Налоговый аудит в системе органов ФНС России

Согласно мировым традициям и отечественной нормативной базе, аудит - это подтверждение достоверности бухгалтерской отчетности для того, чтобы заинтересованные пользователи могли ей доверять. Ответ на вопросы «Что делать?» дает уже не аудит, а консалтинг.

Однако российский хозяйственник воспринимает аудитора как нечто среднее между домашним доктором и временно нанятым бухгалтером, призванным проверить, проконсультировать, исправить и договориться с налоговыми органами. Поэтому заметная часть российского аудита - это на самом деле бухгалтерский или налоговый консалтинг.

Одним из нововведений российского законодательства в 2006 году стало формирование Управления налогового аудита в системе органов ФНС России. Одновременно созданы отделы налогового аудита в территориальных органах ФНС России.

Отделы налогового аудита в системе органов ФНС призваны решать возникающие споры между налоговиками и налогоплательщиками, не доводя дело до суда. Одновременно предполагается, что наличие нового контролирующего звена в структуре органов ФНС позволит в будущем предупреждать возникновение подобных ошибок.

Отделы налогового аудита в структуре органов ФНС России действуют чуть больше года и уже можно говорить о первых результатах и возникших проблемах в их деятельности.

Тем не менее, в связи с тем, что данное структурное подразделение сформировано совсем недавно, монографий и учебной литературы, описывающей и анализирующей деятельность отделов налогового аудита в структуре органов ФНС России, еще не издано. В настоящее время имеется только ограниченное количество статей в экономических и юридических журналах (чаще всего направленных на анализ деятельности какого-либо территориального отдела налогового аудита), статей, анализирующих всю систему налогового аудита в структуре органов ФНС России еще нет.

Таким образом, актуальность темы дипломного исследования обусловлена не только необходимостью четкого представления о параметрах работы отделов налогового аудита при органах ФНС России, но и необходимостью разработки перспективных направлений решения уже сложившихся проблем и тех проблем, которые могут появиться в связи с необходимостью расширения деятельности этих органов.

Основной целью данной дипломной работы является анализ деятельности отделов налогового аудита в системе органов ФНС России. Для достижения поставленной цели в работе решены следующие задачи:

1. рассмотрена история становления налогового аудита органов ФНС в России;

2. показано нормативно-правовое регулирование налогового аудита органов ФНС в России;

3. показаны особенности налогового аудита органов ФНС в России;

4. проанализированы проблемы и перспективы развития налогового аудита органов ФНС в России;

5. проведен анализ практики налогового аудита органов ФНС в России;

6. определены возможности и пути дальнейшего совершенствования системы налогового аудита органов ФНС в России;

7. показано влияние на экономику страны системы налогового аудита органов ФНС в России;

8. разработаны предложения по совершенствованию системы налогового аудита органов ФНС в России.

Дипломная работа состоит из введения, трех глав, разбитых на параграфы, заключения и списка использованной литературы..

Глава 1. Теоретические основы налогового аудита

1.1 История налогового аудита органов ФНС в России

Развитие и контроль в бывшем СССР, в том числе и в Российской Федерации, многие годы и десятилетия были наглухо вмонтированы в административно-командную систему. Вместе с тем ввиду объективной необходимости последующего контроля за деятельностью любых социально-экономических (в том числе хозяйственных) систем имелась большая практика контрольно-ревизионной деятельности и судебно-бухгалтерской экспертизы.

В чистом виде советский и российский аудит как таковой отсутствовал. Так уж сложилось, несмотря на несколько исторических попыток его создания (в 1888 - 1889 гг. - Институт присяжных бухгалтеров, в 1907 - 1914 гг. - Институт бухгалтеров и в 1928 - 1930 гг. - Институт государственных бухгалтеров-экспертов), приема соответствующих квалификационно-аттестационных экзаменов и т.д.

Конечно, отдельные элементы данной области деятельности специалистов по учету, контролю и анализу ввиду их объективной необходимости в СССР и в России всегда имели место. В подавляющем большинстве случаев такие элементы были разрознены и не представляли систематизированного целого - аудита как неотъемлемого элемента рыночной инфраструктуры. Они и не именовались аудитом.

Те отдельные исследования и практические разработки, которые обычно выполняются на Западе аудиторскими фирмами и сопровождаются конкретными рекомендациями для администрации клиентов в области управления, учета и анализа хозяйственной деятельности, автоматизации учетно-аналитических работ, стали необходимы и новой России. За годы перестройки первыми употребили эти термины представители нашей профессии в Казахстане и Эстонии. В середине 80-х аудит начал развиваться в других крупных городах СССР, причем сначала на кооперативной основе. Это были разрозненные попытки состыковать зарождающиеся спрос и предложение на функцию засвидетельствования аудиторов, ставшую особо актуальной при переходе к рыночным отношениям в экономике.

В 1989 г. Министерство финансов СССР, Торгово-промышленная палата СССР и Центр по транснациональным корпорациям ООН провели в Москве семинар по проблемам бухгалтерского учета и аудита на совместных предприятия.

После этого семинара (с 1989 г.) в нескольких вузах СССР, в том числе и на базе Киевского государственного университета, Московского института народного хозяйства им. Г.В. Плеханова и Ленинградского института советской торговли им. Ф. Энгельса, несколько лет функционировала система подготовки аудиторов и специалистов по учету в соответствии с международными стандартами.

Одновременно в 1989 - 1991 гг. в Москве и Ленинграде также были созданы первые аудиторские фирмы. Среди них - хозрасчетные аудиторские организации «Контакт», «Руфаудит», «Ленаудит» и «Мосаудит», АО «Инаудит», АО «Балтийский аудит», кооператив «Аудитор», ТОО «Ленбанкаудит», «Информаудит» и др.

