Налог на прибыль организаций

Размещено на http://www.allbest.ru/

1

ГОСУДАРСТВЕННОЕ ОБРАЗОВАТЕЛЬНОЕ УЧРЕЖДЕНИЕ ВЫСШЕГО ПРОФЕССИОНАЛЬНОГО ОБРАЗОВАНИЯ

«РОССИЙСКАЯ ПРАВОВАЯ АКАДЕМИЯ МИНИСТЕРСТВА ЮСТИЦИИ РОСССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ»

Академический правовой колледж

Дипломная работа

на тему: «Налог на прибыль организаций»

Выполнила:

Студентка 4 курса 419 группы

Константинова Алина Владимировна

Научный руководитель:

Староверова Ольга Валентиновна

Москва 2009

Содержание

Введение

Глава 1. Налогоплательщики и объекты налогообложения налога на прибыль

1.1 Плательщики налога на прибыль

1.2 Объекты налогообложения прибыли организаций

1.3 Расчет прибыли, подлежащей налогообложению

1.4 Методы признания доходов и расходов

Глава 2. Элементы налога на прибыль организаций

2.1 Налоговая база

2.2 Налоговые ставки

2.3 Порядок исчисления налога и авансовых платежей, сроки и порядок уплаты налога на прибыль и налога в виде авансовых платежей

3.4 Налоговая декларация и налоговый учет

Глава 3. Развитие налоговой системы

3.1 История возникновения и развития

3.2 Сравнительно-правовой анализ налоговой системы Российской Федерации и зарубежных стран

3.3 Судебно-арбитражная практика

Заключение

Список используемой литературы

Введение

Моя дипломная работа посвящена теме «налог на прибыль организаций», так как он является одним из наиболее сложных в налоговой системе. Налоги являются необходимым звеном экономических отношений в обществе с момента возникновения государства. Развитие и изменение форм государственного устройства всегда сопровождаются преобразованием налоговой системы. Налоговый механизм используется для экономического воздействия государства на общественное производство, его динамику и структуру, на состояние научно-технического прогресса.

Фома Аквинский, философ XIII века, определил, что «Налог - это дозволенная форма грабежа». Да, действительно, налоги известны давным-давно, еще на заре человеческой цивилизации. Их появление связано с самыми первыми общественными потребностями. Но какими должны быть налоги - высокими или низкими - это извечная проблема в теории и практике мирового налогообложения.

Целью настоящей работы является рассмотрение теоретических аспектов налога на прибыль как экономической категории и анализ действующей российской системы налогообложения прибыли.

Актуальность рассмотрения данной темы подтверждается и тем фактом, что налог на прибыль является одной из основных доходных статей бюджетов большинства развитых стран.

Глава 1. Налогоплательщики и объекты налогообложения налога

на прибыль

В соответствии со статьей 13 Налогового Кодекса Российской Федерации (далее НК РФ) налог на прибыль организации относится к федеральным налогам. Это один из основных источников бюджетных расходов, поступления от которого ежегодно составляют до 20% доходов бюджетовТедеев А.А., Парыгина В.А. Налоговое право: Учебник. - М.,2004.- С. 592.. С 1 января 2002 года правовое регулирование взимания налога на прибыль в Российской федерации осуществляется главой 25 «Налог на прибыль» НК РФ, которая включена на вторую честь кодекса Федеральным законом от 6 августа 2001 г. №110-ФЗ «О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, а также о признании утратившим силу отдельных актов (положений актов) законодательства Российской федерации о налогах и сборах».

Также разработаны Методические рекомендации налоговым органом по применению отдельных положений главы 25 НК РФ, касающихся особенностей налогообложения прибыли (доходов) иностранных организаций, утвержденные приказом МНС России от 28 марта 2003 г. №БГ-3-23/150.

1.1 Плательщики налога на прибыль

Налогоплательщиками налога на прибыль организаций признаются:

1) Российский организации;

2) Иностранные организации;

*осуществляющие свою деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства.

Под постоянным представительством²² Налоговый кодекс РФ: Вторая часть, ст. 306, стр. 456 иностранной организации в Российской федерации понимается филиал, представительство, отделение, бюро, контора, агентство, любое другое обособленное подразделение или иное место деятельности этой организации регулярно осуществляет предпринимательскую деятельность на территории России, связанную с:

- пользованием недрами и (или) использованием других природных ресурсов;

- проведением предусмотренных контрактами работ по строительству, установке, монтажу, сборке, наладке, обслуживанию и эксплуатации оборудования, в том числе игровых автоматов;

- продажей товаров с расположенных на территории Российской Федерации и принадлежащих этой организации или арендуемых ею складов;

- осуществлением иных работ, оказанием услуг, ведением иной деятельности, за исключением предусмотренной подготовительного и вспомогательного характера.

а) использование сооружений исключительно для целей хранения, демонстрации и (или) поставки товаров, принадлежащих этой иностранной организации, до начала такой поставки;

б) содержание запаса товаров, принадлежащих этой иностранной организации, исключительно для целей их хранения, демонстрации и (или) поставки до начала такой поставки;

в) содержание постоянного места деятельности исключительно для целей закупки товаров этой иностранной организацией;

г) содержание постоянного места деятельности исключительно для сбора, обработки и (или) распространения информации, ведения бухгалтерского учета, маркетинга, рекламы или изучения рынка товаров (работ, услуг), реализуемых иностранной организацией, если такая деятельность не является основной (обычной) деятельностью этой организации;

д) содержание постоянного места деятельности исключительно для целей простого подписания контрактов от имени этой организации, если подписание контрактов происходит в соответствии с детальными письменными инструкциями иностранной организации.

