Концепция бухгалтерской отчетности

Размещено на http://www.allbest.ru/

Тема 1. КОНЦЕПЦИЯ БУХГАЛТЕРСКОЙ ОТЧЕТНОСТИ В РОССИИ И МЕЖДУНАРОДНОЙ ПРАКТИКЕ

1.1 Бухгалтерская отчетность: понятие и основные требования к ее составлению

1.2 Состав бухгалтерской отчетности и основные правила ее составления и представления

1.1 БУХГАЛТЕРСКАЯ ОТЧЕТНОСТЬ: ПОНЯТИЕ И ОСНОВНЫЕ ТРЕБОВАНИЯ К ЕЕ СОСТАВЛЕНИЮ

Под отчетностью понимается система показателей, характеризующая деятельность предприятия. При этом разным категориям пользователей нужна различная информация, в связи с этим выделяют оперативную, статистическую, налоговую, бухгалтерскую, финансовую отчетность.

Бухгалтерская отчетность - это единая система показателей об имущественном и финансовом положении организации и о результатах ее хозяйственной деятельности. Она составляется на основе данных бухгалтерского учета.

В российской практике понятие бухгалтерской и финансовой отчетности часто отождествляется. В западных странах чаще всего употребляется второй термин и в эту отчетность кроме бухгалтерских включается также широкий круг аналитических показателей (при расчете которых могут использоваться, например, данные фондовых бирж и статистическая информация). Примером такой дополнительной информации являются отчетность по сегментам в составе финансовой отчетности, показатели соотношения цены акции и прибыли, приходящейся на одну акцию.

В настоящее время система российского учета и отчетности находится в стадии реформирования и перехода на международные стандарты финансовой отчетности. Целью финансовой отчетности в соответствии с этими стандартами является предоставление широкому кругу пользователей информации о финансовом положении, результатах деятельности, изменении финансового положения компании.

Пользователь бухгалтерской отчетности - это юридическое или физическое лицо, заинтересованное в информации об организации (ПБУ 4/99). бухгалтерский отчетность прибыль денежный

В международных стандартах все пользователи объединяются в три основные группы:

круг лиц, непосредственно занимающихся бизнесом в данной организации;

круг лиц, которые находятся за пределами организации, но имеют прямую финансовую заинтересованность в данном бизнесе;

лица, имеющие косвенную финансовую заинтересованность в данном бизнесе.

Таким образом, по экономически интересам пользователей бухгалтерской отчетности можно разделить на внешних и внутренних.

Кредиторы нуждаются в информации, позволяющей им оценить способность организации своевременно погашать основной долг и проценты по нему как в краткосрочной, так и в долгосрочной перспективе.

Коммерческие клиенты (поставщики и покупатели) заинтересованы в стабильности коммерческих связей, способности своевременно и полно осуществлять расчеты, выполнять контрактные обязательства.

Правительство и правительственные структуры (в том числе статистические и налоговые органы) нуждаются в информации об уплате налогов, объеме производства для формирования информации о валовом внутреннем продукте, национальном доходе и бюджете государства для рационального распределения ресурсов, формирования инвестиционной, налоговой политики.

Общественные организации, например, занимающиеся охраной окружающей среды, также нуждаются в информации о расходах организации по этой статье, о вкладе в местный бюджет.

Инвесторы, учредители или акционеры, а также лица или организации, оказывающие консультационные услуги в финансовой сфере нуждаются в информации, которая позволила бы им принять решение о покупке или продаже акций, облигаций, сформировать представление о доходности ценных бумаг, уровне дивидендных выплат, степени риска, связанного с инвестициями.

Работники организации (и не только), если они одновременно имеют акции организации, в которой работают, заинтересованы в ее стабильности и доходности, в информации об уровне заработной платы, системе премиальных вознаграждений и пенсионного обеспечения, других социальных льгот, возможности дальнейшего трудоустройства.

