Оподаткування доходів фізичних осіб та його вдосконалення

Размещено на http://www.allbest.ru/

Размещено на http://www.allbest.ru/

ВИПУСКНА РОБОТА БАКАЛАВРА

НА ТЕМУ:

«Оподаткування доходів фізичних осіб та його вдосконалення»

Вступ

На шляху переходу нашої країни до ринкових відносин особливо актуальною є проблема своєчасного забезпечення грошовими ресурсами дохідної частини державного бюджету.

Вирішення цієї вкрай важливої проблеми значною мірою залежить від ефективності діяльності податкової служби, а також розробки науково обґрунтованої системи оподаткування, яка б відповідала реаліям сьогоднішнього дня, забезпечувала зростання податкових надходжень до бюджету та підвищувала рівень збору податкових платежів.

В Україні конституційнo закріплено обов'язок сплачувати податки і збори у порядку і розмірах, встановлених законом. Проте ніхто і ні в які часи не мав бажання сплачувати податки, якими б незначними вони не були, а разом із зростанням розмірів податків зростала кількість тих, хто не бажав їх сплачувати. З літературних джерел відомо, що проблема сплати податків постала разом з виникненням першої держави.

Сьогодні Україна якраз і перебуває в стадії формування податкової системи, бо з одного боку, існуюча система оподаткування не забезпечує бюджет держави достатніми і надійними доходами, що породжує фінансову кризу держави на макрорівні, а з другого - підриває фінансову базу підприємницьких структур, чим зумовлює кризу в мікроскопічному середовищі. Інакше кажучи, сьогодні в нашій країні склалась надто складна фінансова ситуація, адже система оподаткування не задовольняє ні державу, ні платників.

В зв'язку з цим, останнім часом спостерігається підвищений інтерес науковців, громадськості до питань побудови ефективної податкової системи. У ході широких дискусій висуваються найрізноманітніші напрямки її реформування, часто без необхідної в таких випадках глибокої аргументації. В той же час розробки науковців не завжди знаходять відображення у законопроектах, податковому законодавстві й діях уряду. Але більшу увагу у періодичній пресі та публікаціях у наукових виданнях приділяють оподаткуванню юридичних осіб, хоча у більшості цивілізованих та економічно розвинутих країнах світу основою податкової політики й головним джерелом бюджетних надходжень є оподаткування фізичних осіб (так, у цих державах прибуткові податки з доходів громадян дають понад 50% таких надходжень). На Україні ж податки з населення відійшли на другий, план - з точки зору як бюджетних надходжень, так і законодавчого наукового забезпечення. І хоча в останні роки в нашій державі зросла питома вага прибуткового податку все ж таки оподаткування доходів громадян потребує також суттєвого реформування.

Важливим і необхідним напрямом реформування економічних відносин є розробка Податкового кодексу, спрямованого на усунення існуючих суперечностей між державою і суб'єктами оподаткування.

Характерною особливістю діючої податкової системи сьогодні є її недосконалість, а саме: неузгодженість, суперечливість та нестабільність податкових законів, надмірне податкове навантаження на платників, безсистемне й невиправдане надання пільг, перекручування економічної сутності окремих податків та непристосованість її до переходу від адміністративно-командних методів управління господарством до господарювання в умовах демократичної правової держави. Все це й обумовлює необхідність реформування податкової системи.

З метою створення дієвої податкової системи України необхідно визначати принципи її побудови, перелік податків, зборів та інших обов'язкових платежів до бюджетів, методику їх обчислення, ставки оподаткування, правовий стан платників податків, порядок адміністрування, порядок і умови застосування фінансових санкцій до платників порушення податкового законодавства, оскарження рішень і дій державної податкової служби та їх службових осіб.

Така система повинна бути спрямована на створення в Україні стабільної податкової системи, яка б забезпечувала:

· чітке визначення порядку стягнення податків, його простоту;

· створення сприятливого податкового простору для розвитку вітчизняної економіки;

· формування стабільної, прогнозованої податкової бази, яка б забезпечувала створення достатньої дохідної частини бюджету;

· забезпечення чіткого визначення об'єктів оподаткування з метою запобігання випадкам подвійного оподаткування;

· забезпечення справедливого підходу при оподаткуванні всіх категорій платників податків;

· упорядкування стягнення податків та посилення-відповідальності за ухилення від сплати та їх несвоєчасну сплату;

· дотримання міжнародних угод щодо оподаткування;

· створення податкової системи, гармонізованої з податковими системами Європейських країн, з максимальною уніфікацією податків з країнами - членами СНД, та запровадженням радикальних, докорінних перетворень і змін;

· реальне забезпечення прав платників податків;

· створення умов для дієвого механізму контролю;

· усунення неузгодженості податкового законодавства з нормами законодавства інших галузей права, забезпечення їх гармонізації та взаємодії.

Сьогодні головне завдання - створити систему оподаткування громадян, повністю відповідаючи ринковим відносинам. Україна вже зробила декілька важливих кроків у напрямку побудови і реалізації нової концепції оподаткування, прийнявши Закон України» Про податок з доходів фізичних осіб», який вступив в дію з 01.01.2004 року. Прийняття даного Закону спрямоване на вдосконалення оподаткування фізичних осіб в Україні. Разом з тим цей Закон поставив більше питань, ніж надав відповідей. Застосування Закону України» Про податок з доходів фізичних осіб» на практиці має деякі розбіжності з іншими законодавчими актами України і потребує приведення у відповідність з ними. До того ж даний Закон містить неточності у визначеннях, що впливає на однозначність трактуваннятієї чи іншої норми. Усім цим і викликаний інтерес до даної теми

Метою даної роботи є дослідження ролі, місця, значимості податків з населення в існуючій податковій системі та аналіз їх впливу на доходи громадян, а також пошук шляхів вирішення існуючих проблем в їх оподаткуванні.

Завданням даної роботи є висвітлення становлення та розвитку оподаткування доходів фізичних осіб, проведення теоретичних досліджень взаємозв'язку між податками та доходами населення і аналіз їх впливу на пропозицію праці, визначення місця прибуткового податку з фізичних осіб в структурі бюджету України, вивчення досвіду розвинутих країн світу в оподаткуванні доходів фізичних осіб, та розгляд теоретичних і практичних рекомендацій щодо його удосконалення в Україні.

