Бюджетування зовнішньоекономічної діяльності підприємств

Порядок обчислення відхилень витрат

Для забезпечення системності та комплексності контролювання та регулювання виконання бюджетів на підприємствах доцільно формувати звіт про їх виконання. Такі звіти обов'язково формуються відносно усіх бюджетів, які розробляються на підприємстві. Стандартна форма звіту про виконання бюджету зображена за допомогою табл. 4.3.

Таблиця 4.4

Показники, що характеризують фінансовий стан підприємства

Технологічний аналіз - системний аналіз функції діяльності з метою визначення технологічного взаємозв'язку між витратами ресурсів та результатом діяльності. Потребує ретельного вивчення усіх операцій, потреб ресурсів та оцінювання адекватності їх використання, відповідно характеризується трудомісткістю та значними витратами часу.

1. Метод аналізу рахунків передбачає визначення функції витрат шляхом розподілу їх на змінні та постійні на підставі вивчення даних рахунків бухгалтерського обліку у ретроспективі. Недоліком є базування на досвіді минулих подій та неврахування умов майбутньої діяльності. Певною мірою уникнути зазначеного недоліку можна за допомогою збільшення числа спостережень та використання математичних методів.

2. Метод вищої - нижчої точки передбачає визначення функції витрат на підставі припущення, що змінні витрати є різницею між загальними витратами за найвищого та найнижчого рівнів діяльності. Оскільки за даним методом функція витрат фактично базується на двох точках (при найвищому та найнижчому рівні діяльності), то існує загроза, що у проміжних випадках не спостерігатиметься тісний взаємозв'язок з вищою та нижчою точками, і функція витрат не відображатиме реальної залежності між витратами та їхнім фактором.

3. Метод візуального пристосування - це графічний підхід до визначення функції витрат, згідно з яким аналітик візуально проводить пряму лінію, беручи до уваги множину усіх точок витрат. Тут велику роль відіграє досвід та професійність аналітика, оскільки метод характеризується високим рівнем суб'єктивності.

4. Регресійний аналіз передбачає побудову кореляційно-регресійної моделі, що відображає залежність змінної величини від однієї чи сукупності незалежних змінних. Регресійний аналіз доцільно реалізовувати у такій послідовності:

установлення причинно-наслідкового зв'язку між досліджуваними статистичними показниками (витратами та факторами витрат);

обгрунтування регресійної моделі (вибір найбільш істотних ознак і встановлення виду і форми функції зв'язку);

визначення параметрів зв'язку: коефіцієнта кореляції, кореляційного відношення, коефіцієнтів рівняння регресії;

статистична оцінка параметрів зв'язку (перевірка надійності результатів моделювання);

вибір рівняння регресії, яке найкраще характеризує зв'язок між ознаками;

знаходження інтервалів довіри для коефіцієнтів рівняння регресії;

прогнозування значень витрат та їх аналіз.

5. Спрощений статистичний аналіз передбачає розподіл показників на дві групи, виходячи зі зростання значення х, та розрахунок постійних витрат (а):

a = (m₀x₁ - m₁x₀ ) / (x₁ - x₀),

m₀, m₁ - середні значення витрат відповідно за 1-ою та 2-ою групами, гр. од.; x_0, x₁ - середні значення обсягів виробництва відповідно за 1-ою та 2-ою групами, гр. од.

На засадах обчислених постійних витрат розраховуються змінні витрати на одиницю та визначаються кінцеві параметри функції витрат.

При виборі методу визначення функції витрат доцільно керуватись критеріями:

- економічної правдоподібності (взаємозв'язок між залежною змінною величиною (витратами) і незалежною змінною величиною (фактором витрат) повинен бути економічно доцільним);

- тісноти взаємозв'язку між витратами та певним фактором;

- значимістю незалежних змінних величин.