Руководство для принятия управленческих решений повседневно использует информацию о деятельности организации, ее подразделений, состав которой значительно шире, детальней и оперативней, чем состав информации для внешних пользователей.

Можно и дальше перечислять всех, кому необходима информация о предприятии. Конечно, ранжирование по степени приоритетности достаточно условно, но обычно информационным интересам собственников, как состоявшихся, так и потенциальных, отдается предпочтение перед всеми остальными пользователями информации.

При формировании показателей бухгалтерской (финансовой) отчетности следует руководствоваться следующими основными нормативными документами:

Федеральный закон от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете»;

Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (утверждено Приказом Минфина РФ от 29 июля 1998 г. № 34н);

Положение по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» ПБУ4/99 (утверждено Приказом Минфина РФ от 6 июля 1999 г. № 43н);

Положения по бухгалтерскому учету (на настоящий момент действует 20 ПБУ, в которых изложены те или иные требования к раскрытию отчетной информации);

Приказ Минфина РФ от 22 июля 2003 г. № 67н «О формах бухгалтерской отчетности организаций»;

План счетов бухгалтерского учета и Инструкция по его применению (утверждено Приказом Минфина РФ от 31 октября 200 г. № 94н).

В зависимости от специфики деятельности организации применяются нормативные документы специального характера.

Качественные характеристики бухгалтерской отчетности:

1.Понятность для пользователей, обладающих необходимыми знаниями в сфере экономики и бизнеса, желательно и бухгалтерского учета.

Человек, не имеющий специальной подготовки, вряд ли сможет разобраться в финансовых показателях. Но это не означает, что следует исключать трудную для понимания определенных категорий пользователей информацию, если она нужна для принятия решений. Понятность не означает примитивизм, упрощение или пропуск сложной информации. В России данная характеристика отчетности особо не оговаривается, но фигурирует в положениях всей совокупности нормативных актов, касающихся отчетности.

2.Уместность, т.е. информация, включаемая в отчетность должна способствовать оценке прошлых, настоящих и будущих событий, принятию решений пользователями. Уместность информации во многом определяется ее характером. В настоящее время в России состав, содержание и методические основы формирования отчетности регулируются ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации». Кроме того, в нее можно включать дополнительные показатели, не предусмотренные ПБУ 4/99, если выявляется недостаточность данных для формирования полной информации об имущественном и финансовом положении организации. Вместе с тем определение уместности в российских нормативных документах не дано.

3.Существенность. Существенным считается показатель, отсутствие которого в отчетности может повлиять на принятие того или иного экономического решения заинтересованными пользователями.

Существенность показателей отчетности организация определяет самостоятельно, исходя из характера данных и их стоимостной оценки, а также конкретных обстоятельств возникновения.

Показатель существенности определяется как отношение суммы показателя к общему итогу соответствующих данных за отчетный период. Традиционно для российской практики в Приказе Минфина РФ № 67н в качестве порогового критерия существенности рекомендовано применять 5%.

Например, если объем выручки от продаж продукции по конкретному виду деятельности превышает 5% общего объема выручки организации за отчетный период, то данный показатель считается существенным и подлежит обособленному раскрытию в отчетности.

4.Достоверность, или надежность. Согласно международным стандартам финансовой отчетности, информация надежна, если не содержит существенных ошибок и пользователи могут положиться на нее.

В соответствии с ПБУ 4/99, достоверной считается отчетность, сформированная и составленная по правилам, установленным нормативными актами системы нормативного регулирования бухгалтерского учета.

Своевременность. В России под этим подразумевается соблюдение сроков представления отчетности, которые установлены законодательством. Но проблемусвоевременностиможнотрактоватьшире.Годоваяотчетность,представленная своевременно, тем не менее отражает хозяйственную деятельность годичной давности, а в ряде случаев - более старую. Можно представить, какие трудности в управлении организацией испытывает ее руководитель или другой пользователь отчетной информации, пытающийся принять нужное решение на основе данных отчетности, отражающей события более чем годичной давности. Проблема своевременности остается одной из наиболее острых в учете и отчетности.