1.2 Объекты налогообложения прибыли организаций

Объектом налогообложения по рассматриваемому по налогу признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

Прибылью в целях настоящей главы признается:

1) для российских организаций - полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

2) для иностранных организаций, осуществляющих деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства, - полученные через эти постоянные представительства доходы, уменьшенные на величину произведенных этими постоянными представительствами расходов.

3) для иных иностранных организаций - доходы, полученные от источников в Российской Федерации. Такие доходы перечислены в статье 309 НК РФ. К ним относится:

а) дивиденды, выплачиваемые иностранной организации - акционеру (участнику) российских организаций;

б) доходы, получаемые в результате распределения в пользу иностранных организаций прибыли или имущества организаций, иных лиц или их объединений, в том числе при их ликвидации;

в) процентный доход от долговых обязательств любого вида, включая облигации с правом на участие в прибылях и конвертируемые облигации, в том числе: доходы, полученные по государственным и муниципальным эмиссионным ценным бумагам, условиями выпуска и обращения которых предусмотрено получение доходов в виде процентов; доходы по иным долговым обязательствам российских организаций,

г) доходы от использования в Российской Федерации прав на объекты интеллектуальной собственности. К таким доходам, в частности, относятся платежи любого вида, получаемые в качестве возмещения за использование или за предоставление права использования любого авторского права на произведения литературы, искусства или науки, включая кинематографические фильмы и фильмы или записи для телевидения или радиовещания, использование (предоставление права использования) любых патентов, товарных знаков, чертежей или моделей, планов, секретной формулы или процесса, либо использование (предоставление права использования) информации, касающейся промышленного, коммерческого или научного опыта;

д) доходы от реализации акций (долей) российских организаций, более 50 процентов активов которых состоит из недвижимого имущества, находящегося на территории Российской Федерации, а также финансовых инструментов, производных от таких акций (долей). При этом доходы от реализации на иностранных биржах (у иностранных организаторов торговли) ценных бумаг или производных от них финансовых инструментов, обращающихся на этих биржах, не признаются доходами от источников в Российской Федерации;

ж) доходы от реализации недвижимого имущества, находящегося на территории Российской Федерации;

з) доходы от сдачи в аренду или субаренду имущества, используемого на территории Российской Федерации, в том числе доходы от лизинговых операций, доходы от предоставления в аренду или субаренду морских и воздушных судов и (или) транспортных средств, а также контейнеров, используемых в международных перевозках. При этом доход от лизинговых операций, связанных с приобретением и использованием предмета лизинга лизингополучателем, рассчитывается исходя из всей суммы лизингового платежа за минусом возмещения стоимости лизингового имущества (при лизинге) лизингодателю;

и) доходы от международных перевозок;

Под международными перевозками понимаются любые перевозки морским, речным или воздушным судном, автотранспортным средством или железнодорожным транспортом, за исключением случаев, когда перевозка осуществляется исключительно между пунктами, находящимися за пределами Российской Федерации;

к) штрафы и пени за нарушение российскими лицами, государственными органами и (или) исполнительными органами местного самоуправления договорных обязательств;

л) иные аналогичные доходы.

Обратим внимание: для третьей категории налогоплательщиков по налогу на прибыль в соответствии с НК под прибылью понимаются именно доходы этих организаций, в то время как для других прибыль - это доходы, уменьшенные на расходы. Однако из этого правила пунктом 4 ст. 309 НК РФ устанавливаются исключения. Так при определении налоговой базы по доходам от реализации акций (долей) российских организаций, более 50% активов которых состоит из недвижимого имущества, находящегося на территории Российской Федерации, а также финансовых инструментов, производных от таких акций (долей); от реализации недвижимого имущества, находящегося на территории Российской Федерации, из суммы таких доходов могут вычитаться расходы по общим правилам, установленных для таких случаев статьями 268, 280 НК РФ. Указанные расходы иностранной организации учитывается при определении налоговой базы, если к дате выплаты налог с таких доходов, имеются предоставленные этой иностранной организацией документально подтвержденные данные о такие расходах.

1.3 Расчет прибыли, подлежащей налогообложению

налог прибыль плательщик авансовый

По общему правилу в соответствии с Главой 25 НК РФ - это доходы организации, уменьшенные на расходы этой организации. В связи с эти важно рассмотреть правила, установленные Налоговым Кодексом, касающиеся определения доходов и расходов организаций, в целях исчисления налога на прибыль.

Налоговый Кодекс разделяет доходы и расходы на 2 группы:

1) доходы и расходы, учитываемые при расчете налога на прибыль;

2) доходы и расходы, не учитываемые при расчете налога на прибыль.

Остановлюсь на более детальном рассмотрении указанных групп доходов и расходов.

Доходы, учитываемые при расчете налога на прибыль, в свою очередь также классифицируются НК на группы:

1) доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав - выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав, которая определяется исходя из поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах (при этом товарами признается любое имущество, реализуемое или предназначенное для реализации).