В 1990 г. в Москве было зарегистрировано первое совместное предприятие в области аудита - «Эрнст и Янг Внешаудит». А в первой половине 90-х гг. в Москве и Санкт-Петербурге появились филиалы и представители других крупных западных аудиторских фирм. Чаще всего они создавались в виде СП, где с российской стороны выступали представители Минфина, различных внешнеэкономических ведомств, российские аудиторские фирмы или просто именитые специалисты по бухгалтерскому учету, контролю и анализу хозяйственной деятельности.

На Всероссийском съезде аудиторов, который проводился совместно с Конгрессом деловых кругов 1991 г., присутствовало около 180 представителей российских аудиторских фирм. А к середине 90-х гг. аудиторская деятельность уже была предусмотрена в уставах не менее 2 тыс. новых специализированных предприятий России, хотя в большинстве случаев аудит по-прежнему развивался стихийно, с определенными издержками, от которых можно и пора было избавляться.

В настоящее время в Российской Федерации функционирует несколько тысяч аудиторских фирм. Ведущие московские и петербургские аудиторские фирмы имеют представительства в регионах, есть клиенты на Украине, в Сибири, на Дальнем Востоке и в других местах. Практикуются выезды специалистов в другие города. Ведущие фирмы России участвуют в научно-практических конференциях, где обсуждают вопросы по организации и совершенствования методологии отечественного аудита, практикуют совместные семинары (в том числе и российско-американские), устанавливают межрегиональные профессиональные связи между аудиторскими фирмами.

Налоговый аудит раньше всегда ассоциировался с аудиторскими компаниями, которые защищали права налогоплательщиков и являлись оппонентами налоговых органов при рассмотрении налоговых споров. Налоговый аудит всегда считался одним из видов аудиторских услуг, сопутствующими услугами были налоговое планирование и оптимизация налогообложения.

В соответствии с Указом Президента РФ от 09.03.2004 №314 «О системе и структуре органов исполнительной власти Указ Президента Российской Федерации от 09.03.2004 №314 «О системе и структуре федеральных органов исполнительной власти» (в ред. Указа Президента РФ от 23.12.2005 №1522, с изм., внесенными Указом Президента РФ от 27.03.2006 №261) // Российская газета, №50, 12.03.2004.» Министерство РФ по налогам и сборам преобразовано в Федеральную налоговую службу (ФНС России). С 2 августа 2004г. вступили в силу ст.ст.54, 62 Федерального закона от 29.06.2004 №58-ФЗ «О внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации и признании утратившими силу некоторых законодательных актов Российской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию государственного управления Федеральный закон Российской Федерации от 29.06.2004 №58-ФЗ «О внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации и признании утратившими силу некоторых законодательных актов Российской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию государственного управления» (в ред. Федерального закона от 30.12.2006 №266-ФЗ) // Парламентская газета, №118-119, 01.07.2004.», которые внесли поправки в части первую Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая) от 31.07.1998 №146-ФЗ (в ред. Федерального закона от 30.12.2006 №268-ФЗ) // Собрание законодательства РФ, №31, 03.08.1998, ст. 3824. и вторую Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая) от 05.08.2000 №117-ФЗ (в ред. Федерального закона от 30.12.2006 №276-ФЗ) // Собрание законодательства РФ, 07.08.2000, №32, ст. 3340. Налогового кодекса РФ, а именно: упоминания о Министерстве РФ по налогам и сборам заменены ссылками на Минфин или Федеральную налоговую службу. Суть данных изменений заключается в том, что часть прав и обязанностей налогового ведомства передана Министерству финансов. Теперь Минфин издает законы, приказы, положения в области налогообложения, дает письменные разъяснения по вопросам применения налогового законодательства, утверждает формы расчетов по налогам и формы налоговых деклараций, а также порядок их заполнения. Полный перечень функций Министерства финансов изложен в Постановлении Правительства РФ от 07.04.2004 №185 «Вопросы Министерства финансов РФ Постановление Правительства Российской Федерации от 07.04.2004 №185 «Вопросы Министерства финансов Российской Федерации» (в ред. Постановления Правительства РФ от 30.11.2005 №704) // Собрание законодательства РФ, 12.04.2004, №15, ст. 1478.». Задачей ФНС России является контроль и надзор за исполнением налогового законодательства Минфин и ФНС России: кто за что отвечает // Аудит и налогообложение, №10, 2004..

В 1997 г. на основании утвержденного 31.05.1997 Положения об Управлении рассмотрения налоговых споров и претензионно-исковой работы Госналогслужбы России в организационной структуре налоговых органов было создано специализированное подразделение, ответственное за рассмотрение жалоб налогоплательщиков. На упомянутое Управление в числе иных функций напрямую была возложена задача по рассмотрению жалоб (апелляций) налогоплательщиков и других лиц, обязанных удерживать с налогоплательщиков и перечислять в бюджеты налоги и сборы, на решения государственных налоговых инспекций по субъектам РФ и действия (бездействие) их должностных лиц, связанные с налогообложением и применением финансовых и административных санкций за нарушения законодательства о налогах и сборах.

Позднее функции Управления рассмотрения налоговых споров и претензионно-исковой работы были переданы Правовому управлению Госналогслужбы России. В дальнейшем с учетом изменений в процессуальных аспектах рассмотрения жалоб, внесенных НК РФ и принятым на его основе Регламентом рассмотрения споров в досудебном порядке Приказ Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 17.08.2001 №БГ-3-14/290 «Об утверждении регламента рассмотрения споров в досудебном порядке» // Экономика и жизнь, №38, 2001., подготовка материалов к рассмотрению жалоб, первичная правовая экспертиза и иные важные для рассмотрения жалобы действия также выполнялись юридическими подразделениями с привлечением методических подразделений, ответственных за конкретный участок работы.