Полнота, или целостность - означает отсутствие пропусков информации, которые могут дезориентировать пользователя. Например, дополнительная расшифровка состава основных средств или дебиторской задолженности по срокам погашения, или сегментов бизнеса позволит пользователю принимать более обоснованные решения.

В международных стандартах финансовой отчетности полнота информации увязывается с затратами на ее получение, а в российском законодательстве определяется как отражение в учете всех фактов хозяйственной жизни организации, ее филиалов и подразделений на основе принципа рационального ведения бухгалтерского учета в зависимости от конкретных условий хозяйствования и размеров организации.

7.Правдивость - документирование всех хозяйственных операций (на этом делается акцент в российском законодательстве), хотя часто бухгалтерская оценка (особенно это касается финансовых активов), основанная на документах, не отвечает рыночным реалиям.

8.Нейтральность, или непредвзятость информации - отсутствие пристрастных оценок, нацеленных на оказание влияния на какую-либо категорию пользователей. Информация не является нейтральной, если при отборе или определенном представлении влияет на решения и оценки пользователей таким образом, что достигаются предопределенные результаты или последствия.

9.Приоритет содержания перед формой - организация должна отражать в бухгалтерском учете факты хозяйственной деятельности, исходя не только из их правовой формы, но и из экономического содержания фактов и условий хозяйствования (п. 7 ПБУ 1/98).

Например, часто бухгалтерские ошибки заключаются в том, что финансовая (долгосрочная) аренда может быть оформлена как текущая, кредитование - как финансирование.

Осмотрительность, или консерватизм - подразумевает большую готовность к признанию расходов и обязательств, чем возможных доходов и активов, не допуская создания скрытых резервов (п. 7 ПБУ 1/98). Она, однако, не позволяет создавать чрезмерные запасы, сознательно занижать активы

или доходы или преднамеренно завышать обязательства и расходы. Соблюдать принцип осмотрительности необходимо вследствие неопределенности хозяйственной жизни. Примерами его применения российскими организациями являются создание резерва по безнадежным долгам и на обесценение ценных бумаг, а также оценка материально-производственных запасов и финансовых активов по низшей стоимости.

Сопоставимость -- для определения тенденций развития организации необходимо методологическое единство отчетности, составленной в разные периоды времени.

Влияние изменения методов учета на финансовые результаты, финансовое положение или движение денежных средств организации должно оцениваться в денежном выражении и доводиться до пользователя информации.

Стремление соблюдать все качественные характеристики отчетности может прийти в противоречие со сбалансированностью информации, ее стоимостью, необходимостью отдавать разумное предпочтение тем или иным качественным критериям. В любом случае следует руководствоваться соотношением между выгодами и затратами, т.е. выгоды, получаемые от информации, должны превышать затраты на ее получение. Это особенно важно, поскольку воспользоваться выгодами может лишь ограниченное число пользователей.



1.2 СОСТАВ БУХГАЛТЕРСКОЙ ОТЧЕТНОСТИ И ОСНОВНЫЕ ПРАВИЛА ЕЕ СОСТАВЛЕНИЯ И ПРЕДСТАВЛЕНИЯ

Указания об объеме форм бухгалтерской отчетности и общие правила ее составления и заполнения отчетных форм содержатся в Приказе Минфина РФ № 67н. В качестве приложений к данному нормативному документу приведены формы бухгалтерской отчетности, разработанные Минфином РФ.

бухгалтерский баланс (ф. № 1);

отчет о прибылях и убытках (ф. № 2);

приложения к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках:

отчет об изменениях капитала (ф. № 3);

отчет о движении денежных средств (ф. № 4);

приложение к бухгалтерскому балансу (ф. № 5);

отчет о целевом использовании полученных средств (ф. № 6);

пояснительная записка;

аудиторское заключение - в обязательном порядке для организаций, подлежащих обязательному аудиту и при проведении добровольного аудита.