оподаткування система дохід громадянин

1. Сутність і значення податку з доходів фізичних осіб

1.1 Економічна сутність податків і їх значення в розвитку країни

За економічною сутністю податки є обов'язковими платежами, що вилучаються державою з доходів юридичних чи фізичних осіб до відповідного бюджету для фінансування витрат держави передбачених її конституцією та іншими законодавчими актами. Це одна із форм вирівнювання доходів юридичних і фізичних осіб з метою досягнення соціальної справедливості й економічного розвитку. Вилучаючи частину доходів підприємців і громадян, держава гарантує їх ефективніше використання для задоволення потреб суспільства в цілому і досягнення на цій основі зростання його добробуту. На перший погляд, податки виражають односторонні відносини держави з підприємцями та населенням під час їх сплати. Однак це лише поверховий підхід до вивчення цих явищ і процесів. На ділі податки дають змогу мати зворотний зв'язок із платниками завдяки фінансуванню відповідних витрат.

Цьому процесові приділяється велика увага з боку фінансової науки, і в цьому виявляється економічна сутність функцій держави та її реалізація.

За наявних умов недостатньо розглядати податки загалом. У кожній державі є багато податків і зборів, що забезпечують мобілізацію коштів в її розпорядження. Вся сукупність податків, зборів, відрахувань і платежів в державі становить її податкову систему. Податкова система кожної держави має свою структуру, тобто класифікацію податків залежно від різних ознак. Структура податкової системи визначається, здебільшого. рівнем економічного розвитку держави, а також політичними силами, що перебувають при владі.

У класичному плані всі подати поділяються на державні й місцеві, прямі й опосередковані (непрямі), податки з юридичних і податки з фізичних осіб, натуральні й грошові, звичайні і надзвичайні. Податки, які надходять до державного бюджету, називаються державними. Вони встановлюються законами держави або декретами уряду. Місцеві податки та збори теж встановлюються законами держави, але місцеві органи влади мають повні права щодо обкладання цими податками. Вони можуть диференціювати ставки податків у межах ставки, визначеної законом, надавати додаткових пільг окремим платникам, змінювати строки сплати.

Залежно від об'єкта оподаткування, податки поділяються на прямі і непрямі або опосередковані. Коли об'єктом оподаткування е прибуток, земля, капітал або дохід юридичної чи фізичної особи, то це податок прямий, він залежить від величини певної власності. Прикладом цього можуть бути податки на прибуток підприємств, доходи громадян, на землю, майно тощо.

При непрямому оподаткуванні об'єктом є не дохід, а витрата. Податок, вірніше його величина, включається в ціну товару і сплачується при купівлі товару. Величина цього податку не пов'язана з доходами платника.

Найхарактернішими прикладами непрямого оподаткування є податок на додану вартість, акцизний збір, мито.

На ранніх етапах розвитку суспільства податки мали натуральну форму. Вона може застосовуватися і за надзвичайних умов - під час війни, в період кризи в економіці, коли в країні функціонує нестабільна національна грошова одиниця. Певного часу можуть вводиться надзвичайні податки, що зумовлюються війною або стихійним лихом.

При введенні податки наділяються певними функціями або призначенням. Кожний податок виконує передусім фіскальну функцію, тобто забезпечує надходження коштів до бюджету. Однак таке спрощене усвідомлення ролі податків не має достатніх підстав, бо запровадження будь-якого податку потребує чіткою визначення об'єкта чи суб'єкта оподаткування, строків сплати, переліку пільг, що надаються при оподаткуванні тощо.

При визначенні цих параметрів податку закладається його стимулюючий вплив на економічні процеси, що цей податок зумовлюють. зумовлюють. Тому є всі підстави стверджувати, що податки виконують стимулюючу функцію. Майже не буває податків, які б цих функцій не виконували. Все залежить від того, який закладено механізм їхньої реалізації. Надмірне перевантаження податку пільговим оподаткуванням із метою стимулювання тих чи інших видів виробництва або споживання товарів, виконання робіт, надання послуг часто, замість стимулювання, призводить до протилежного - до зростання тінізації економіки. [27, с. 18-20]

Надання податкам стимулюючих функцій - досить складне та в економічному сенсі відповідальне завдання. Воно потребує глибоких наукових досліджень і всебічного обґрунтування. Суть питання в тому, що стимулюючі функції можуть бути закладені завдяки зміні або диференціації ставок податків, або ж повному звільненню від їх сплати. У цьому разі здійснюється перерозподіл валового внутрішнього продукту через фінансову систему від одних суб'єктів оподаткування на користь інших.

Отже, цей перерозподіл має не лише економічний, а й соціальний характер. Він може призвести до порушень важливих економічних пропорцій у виробництві та споживанні матеріальних благ і послуг. Усе це пов'язано з правилами та свободами людини, її економічним і соціальним становищем. Як підтверджує світовий досвід, надання податкам стимуляційних і регуляційних функцій потребує тривалого опрацювання порядку їх обчислення, сплати, надання пільг. Фіскальна й стимуляційна роль податків стає зрозумілішою при розгляді порядку обчислення й сплати деяких видів податків. Найхарактернішим щодо цього є податок на прибуток підприємницьких структур. Він запроваджений у всіх країнах і є одним із найдавніших платежів.

Якщо розглянути основі принципи оподаткування прибутку, то, звичайно, в окремих країнах є відмінності, але спільним є те, що податок сплачується за результатами фінансового року відповідне до поданої декларації. Прибуток визначається як різниця, між валовими доходами та валовими витратами.

Валові доходи і зведеним показником. Вони включають доходи від реалізації товарів і послуг, фінансових операцій, одержані рентні платежі та роялті, доходи одержані за рахунок приросту капіталу (від реалізації цінних паперів), інші доходи.

До валових витрат відносять заробітну плату робітників і службовців, витрати на ремонт обладнання та будівель, витрати на придбання сировини, комплектуючих деталей, електроенергії та інше, витрати на науково-дослідні роботи, сплачені рентні платежі та роялті, проценти за кредит, внески до різних фондів, включно з добровільними внесками, виплати до пенсійного, соціального страхування, амортизаційні відрахування, інші витрати.