На правовые подразделения как территориальных управлений ФНС, так и центрального аппарата возложен достаточно широкий круг задач по контролю и содействию юридическим отделам нижестоящих налоговых органов в их основной деятельности. Кроме того, их сотрудникам сложно перестраиваться с выполнения одного вида задач на другой - переходить от разработки позиций для представления в налоговом споре, которая подчас подразумевает тенденциозный подход к толкованию законодательства, к непредвзятой оценке доводов жалобы налогоплательщика на предмет соответствия ее закону. Все это приводит к значительному снижению эффективности досудебного обжалования как правового института, что влечет негативные последствия, как для налогоплательщика, так и для налогового органа.

Дело в том, что жалоба в вышестоящий налоговый орган, помимо общепризнанной функции защиты и охраны интересов налогоплательщика, важна и в ином, информационном, аспекте. Жалоба в более общем смысле - это сигнал о несоответствии отдельных аспектов деятельности нижестоящего налогового органа действующему законодательству.

Представляется, что в достаточно большом количестве налоговых споров привлечение судебной системы является излишним. Как известно, большую категорию налоговых споров составляют споры о возмещении НДС по операциям, облагаемым по ставке 0%. Налогоплательщик далеко не всегда выстраивает свои правоотношения с контрагентами с учетом требований публичного законодательства, что может повлечь возникновение спора о статусе тех или иных документов, представленных в налоговый орган. Однако в большинстве случаев речь все же идет лишь об их наличии или отсутствии в составе представленного пакета документов. Соответственно, объем решений, выносимых по результатам проверки такой «нулевой» декларации и приложенных к ней документов, относительно невелик, а круг разрешаемых вопросов несложен. Оптимизация практики досудебного разрешения споров подобной категории могла бы существенно сократить загруженность судов.

Вместе с тем существует диаметрально противоположная позиция, согласно которой в досудебном порядке необходимо рассматривать в первую очередь налоговые споры по сложным вопросам.

Так, по мнению судьи Арбитражного суда Пензенской области В.С. Семушкина, как раз небольшой объем решений по результатам камеральных налоговых проверок и простота фактических обстоятельств может приводить к тому, что позиция инспекции будет в большинстве случаев поддержана вышестоящим налоговым органом Семушкин В.С. Перспективы развития предварительного налогово-юрисдикционного производства // Налоговые споры: теория и практика. 2005. №7. - С. 28.. Аналогичного мнения придерживается судья Девятого арбитражного суда В.Г. Близнец, по мнению которой введение обязательного порядка досудебного рассмотрения налоговых споров необходимо только в отношении определенной категории дел, например по оспариванию решений налоговых органов, вынесенных по результатам выездных налоговых проверок, по возврату излишне уплаченных налогов. Введение аналогичной процедуры в отношении более простых споров может привести к увеличению сроков рассмотрения споров Близнец В.Г. Способы обжалования незаконных актов и действий налоговых органов // Налоговые споры: теория и практика. 2004. №12. - С. 49..

В 2006 году в ФНС России было создано соответствующее управление, а в региональных управлениях и в территориальных налоговых органах - специальные отделы налогового аудита, основными задачами которых является тщательный контроль за качеством документов, которые готовятся сотрудниками контрольных блоков налоговых органов по результатам мероприятий налогового контроля: выездных и камеральных налоговых проверок.

При этом речь идет не просто о формальной процедуре рассмотрения жалоб плательщика, но и о дополнительном контроле за тем, насколько обоснованны и документально подтверждены нарушения, отмеченные в акте налоговой проверки.

Во-первых, это должно серьезно дисциплинировать проверяющих при выборе объектов налогового контроля, при проведении мероприятий налогового контроля, а также при сборе доказательной базы по каждому из вопросов. Вновь созданные отделы будут заниматься рассмотрением разногласий по актам выездных налоговых проверок и подготовкой ответов на жалобы налогоплательщиков по актам налоговых органов. Таким образом, прерогативой новой структуры становится процедура досудебного рассмотрения.

Во-вторых, это позволит юридическим отделам территориальных налоговых органов уделять больше внимания качественной подготовке и защите интересов бюджета в арбитражных судах. Считаю, что создание этих отделов, с учетом их функций и квалификаций сотрудников, - это серьезный шаг по обеспечению на практике прав налогоплательщиков. Дополнительный внутренний контроль не позволит включать в материалы проверок вопросы, из которых заведомо известно, что налогоплательщик не совершал правонарушения либо факт его совершения в ходе проведения налогового контроля налоговыми органами документально не подтвержден.

Таким образом, до 2006 года налоговый аудит проводился исключительно аудиторскими компаниями, которые в некоторой степени «противодействовали» органам ФНС России в виду особенностей отношения к аудиту в Российской Федерации, которые заключаются в том, что аудитор в большинстве случаев является и консультантом.

1.2 Нормативно-правовое регулирование налогового аудита органов ФНС в России

В соответствии с Приказом Федеральной налоговой службы «О структуре центрального аппарата Федеральной налоговой службы Приказ Федеральной налоговой службы от 08.02.2006 №САЭ-3-15/80@ «О структуре центрального аппарата Федеральной налоговой службы» (в ред. Приказа ФНС РФ от 19.06.2006 №САЭ-3-15/364@) // СПС «Консультант Плюс» - официально документ опубликован не был.» 6 апреля 2006 г. было утверждено Положение об Управлении налогового аудита Приказ Федеральной налоговой службы от 06.04.2006 №САЭ-3-15/212@ «Об утверждении Положений о структурных подразделениях центрального аппарата Федеральной налоговой службы» (в ред. Приказа ФНС РФ от 15.08.2006 №ММ-3-15/527@) // СПС «Консультант Плюс» - официально документ опубликован не был.