В зависимости от объемов деятельности и в соответствии с указаниями об объеме форм бухгалтерской отчетности возможны три группы вариантов формирования этой отчетности с условными названиями:

1)упрощенный - для субъектов малого предпринимательства и некоммерческих (кроме бюджетных). При отсутствии соответствующих данных в состав бухгалтерской отчетности не входят:

отчет об изменениях капитала;

отчет о движении денежных средств;

приложение к бухгалтерскому балансу;

Некоммерческим организациям рекомендуется дополнительно включать в состав годовой бухгалтерской отчетности отчет о целевом использовании полученных средств;

2)стандартный - для коммерческих организаций, относящихся к группе средних и крупных. Он предполагает формирование бухгалтерской отчетности в полном составе по образцам форм, при ведены в Приказе № 67н (кроме отчета о целевом использовании полученных средств), а также перечень дополнительных данных, подлежащих раскрытию в качестве пояснений;

3) множественный - для коммерческих организаций, относящихся к группе крупнейших и крупных, имеющих несколько видов деятельности. При данном варианте количество форм бухгалтерской отчетности, а также вариантность представления отчетной информации значительно увеличивается, важную роль приобретает раскрытии информации по сегментам Бухгалтерскую отчетность классифицируют по различным признакам.

1.В зависимости от периода составления и представления отчетность подразделяется на годовую и промежуточную.

В состав годовой включаются:

бухгалтерский баланс;

отчет о прибылях и убытках;

приложения к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках;

пояснительная записка;

аудиторское заключение, подтверждающее достоверность бухгалтерской отчетности организации, если она в соответствии с федеральными законами подлежит обязательному аудиту.

Месячная и квартальная бухгалтерская отчетность является промежуточной и составляется нарастающим итогом с начала отчетного года.

Промежуточная бухгалтерская отчетность состоит из бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках, если иное не установлено законодательством Российской Федерации или учредителями (участниками) организации.

2.В зависимости от объема информации, содержащейся в отчетности, она подразделяется на индивидуальную, т.е. отчетность отдельных организаций, и сводную. Различают два типа последней - в зависимости от объекта и способа их составления:

в соответствии с Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ № 34н (п. 91 и 92), «в случае наличия у организации дочерних и зависимых обществ помимо собственно бухгалтерского отчета составляется также сводная бухгалтерская отчетность, включающая показатели отчета таких обществ, находящихся на территории РФ и за ее пределами, в порядке, установленном Минфином РФ».

«Федеральные министерства и другие федеральные органы исполнительной власти РФ составляют сводную годовую бухгалтерскую отчетность по унитарным предприятиям, а также отдельную

сводную бухгалтерскую отчетность по акционерным обществам (товариществам), часть акций (долей, вкладов) которых закреплена в федеральной собственности (независимо от размера доли)».

Приведенные в приложении к Приказу Минфина РФ № 67н формы бухгалтерской отчетности носят рекомендательный характер. Организации могут самостоятельно разрабатывать собственные на основе образцов этих форм. При этом должны соблюдаться общие требования, предъявляемые к бухгалтерской отчетности и правила ее формирования:

1.Не должно быть пустых строк. Организация изначально должна предусмотреть в формах только те статьи и строки, которые ей необходимы. Если же будут использоваться формы, разработанные Минфином РФ, то при составлении отчетности должны быть убраны те строки и статьи разделов, по которым нет соответствующих показателей.

Статьи бухгалтерской отчетности, по которым отсутствуют в данном отчетном периоде числовые значения показателей, должны прочеркиваться при заполнении.

Организациям предоставлено право самостоятельного кодирования строк при разработке и принятии отчетных форм, тем самым реализуется возможность выбора разных подходов к раскрытию финансовой информации в формах бухгалтерской отчетности. Исключением является только бухгалтерский баланс, при разработке формы которого рекомендуется использовать коды итоговых строк и коды строк разделов и статей бухгалтерского баланса, приведенных в образцевПриказеМинфинаРФ№67н.