У багатьох країнах порядок визначення валових доходів і валових втрат використовується як стимуляційний і регуляційний фактор. Так, у США до числа валових витрат включається спеціальні витрати, до яких належать, суми одержаних дивідендів та інші. У Швеції з валового доходу вираховуються пенсії колишнім робітникам, премії страхових компаніям зам пенсії робітникам підприємств, відрахування у фонди трудящих. У більшості країн із валового доходу вираховуються податки, сплачені органом місцевого самоврядування, оплата послуг юристів, економістів-радників, які запрошуються, внески добродійним товариствам, пожертвування закладам освіти, лікарням, будинків інвалідів та престарілих, церковним парафіям, науково-дослідним установам, університетам тощо. [41, с. 96-97]

Слід звернути увагу на такий стимуляційний фактор, як податкові кредити. Суть їх полягає в тому, що корпорації, які сплачують податок на прибуток, мають право залишати в розпорядженні частину податку та використовувати його на фінансування певних економічних і соціальних завдань, визначених законодавством, тобто додаткові кредити набувають цільового характеру. Як правило, податкові кредити мають інвестиційне спрямування, а також стимулювання зайнятості.

Характерним є той факт, то в більшості країн ставка податку на прибуток корпорацій диференціюється залежно від галузі економіки (легка промисловість, машинобудування, хімічна промисловість).

В свою чергу, непряме оподаткування одразу ж було піддано критиці, воно трактувалося як податки на бідних. Особливе занепокоєння непрямі подаки викликали серед марксистів, соціалістів та представників інших соціал-демократичних течій. Проте розвиток фіскальної практики, а теорії оподаткування підтвердив, що непряме оподаткування виникло й розвивалося як явище об'єктивне, зумовлене розвитком суспільного життя, оскільки забезпечити постійно зростаючі державні видатки лише за рахунок прямих податків стало неможливим.

Об'єктивну необхідність оподаткування обґрунтували в своїх працях кращі представники економічної теорії та фінансової науки - Д.Мілль, А. Маршалл, А. Пігу, І. Фішер та інше. Тут слід зазначити, що непрямі податки мають низку істотних переваг і насамперед у забезпеченні доходів бюджету. Непрямі податки сплачує багато платників за місцем створення нової вартості, ці податки різняться простотою обрахування; широка база оподаткування сприяє зростанню доходів бюджету, вилученню податку на всіх етапах руху товарів, сприяє рівномірному розподілові податкового тягаря між усіма. суб'єктами підприємницької діяльності; застосування нульової ставки на експортні товари сприяє збільшенню обсягу експорту та підвищенню конкурентоспроможності вітчизняних товарів на світовому ринку.

Усі ці переваги непрямого оподаткування сприяли тому, що розвиток усієї системи оподаткування здійснюється як оптимальне співвідношення прямих і непрямих податків залежно від економічних умов розвитку кожної держави.

Зростання матеріального добробуту населення в другій половині XX століття в більшості країн світу дало змогу зробити особисте оподаткування масовим. Протягом останніх 40 років є чіткою тенденція до зростання частки особистого прибуткового податку в доходах усіх країн Європейського Союзу. Особистий прибутковий податок становить від 5 до 27 відсотків від ВВП у країнах з розвинутою економікою.

Питома вага особистого прибуткового податку в заробітній платі робітників і службовців економічно розвинутих країн становить від 2 відсотків в Японії до 36 відсотків в Данії та Швейцарії. Причому є досить стійкою тенденція до зростання питомої ваги податку в заробітній платі зі збільшенням обсягів ВВП на душу населення.

Усе це дало підставу, з огляду на кейнсіанські постулати, стверджувати, що прибуткове оподаткування стало гальмом для економічного розвитку. Під такими гаслами й здійснювалися податкові реформи 70-80-х років у більшості європейських країнах і в США. Організаційно ці реформи мали за мету універсалізацію і спрощення податкових систем, створення умов для обмеження ухилення від сплати податків, упорядкування й значне скорочення податкових пільг.

З точки зору макроекономіки податкові реформи були спрямовані на зменшення обсягів перерозподілу в фінансових ресурсів за допомогою податкової системи, збільшення особистих нагромаджень громадян і використання інших заощаджень для економічного зростання.

Реформування прибуткового податку, який сплачують громадяни, проходило з використанням положень неокласичних концепцій, адже уряди більшості країн мали на меті нейтралізувати вплив податку на розвиток економіки. Це була протидія тому, що останніми десятиліттями обсяг прибуткового оподаткування збільшувалися як за рахунок збільшення кількості платників, так і завдяки підвищенню податкових станок. Це зумовило застосування різноманітних пільг, як правило, до платників податків з високими доходами, що спотворювало регуляційні функції держави, негативно позначалося на споживанні.

Тому при проведенні податкових реформ спостерігається чітка тенденція щодо скорочення граничних ставок прибуткового оподаткування.

Велика прогресія в оподаткуванні більшістю спеціалістів у цій сфері вважається недоцільною і як такою, що негативно позначається на економічній активності. [49, с. 67-70]

Загалом, можна дійти висновку, що розвиток прибуткового оподаткування йде шляхом його лібералізації, стимулювання особистих заощаджень і споживання.

1.2 Становлення і розвиток податку з доходів фізичних осіб

Загальновідомо, що головною метою податкової системи є забезпечення надходжень до бюджету, необхідних для покриття витрат у сферах діяльності, де матеріальні блага не виробляються (охорона здоров'я, соціальне забезпечення, освіта, культура, збройні сили, апарат управління). Ігнорування цієї мети призводить до виникнення проблем із забезпеченням дотримання податкового законодавства.

Податки - дуже складна і надзвичайно впливова на всі економічні явища та процеси фінансова категорія. Можна без перебільшення сказати, що, з одного боку, податки - це фінансове підґрунтя існування держави, мірило її можливостей у світовому економічному просторі щодо розвитку науки, освіти, культури, гарантування економічної безпеки, зростання суспільного добробуту народу.

З другого боку, податки - це знаряддя перерозподілу доходів юридичних і фізичних осіб у державі. Їх мобілізація й використання зачіпає інтереси, не тільки кожного підприємця чи громадянина, а й цілих верств населення і соціальних груп, між якими точиться жорстока боротьба за форми й методи розподілу та перерозподілу, які в історії цивілізації спричиняли соціальні потрясіння та війни.