В соответствии с этим Положением Управление налогового аудита (далее - Управление) является самостоятельным структурным подразделением Федеральной налоговой службы (далее - Служба).

В своей деятельности Управление руководствуется Конституцией Российской Федерации Конституция Российской Федерации от 12.12.1993 (в ред. Федерального конституционного закона от 30.12.2006 №6-ФКЗ) // Российская газета, №237, 25.12.1993., федеральными конституционными законами, другими федеральными законами, указами и распоряжениями Президента Российской Федерации, постановлениями и распоряжениями Правительства Российской Федерации, нормативными правовыми актами Министерства финансов Российской Федерации, Положением о Федеральной налоговой службе Постановление Правительства Российской Федерации от 30.09.2004 №506 «Об утверждении Положения о федеральной налоговой службе» (в ред. Постановления Правительства от 14.12.2006 №767) // Собрание законодательства РФ, 04.10.2004 №40, ст. 3961., приказами и распоряжениями Службы, решениями руководства Службы, а также Положением об Управлении налогового аудита.

Управление осуществляет следующие основные задачи:

- Рассмотрение налоговых споров между налоговыми органами Российской Федерации и налогоплательщиками, заявлений и жалоб физических и юридических лиц на действия или бездействие налоговых органов Российской Федерации (должностных лиц налоговых органов Российской Федерации), а также на акты ненормативного характера налоговых органов Российской Федерации, связанные с применением законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, либо иных актов законодательства Российской Федерации, контроль за исполнением которых возложен на Службу (далее - рассмотрение налоговых споров во внесудебном порядке).

- Рассмотрение возражений (разногласий) налогоплательщиков (налоговых агентов, плательщиков сборов) по актам повторных выездных налоговых проверок, назначенных и проведенных Федеральной налоговой службой.

- Координация работы по рассмотрению возражений (разногласий) налогоплательщиков (налоговых агентов, плательщиков сборов) на акты налоговых органов и по рассмотрению налоговых споров во внесудебном порядке в налоговых органах.

Управление в соответствии с возложенными на него задачами осуществляет следующие основные функции:

- Рассматривает заявления и жалобы на акты ненормативного характера, действия (бездействие) управлений ФНС России по субъектам Российской Федерации, Межрегиональных инспекций ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам и иных налоговых органов, входящих в централизованную систему Службы, а также их должностных лиц по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах либо иных актов законодательства Российской Федерации, контроль за исполнением которых возложен на Службу.

- Рассматривает возражения (разногласия) налогоплательщиков (налоговых агентов, плательщиков сборов) (далее - рассмотрение возражений) по актам повторных выездных налоговых проверок, назначенных и проведенных Федеральной налоговой службой.

- Подготавливает экспертные заключения по результатам рассмотрения возражений по актам повторных выездных налоговых проверок, назначенных и проведенных Федеральной налоговой службой.

- Обобщает практику рассмотрения налоговых споров во внесудебном порядке в налоговых органах и вносит предложения по ее совершенствованию.

- Анализирует практику рассмотрения налоговых споров во внесудебном порядке в налоговых органах и вносит предложения по изменению методических указаний и рекомендаций Службы по данному вопросу.

- Координирует работу по рассмотрению возражений и налоговых споров во внесудебном порядке в налоговых органах.

- Рассматривает запросы налоговых органов по процедуре рассмотрения возражений и налоговых споров во внесудебном порядке.

- Осуществляет мониторинг по вопросам, относящимся к компетенции Управления.

- Принимает участие в разработке законодательных и иных нормативных актов по вопросам, относящимся к компетенции Управления.

- Разрабатывает методические указания и рекомендации для налоговых органов в части вопросов, относящихся к компетенции Управления.

- Участвует в обучении работников налоговых органов, проводит совещания, семинары, оказывает практическую помощь территориальным налоговым органам по вопросам, входящим в компетенцию Управления.

- Ведет в установленном порядке делопроизводство и хранение документов Управления, осуществляет их передачу на архивное хранение.

- Осуществляет иные функции по поручению руководства Службы.

Управление для осуществления своих основных функций имеет право:

- Вносить руководству Службы предложения по вопросам, относящимся к компетенции Управления.

- Знакомиться с документами, необходимыми для выполнения возложенных на Управление задач, в подразделениях Службы.

- Запрашивать и получать в установленном порядке от подразделений центрального аппарата Службы и ее территориальных органов, федеральных органов исполнительной власти, органов исполнительной власти субъектов Российской Федерации, организаций, независимо от их организационно-правовой формы, материалы, необходимые для решения вопросов, входящих в компетенцию Управления.

- Привлекать в установленном порядке специалистов научно-исследовательских и иных организаций, готовить материалы для заключения договоров с этими организациями на проведение и выполнение работ по вопросам, относящимся к компетенции Управления.

- Вести в установленном порядке переписку с организациями по вопросам, относящимся к компетенции Управления.

- Готовить проекты нормативных правовых актов, приказов и других документов по функциям Управления и направлять их на заключение соответствующим подразделениям Службы.

- Привлекать в установленном порядке специалистов структурных подразделений Службы к подготовке проектов документов, справочной информации и других материалов по поручению руководства.

- Участвовать в формировании заказов, проработке контрактов на осуществление необходимых для выполнения своих задач закупок программных, технических средств и расходных материалов.