В формах бухгалтерской отчетности организаций должны приводиться данные по каждому числовому показателю как минимум за два года - предшествующий и отчетный.

Если данные за период, предшествующий отчетному, несопоставимы с данными за отчетный период, то первые подлежат корректировке, исходя из правил, установленных нормативными актами. При этом каждая существенная корректировка должна быть раскрыта в пояснительной записке вместе с указанием причин (соблюдение принципа сопоставимости).

Если показатель должен вычитаться из соответствующих данных при его исчислении или имеет отрицательное значение, то в бухгалтерской отчетности этот показатель отражается в круглых скобках.

Составление и представление бухгалтерской отчетности производится в тысячах рублей без десятичных знаков, а при существенных оборотах продаж и объемах обязательств - в миллионах рублей без десятичных знаков.

Каждый отчет должен иметь заголовочную часть, в которой указываются:

наименование отчета («Бухгалтерский баланс»);

отчетный период - во всех формах, кроме бухгалтерского баланса (за200_ г);

отчетная дата - в бухгалтерском балансе (на 200_ года);

наименование организации (полное наименование юридического лица в соответствии с учредительными документами);

ИНН, присвоенный налоговым органом;

вид деятельности, признаваемый основным в соответствии с ОКВЭД;

ОПФ согласно ОКОПФ;

единица измерения;

местонахождение (адрес) - на бухгалтерском балансе;

дата утверждения; годовая бухгалтерская отчетность утверждается в порядке, закрепленном учредительными документами организации;

Дата отправки/принятия (указывается конкретная дата отправления бухгалтерской отчетности или дата ее фактической передачи по принадлежности).

Днем представления организацией бухгалтерской отчетности считается день ее фактической передачи по принадлежности, дата почтового отправления либо дата ее отправки по телекоммуникационным каналам связи. Если дата представления приходится на нерабочий день, то сроком представления отчетности считается первый за ним рабочий день.

7. Бухгалтерская отчетность должна быть подписана руководителем и главным бухгалтером организации (в конце каждой формы). После подписей проставляется фактическая дата подписания этой отчетности.

8. Организация должна придерживаться принятых ею форм бухгалтерской отчетности последовательно - от одного отчетного периода к другому. Изменение принятых форм возможно только в исключительных случаях (например, при изменении вида деятельности, появлении существенного нового типа активов или пассивов).

Существенные изменения в формах бухгалтерской отчетности должны быть раскрыты в пояснениях с указанием причин, вызвавших эти изменения.

Отчетным годом для всех организаций является календарный год - с 1 января по 31 декабря включительно.

Для вновь созданных (либо реорганизованных) первым отчетным годом считается период со дня их государственной регистрации по 31 декабря включительно, а для созданных после 1 октября (включая эту дату) - с даты ее государственной регистрации по 31 декабря следующего года включительно.

Годовая бухгалтерская отчетность организаций представляется в течение 90 дней по окончании года, если иное не предусмотрено законодательством РФ, а промежуточная - в течение 30 дней по окончании квартала.

Конкретная дата представления отчетности устанавливается учредителями организации или общим собранием. При этом годовая отчетность представляется не ранее 60 дней по окончании отчетного года.

Организации представляют годовую бухгалтерскую отчетность:

учредителям (участникам или собственникам ее имущества),

органам Госстатистики по месту их регистрации;

налоговым органам по месту их регистрации.

Государственные унитарные предприятия и муниципальные унитарные предприятия - органам, уполномоченным управлять государственным имуществом.

В другие адреса (иным пользователям) бухгалтерская отчетность представляется в соответствии с законодательством РФ.

Согласно ПБУ 4/99 (п. 42) бухгалтерская отчетность является открытой для заинтересованных пользователей (инвесторов, банков, поставщиков, покупателей, кредиторов), которые могут знакомиться с ней и получать ее копии (с возмещением затрат на копирование).