2) Внереализационные доходы - это все те доходы, которые не относятся к доходам от реализации:

а) от долевого участия в других организациях, за исключением дохода, направляемого на оплату дополнительных акций (долей), размещаемых среди акционеров (участников) организации;

б) в виде положительной (отрицательной) курсовой разницы, образующейся вследствие отклонения курса продажи (покупки) иностранной валюты от официального курса, установленного Центральным банком Российской Федерации на дату перехода права собственности на иностранную валюту;

в) в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных обязательств, а также сумм возмещения убытков или ущерба;

г) от сдачи имущества (включая земельные участки) в аренду (субаренду), если такие доходы не определяются налогоплательщиком как доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав;

д) от предоставления в пользование прав на результаты интеллектуальной деятельности и приравненные к ним средства индивидуализации (в частности, от предоставления в пользование прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и другие виды интеллектуальной собственности), если такие доходы не определяются налогоплательщиком как доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав;

е) в виде процентов, полученных по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вклада, а также по ценным бумагам и другим долговым обязательствам;

ж) в виде сумм восстановленных резервов

з) в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав, за исключением случаев, когда такие доходы не учитываются при расчете базы по налогу на прибыль в соответствии со статьей 251 НК РФ;

При получении имущества (работ, услуг) безвозмездно оценка доходов осуществляется исходя из рыночных цен, определяемых с учетом положений статьи 40 НК, но не ниже определяемой в соответствии с Главой 25 НК РФ остаточной стоимости - по амортизируемому имуществу и не ниже затрат на производство (приобретение) - по иному имуществу (выполненным работам, оказанным услугам). Информация о ценах должна быть подтверждена налогоплательщиком - получателем имущества (работ, услуг) документально или путем проведения независимой оценки;

Как следует из судебной практики (пункт 2 информационного письма Президиума ВАС РФ от 22 декабря 2005 г. №98 «Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений Главы 25 Налогового Кодекса Российской Федерации»). К внереализационным доходам организации также относятся суммы экономической выгоды, полученной в связи с безвозмездным пользованием нежилыми помещениями. Это обусловлено тем, что применение указанной нормы (п. 8 ст. 250 НК РФ) не ограничено только имущественными правами, представляющими собой требования к третьим лицам. Данное положение подлежит применению также и при безвозмездном получении права пользования вещью.

и) в виде дохода, распределяемого в пользу налогоплательщика при его участии в простом товариществе (ст. 278 НК РФ);

к) в виде дохода прошлых лет, выявленного в отчетном (налоговом) периоде;

л) в виде положительной курсовой разницы, возникающей от переоценки имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте) и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, в том числе по валютным счетам в банках, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю Российской Федерации, установленного Центральным банком Российской Федерации.

Положительной курсовой разницей признается курсовая разница, возникающая при дооценке имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте) и требований, выраженных в иностранной валюте, либо при уценке выраженных в иностранной валюте обязательств;

л*) в виде суммовой разницы, возникающей у налогоплательщика, если сумма возникших обязательств и требований, исчисленная по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц на дату реализации (оприходования) товаров (работ, услуг), имущественных прав, не соответствует фактически поступившей (уплаченной) сумме в рублях;

м) в виде основных средств и нематериальных активов, безвозмездно полученных в соответствии с международными договорами Российской Федерации или с законодательством Российской Федерации атомными станциями для повышения их безопасности, используемых не для производственных целей;

н) в виде стоимости полученных материалов или иного имущества при демонтаже или разборке при ликвидации выводимых из эксплуатации основных средств

о) в виде использованных не по целевому назначению имущества (в том числе денежных средств), работ, услуг, которые получены в рамках благотворительной деятельности (в том числе в виде благотворительной помощи, пожертвований), целевых поступлений, целевого финансирования, за исключением бюджетных средств. В отношении бюджетных средств, использованных не по целевому назначению, применяются нормы бюджетного законодательства Российской Федерации.

Налогоплательщики, получившие имущество (в том числе денежные средства), работы, услуги в рамках благотворительной деятельности, целевые поступления или целевое финансирование, по окончании налогового периода представляют в налоговые органы по месту своего учета отчет о целевом использовании полученных средств по форме, утверждаемой Министерством финансов Российской Федерации.

п) в виде использованных не по целевому назначению предприятиями и организациями, в состав которых входят особо радиационно-опасные и ядерно-опасные производства и объекты, средств, предназначенных для формирования резервов по обеспечению безопасности указанных производств и объектов на всех стадиях их жизненного цикла и развития в соответствии с законодательством Российской Федерации об использовании атомной энергии;

р) в виде сумм, на которые в отчетном (налоговом) периоде произошло уменьшение уставного (складочного) капитала (фонда) организации, если такое уменьшение осуществлено с одновременным отказом от возврата стоимости соответствующей части взносов (вкладов) акционерам (участникам) организации;

с) в виде сумм возврата от некоммерческой организации ранее уплаченных взносов (вкладов) в случае, если такие взносы (вклады) ранее были учтены в составе расходов при формировании налоговой базы;

т) в виде сумм кредиторской задолженности (обязательства перед кредиторами), списанной в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям, за исключением случаев, предусмотренных подпунктом 21 пункта 1 статьи 251 НК. Это не распространяются на списание ипотечным агентом кредиторской задолженности в виде обязательств перед владельцами облигаций с ипотечным покрытием;

у) в виде доходов, полученных от операций с финансовыми инструментами срочных сделок;

ф) в виде стоимости излишков материально-производственных запасов и прочего имущества, которые выявлены в результате инвентаризации;

х) в виде стоимости продукции средств массовой информации и книжной продукции, подлежащей замене при возврате либо при списании такой продукции по основаниям, предусмотренным подпунктами 43 и 44 пункта 1 статьи 264 НК. Оценка стоимости продукции производится в соответствии с порядком оценки остатков готовой продукции, установленным статьей 319 НК.