- Изучать зарубежный опыт по вопросам, относящимся к компетенции Управления.

- Осуществлять иные полномочия, входящие в компетенцию Управления.

Управление осуществляет свою деятельность во взаимодействии с другими подразделениями Службы, с соответствующими подразделениями федеральных органов исполнительной власти, органов исполнительной власти субъектов Российской Федерации, органов местного самоуправления, общественными объединениями и другими организациями на основе планов, составленных в соответствии с основными направлениями работы Службы, приказов Службы, мероприятий, утверждаемых руководством Службы.

Структура Управления и численность его работников устанавливаются Руководителем Службы в соответствии с утвержденной структурой и численностью работников центрального аппарата Службы.

Для выполнения задач, возложенных на Управление, в его составе создаются соответствующие отделы.

Работники Управления несут персональную ответственность за выполнение обязанностей, возложенных на них в установленном порядке.

Руководство Управлением осуществляет начальник, назначаемый и освобождаемый от должности Руководителем Службы в соответствии с действующим законодательством.

Назначение на должности работников Управления осуществляется Руководителем Службы по представлению начальника Управления в соответствии с действующим законодательством.

Освобождение от замещаемой должности работников Управления осуществляется Руководителем Службы в соответствии с действующим законодательством.

Начальник Управления:

- Осуществляет общее руководство Управлением, организует его работу, устанавливает круг вопросов, относящихся к компетенции его заместителей, утверждает положения об отделах и должностные регламенты работников, осуществляет контроль за их деятельностью.

- Вносит в установленном порядке предложения о назначении, перемещении и увольнении работников Управления, наложении дисциплинарных взысканий на лиц, допустивших должностной проступок, а также о поощрении работников за успешное и добросовестное исполнение должностных обязанностей.

- Принимает участие в совещаниях, проводимых руководством Службы, вносит предложения по вопросам, относящимся к компетенции Управления.

- Организует в установленном порядке совещания и семинары с участием территориальных органов и находящихся в ведении Службы организаций по вопросам, относящимся к компетенции Управления, принимает участие в работе совещаний и семинаров, организуемых другими подразделениями центрального аппарата Службы.

- Дает работникам Управления обязательные для них указания по вопросам, отнесенным к компетенции Управления, в пределах их должностных обязанностей и требует от них отчетности об исполнении этих указаний.

- Представляет в установленном порядке Службу по вопросам, отнесенным к компетенции Управления, в федеральных органах государственной власти, органах власти субъектов Российской Федерации.

- В установленном порядке отвечает на письма территориальных органов Службы, на заявления и жалобы физических и юридических лиц, организует прием граждан и должностных лиц организаций и в соответствующих случаях осуществляет их личный прием.

- В установленном порядке получает от других подразделений центрального аппарата, территориальных налоговых органов и организаций, находящихся в ведении Службы, материалы и документы, необходимые для деятельности Управления, в том числе материалы их статистической и бухгалтерской отчетности.

- Проводит производственные совещания с работниками Управления.

- Подписывает служебную документацию в пределах своей компетенции.

- Организует делопроизводство в Управлении.

- Осуществляет сотрудничество с государственными органами, научными, учебными, общественными и другими организациями, внебюджетными фондами, ассоциациями, представителями государств - участников СНГ, с зарубежными экспертами и международными организациями по вопросам, относящимся к компетенции Управления.

Начальник Управления несет персональную ответственность за выполнение задач и функций, возложенных на Управление настоящим Положением, за соблюдение действующего законодательства, приказов и распоряжений Министерства финансов Российской Федерации и руководства Службы, сохранность имущества и документов, находящихся в ведении Управления, обеспечение соблюдения работниками Управления внутреннего трудового распорядка Службы и исполнительской дисциплины.

Заместители начальника Управления несут персональную ответственность за работу курируемых отделов Управления, координируют их деятельность по поручениям начальника Управления или руководства Службы, обеспечивают своевременную подготовку соответствующих материалов, осуществляют их учет и отчетность в установленном порядке.

Приказом ФНС от 16 ноября 2005 г. был утвержден порядок проведения аудиторских проверок внутреннего аудита Приказ Федеральной налоговой службы от 16.11.2005 №САЭ-3-12/588@ «О порядке проведения тематических аудиторских проверок внутреннего аудита налоговых органов и рассмотрения материалов по их результатам» (в ред. Приказа ФНС РФ от 07.03.2006 №САЭ-3-12/131@) // СПС «Консультант Плюс» - официально документ опубликован не был., который в настоящее время является основополагающим документом аудиторской деятельности органов ФНС.

Данный Порядок устанавливает единые требования к назначению, организации и проведению тематических аудиторских проверок внутреннего аудита налоговых органов структурными подразделениями центрального аппарата ФНС России, межрегиональными инспекциями, а также рассмотрению материалов по их результатам. Тематическая аудиторская проверка внутреннего аудита является формой внутреннего аудита за работой налоговых органов, что является одним из направлений их деятельности. Целью проверки является выявление нарушений и недостатков в деятельности налоговых органов, изучение причин нарушений с целью их устранения и предупреждения, а также повышение эффективности работы налогового органа.

Основными задачами проверки являются:

1. установление фактического состояния организации работы налогового органа;

2. решение проблемных вопросов, возникающих у налоговых органов при осуществлении налогового администрирования;

3. сбор информации (материалов) для совершенствования налогового администрирования.