В економічній теорії та практиці досить часто виникає необхідність обчислення відносного приросту (зростання) залежної змінної (наприклад, обсягу виробництва) стосовно відносного приросту (зростання) незалежної змінної (наприклад, обсягу витрат), що доцільно здійснювати на засадах показників еластичності. Як відомо, коефіцієнт еластичності (лат. elasticus - гнучкий, пружний) характеризує міру чутливості зміни однієї економічної величини відносно іншої. Цей показник характеризує темп приросту конкретного бюджетного показника при зміні визначального показника на 1%, і фактично демонструє гнучкість бюджетних показників відносно визначального показника. З математичної точки зору коефіцієнт еластичності розглядається як відносна похідна. Ліміт співвідношення між відносним приростом функції у = f (x) і відносним приростом незалежної змінної, коли Д x > 0, називається еластичністю функції у = f (x) відносно змінної х. Еластичність функції у = f (x) у математиці позначається Е_x (y) та розраховується за формулою:

Е_x (y) = (x/y) * (dy/dx) = (x/y) * y?,

де х - незалежна змінна; у - залежна змінна; y? - похідна функції у = f (x).

Еластичність відносно х є наближеним процентним приростом функції (збільшення чи зменшення), який відповідає приросту незалежної змінної на 1% [57]. Якщо підприємство виготовляє протягом бюджетного періоду х одиниць продукції і визначена функція повних витрат (v), то еластичність повних витрат складає (Е_x(v)):

Е_x (v) = Еv = (х / v) * (dv / dx) = (dv / dx) : (v / x) = v? * x/v,

де v - повні витрати на виробництво продукції базові, гр. од.; х - обсяг продукції, що виготовляється у базовому періоду, од. вим.; v? - похідна функції повних витрат, гр. од. / од. вим.

У формулі (4.4) застосовуються показники базових повних витрат та обсягу виробництва продукції, при цьому функція повних витрат відповідає лише базовому періоду. Якщо ж функція повних витрат побудована на засадах декількох попередніх періодів, у яких не відбувалось кардинальних організаційних змін та середовище функціонування характеризувалось відносною стабільністю, то при розрахунку еластичності повних витрат доцільно використовувати усереднені значення. Як видно з формули (4.4), еластичність повних витрат є відношенням граничних витрат до витрат на одиницю продукції. Після того, як визначено функцію витрат, можна обчислити еластичність зміни витрат відносно обсягу виробництва за формулою (4.3). Визначений коефіцієнт еластичності продемонструє на скільки відсотків зміняться витрати підприємства при зміні визначального показника (у нашому випадку, обсягу виробництва) на 1%.

Доцільно зауважити, що при виникненні необхідності підвищення конкурентоспроможності продукції підприємства на засадах економічних параметрів доцільніше визначати еластичність витрат на одиницю продукції. Еластичність витрат на одиницю продукції Е_x (с) (при цьому с = v / x) розраховується :

Е_x (с) = Ec = (x / c) (dc / dx) = (x / v / x) * (x * (dv/dx) - v) / x² =

(x / v) * (dv / dx) - 1 = Ev - 1.

Отже, еластичність витрат на одиницю продукції завжди буде на одиницю меншою еластичності повних витрат. Якщо Еv = 1, то еластичність витрат на одиницю продукції дорівнюватиме нулю, що означає, що такі витрати є постійними (формула (5.6)). Якщо еластичність повних витрат дорівнює 1, то повні граничні витрати дорівнюють повним витратам на одиницю продукції (формула (5.7)):

x (dv / dx) - v = 0,

dv / dx = v / x.

На засадах визначених коефіцієнтів бюджетної еластичності для повних витрат можна визначити очікувані зміни бюджетних показників у плановому періоді у порівнянні зі звітним. При цьому виключну роль відіграє якість прогнозу зміни визначального показника (наприклад, обсягу виробництва). Оскільки еластичність ще можна розраховувати на засадах співвідношення темпів приросту витрат та обсягів, то очікувану зміну цільового бюджетного показника (повних витрат) відносно прогнозованої зміни визначального показника доцільно обчислювати за формулою:

де ?v - розрахункова зміна повних витрат, гр. од.; ?x - прогнозована зміна обсягу виробництва, од. вим.; v - обсяг повних витрат за звітний період, гр. од.; х - обсяг виробництва за звітний період, од. вим.