Податки - це обов'язковий елемент економічної системи держави незалежно від того, яку модель економічного розвитку вона вибирає, які політичні сили перебувають при владі. Відсутність податків паралізує фінансову систему держави в цілому, робить її недієздатною і в кінцевому підсумку - позбавленою будь-якою сенсу. [53, с. 22-23]

Проте не слід забувати, що податки є ще й дуже небезпечним інструментом у розпорядженні держави. Адже без наукової концепції податкової політики вони можуть гальмувати економічний розвиток держави. Концепція податкової політики держави повинна містити обґрунтовані висновки щодо впливу оподаткування на результати господарської діяльності підприємств та організацій, обсяг, напрямки й характер інвестицій, розмір і структуру фонду споживання, галузеву й територіальну структуру економіки.

До кінця 80-х років прибутковий податок з громадян справлявся за системою, яка склалася ще в 40- х роках. Податки і збори з населення на той час включали прибутковий податок з громадян, податок з холостяків, самотніх і малозабезпечених громадян СРСР, сільськогосподарський податок, податок з власників будівель, податок з власників транспортних засобів, земельний податок та ін.

В 1989 p. в загальному сукупному доході населення податки і збори склали 8,3% або близько 12 крб. в місяць на чоловіка За рахунок податків з населення формувалося більше 10% всіх доходів бюджету. Питома вага прибуткового податку з населення становила до 7%.

До 1990 року прибутковий податок із громадян справлявся за комбінованою шкалою ставок. Для доходів, отриманих за місцем основної роботи встановлювався неоподаткований мінімум (спочатку 70, потім 80, згодом 100 крб.). При місячному заробітку від 71 до 90 крб. ставки коливалися від 25 коп. до 7 крб. 12 коп. із заробітку від 91 до 100 крб. податок становив 7 крб. 12 коп. плюс 12% суми, що перевищувала 90 крб.; від 101 крб. і вище - 8 крб. 20 коп. плюс 13% суми, що перевищувала 100 крб. Такі ставки були встановлені для робітників та службовців і хоч офіційно ставка оподаткування визначалась як пропорційна - 13%, насправді існувала регресивне - прогресивна шкала.

Так, з одного карбованця, який перевищував неоподатковуваний мінімум, утримувалося 25 коп. Потім вона поступово знижувалася до 12% і підвищувалася до 13%.

Оподаткування доходів громадян від трудової діяльності, одержаних не за місцем основної роботи, здійснювалося за спеціальною шкалою прогресивних ставок. На основі комбінації цих двох шкал, але в річному обчисленні, оподатковувалися авторські гонорари й винагороди, а також доходи від кустарно-ремісничих промислів, що не перевищували 3000 крб. на рік. З 1990 року була введена регресивне - прогресивна шкала ставок податку, коли із суми доходів від 100 до 150 крб. податок дорівнював 29 коп. з кожного карбованця, тобто 29%, а щодо доходу, який перевищував 150 крб., застосовувалася прогресивна шкала з розміром ставок 13,15, 20, 30, 40, 50 і 60% залежно від величини доходу. Поділ платників на категорії зберігся, однак дещо змінився - крім двох перших виділяються особи, що займаються індивідуальною трудовою діяльністю. Зберігся і рівень оподаткування.

Із середини 1991 року в Україні була прийнята власна система прибуткового оподаткування населення. Вона мала дві характерні відмінності від попередньої. По-перше, замість неоподатковуваного мінімуму (розміру доходу, в межах якого податок не стягується) виділявся неоподатковуваний доход (сума, яка при оподаткуванні вираховується із загального доходу). По-друге, були встановлені єдині умови та ставки податку для всіх категорій. Виділення категорій пов'язувалося тільки з різними умовами формування їх доходів, атому і різними способами обчислення.

Характерною рисою розвитку системи прибуткового оподаткування в Україні в 90-х роках була постійна зміна інтервалів та ставок прогресивного оподаткування. В 1991 році ставки було встановлено в розмірі 13, 30, 35, 40, 45 і 50%. З січня 1992 року розміри ставок прибуткового податку змінювалися п'ять разів.

Якщо людина отримувала доходи за основним місцем роботи, то податок не перевищував 30 відсотків суми доходу, а при заробітній платі, що дорівнювала 10 мінімальним доходам громадян на місяць, він становив 11,3%. Найбільше на той час оподатковувалися суми винагород, що виплачуються спадкоємцям авторів повторно - від 60 до 90 відсотків від суми доходу.

З 1 січня 1993 року Декретом КМУ «Про прибутковий податок з громадян», була введена нова система оподаткування доходів всіх осіб, які постійно проживають в Україні (раніше деякі категорії громадян повністю звільнялися від сплати прибуткового податку).

Місячні доходи більшості громадян України в 1993-1994 роках не перевищували п`яти мінімальних доходів.

Для доходів громадян, одержаних не за місцем основної роботи була настановлена ставка податку в розмірі 20 відсотків. В подальшому розмір податку для цієї категорії платників не змінювався. [22, с. 50-52]

З 1 червня 1993 року розмір мінімальної заробітної плати і мінімум доходів громадян, що не обкладається прибутковим податком (неоподатковуваний мінімум), почали розрізнятися. Постановою ВР України від 1 червня 1993 року №3243 - ХП мінімальна зарплата була встановлена у розмірі 6900 карбованців на місяць. Мінімальний доход був збільшений до двох мінімальних заробітних плат і склав 13400 крб. ($ 4 по курсу НБУ).

Крім того була змінена шкала податкових ставок і інтервалів доходів, до яких ці ставки: максимальна ставка була збільшена до 60% і стала приміняться до доходів, які перевищували 200 мінімальних доходів.

Слід зауважити, що ні в червні 1993 року, ні при подальших змінах ставок оподаткування, зміни до ст. 7 Декрету КМУ «Про прибутковий податок з громадян» не вносились.

Подальше зростання цін призвело до підвищення неоподатковуваного податком мінімального доходу з 1 вересня 1993 року до 40 тис. крб. ($ 6,7 по курсу НБУ). Постановою ВР України від 27 серпня 1993 року мінімальна зарплата була встановлена у розмірі 20 тис. крб., а мінімальна пенсія за віком - 40 тис. крб. на місяць. 1 грудня 1993 року рівень мінімальної зарплати сягнув позначки 60 тис. крб. і залишався таким до березня 1996 року. Розмір неоподатковуваного мінімуму за цей час неодноразово змінювався. З 1 грудня 1993 року мінімальний доход був збільшений до 120 тис. крб. ($9,5 по курсу НБУ і $4 по курсу наявного долара). При цьому змінилася не лише величина неоподатковуваного доходу, а й відбулися радикальні зміни «ідеології» оподаткування доходів громадян була різко підвищена максимальна податкова ставка (з 60 до 90%).