К основным направлениям, в частности, относятся:

- организация работы по проведению налогового контроля;

- организация работы по контролю за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью внесения в бюджетную систему Российской Федерации:

- налога на прибыль организаций;

- налога на добавленную стоимость;

- единого социального налога;

- налога на доходы физических лиц;

- организация работы по урегулированию задолженности по налогам и сборам и обеспечению процедур банкротства;

- организация правового обеспечения деятельности налоговых органов.

При этом перечень основных направлений не является закрытым и с учетом особенностей в организации работы проверяемого налогового органа, наличия объектов проверки и в других случаях по усмотрению налогового органа, проводящего проверку, может быть мотивированно дополнен и (или) изменен.

Проверка, назначаемая по результатам рассмотрения жалоб налогоплательщиков, анализа показателей эффективности работы налоговых органов и в других случаях проводится по поручениям Руководителя Федеральной налоговой службы (управления ФНС России по субъекту Российской Федерации) структурными подразделениями центрального аппарата ФНС России (управления ФНС России по субъекту Российской Федерации), Управлением контроля налоговых органов ФНС России (отделом контроля налоговых органов управления ФНС России по субъекту Российской Федерации), а также межрегиональными инспекциями ФНС России по федеральным округам.

При назначении проверки для решения проблемных вопросов:

- в программы проверок включаются только проблемные вопросы, возникающие у налоговых органов при осуществлении налогового администрирования (при подготовке перечня вопросов учитываются ограничения по срокам проведения проверок и количеству проверяющих);

- период деятельности налогового органа, подлежащий проверке, - один год.

Вместе с этим при формировании программ проверок, в случае возникновения необходимости, указанный период может быть изменен.

Кроме того, в ходе проведения проверки при необходимости изменения периода деятельности налогового органа, подлежащего проверке, руководитель проверки информирует руководителя проверяемого налогового органа о причинах его изменения, а также отражает указанные причины в материалах о результатах проверки (справках и акте проверки). При этом:

- изменения в программу проверки не вносятся;

- срок командирования специалистов для проведения проверки не может превышать 10 календарных дней (без учета времени нахождения в пути);

- количество участников проверяющей группы может составлять не более 3-х специалистов по проверяемому направлению деятельности налогового органа.

В целях организации контроля за своевременным устранением нарушений и недостатков, выявленных в ходе проверок по проблемным вопросам, документы ФНС России (управлений ФНС России по субъектам Российской Федерации) (письма и другие документы), в соответствии с которыми реализуются материалы проверок, через месяц после ее окончания представляются структурными подразделениями центрального аппарата ФНС России (Управления ФНС России по субъекту Российской Федерации) в Управление контроля налоговых органов ФНС России (отдел контроля налоговых органов Управления ФНС России по субъекту Российской Федерации).

Одновременно структурные подразделения представляют информацию об использовании результатов проведенной проверки в целях совершенствования налогового администрирования.

При проведении проверок по проблемным вопросам силами межрегиональных инспекций ФНС России по федеральным округам структурное подразделение центрального аппарата ФНС России направляет в их адрес копии всех материалов реализации проведенных проверок (письма и другие документы).

По результатам проверки, проведенной взамен плановой аудиторской проверки внутреннего аудита, в отношении проверенного налогового органа осуществляется дистанционный контроль в установленном Федеральной налоговой службой порядке.

1.3 Особенности налогового аудита органов ФНС в России

Целью создания подразделений налогового аудита является обеспечение защиты конституционных прав физических и юридических лиц во внесудебном порядке, а также повышение эффективности работы налоговых органов с заявлениями и жалобами физических и юридических лиц и при рассмотрении письменных объяснений или возражений налогоплательщиков по актам налоговых проверок.

Кроме этого, налоговый аудит призван решать задачи по повышению качества работы налоговых органов, устранению внутриведомственных ошибок, установления законности в деятельности налоговых органов.

В рамках поставленных задач отдел налогового аудита осуществляет подготовку по запросам Управления ФНС России заключений по жалобам налогоплательщиков, состоящих на налоговом учете, рассмотрение жалоб (заявлений) физических и юридических лиц на действия (бездействие) должностного лица налогового органа, подведомственных рассмотрению вышестоящим должностным лицом налогового органа и подготовку проектов решений по ним.

Решение о создании подразделений налогового аудита внутри ФНС стало реакцией Минфина России на критику президента Путина в адрес налоговых служб. Чрезмерное «рвение» последних он квалифицировал как «налоговый терроризм». Поэтому в основные обязанности новых отделов ФНС входит проверка обоснованности жалоб налогоплательщиков на результаты налоговых проверок и по возможности досудебное урегулирование споров. Кроме того, налоговые аудиторы должны готовить более качественную доказательную базу по делам, дошедшим до судебного разбирательства, которые сегодня ФНС зачастую проигрывает из-за юридической безграмотности своих сотрудников. Речь здесь прежде всего идет о спорах вокруг возврата НДС, подавляющее большинство которых разрешается в судебном порядке.

Подразделения налогового аудита довольно быстро удалось создать на уровне центрального аппарата, а вот сформировать новые отделы на местах долгое время не удавалось. Мешал и недостаток квалифицированных кадров, и сопротивление самих налоговиков, недоумевающих, зачем ФНС подразделения, которые будут перепроверять их работу. В конце апреля 2006 года глава ФНС Анатолий Сердюков на закрытом совещании с главами территориальных органов ФНС Центрального федерального округа даже устроил подчиненным разнос за то, что в большинстве управлений отделы налогового аудита не укомплектованы и к работе не приступили. И вот через три месяца после сделанного внушения ФНС, наконец, смогла с удовлетворением сообщить, что аудиторские подразделения заработали во всех налоговых инспекциях страны. Структура получилась интегрированная: низовой отдел подчиняется руководителю инспекции, аналогичная иерархия в региональных управлениях, а управление налогового аудита, действующее в центральном аппарате, напрямую подчиняется руководителю ФНС. Теперь обиженный мытарями налогоплательщик сможет сначала поискать правды в подразделении налогового аудита своей территориальной инспекции. Если его поиски закончатся ничем, можно будет обратиться с жалобой в региональное управление, а затем дойти и до центрального аппарата ФНС.