Як зазначалось вище, якщо еластичність розрахована на засадах функції витрат, що базується на декількох періодах, то у формулі (4.8) доцільно використовувати усереднені значення повних витрат та обсягу виробництва за ці періоди, при цьому відхилення також визначатимуться від середніх значень. Використовуючи розрахунковий приріст цільового бюджетного показника на засадах еластичності можна здійснювати процедуру регулювання обчислених за допомогою інших методів бюджетних показників. При цьому повинен дотримуватись критерій незростання коефіцієнта еластичності повних витрат відносно обсягів, оскільки протилежна ситуація за інших рівних умов демонструватиме зменшення ефективності діяльності підприємства. Якщо розрахований приріст показника повних витрат на засадах еластичності перевищує приріст, закладений у бюджеті, то виникає необхідність у реалізації регулювання. Тобто повні витрати, закладені у бюджеті, доцільно зменшити до рівня обсягу повних витрат, розрахованих на засадах еластичності. Протилежний випадок демонструє зростання рівня ефективності функціонування організації або недоліки у прогнозуванні повних витрат при розробленні бюджету. Тому ретельного дослідження вимагають дві ситуації. У таких випадках регулювання може здійснюватись на засадах перегляду функції повних витрат, залучення більш кваліфікованих працівників до процесу розроблення бюджетів, використання більш повної та достовірної інформації тощо. Послідовність контролювання та регулювання бюджетних витрат на засадах їх еластичності наведена на рис. 4.8.

При цьому еластичність повних витрат може розраховуватись відносно будь-якого визначального показника (обсягів виробництва, обсягів реалізації, кількості машино-годин роботи обладнання тощо) на засадах дотримання критеріїв ефективності. Доцільно зауважити, що за такою схемою регулювання бюджетних показників визначальну роль відіграють два чинники: адекватність функції витрат умовам функціонування; якість прогнозу визначального показника.

Як видно з рис. 4.8, якщо розраховані на засадах еластичності повні витрати перевищують закладений обсяг витрат у бюджеті доходів та витрат, то останні необхідно зменшити для забезпечення незмінності ефективності рівня функціонування організації. Насамперед, це стосується накладних витрат, економія яких може забезпечуватись без здійснення суттєвих організаційних змін. На рис. 4.9 наведена класифікація накладних витрат підприємства, яка дає змогу організувати за єдиною методологією планування, контролювання, створити належний механізм стимулювання їх зниження та регулювання.

Критерієм ефективності накладних витрат є випереджувальне зростання обсягів реалізації у порівнянні з темпами росту цих витрат. Якщо зважити, що питома вага накладних витрат на деяких вітчизняних промислових підприємствах сягає 50% у структурі загальних витрат, то власне через удосконалення системи управління накладними витратами, пошук резервів їх зниження доцільно покращувати економічні параметри продукції та забезпечувати зменшення повних витрат підприємства.

Доцільно зазначити, що контролювання та регулювання бюджетних показників витрат на засадах еластичності наведено на прикладі бюджету доходів і витрат, оскільки повні витрати за цим документом відображають реальне споживання ресурсів при здійсненні виробничо-господарської діяльності для забезпечення бажаного рівня результативності (обсягу виробництва, реалізації). Видатки у бюджеті руху грошових коштів уже безпосередньо відображають грошові потоки, пов'язані з оплатою споживання ресурсів, при цьому оплата не відображає ефективність споживання та використання придбаних ресурсів. Контролювання та регулювання активів і пасивів через застосування еластичності здійснювати недоцільно, оскільки бюджетний баланс є похідним від бюджетів доходів і витрат, надходжень і видатків, відповідно виникає необхідність у регулюванні показників двох попередніх бюджетів.