При определении доходов из них исключаются суммы налогов, предъявленные в соответствии с Налоговым кодексом налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав). Доходы определяются на основании первичных документов и других документов, подтверждающих полученные налогоплательщиком доходы, и документов налогового учета.

Расходы, участвующие при расчете налога на прибыль - это расходы, которые уменьшают доходы, полученные налогоплательщиком (ст. 252 НК).

Важно отметить, что Налоговым кодексом определены признаки расходов это группы: только при их наличии налогоплательщик вправе уменьшить на сумму таких расходов полученные им доходы.

Итак, расходы, уменьшающие полученные доходы, должны быть:

- обоснованными. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме;

- документально подтвержденными. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором).

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Расходы, участвующие при расчете налога на прибыль, могут быть классифицированы следующим образом:

1. Расходы, связанные с производством и реализацией;

2. Внереализационные расходы.

В соответствии с Налоговым кодексом расходы, связанные с производством и реализацией, подразделяются на:

- материальные расходы (на приобретение сырья и материалов, используемых в производстве; на другие производственные и хозяйственные нужды (проведение испытаний, контроля, содержание, эксплуатацию основных средств и иные подобные цели); на приобретение инструментов, приспособлений, инвентаря, приборов, лабораторного оборудования, спецодежды; на приобретение топлива воды и энергии всех видов, расходуемых на технологические цели; на приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонами организациями или индивидуальными предпринимателями, а также на выполнение этих работ структурными подразделениями налогоплательщика; потери от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке материально-производственных запасов в пределах норм естественной убыли, утвержденные в порядке, установленном Правительством Российской Федерации¹¹ Постановление Правительства Российской Федерации от 12 ноября 2002 г. №814 «О порядке утверждения норм естественной убыли при хранении и транспортировке товарно-материальных ценностей» // СЗ. - 2002. - №46. - Ст. 4596 и др.) (ст. 254 НК РФ).

- расходы на оплату труда - любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами. (ст. 255 НК РФ)

Такими начислениями признаются суммы, начисленные по тарифным ставкам, должностным окладом, сдельным расценкам или в процентах от выручки в соответствии с принятыми стимулирующего характера, в том числе премии за производственные результаты, надбавки к тарифным ставкам и окладам за профессиональное мастерство, высокие достижения в труде и иные подобные показатели; начисления стимулирующего и (или) компенсирующего характера, связанные с режимом работы условиями труда, в том числе надбавки к тарифным ставками окладом за работу в ночное время, работу в многочисленном режиме, за совмещение профессий, расширение зон обслуживания, за работу в тяжелых, вредных, особо вредных условиях труда, за сверхурочную работу в выходные дни и праздничные дни, производимые в соответствии с законодательством; стоимость бесплатно предоставляемых работникам в соответствии с законодательством коммунальных услуг, питания и продуктов, предоставляемого работникам налогоплательщика в соответствии с установленным порядком бесплатного жилья (суммы денежной компенсации за непредставления бесплатного жилья, коммунальных и иных подобных услуг); фактические расходы на оплату проездов работников к месту использования отпуска на территории РФ и обратно (включая расходы на оплату провоза багажа работников организаций, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях) в порядке, предусмотренном действующим законодательством - для организаций, финансируемых из соответствующих бюджетов, и в порядке, предусмотренном работодателем - для иных организаций; суммы платежей (взносов) работодателей по договорам обязательного страхования, а также суммы платежей (взносов) работодателей по договорам добровольного страхования (договором негосударственного пенсионного обеспечения), заключенным в пользу работников со страховыми организациями (негосударственными пенсионными фондами), имеющими лицензии, выданные в соответствии с российским законодательством, на ведение соответствующих видов деятельности в Российской Федерации.

В случаях добровольного страхования (негосударственного пенсионного обеспечения) указанные суммы относятся к расходам на оплату труда по договорам:

*долгосрочного страхования жизни, если такие договоры заключаются на срок не менее пяти лет и в течение этих пяти лет не предусматривают страховых выплат, в том числе в виде рент и (или) аннуитетов (за исключением страховой выплаты в случае наступления смерти (или) причинения вреда здоровью застрахованного лица. Договоры должны быть заключены с российскими страховыми организациями;