Однако здесь есть один тонкий момент, создающий опасность для действенности института налоговых аудиторов. Ведь, если налоговые аудиторы будут подчиняться руководителю местной, а не вышестоящей инспекции, есть опасность, что они фактически будут работать как обычные инспекторы. Все вновь будет замыкаться на руководстве той инспекции, на сотрудников которой жалуется налогоплательщик. Не менее важно и то, кто будет назначать и снимать с должности налоговых аудиторов -- областное управление или руководитель инспекции. Понятно, что если это право будет закреплено за УФНС по области, у сотрудников местных отделов налогового аудита будет чувство независимости и самостоятельности, а налогоплательщики смогут рассчитывать на их объективность.

Итак, теперь в рамках борьбы с «налоговым террором» 7 тысяч новых сотрудников ФНС будут разбирать жалобы предпринимателей на действия своих коллег. Эффективность новой структуры ФНС оценивать пока сложно, так как «налоговые аудиторы» только приступают к работе, а в полную силу система налогового аудита должна заработать лишь с 2009 года. Можно предположить, что, если возражения на акт проверки будут рассматривать не те, кто ее, собственно, и проводил, а отделы налогового аудита, укомплектованные профессиональными юристами, возрастет доля претензий налогоплательщиков, урегулированных в досудебном порядке (тем более что процедура досудебного рассмотрения споров вскоре получит свое законное оформление -- ожидают вступления в силу поправки в Налоговый кодекс о совершенствовании налогового администрирования). С 01.01.09 вообще вводится обязательный досудебный порядок рассмотрения налоговых споров: предприниматель не сможет обратиться в суд до тех пор, пока не попытается обжаловать решение, вынесенное по результатам проверки, в вышестоящем налоговом органе.

С уверенностью можно говорить о том, что спорных ситуаций между налогоплательщиками и фискальными органами после появления новой структуры меньше не станет, потому что они в большинстве своем возникают из-за пробелов и разночтений в законодательстве.

Основные функции отделов налогового аудита отображены на рис. П.1 в Приложении 1. Настораживает некоторая двойственность в функциях, записанных за отделами налогового аудита. Ведь, наряду с рассмотрением жалоб по результатам налоговых проверок, они должны предпринимать усилия для более эффективного отстаивания интересов государства в судебных тяжбах с налогоплательщиками. Не исключено, что налоговые аудиторы будут участвовать в проверках наряду с простыми инспекторами, а затем принимать участие в судах. Для предпринимателей это может выйти боком, ибо означает, что команда инспекторов усиливается юристами. Получается, что идея создания независимой структуры, которая призвана объективно решать проблемы налогоплательщиков и проверять адекватность действий инспекторов, теряет смысл.

Опять спасение утопающего -- дело рук самого утопающего? Словом, пока не стоит возлагать большие надежды на «доброго следователя» из налоговой инспекции, а стоит минимизировать свои налоговые риски, заказав налоговый аудит на стороне.

Налоговый прессинг со стороны государства существенно повышает актуальность такой услуги, как налоговый аудит. Это связано с тем, что выявленные налоговые нарушения могут повлечь за собой существенные (а иногда и катастрофические) последствия для хозяйствующего субъекта. Причем нарушением может быть признано не только явное несоблюдение налогового законодательства, но и занижение налоговых платежей путем применения широко распространенных и формально легальных схем. Так как тонкая грань между оптимизацией налогообложения и уклонением от уплаты налогов фискальными органами часто стирается, предусмотрительные предприниматели все чаще прибегают к квалифицированной внешней экспертизе, применяемой у себя учетной политики.

Налоговый аудит -- это независимая экспертная проверка состояния систем налогового и бухгалтерского учета, правильности формирования налогооблагаемой базы по каждому виду налогов, состояния расчетов организации по налогам и сборам, а также разработка комплекса мер по защите предприятия от привлечения к налоговой ответственности. Основной целью проведения налогового аудита является предупреждение наложения штрафных санкций, связанных с нарушением законодательства по налогам и сборам. Фактически это генеральная репетиция налоговой проверки.

Налоговый аудит может проводиться как по всем налогам и сборам, так и по отдельным их видам или отдельным вопросам, которые интересуют клиента. В аудиторской фирме можно заказать:

· комплексный налоговый аудит (проверка правильности составления деклараций и расчетов по всем налогам, уплачиваемым предприятием за год);

· тематический налоговый аудит (проверка правильности составления деклараций и расчетов по отдельным налогам, уплачиваемым предприятием за определенный период времени);

· структурный налоговый аудит (проверка правильности составления деклараций и расчетов по отдельным налогам, уплачиваемым юридическим лицом по месту нахождения его обособленных подразделений).

Экономический эффект от проведения налогового аудита достигается за счет сокращения налоговых изъятий и высвобождения значительных оборотных средств; отсутствия в дальнейшем штрафных санкций со стороны проверяющих органов; возврата излишне начисленных и уплаченных сумм налогов и сборов. Своевременный налоговый аудит может помешать даже банкротству организации, если ее налоговые обязательства значительны. По результатам проверки клиенту предоставляется аудиторское заключение и подробный отчет с рекомендациями по исправлению ошибок, оптимизации и планированию налогообложения. Иногда затраты на проведение налогового аудита, особенно в первый раз, оказываются в десятки раз меньше предотвращенных потерь. Как говорят аудиторы клиентам, сомневающимся в целесообразности грядущих расходов, лучше экономить на налогах, чем на налоговом аудите Антонец О. Фискального полку прибыло // Директор-Инфо, №15, 2006..