Рис. 4.9. Класифікація накладних витрат промислового підприємства

F- критерій Фішера, за яким оцінюється адекватність та надійність моделі, тобто можливість надійного прогнозування середніх значень вислідної ознаки за даними значеннями факторної ознаки. Критерій F розрахунковий надалі підлягає порівнянню з табличним значенням F критичного розподілу Фішера, знайденого для відповідних ступенів вільності (V1 = m, V2 = n - m - 1, де m - кількість факторів, які увійшли в модель, n - кількість спостережень) [119, с. 259]. Якщо F розрахункове перевищує F критичне, то модель вважається значимою.

Доцільно зауважити, що залежності між чистою виручкою від реалізації, чистим прибутком та коефіцієнтами бюджетного забезпечення можуть мати лінійний характер, хоча може існувати і нелінійна залежність, яку можна звести до функцій лінійного виду. Якщо перед незалежною змінною стоїть знак “+”, то це означає, що вона позитивно впливає на значення залежної змінної, у протилежному випадку вплив негативний. Характеристика кожної виявленої залежності обумовлюється специфікою функціонування організації. Наприклад, якщо на підприємстві перед коефіцієнтом бюджетного забезпечення витрат на оплату праці стоїть знак “+”, то це може означати, що зростання цих витрат обумовлюється наймом більш висококваліфікованих працівників, що позитивно вплине на продуктивність і якість праці та зумовить зростання обсягів виробництва та реалізації. Протилежний випадок характеризує ситуацію, коли витрати на оплату праці зростають більшими темпами ніж продуктивність, що зумовлює негативний вплив на обсяги виробництва, реалізації та прибуток. Якщо перед коефіцієнтом бюджетного забезпечення матеріальних витрат стоїть знак “+”, то це може означати, що залучення додаткових матеріалів обумовлюватиме виникнення ефекту масштабу, що позитивно впливатиме на собівартість, відповідно і на обсяги реалізації та прибуток. У протилежному випадку виникає ситуація, коли ефект масштабу уже вичерпаний і додаткове залучення матеріалів може зумовити зростання матеріаломісткості, що негативно вплине на кінцеві показники. Якщо перед коефіцієнтом бюджетного забезпечення амортизаційних відрахувань стоїть знак “+”, то це свідчить про те, що додаткове впровадження виробничих потужностей зумовлюватиме позитивні зрушення у виробництві, реалізації та прибутку. Якщо ж перед цим показником у моделі спостерігається знак “-”, то це означає, що додаткове розширення виробничих потужностей у наявних умовах функціонування не буде сприяти позитивним змінам у кінцевих показниках (наприклад через те, що виробничих потужностей на підприємстві достатньо і вони не використовуються з повною віддачею). Якщо перед коефіцієнтом бюджетного забезпечення відрахувань на соціальні заходи стоїть знак “+”, то це означає, що збільшення витрат на індивідуальне страхування працівників та інші соціальні заходи сприятиме зростанню віддачі працівників у роботі, що зумовлюватиме покращання кінцевих показників. У протилежному випадку зростання таких витрат не має жодного стимулюючого впливу на працівників, тобто воно призведе до збільшення собівартості, зменшення обсягів реалізації та прибутків. Якщо знак “+” спостерігається перед коефіцієнтом бюджетного забезпечення інших операційних витрат, то це означає, що їхнє зростання сприятиме на засадах певних механізмів (залежно від специфіки функціонування організації) позитивним зрушенням у залежних показниках. У протилежному випадку будь-яке зростання інших операційних витрат зумовлюватиме негативні зміни у кінцевих показниках.

Після того, як визначено кореляційно-регресійні моделі залежності між цільовим показником та рівнями бюджетного забезпечення створюються можливості на засадах багатоваріантного маніпулювання частковими коефіцієнтами отримати таку структуру бюджетних витрат, яка б не заперечувала реальні виробничо-господарські умови та сприяла досягненню цільового показника. При цьому регулювання бюджетних витрат доцільно здійснювати на етапі бюджетного планування ЗЕД, що дозволить досягнути установлених організаційних цілей у сфері досягнення цільових планових параметрів.

КОНТРОЛЬНІ ЗАПИТАННЯ