоводства, заостряет внимание на необходимости общего реформирования системы региональных счетов, приведении их к международным стандартам и, в связи с этим, определяет показатель экономического дохода, который должен использоваться в оценках налогового потенциала. В данном случае под экономическим доходом понимается - «максимальная сумма, которую можно израсходовать на потребление в течение некоторого периода и в то же время сохранить в конце этого периода капитал, который был вначале».

Согласно данной концепции объектом налогообложения, в конечном счёте, является доход, который может облагаться по-разному. Государство облагает доход как произведённый, полученный и используемый.

«Произведённый доход - сумма первичных доходов всех секторов экономики, полученных резидентами региона в результате участия в производстве регионального продукта на данной территории». Он измеряет совокупную стоимость товаров, работ и услуг, произведённых в регионе за определённый период за счёт использования его экономических ресурсов (земли, труда и капитала). Иными словами произведённый доход является суммой валовых добавленных стоимостей отраслей экономики и чистых налогов на продукты, что равняется объёму валового регионального продукта. Таким образом, произведённый доход охватывает основной объём налогооблагаемых ресурсов территории и может считаться показателем, вполне адекватно отражающим налоговый потенциал региона.

Полученный (располагаемый) доход - не равен доходу, произведённому его резидентами, поскольку экономика регионов открыта и резиденты различных регионов экономически взаимосвязаны. В частности, физические лица-резиденты могут получать доходы от трудовой и предпринимательской деятельности за пределами данного региона, организации - от коммерческой деятельности в других регионах. На территорию региона поступают средства из федерального бюджета. В связи с этим доходы территории могут быть сгруппированы как совокупность доходов, полученных всеми секторами хозяйства региона. Поэтому такой показатель может быть использован в качестве оценки налогового потенциала территории.

Однако, хотя полученный доход отражает более широкий круг потенциальных налогооблагаемых ресурсов, чем произведённый доход, в нем не учитываются некоторые компоненты, входящие в состав произведённого дохода (в частности, доходы, произведённые на данной территории, но получаемые физическими и юридическими лицами -нерезидентами). В случае если ставится задача максимально отразить бюджетный потенциал территории, данная группа исследователей также предлагает рассчитывать показатель совокупных налогооблагаемых ресурсов.

Произведённый доход облагается прямыми налогами (налог на прибыль, на заработную плату и т.д.) и не прямыми налогами, прочими платежами предпринимателей (налог на имущество, лицензионные сборы и т.д.). Полученный же доход облагается, например, налогом на совокупный доход физических лиц, на дивиденды. Примерами налогов на используемый доход являются акцизы, налог на добавленную стоимость и другие налоги на продажи и сделки.

Состав налогов, входящих в эти три совокупности экономического дохода, полностью не совпадает. В качестве основы для расчёта налогового потенциала, по мнению сторонников данного подхода, можно принять какую-либо совокупность показателей экономического дохода, либо их комбинацию, наиболее полно учитывающую объём налогооблагаемых ресурсов, либо в целях упрощения принять за основу один или несколько компонентов. Этим предопределяется многообразие возможных показателей оценок налогового потенциала.

Однако, по мнению приверженцев указанного выше подхода, когда требуется более полный учёт налогооблагаемых ресурсов территории, должны использоваться показатели произведённого или полученного (располагаемого) дохода или совокупных налоговых ресурсов.

Рассмотренные показатели оценки налогового потенциала территории основываются на теории экономического дохода как ресурса бюджетных доходов. Показатели отличаются степенью охвата экономического дохода. В тоже время фактор наличия ресурсов бюджетных доходов - важнейший, но не единственный фактор при оценке налогового потенциала бюджета территории. Из этой теории следует, что экономический доход трансформируется в бюджетные доходы органов власти только тогда, когда установлены правила налогообложения, определены объекты налогообложения, налоговые базы и ставки. На практике не все виды экономического дохода могут облагаться налогами. Необлагаемые виды доходов не образуют налоговый потенциал и должны быть исключены из расчётов. С другой стороны, отдельные виды экономического дохода на практике образуют свои налоговые базы и подлежат обложению несколькими налогами, В этом случае они должны быть неоднократно учтены при оценке налогового потенциала. Следовательно, показатель совокупных налогооблагаемых ресурсов может дать только приблизительную оценку налогового потенциала территории.

Для более достоверных оценок налогового потенциала территорий описанная концепция использует показатель относительных бюджетных налоговых доходов,

«Относительные налоговые доходы - это налоговые поступления, рассчитываемые на основе репрезентативной налоговой системы, то есть специально разработанной для целей оценки налогового потенциала системы налоговых баз и ставок». Она, по мнению разработчиков данного подхода, может быть сформирована на основе использования действующих, но не обязательно всех налогов. Очевидно, отбор налогов должен обеспечить достоверность оценки налогового потенциала. Поэтому репрезентативная налоговая система в нашей стране, согласно данной концепции, может быть сформирована на основе главных налогов: налога на прибыль, подоходного налога, налога на добавленную стоимость и акцизов.