В случаях, предусмотренных законодательством РФ, организации не позднее 1 июня года, следующего за отчетным, обязаны опубликовать свою бухгалтерскую отчетность и итоговую часть аудиторского заключения.

В соответствии с Законом РФ № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» (ст. 16) публичность бухгалтерской отчетности заключается в ее опубликовании в газетах и журналах, доступных пользователям этой отчетности, либо распространении среди них брошюр и других изданий, содержащих бухгалтерскую отчетность, а также в ее передаче органам Госстатистики для предоставления заинтересованным пользователям.

Контрольные вопросы

Каково назначение (цели) бухгалтерской отчетности в рыночной экономике?

Какую информацию хотят получить внутренние пользователи бухгалтерской отчетности?

Назовите группы внешних пользователей бухгалтерской отчетности и определите специфику требований каждого из них к отчетной информации.

Перечислите качественные характеристики бухгалтерской отчетности и дайте их характеристику.

Что понимается под публичностью бухгалтерской отчетности?

Что понимается под отчетным периодом, каковы сроки утверждения и представления

бухгалтерской отчетности (годовой и промежуточной)?

Назначение и состав годового и промежуточного бухгалтерского отчета.

Определите состав бухгалтерской отчетности, назовите его основные слагаемые и приложения.



Тема 2. ПОДГОТОВИТЕЛЬНАЯ РАБОТА ПО СОСТАВЛЕНИЮ ГОДОВОЙ БУХГАЛТЕРСКОЙ ОТЧЕТНОСТИ

Основной задачей формирования годовой отчетности является обеспечение своевременности, полноты и достоверности данных бухгалтерской отчетности, предоставляемой заинтересованным пользователям.

Следовательно, составлению должна предшествовать значительная подготовительная работа. Объем таковой значительно больше объема работы, проводимой перед формированием промежуточной отчетности. Промежуточный баланс составляется обычно на основе книжных данных.

Формированию годового бухгалтерского баланса обязательно предшествует подготовительная работа:

уточняется распределение доходов и расходов между смежными отчетными периодами;

производится переоценка (уточнение оценки) имущественных статей баланса (имущества, материалов, товаров, ценных бумаг, долгов (обязательств) ит.п.); заключительными записями декабря образуются оценочные резервы, предусмотренные в учетной политике организации или действующим законодательством;

выявляется окончательный финансовый результат путем суммирования всех частных результатов; закрывается счет 99 «Прибыли и убытки»;

составляется оборотная ведомость по счетам Главной книги, все исправительные, корректирующие и дополнительные записи;

5) в соответствии со ст. 12 Закона РФ № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» обязательно проводится инвентаризация всех статей баланса, после чего остатки по счетам Главной книги корректируются в полном соответствии с результатами инвентаризации.

Инвентаризация статей баланса. Инвентаризации подлежит все имущество организации, независимо от его местонахождения и все виды финансовых обязательств. При этом выявляется фактическое наличие имущества, которое сопоставляется с данными бухгалтерского учета, а также проверяется полнота отражения в учете обязательств.

Порядок и конкретные сроки проведения инвентаризации определяет руководитель организации.

Перед составлением годовой бухгалтерской отчетности инвентаризацию отдельных видов имущества и обязательств проводят, соблюдая следующие сроки:

незавершенное производство и полуфабрикаты собственного производства, готовая, товары на складах, материалы - не ранее 1 октября;

затраты в незавершенном строительстве - не ранее 1 декабря;

основные средства - не ранее 1 ноября. При этом инвентаризация основных средств может проводиться один раз в три года (библиотечных фондов - один раз в пять лет);

денежные средства, денежные документы, бланки строгой отчетности должны подвергаться в неплановой проверке не реже одного раза в месяц;

расчеты с банками по расчетным, специальным и прочим счетам - на первое число каждого месяца;

расчеты с дебиторами и кредиторами - не реже двух раз в год.