*негосударственного пенсионного обеспечения при условии применения пенсионной схемы, предусматривающей учет пенсионных взносов на именных счетах участников негосударственных пенсионных фондов, и (или) добровольного пенсионного страхования при наступлении у участника и (или) застрахованного лица пенсионных образований, предусмотренных законодательством Российской Федерации, дающих право на установление пенсии по государственному пенсионному обеспечению и (или) трудовой пенсии, и в течение периода действия пенсионных образований. При этом договоры негосударственного пенсионного обеспечения должны предусматривать выплату пенсий до исчерпывания средств на именном счете участника, но в течение не менее пяти лет или пожизненно, а договоры добровольного пенсионного страхования - выплату пенсий пожизненно;

*Добровольного личного страхования работников, заключаемым на срок не менее одного года, предусматривающим оплату страховщиками медицинских расходов застрахованных работников;

*Добровольного личного страхования, предусматривающим выплаты исключительно в случае смерти и (или) причинения вреда здоровью застрахованного лица

Важно обратить внимание, что расходы на страхование лимитированы. В Налоговом кодексе установлены предельные размеры таких расходов, уменьшающих полученные налогоплательщиком доходы в целях исчисления налога на прибыль:

*совокупная сумма платежей (взносов) работодателей, выплачиваемая по договорам долгосрочного страхования жизни работников, добровольного пенсионного страхования и (или) негосударственного пенсионного обеспечения работников, учитывается в целях налогообложения в размере, не превышающем 12% от суммы расходов на оплату труда;

*взносы по вопросам добровольного личного страхования, предусматривающим медицинских расходов застрахованных работников, включаются в состав расходов в размере, не превышающем 6% от суммы расходов на оплату труда;

*взносы по договорам добровольного личного страхования предусматривающим выплаты исключительно в случае смерти и (или) причинения вреда здоровью застрахованного лица, включаются в состав расходов в размере, не превышающем 15 тыс. руб. в год, рассчитанном как отношение общей суммы взносов, уплачиваемых по таким договорам, к количеству застрахованных работников.

- суммы начисленной амортизации (ст. 256 НК РФ) - признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 20 000 рублей.

Такое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками полезного использования. Сроком полезного использования признается период, в течение которого имущество служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика. Срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества в соответствии с положениями ст. 258 НК РФ и с учетом классификации основных средств, утверждаемой Правительством Российской Федерации¹¹ Постановление Правительства Российской Федерации от 1 января 2002 г. №1 «О классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы» // СЗ РФ. - 2002. - №1 (ч. 2). - Ст. 52. Амортизированное имущество распределяется по 10 амортизационным группам:

первая группа - все недолговечное имущество со сроком полезного использования от 1 года до 2 лет включительно;

вторая группа - имущество со сроком полезного использования свыше 2 лет до 3 лет включительно;

третья группа - имущество со сроком полезного использования свыше 3 лет до 5 лет включительно;

четвертая группа - имущество со сроком полезного использования свыше 5 лет до 7 лет включительно;

пятая группа - имущество со сроком полезного использования свыше 7 лет до 10 лет включительно;

шестая группа - имущество со сроком полезного использования свыше 10 лет до 15 лет включительно;

седьмая группа - имущество со сроком полезного использования свыше 15 лет до 20 лет включительно;

восьмая группа - имущество со сроком полезного использования свыше 20 лет до 25 лет включительно;

девятая группа - имущество со сроком полезного использования свыше 25 лет до 30 лет включительно;

десятая группа - имущество со сроком полезного использования свыше 30 лет.

Не подлежат амортизации земля и иные объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы), а также материально-производственные запасы, товары, объекты незавершенного капитального строительства, ценные бумаги, финансовые инструменты срочных сделок (в том числе форвардные, фьючерсные контракты, опционные контракты).

Не подлежат амортизации следующие виды амортизируемого имущества:

а) имущество бюджетных организаций, за исключением имущества, приобретенного в связи с осуществлением предпринимательской деятельности и используемого для осуществления такой деятельности;

б) имущество некоммерческих организаций, полученное в качестве целевых поступлений или приобретенное за счет средств целевых поступлений и используемое для осуществления некоммерческой деятельности;

в) имущество, приобретенное (созданное) с использованием бюджетных средств целевого финансирования. Указанная норма не применяется в отношении имущества, полученного налогоплательщиком при приватизации;

г) объекты внешнего благоустройства (объекты лесного хозяйства, объекты дорожного хозяйства, сооружение которых осуществлялось с привлечением источников бюджетного или иного аналогичного целевого финансирования, специализированные сооружения судоходной обстановки) и другие аналогичные объекты;

д) продуктивный скот, буйволы, волы, яки, олени, другие одомашненные дикие животные (за исключением рабочего скота);

е) приобретенные издания (книги, брошюры и иные подобные объекты), произведения искусства. При этом стоимость приобретенных изданий и иных подобных объектов, за исключением произведений искусства, включается в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, в полной сумме в момент приобретения указанных объектов;

ж) имущество, приобретенное (созданное) за счет средств, поступивших в соответствии с подпунктами 14, 19, 22, 23 и 30 пункта 1 статьи 251 НК, а также имущество, указанное в подпункте 6 и 7 пункта 1 статьи 251 НК;

з) приобретенные права на результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, если по договору на приобретение указанных прав оплата должна производиться периодическими платежами в течение срока действия указанного договора.

Из состава амортизируемого имущества исключаются основные средства:

переданные (полученные) по договорам в безвозмездное пользование;

переведенные по решению руководства организации на консервацию продолжительностью свыше трех месяцев;

находящиеся по решению руководства организации на реконструкции и модернизации продолжительностью свыше 12 месяцев.