1.4 Проблемы и перспективы развития налогового аудита органов ФНС в России

Совершенствование работы налоговых органов происходит в условиях реализации в Российской Федерации административной реформы, которая предъявляет свои требования по оптимизации функционирования государственных органов, внедрения приоритетных стандартов государственных услуг, административных регламентов, формирование эффективно работающего механизма разрешения споров между гражданином и государством за счет совершенствования административных процедур.

Создание подразделений налогового аудита внутри системы налоговых органов является частью реализации общей государственной политики, направленной на снижение числа споров с участием государственных органов в арбитражных судах, количество которых согласно статистическим данным ежегодно удваивается.

Досудебные процедуры - это важнейшее средство утверждения начал законности в деятельности налоговых органов. Федеральная налоговая служба и ее территориальные органы начинают действовать уже как власть, которая выполняет не только фискальные функции, но и выходит на новый качественный уровень своей правоприменительной деятельности, то есть усиливает свою ответственность за состояние законности в налоговых правоотношениях.

Основной целью созданных в 2006 году подразделений налогового аудита является качественное оказание государственных услуг по досудебному урегулированию налоговых споров и снижению количества рассматриваемых дел в суде. В судах должно быть меньше дел.

Таким образом, деятельность подразделений налогового аудита создает предпосылки к утверждению законности в деятельности налоговых органов, к формированию новых подходов к результатам контрольной работы, к налоговому администрированию, реализации стандартов обслуживания, которые позволят налоговым органам Российской Федерации эффективно реагировать на происходящие изменения в соответствии с практикой и требованиями общества и государства и по новому устранять внутриведомственные ошибки, не доводя дело до суда.

Кроме этого, повышение качества рассмотрения налоговых споров в административном порядке призвано укрепить законность в сфере налогов и сборов и, как следствие, снизить количество обращений налогоплательщиков в судебные органы. Решения налоговых органов должны быть законными и обоснованными.

Со стороны налогоплательщиков должно повыситься доверие к административному порядку обжалования. В случае несогласия с инспекцией, налогоплательщик должен выбрать административный, а не судебный порядок обжалования, как более оперативный по срокам и простой.

Заявитель не уплачивает госпошлину и не несет иные судебные издержки. Возможно рассмотрение вопроса без личного участия налогоплательщика, а решение должно быть вынесено в течение месяца. Строго определенных требований к форме жалобы действующее законодательство не предъявляет.

Вместе с тем, во избежание недоразумений при обращении с жалобой в вышестоящий налоговых орган, налогоплательщикам необходимо обязательное указание в жалобе предмета обжалования (номера и даты обжалуемого решения налогового органа или действий конкретных должностных лиц) и обоснование заявляемых требований (своё видение вопроса с учетом норм действующего законодательства) О работе подразделений налогового аудита в 2006 году // Материалы УФНС России по Брянской области, 16.01.2007..

При этом обязательным требованием действующего законодательства является подписание жалобы надлежащим лицом (законным представителем), либо приложение иных документов (доверенности), подтверждающих полномочия заявителя. Все это говорит о преимуществах рассмотрения споров отделами налогового аудита. Принимая решение о создании отделов налогового аудита, руководство ФНС России обещало компаниям скорое и справедливое рассмотрение жалоб на налоговиков. Однако на местах ситуация развивается несколько иначе, чем планировалось наверху. Во многих регионах отделы до сих пор не начали работать.

Формирование отделов налогового аудита началось с января 2006 года на основании приказа ФНС России от 09.11.05 № САЭ-3-15/572 Приказ Федеральной налоговой службы от 09.11.2005 №САЭ-3-15/572@ «О предельной численности территориальных органов ФНС России» (в ред. Приказа ФНС РФ от 22.12.2005 №САЭ-3-15/684@) // СПС «Консультант Плюс» - официально документ опубликован не был.. Сегодня фактически эти отделы работают не более чем в половине регионов. Основная причина - пресловутая нехватка квалифицированных кадров. «В этих отделах должны работать сильные специалисты по выездным и камеральным проверкам, юристы, которые имеют и образование, и опыт. Я же не посажу сюда человека, только что окончившего вуз», - говорят в отделе кадров Управления ФНС России по Ленинградской области. «В один день отдел налогового аудита создать нельзя. А они создаются практически с нуля», - соглашаются в УФНС России по Воронежской области Скопинцева Е. Налоговые споры можно теперь решать без суда // Учет, налоги, право, 28.06.2006..

Подразделения налогового аудита должны появиться по всей налоговой вертикали: от центрального аппарата ФНС до районных инспекций. В региональных управлениях и в большинстве инспекций создаются отделы аудита. В инспекциях, где работает менее 70 человек, разрешено ограничиться группой аудита в составе юридического отдела. Налоговые аудиторы из управлений должны рассматривать споры между инспекциями и компаниями, возражения по актам повторных выездных проверок, а также контролировать деятельность отделов аудита инспекций. В свою очередь эти отделы разрешают разногласия компаний и инспекторов по поводу проверок, жалобы на грубое и неуважительное отношение со стороны налоговиков и готовят заключения для отделов аудита управлений. «Если вопрос не был решен своевременно, нужно обращаться в инспекцию, а незаконные на взгляд компании требования или решения необходимо обжаловать в управлении», - поясняют в отделе налогового аудита УФНС России по Москве.