Выявленные при инвентаризации расхождения между фактическим наличием имущества и обязательств и данными бухгалтерского учета отражаются на счетах последнего.

Проверка записей на счетах бухгалтерского учета. Для того, чтобы бухгалтерская отчетность соответствовала предъявляемым к ней требованиям, должны соблюдаться следующие условия:

· отражение хозяйственных операций только на основании надлежаще оформленных первичных документов;

· отражение за отчетный период всех хозяйственных операций и результатов инвентаризации;

· совпадение данных синтетического и аналитического учета.

Первичные учетные документы должны составляться в момент совершения операции или непосредственно по ее окончании по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичных учетных документов, либо по форме, утвержденной приказом по учетной политике (если первичный учетный документ не имеет типовой формы). Оформление документа должно соответствовать требованиям Закона РФ № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете». Допущенные ошибки должны быть исправлены, в кассовых и банковских документах никаких исправлений быть не должно.

В течение отчетного периода на основании первичных учетных документов в учетных регистрах формируется вся информация об объектах бухгалтерского учета. Итоговые данные этих регистров используются для составления записей по счетам Главной книги.

В конце отчетного периода по всем ее счетам подсчитываются дебетовые и кредитовые обороты и выводится конечное сальдо.

Показатели Главной книги используются для составления бухгалтерской отчетности. Чтобы убедиться в точности и полноте этих показателей, необходимо периодически проверять записи по счетам.

Обычно проверку проводят по следующим направлениям:

§ сличают обороты по каждому синтетическому счету с итогами документов, послуживших основанием для записей;

сравнивают между собой обороты и остатки или только остатки по всем счетам синтетического учета;

сверяют обороты и остатки или только остатки по каждому синтетическому счету с соответствующими показателями аналитического учета.

Для этого составляют оборотно-сальдовые ведомости отдельно по всем синтетическим счетам и отдельно по аналитическим счетам, объединяемым одним синтетическим. Имеющиеся в ведомости три пары суммовых граф должны отражать дебетовые и кредитовые итоги, соответственно равные друг другу (сальдо начальное всех счетов по дебету и кредиту, обороты по дебету и кредиту и сальдо конечное по дебету и кредиту).

Порядок исправления выявленных ошибок. Способ исправления ошибочно сделанных записей в первичных учетных документах, учетных регистрах зависит от момента их выявления и характера ошибки:

корректурный - зачеркивается неправильная запись и записывается правильный текстили сумма, что подтверждается подписью ответственного лица. Применяется, когда ошибка сделана в одном регистре и обнаружена до подсчета итогов и их перенесения в Главную книгу;

способ дополнительных бухгалтерских записей - применяется, когда фактически разнесенная в учетные регистры сумма меньше правильной в результате чего делается дополнительная проводка. В документах никаких исправлений быть не должно.

При этом составляют бухгалтерскую справку, на основании которой исправляют ошибку во всех регистрах. Этот способ применяется, когда ошибка повторяется в нескольких учетных регистрах или выявлена после подсчета итогов в регистрах или Главной книге;

*«красное сторно» (способ сторнировочной бухгалтерской записи) -- применяется, если в регистрах записана большая, чем следовало, сумма либо если составлена и разнесена по счетам ошибочная бухгалтерская запись.

Грамотное и своевременное исправление ошибок позволяет составить достоверную бухгалтерскую отчетность и избежать штрафных санкций.

Закрытие счетов. Эта процедура предшествует составлению промежуточной и годовой отчетности, причем при формировании последней она является более сложной.

Общие этапы процедуры закрытия счетов при составлении промежуточной и годовой отчетности:

1) списание себестоимости работ (услуг) со счета 23 «Вспомогательное производство»;

2) закрытие счетов 25 «Общепроизводственные расходы» и 26 «Общехозяйственные расходы»;

3) списание себестоимости готовой продукции;

4) определение финансового результата от продаж на счете 90 «Продажи»;

5) определение сальдо прочих доходов и расходов на счете 91 «Прочие доходы и расходы»;

6) определение остатка на счете 99 «Прибыли и убытки».