При расконсервации объекта основных средств амортизация по нему начисляется в порядке, действовавшем до момента его консервации, а срок полезного использования продлевается на период нахождения объекта основных средств на консервации.

- Расходы на ремонт основных средств (ст. 260 НК РФ). Расходы на ремонт основных средств, произведенные налогоплательщиком, рассматриваются как прочие расходы и признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат.

- Расходы на освоение природных ресурсов (ст. 261 НК РФ) Расходами на освоение природных ресурсов признаются расходы налогоплательщика на геологическое изучение недр, разведку полезных ископаемых, проведение работ подготовительного характера.

- Расходы на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки (ст. 262 НК РФ). Расходами на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки признаются расходы, относящиеся к созданию новой или усовершенствованию производимой продукции (товаров, работ, услуг), в частности расходы на изобретательство, а также расходы на формирование Российского фонда технологического развития, иных отраслевых и межотраслевых фондов финансирования научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ, зарегистрированных в порядке, предусмотренном Федеральным законом "О науке и государственной научно-технической политике".

- Расходы на обязательное и добровольное страхование имущества (ст. 263 НК РФ). Расходы на обязательное и добровольное страхование имущества включают страховые взносы по всем видам обязательного страхования, а также по следующим видам добровольного страхования имущества:

*добровольное страхование средств транспорта (водного, воздушного, наземного, трубопроводного), в том числе арендованного, расходы на содержание которого включаются в расходы, связанные с производством и реализацией;

*добровольное страхование грузов;

*добровольное страхование основных средств производственного назначения (в том числе арендованных), нематериальных активов, объектов незавершенного капитального строительства (в том числе арендованных);

*добровольное страхование рисков, связанных с выполнением строительно-монтажных работ;

*добровольное страхование товарно-материальных запасов;

*добровольное страхование урожая сельскохозяйственных культур и животных;

*добровольное страхование иного имущества, используемого налогоплательщиком при осуществлении деятельности, направленной на получение дохода;

*добровольное страхование ответственности за причинение вреда, если такое страхование является условием осуществления налогоплательщиком деятельности в соответствии с международными обязательствами Российской Федерации или общепринятыми международными требованиями.

- Прочие расходы, связанные с производством и (или) реализацией (ст. 264 НК РФ), а именно

*суммы налогов и сборов, таможенных пошлин и сборов, начисленные в установленном законодательством Российской Федерации порядке, за исключением перечисленных в ст. 270 НК;

*расходы на сертификацию продукции и услуг;

*расходы на обеспечение пожарной безопасности налогоплательщика в соответствии с законодательством Российской Федерации, расходы на содержание службы газоспасателей, расходы на услуги по охране имущества, обслуживанию охранно-пожарной сигнализации, расходы на приобретение услуг пожарной охраны и иных услуг охранной деятельности, в том числе услуг, оказываемых вневедомственной охраной при органах внутренних дел Российской Федерации в соответствии с законодательством Российской Федерации, а также расходы на содержание собственной службы безопасности по выполнению функций экономической защиты банковских и хозяйственных операций и сохранности материальных ценностей (за исключением расходов на экипировку, приобретение оружия и иных специальных средств защиты);

*расходы на обеспечение нормальных условий труда и мер по технике безопасности, предусмотренных законодательством Российской Федерации,

*расходы по набору работников, включая расходы на услуги специализированных организаций по подбору персонала;

*арендные (лизинговые) платежи за арендуемое (принятое в лизинг) имущество (в том числе земельные участки), а также расходы на приобретение имущества, переданного в лизинг. В случае, если имущество, полученное по договору лизинга, учитывается у лизингополучателя, расходами, учитываемыми в соответствии с настоящим подпунктом, признаются:

*у лизингополучателя - арендные (лизинговые) платежи за вычетом суммы амортизации по этому имуществу

Представляется интересным постановление ФАС Северо-Западного округа от 16 января 2006 г. №А52-3453/2005/2. По мнению налоговых органов, налогоплательщик завысил прочие расходы на стоимость переданного в лизинг имущества, входящего в состав лизинговых платежей, поскольку лизинговые платежи подлежат включению в расходы, связанные с производством и реализацией, только в части платы за пользование имуществом, а расходы на приобретение имущества в течение срока лизинга следует читывать на счете «Капитальные вложения». Общество не согласилось с решением инспекции и обжаловало его в суд. Суд отказал, что расходы налогоплательщика соответствуют требованиям статьи 252 НК РФ. В соответствии с пунктом ст. 28 Федерального закона от 29 октября 1998 г. №164-ФЗ «О финансовой аренде лизинге». Лизинговый платеж является единым платежом и выделение из него части, приходящейся на стоимость выкупаемого имущества, не соответствует действующему законодательству. В связи с этим выводы налогового органа не правомерны.