Об'єктами оподаткування прибуткового податку були громадяни України, іноземні громадяни та особи без громадянства, що мали або не мали постійного місця проживання в Україні.

Розроблені ставки оподаткування доходів громадян були досить тяжким податковим зобов'язанням, особливо збільшення з кожного крб. понад 6 млн. крб. у розмірі 90%. Це певно і визвало виплату заробітної плати роботодавцями поза платіжними відомостями.

Указом президента України від 31 жовтня 1994 р. встановлено новий порядок обчислення прибуткового податку, згідно з яким з 1 жовтня 1994 р. мінімум доходів громадян, що не обкладається прибутковим податком, було встановлено в розмірі 140 тис. карбованців на місяць, а також визначені шкала і ставки прогресивного оподаткування доходів громадян.

Таблиця 1.1. Зміни неоподатковуваного податком мінімуму і ставок прибуткового податку, починаючи з 1991 р. до 1995 р. [22, с. 67]

№ п/п	Розмір місячного сукупного оподатковуваного податком доходу (в неоподатковуваних податком мінімумах)	Ставка податку на дохід	Джерело
		Мін.	Макс.
1	2	3	4	5
1	165 руб. (радянські)	12%	30%	Постанова Ради Міністрів УРСР №72 від 28.03.91 р.
2	185 руб. (радянські)	12%	30%	Постанова Мінфіну УРСР від 10.07.91 р.
3	400 руб. (радянські)	12%	30%	Постанова Кабінету Міністрів України №17 від 11.01.92 р.
4	900 руб. (радянські)	12%	30%	Постанова Кабінету Міністрів України №277 від 25.05.92 р.
5	2300 купонів	12%	30%	Постанова Кабінету Міністрів України від 4.12.92 р.
3 місячного сукупного оподатковуваного доходу громадян за місцем основної роботи (служби, навчання)
6	1 мінімальна заробітна плата (не оподатковується) - 4600 купонів	10%	50%	Декрет Кабінету Міністрів України «Про прибутковий податок з громадян» №13-92 від 26.12.92 р.
7 8	1 неоподатковуваний мінімум (з 1.06.93 р.) - 13800 крб.	- 10%	60%	Постанова Кабінету Міністрів України «Про підвищення мінімальних розмірів зарплати та пенсій за віком» №433 від 10.06.93 р.
	1 неоподатковуваний мінімум (з 1.09.93 р.) - 40000 крб.	10%	60%	Постанова Кабінету Міністрів України №719 від 10.09.93 р.
9	1 неоподатковуваний мінімум (з 1.12.93 р.) - 60000 крб.	10%	60%	Постанова Верховної Ради України №3653-ХІІ від 25.11.93 р.
10	Мінімум доходів громадян, що не обкладається податком - 120000 крб. (мінімуму зарплати - 60000 крб. (60 коп.))	10%	90%	Постанова Кабінету Міністрів України «Про підвищення мінімальних розмірів зарплати та пенсій за віком» №1032 від 14.06.93 р.
11	1 неоподатковуваний мінімум (з 1.10.94 р.) - 240000 крб.	10%	50%	Указ Президента України від 13.09.94 р.
12	1 неоподатковуваний мінімум (з 1.10.94 р.) - 780000 крб.	10%	50%	Указ Президента України від 13.10.94 р.
13	1 неоподатковуваний мінімум (з 1.02.95 р.) -1400000 крб. (14 грн.)	10%	50%	Указ Президента України від 3.02.95 р.
14	1 неоподатковуваний мінімум (з 1.10.95 р.) -1700000 крб. (17 грн.)	10%	40%	Указ Президента України від 13.09.95 р.

Досить тяжким податковим тягарем для більшості населення України був Указ Президента України від 13 вересня 1995 р. Шкала прибуткового податку з доходів громадян була розроблена відповідно до Указу Президента України від 21 листопада 1995 р. за №1082/95, яка використовувалась за місцем основної роботи - служби, навчання. Тягар цієї таблиці ліг на платників прибуткового податку із заробітною платою від 171 грн. до 1020 грн., а це заробітна плата найбільшої кількості працюючого населення. (Це показано в Табл. №1.1) [22, с. 63-65]

В Україні останнім часом проблемі вдосконалення прямого оподаткування населення приділяється чимало уваги: по-перше, реформовано податок на доходи з фізичних осіб, у бік зменшення ставки, що сприятиме розширенню бази оподаткування та стимулюванню економічної активності платників, по-друге, внесено суттєві зміни з метою спрощення процедур адміністрування, по-третє, зменшено обсяг податкових пільг (як правило, необґрунтованих). Значно зросла кількість наукових праць, автори яких досліджують систему прямого оподаткування населення та порушують наболілі питання щодо їх вдосконалення.

Водночас є значні проблеми щодо забезпечення системності побудови прямого оподаткування як специфічного інституту фіску, який, як відомо, має потужний регулювальний та стимулювальний потенціали. Потребує розв'язання і проблема прогнозування надходжень прямих податків.

Це і зрозуміло: адже в цілому податковий обов'язок та чи інша особа здобуває тільки за наявності в неї об'єкта оподаткування. Можна, звичайно, припустити ситуацію, коли платник податку не одержує доходу, але він буде здійснювати діяльність, пов'язану з одержанням цього доходу, вести податковий облік звітність, тобто здійснювати весь комплекс обов'язків по податку з доходів фізичних осіб, хоча в окремій ситуації, на окремий момент часу і не буде реалізовуватися обов'язок по сплаті податку.

При визначенні об'єкта оподаткування має бути зроблено основний наголос на його характері, а не на джерелах походження доходів).

Таблиця 1.2. Прогресивні шкали прибуткового податку з громадян, що застосовувалися до 01.012004 р. [22, с. 69]

Прогресивна шкала №1 ставок прибуткового податку з урахуванням одного неоподатковуваного податком мінімуму доходів громадян
Розмір місячного сукупного оподатковуваного доходу	Порядок обчислення ставки прибуткового податку
	Установлений пп. 7.1 Інструкції про прибутковий податок з громадян (наказ ДДШ України від 21.03.93 р. №12 за змінами та доповненнями)	Спрощений порядок
1	2	3
До 17 грн.	Не оподатковується	Не оподатковується
Від 18 грн. до 85 грн. (1-5 мін)	10% суми, що перевищує 17 грн. = 6,8 грн.	дохід * 0,1 - 1,7 грн.
Від 86 грн. до 170 грн. (5 - 10 мін)	6,8 грн. + 15% із суми, що перевищує 85 грн. = 19,55 грн.	дохід * 0,15 - 5,59 грн.
Від 171 грн. до 1020 грн. (10-60 мін)	19,55 грн. + 20% із суми, що перевищує 170 грн.= 189,55 грн.	дохід * 0,2 - 14,45 грн.
Від 1021 грн. до 1700 грн. (60-100 мін)	189,55 грн. + 30% із суми, що перевищує 1020 грн. = 393,55 грн.	дохід * 0,3 - 116,45 грн.
Від 1701 грн. і більше (понад 100 мін)	393,55 грн. + 40% із суми, що перевищує 1700 грн.	дохід * 0,4 - 286,45 грн.

Прогресивна шкала №2 ставок прибуткового податку без урахування одного неоподатковуваного податком мінімуму доходів громадян
До 85 грн.	10% суми доходу	дохід * 0,1
Від 86 грн. до 170 грн.	8 грн. 50 коп. + 15% із суми, що перевищує 85 грн.	дохід * 0,15 -4,25 грн.
Від 171 грн. до 1020 грн.	21 грн. 25 коп. + 20% із суми, що перевищує 170 грн.	дохід* 0,2 - 12,75 грн.
Від 1021 грн. до 1700 грн.	191 грн. 25 коп. + 30% із суми, що перевищує 1020 грн.	дохід* 0,3-114,75 грн.
Від 1701 грн. і вище	395 грн. 25 коп. + 40% із суми, що перевищує 1700 грн.	дохід * 0,4 - 284,75 грн.
Прогресивна шкала №З подвійних ставок прибуткового податку без урахування одного неоподатковуваного податком мінімуму доходів громадян
До 85 грн.	20% суми доходу	дохід * 0,2
Від 86 грн. до 170 грн.	17 грн. 00 коп. + 30% із суми, що перевищує 85 грн.	дохід * 0,3 - 8,50 грн.
Від 171 грн. до 1020 грн.	42 грн. 50 коп. + 40% із суми, що перевищує 170 грн.	дохід* 0,4-25,50 грн.
Від 1021 грн. до 1700 грн.	382 грн. 50 коп. + 60% із суми, що перевищує 1020 грн.	дохід * 0,6 - 229,50 грн.
Від 1701 грн. і вище	790 грн. 50 коп. + 70% із суми, що перевищує 1700 грн.	дохід * 0,7 - 399,50 грн.

Об'єкт оподаткування в такій ситуації можна визначити як сукупний оподатковуваний дохід, отриманий фізичною особою за календарний рік, що складається з місячних сукупних оподатковуваних доходів. Аналіз розвитку податкових систем європейських країн свідчить про дедалі більшу роль прямого оподаткування, насамперед оподаткування доходів фізичних осіб. Зростаюча податкова культура і свідомість платників прямих податків дає змогу забезпечувати сталі надходження до бюджету і використовувати податки як інструменти, що стимулюють прискорення науково-технічного прогресу, збільшення зайнятості, рівномірний розвиток територій. Порівняння чинних систем оподаткування ЄС та України виявляє багато суперечностей, які повинні бути вирішені найближчим часом. Важливим напрямком реформування національного оподаткування є перехід до оподаткування сукупного валового доходу платника податку, який охоплює суму доходу з усіх джерел у грошовій, матеріальній і нематеріальній формах. Досвід передових країн свідчить, що система оподаткування фізичних осіб часто охоплює і доходи від володіння житловими будинками, приміщеннями для професійного використання, сільськогосподарськими землями та будівлями. Кожному виду нерухомості відповідає розмір доходу, що береться до розрахунку незалежно від того, чи був дохід реально отриманий, чи ні. Оскільки податкові системи розвинених європейських країн зорієнтовані на оподаткування доходів громадян, і ця тенденція має незворотний характер, очевидним для України є посилення уваги до такого виду оподаткування і головним моментом, про що свідчить європейський досвід має бути стягнення податків із тієї частки доходів платників, які залишаються після забезпечення основних життєвих потреб працівника та його сім'ї. У цьому контексті має бути переглянутий неоподатковуваний мінімум доходів громадян, який сьогодні не відповідає потребам платників. Ефективність податкової системи значною мірою залежить від сприйняття її українськими платниками податків. Навіть за умови високої ефективності та дієвості податкових органів вони зможуть здійснити перевірку лише невеликої частки загальної кількості платників. Податкова система користуватиметься повагою, коли вона зрозуміла і справедлива. За таких умов вона матиме добрі шанси для забезпечення необхідного рівня податкових надходжень.

22 травня 2003 року Верховною Радою було прийнято Закон України «Про податок з доходів фізичних осіб», який вступив у дію з 01.01.2004 року. Основними його відмінностями стали пропорційна ставка, відсутність неоподаткованого мінімуму, замість якого з'явилась податкова соціальна пільга, а також механізм оподаткування доходів від операцій з майном. подарунків, спадщини тощо. Цей Закон є чинним на сьогоднішній день і визначає механізм стягнення податку з доходів фізичних осіб в Україні.

2. Загальна характеристика податку з доходів фізичних осіб в Україні

2.1 Механізм оподаткування доходів фізичних осіб в Україні

Податок з доходів фізичних осіб - плата фізичної особи за послуги, які надаються їй територіальною громадою, на території якої така фізична особа має податкову адресу або розташовано особу, що утримує цей податок згідно з Законом України «Про оподаткування доходів фізичних осіб». [10]

Податок з доходів фізичних осіб є дуже дійовою формою взаємовідносин між державою та її громадянами, яка здійснюється на основі примусового обов'язкового вилучення частини їх доходу для створення централізованого грошового фонду держави з метою виконання її функцій. Рівень прибуткового оподаткування фізичних осіб безпосередньо впливає на реальні особисті доходи значної частини населення, особливо тих, хто отримує доходи у вигляді заробітної плати, що потребує зваженого підходу до стягнення податку.