*расходы на юридические и информационные услуги;

*расходы на консультационные и иные аналогичные услуги;

*плата государственному и (или) частному нотариусу за нотариальное оформление. При этом такие расходы принимаются в пределах тарифов, утвержденных в установленном порядке¹¹ Основы законодательства Российской Федерации о нотариате, утв. Верховным Советом Российской Федерации 11 февраля 1993 г. №4462-1 // Росс. газ. - 1993. - 13 мар.;

* представительские расходы, связанные с официальным приемом и обслуживанием представителей других организаций, участвующих в переговорах в целях установления и поддержания сотрудничества. К представительским расходам относятся расходы налогоплательщика на официальный прием и (или) обслуживание представителей других организаций, участвующих в переговорах в целях установления и (или) поддержания взаимного сотрудничества, а также участников, прибывших на заседания совета директоров (правления) или иного руководящего органа налогоплательщика, независимо от места проведения указанных мероприятий. К представительским расходам относятся расходы на проведение официального приема (завтрака, обеда или иного аналогичного мероприятия) для указанных лиц, а также официальных лиц организации-налогоплательщика, участвующих в переговорах, транспортное обеспечение доставки этих лиц к месту проведения представительского мероприятия и (или) заседания руководящего органа и обратно, буфетное обслуживание во время переговоров, оплата услуг переводчиков, не состоящих в штате налогоплательщика, по обеспечению перевода во время проведения представительских мероприятий. К представительским расходам не относятся расходы на организацию развлечений, отдыха, профилактики или лечения заболеваний.

Представительские расходы в течение отчетного (налогового) периода включаются в состав прочих расходов в размере, не превышающем 4%от расходов налогоплательщика на оплату труда за этот отчетный (налоговый) период.

*расходы на канцелярские товары;

*расходы на почтовые, телефонные, телеграфные и другие подобные услуги, расходы на оплату услуг связи, вычислительных центров и банков, включая расходы на услуги факсимильной и спутниковой связи, электронной почты, а также информационных систем (СВИФТ, Интернет и иные аналогичные системы);

*расходы на рекламу производимых (приобретенных) и (или) реализуемых товаров (работ, услуг), деятельности налогоплательщика, товарного знака и знака обслуживания, включая участие в выставках и ярмарках. К расходам организации на рекламу в целях настоящей главы относятся:

расходы на рекламные мероприятия через средства массовой информации (в том числе объявления в печати, передача по радио и телевидению) и телекоммуникационные сети;

расходы на световую и иную наружную рекламу, включая изготовление рекламных стендов и рекламных щитов;

расходы на участие в выставках, ярмарках, экспозициях, на оформление витрин, выставок-продаж, комнат образцов и демонстрационных залов, изготовление рекламных брошюр и каталогов, содержащих информацию о реализуемых товарах, выполняемых работах, оказываемых услугах, товарных знаках и знаках обслуживания, и (или) о самой организации, на уценку товаров, полностью или частично потерявших свои первоначальные качества при экспонировании.

Расходы налогоплательщика на приобретение (изготовление) призов, вручаемых победителям розыгрышей таких призов во время проведения массовых рекламных кампаний, а также расходы на иные виды рекламы, не указанные в абзацах втором - четвертом настоящего пункта, осуществленные им в течение отчетного (налогового) периода, для целей налогообложения признаются в размере, не превышающем 1%выручки от реализации, определяемой в соответствии со статьей 249 настоящего Кодекса.

*а также другие, предусмотренные ст264 НК РФ.

Внереализационные расходы, так же как и доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, уменьшают доходы налогоплательщика в целях исчисления налога на прибыль.

Внереализационные расходы (ст. 265 НК РФ) - это затраты на осуществление деятельности, непосредственное связанной с производством и (или) реализацией. К ним относятся предусмотренные статьей 265 НК РФ расходы:

*расходы на содержание переданного по договору аренды (лизинга) имущества (включая амортизацию по этому имуществу).

*расходы на организацию выпуска собственных ценных бумаг

*судебные расходы и арбитражные сборы;

*расходы в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также расходы на возмещение причиненного ущерба;

*расходы на услуги банков, включая услуги, связанные с продажей иностранной валюты при взыскании налога, сбора, пеней и штрафа в порядке, предусмотренном статьей 46 настоящего Кодекса, с установкой и эксплуатацией электронных систем документооборота между банком и клиентами, в том числе систем "клиент-банк";

*расходы на проведение собраний акционеров

*другие обоснованные расходы, а также убытки в соответствии с пунктом 2 ст. 265 НК РФ.

В Налоговом кодексе установлен порядок определения расходов на формирование резервов:

по сомнительным долгам (ст. 266 НК РФ);

по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию (ст. 267 НК) РФ);

предстоящих расходов, направляемых на цели, обеспечивающие социальную защиту инвалидов (ст. 267.1 НК РФ).

Помимо этого Налоговым Кодексом определены особенности определения расходов при реализации товаров и (или) имущественных прав (ст. 268 НК РФ); особенности отнесения процентов по долговым обязательствам к расходам (ст. 269 НК РФ); порядок определения расходов по торговым операциям (ст. 320 НК РФ).

Еще раз подчеркну: расходы могут уменьшать доходы, полученные налогоплательщиком, в целях исчисления налога на прибыль только в случае, если они являются обоснованными, документально подтвержденными, а также они должны производится для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Если расходы не соответствуют указанным требованиям, они не могут уменьшать полученным налогоплательщиком доходы в целях исчисления налога на прибыль.

Приведу несколько иллюстраций данной нормы, в том числе, из судебной практики.