Податок з доходів фізичних осіб стягується безпосередньо з доходів громадян. В економічно розвинутих країнах від відіграє суттєву роль у формуванні доходів бюджету. В Україні відсоткова вага цього податку в обсязі доходів була не досить значна (10% від суми податкових надходжень у 1994 році), що було наслідком відповідних пропорцій розподілу ВВП на фонд заробітної плати і прибуток. В останні роки бюджетне значення податку з доходів фізичних осіб в нашій державі постійно зростає, в той час як податку на прибуток підприємств - знижується. Так, в 2006 році податок на доходи фізичних осіб становив 23,6% від суми податкових надходжень, в той час як податок на прибуток - 22,6%.

До переваг цього податку відносять його соціальну справедливість, оскільки він ставить рівень оподаткування в пряму залежність від обсягу доходу платників. Крім того, за допомогою прогресивних ставок і пільг в оподаткуванні можна зменшувати податковий тягар для малозабезпечених верств населення і посилювати для осіб з високими доходами. З фіскальної точки зору цей податок є нестабільним джерелом формування доходів бюджету, оскільки циклічні коливання економіки істотно впливають на базу оподаткування цим податком - доходи фізичних осіб. Крім того, розподіл податкових надходжень є нерівномірним по різних регіонах і залежить від розвитку промислового виробництва. Недоліком цього податку є також значні можливості для платників в заниженні оподатковуваного доходу і в ухиленні від сплати податку. Особливо це стосується оподаткування доходів від підприємницької діяльності.

З точки зору регулюючого впливу на макроекономіку, податок з доходів фізичних осіб відносять до одного з найефективніших «вбудованих стабілізаторів» економічного циклу, оскільки база оподаткування гнучко реагує на економічні підйоми та спади, а прогресивна шкала оподаткування підсилює ефект. Крім того, за допомогою цього податку можна впливати на загальні обсяги споживання.

З 1992 і до 2004 року в Україні діяв Декрет Кабінету Міністрів, який регламентував стягнення прибуткового податку з громадян (попередня назва податку з доходів фізичних осіб). В 2003 році був прийнятий новий закон щодо оподаткування доходів фізичних осіб, який вніс значні зміни в порядок нарахування і стягнення цього податку.

Зміна ставок прибуткового податку в Україні з 1991 року відбувалась досить часто - іноді по кілька разів на рік. Це було обумовлено як об'єктивними (з розвитком ринкових відносин змінюються форми одержання доходу), так і суб'єктивними чинниками (насамперед політичними - намаганням за допомогою прогресії вирівняти доходи малозабезпечених і високозабезпечених верств населення). Для прикладу, в 1993 році ставки мінялись тричі. Причому з 1 грудня 1993 року по 1 жовтня 1994 року існувала найжорстокіша шкала оподаткування - максимальна ставка дорівнювала 90%. Але не дивлячись на збільшення ставок майже удвічі, доходи бюджету від прибуткового податку з громадян в цей період не збільшились, а зменшились - внаслідок ухилення від сплати по таких необґрунтованих з економічної точки зору ставках. Досить довго (до 2004 року) в Україні застосовувалась прогресивна шкала оподаткування, з мінімальною ставкою 10% та максимальною - 40%. Розмір ставки залежав від обсягу оподатковуваного доходу. З 2004 року застосовуються пропорційні ставки, які не залежать від обсягу оподатковуваного доходу, а лише від виду доходу та статусу (резидент чи нерезидент) платника.

Далі розглянемо основні положення нового закону щодо оподаткування доходів фізичних осіб.

Починаючи з 1.01.2004 року в Україні діє Закон №889-ІУ від 22.05.2003 року «Про оподаткування доходів фізичних осіб», за яким податок з доходів фізичних осіб вводиться замість прибуткового податку з громадян, тобто відмінено прогресивну шкалу, а введено ставку 13% (15%). Плоска ставка 13% була введена на перехідний період до 2007 року. А з 2007 року діє підвищена ставка - 15%.

Рис. 2.1. Загальна характеристика податку з доходів фізичних осіб

Згідно з цим Законом, податком з доходів фізичних осіб є плата фізичної особи за послуги, які надаються їй територіальною громадою, на території якої така фізична особа має податкову адресу або розташовано особу, що утримує цей податок згідно з цим Законом.

Рис. 2.2. Склад доходів фізичної особи в цілях оподаткування

Платниками податку є резиденти, які отримують як доходи з джерелом їх походження з території України, так і іноземні доходи; а також нерезиденти, які отримують доходи з джерелом їх походження з території України. Не є платником податку нерезидент, який отримує доходи з джерелом їх походження з території України і має дипломатичні привілеї та імунітет, встановлені на умовах взаємності міжнародним договором, згода на обов'язковість якого надана Верховною Радою України, щодо доходів, одержуваних ним безпосередньо від здійснення такої дипломатичної чи прирівняної до неї таким міжнародним договором іншої діяльності. Якщо платник податку помирає або визнається судом померлим чи безвісно відсутнім, то податок за останній податковий період справляється з активів такого платника податку (нарахованих на його користь доходів) при відкритті спадщини, з урахуванням обмежень, встановлених законом.

Основними відмінностями Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб» стали пропорційна ставка, відсутність неоподатковуваного мінімуму, замість якого з'явилась податкова соціальна пільга, а також новий механізм оподаткування доходів від операцій з майном, подарунків, спадщини тощо. [84, с. 61-64]

Розглянемо докладніше механізм справляння цього податку.

1) Платниками податку є:

- резиденти, які отримують як доходи з джерелом їх походження з території України, так і іноземні доходи;

- нерезиденти, які отримують доходи і джерелом їх походження з території України.

2) об'єктами є:

Об'єктом оподаткування резидента є:

- загальний місячний оподатковуваний дохід;

- чистий річний оподатковуваний дохід, який визначається шляхом зменшення загального річного оподатковуваного доходу на суму податкового кредиту такого звітного року;

- доходи з джерелом їх походження з України, які підлягають кінцевому оподаткуванню при їх виплаті;

- іноземні доходи.

Об'єктом оподаткування нерезидента є:

- загальний місячний оподатковуваний дохід з джерелом його походження з України;

- загальний річний оподатковуваний дохід з джерелом його походження з України;

- доходи з джерелом їх походження з України, які підлягають кінцевому оподаткуванню при їх виплаті.