Минфин России в письме от 2 августа 2005 г. №03-03-04/1/127 «О расходах на возмещение вреда» разъяснил, что суммы связанных убытков, причиненных в результате распространения не соответствующих действительности и порочащих деловую репутацию сведений, не учитывается в составе расходов, как не соответствующие требованиям ст. 252 НК РФ (не являются обоснованными, произведенными для осуществления деятельности, направленной на получение дохода).

Федеральный арбитражный суд Уральского округа (постановление от 12 января 2006 г. №Ф09-6020/05-С7) признал расходы налогоплательщика на нотариальное удостоверение и регистрацию договора залога экономической оправданным, поскольку обязательному нотариальному удостоверению и регистрации договоров залога подлежит в силу прямого указания закона (ст. 334 ГК РФ, ст. 10 Федерального закона от 16 июля 1998 г. №102-ФЗ «Об ипотеке (залоге недвижимости)»). Кроме того, судами была установлена экономическая обоснованность получения и использования кредитных средств.

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного (постановление от 23 января 2006 г. №А05-9671/04-18) округа сделал вывод, что поскольку расходы налогоплательщика по договорам купли-продажи оборудования, расчеты по которым производились через финансового агента, с учетом затрат по уплате услуг банка по договорам факторинга превышают доходы от реализации оборудования, то она экономически не оправданны. Данный вывод был сделан с учетом того, что в ходе судебного разбирательства было установлено, что сделки по приобретению и реализации оборудования были ничтожными, так как были направлены на уклонение от налогообложения полученного дохода налогом на прибыль и получение возмещения из федерального бюджета крупной суммы НДС. В связи с этим произведенные налогоплательщиком затраты на оплату услуг финансово агента по договорам факторинга не были связаны с извлечение дохода. Расхода по указанным сделкам экономически не оправданы, поскольку обществу оборудования (расходы налогоплательщика по приобретению оборудования с учетом затрат от реализации оборудования).

Федеральный арбитражный суд Поволжского округа (постановление от 24 ноября 2005 г. №А55-3281/2005-10) признал незаконным решение налогового органа о доначислении налога на прибыль и взыскании налоговых санкций, поскольку налогоплательщик документально подтвердил экономическую обоснованность аренды плате в расходы. По мнению налогового органа, расходы налогоплательщика на аренду офисного помещения в г. Москве не являлись экономически оправданными и обоснованными, так как в арендуемом помещении никакой деятельности не велось, работники на работу не принимались. При рассмотрении данного дела суд установил, что затраты на размещение налогоплательщиком своего офиса в г. Москве были экономически обоснованы и удовлетворяли принципу рациональности и обычаями делового оборота, поскольку налогоплательщик осуществлял туристическую деятельность, а все туристические операторы находились именно в Москве. Размещение офиса в Москве было обусловлено самой деятельностью налогоплательщика, направленной на получение доходов. Арендуемое помещение использовалось для переговоров и последующего заключения договоров налогоплательщиком. Именно в это время и в указанном офисе были заключены договоры по оказанию туристических услуг и реализации авиабилетов, а также прошли переговоры по заключению договоров. Исследовав сводную ведомость, суд сделал вывод о наличии реальных результатов в арендуемом офисе в г. Москве, а также о наличии экономической выгоды по заключенным договорам.

Федеральный арбитражный суд Московского округа в постановлении от 13, 16 декабря 005 г. №КА-А41/12357-05 указал, что суд правомерно отказал в удовлетворении заявления о привлечении налогоплательщика к ответственности за грубое нарушение правил учета расходов и объектов налогообложения, повлекшее занижение налоговой базы по налогу на прибыль, так как необоснованны выводы налогового органа о неправомерном отнесении ответчиком в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, услуг автоперевозчика в связи с тем, что в подтверждение договора перевозки налогоплательщиком не предоставлены товарно-транспортные накладные. Между тем фактически автоперевозчик предоставлял ответчику услугу транспортной экспедиции, регулируемую положениями статьи 801 ГК РФ, которые не предусматривают составление товарно-транспортной накладной. Результатом выполнения услуги транспортной экспедиции является доставка груза по адресу, указанному заказчиком услуги. Документами, подтверждающими оказание услуги экспедитора, в данном случае являются акт приема-передачи выполненных работ и счета-фактуры, в которых указанно наименование оказанных услуг. Суд первой инстанции признал представленные обществом документы достаточными и надлежащими доказательствами факта оказания услуг производственного характера.

Расходы, не учитываемые в целях налогообложения в виде:

*в виде сумм начисленных налогоплательщиком дивидендов и других сумм прибыли после налогообложения;

*в виде пени, штрафов и иных санкций, перечисляемых в бюджет (в государственные внебюджетные фонды), а также штрафов и других санкций, взимаемых государственными организациями, которым законодательством Российской Федерации предоставлено право наложения указанных санкций;

*в виде взноса в уставный (складочный) капитал, вклада в простое товарищество;

*в виде расходов по приобретению и (или) созданию амортизируемого имущества;

*в виде средств или иного имущества, которые переданы по договорам кредита или займа (иных аналогичных средств или иного имущества независимо от формы оформления заимствований, включая долговые ценные бумаги), а также в виде средств или иного имущества, которые направлены в погашение таких заимствований;