Податковий кредит - сума (вартість) витрат, понесених платником податку - резидентом у зв'язку з придбанням товарів (робіт, послуг) у резидентів - фізичних або юридичних осіб протягом звітного року (крім витрат на сплату податку додану вартість та акцизною збору) на суму яких дозволяється зменшення суми його загального річного оподаткованого доходу, одержаного за наслідками такого звітного року, у випадках визначених Законом. До складу податкового кредиту дозволено включати такі витрати, фактично понесені платником протягом звітного року і підтверджені платником податку документально, а саме фіскальним або товарним чеком, касовим ордером, товарною накладною, іншими розрахунковими документами або договором, які ідентифікують продавця товарів (робіт, послуг) та визначають суму таких витрат:

1. частину суми процентів за іпотечним кредитом, сплачених платником податку, яка розраховується за правилами, визначеними згідно із статтею 10 цього Закону;

2. суму коштів або вартість майна, переданих платником податку у вигляді пожертвувань або благодійних внесків неприбутковим організаціям, зареєстрованим в Україні, у розмірі, що перевищує два відсотки, але не є більшим п'яти відсотків від суми його загального оподатковуваного доходу такого звітного року;

3. суму коштів, сплачених платником податку на користь закладів освіти для компенсації вартості середньої професійної або вищої форми навчання такого платника податку, іншого члена його сім'ї першого ступеня споріднення, але не більше суми, визначеної у підпункті 6.5.1 пункту 6.5 статті 6 Закону України «Про оподаткування доходів фізичних осіб», у розрахунку за кожний повний або неповний місяць навчання протягом звітного податкового року.

Такі витрати включаються:

а) при навчанні платника податку або іншого члена його сім'ї першого ступеня споріднення - до податкового кредиту одного з таких членів за їх вибором;

б) при навчанні обох членів подружжя - окремо до податкового кредиту кожного, відповідно до вартості його навчання.

Зазначений у підпункті «а» цього підпункту вибір вважається здійсненим, якщо платник податку подає податкову декларацію, у якій визначається сума таких витрат.

Для цілей цього підпункту членами подружжя вважаються особи, які перебувають у шлюбі, зареєстрованому згідно із законом;

4. суму власних коштів платника податку, сплачених на користь закладів охорони здоров'я для компенсації вартості платних послуг з лікування такого платника податку або члена його сім'ї першого ступеня споріднення, у тому числі для придбання ліків, донорських компонентів, протезно-ортопедичних пристосувань у розмірах, що не покриваються виплатами з фонду загальнообов'язкового медичного страхування, крім витрат на:

а) косметичне лікування або косметичну хірургію (включаючи косметичне протезування, не пов'язане з медичними показаннями);

б) водолікування та геліотерапію, не пов'язані з лікуванням хронічних захворювань;

в) лікування та протезування зубів з використанням дорогоцінних металів, гальванопластики та порцеляни;

г) аборти, крім абортів, які проводяться за медичними показаннями, або якщо вагітність стала наслідком зґвалтування;

д) операції з переміни статі;

е) лікування венеричних захворювань, крім СНІДу та венеричних захворювань, причиною яких стало нестатеве зараження або зґвалтування;

є) лікування тютюнової чи алкогольної залежності;

ж) клонування людини або її органів;

з) придбання ліків, медичних засобів та пристосувань, оплати вартості медичних послуг, які не підпадають під перелік життєво необхідних, встановлений Кабінетом Міністрів України;

5. суму витрат платника податку на сплату за власний рахунок страхових внесків, страхових премій та пенсійних внесків страховику-резиденту, недержавному пенсійному фонду, установі банку за договорами довгострокового страхування життя, недержавного пенсійного забезпечення, за пенсійним контрактом з недержавним пенсійним фондом, а також внесків на банківський пенсійний депозитний рахунок, на пенсійні вклади як такого платника податку, так і членів його сім'ї першого ступеня споріднення, яка не перевищує (у розрахунку за кожний з повних чи неповних місяців звітного податкового року, протягом яких діяв договір страхування):

а) при страхуванні платника податку або за пенсійним контрактом з недержавним пенсійним фондом платника податку або на банківський пенсійний депозитний рахунок чи за їх сукупністю - суму, визначену у підпункті 6.5.1 пункту 6.5 статті 6 цього Закону України «Про оподаткування доходів фізичних осіб»

б) при страхуванні члена сім'ї платника податку першого ступеня споріднення або за пенсійним контрактом з недержавним пенсійним фондом або на банківський пенсійний депозитний рахунок на користь такого члена сім'ї чи за їх сукупністю - 50 відсотків суми, визначеної у підпункті 6.5.1 пункту 6.5 статті 6 цього Закону України «Про оподаткування доходів фізичних осіб», у розрахунку на кожного застрахованого члена сім'ї.

Якщо платник податку або члени його сім'ї першого ступеня споріднення були застраховані їх працедавцями або працедавці є вкладниками недержавних пенсійних фондів чи пенсійних депозитних рахунків на їх користь, згідно з підпунктом «в» підпункту 4.2.4 пункту 4.2 статті 4 цього Закону України «Про оподаткування доходів фізичних осіб», то гранична сума, встановлена підпунктом «а» або «б» цього підпункту, зменшується для відповідної застрахованої особи або учасника недержавного пенсійного фонду на суму страхових внесків або внесків до недержавних пенсійних фондів чи на пенсійні депозитні рахунки, сплачених її працедавцем протягом такого звітного податкового року.

Якщо член сім'ї платника податку першого ступеня споріднення самостійно застрахував такі самі ризики за окремим страховим договором або він є вкладником недержавного пенсійного фонду за окремим пенсійним контрактом, то:

- платник податку не має права включати до складу податкового кредиту суму, визначену у підпункті «б» підпункту 5.3.5 цього пункту стосовно такого члена сім'ї;

- такий член сім'ї має право включити до складу свого податкового кредиту суму страхових (пенсійних) внесків (премій), сплачених за таким окремим страховим договором чи пенсійним контрактом на умовах підпункту «б» підпункту 5.3.5 цього пункту;

6. суми витрат платника податку із:

- штучного запліднення, незалежно від того, чи перебуває він у шлюбі з донором, чи ні;

- оплати вартості державних послуг, включаючи сплату державного мита, пов'язаних з усиновленням дитини.