Дополнительные этапы процедуры закрытия счетов при составлений годовой отчетности:

закрытие всех субсчетов к счету 90 «Продажи»;

закрытие всех субсчетов к счету 91 «Прочие доходы и расходы»;

закрытие счета 99 «Прибыли и убытки».

Счет 99 «Прибыли и убытки» предназначен для обобщения информации о формировании конечного финансового результата деятельности организации в отчетном году. Записи на нем ведутся накопительно в течение года. Сопоставление дебетового и кредитового оборотов по счету 99 за отчетный период позволяет определить конечный финансовый результата отчетного периода - чистую прибыль или убыток.

В конце отчетного года (31 декабря) при составлении годовой бухгалтерской отчетности этот счет закрывается - процедура реформации баланса. Заключительной записью декабря сумма чистой прибыли (убытка) отчетного периода переносится в кредит (дебет) счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)», т.е. на первое число следующего за отчетным года сальдо по счету 99 быть не должно.

После проведения всех этапов подготовительной работы составляется все формы бухгалтерской отчетности на основании данных Главной книги (регистров бухгалтерского учета).

Контрольные вопросы

В чем заключается подготовительная работа по составлению годовой отчетности?

Каковы этапы подготовительной работы по составлению годовой отчетности?

Способы исправления выявленных ошибок.

Порядок закрытия счетов бухгалтерского учета при составлении годовой отчетности.



Тема 3. БУХГАЛТЕРСКИЙ БАЛАНС, МОДЕЛИ ЕГО ПОСТРОЕНИЯ

3.1 Значение и функции бухгалтерского баланса

3.2 Структура и содержание бухгалтерского баланса

3.3 Виды и формы бухгалтерского баланса

3.4 Оценка статей бухгалтерского баланса

3.1 ЗНАЧЕНИЕ И ФУНКЦИИ БУХГАЛТЕРСКОГО БАЛАНСА

Бухгалтерский баланс - это способ экономической группировки состава и размещения ресурсов хозяйствующего субъекта, включаемых в актив баланса, и юридических источников их формирования в виде заемного и собственного капитала, отражаемых как пассив (обязательства) баланса на отчетную дату.

Таким образом, бухгалтерский баланс характеризует в денежной оценке финансовое положение организации на отчетную дату.

За последние годы баланс претерпел множество изменений в связи с проводимым реформированием и переходом на международные стандарты финансовой отчетности. Но, несмотря на изменения в порядке составления и заполнения, его сущность сохраняется.

Бухгалтерский баланс следует рассматривать с экономико-правовой и учетной точек зрения.

Экономико-правовая точка зрения: он представляет собой сопоставление имущества, прав и обязательств (долгов). В этом смысле бухгалтерский баланс существует независимо от ведения бухгалтерского учета. В любом случае организация располагает определенным имуществом и, следовательно, имеет источники его образования.

Учетная точка зрения: бухгалтерский баланс отражает информацию не только о финансовом положении организации на определенный момент времени (статика), но и о всех процессах, происходящих в хозяйстве и исчисляемых в стоимостной форме - исчисление показателей бухгалтерского баланса нарастающим итогом, приведение показателей как минимум за два отчетных периода (динамика).

На основании информации, которая содержится в бухгалтерском балансе, он выполняет следующие функции:

Экономико-правовая - самостоятельный бухгалтерский баланс, согласно ст. 48 ГКРФ, является одним из признаков юридического лица и обеспечивает реализацию принципа имущественной обособленности хозяйствующего субъекта.

Служит основным источником информации для обширного круга пользователей, поскольку знакомит их с имущественным состоянием организации. Из бухгалтерского баланса заинтересованные пользователи узнают, какой имущественной массой, т.е. собственным капиталом, располагает собственник.

Информирование о степени предпринимательского риска, т.е. по бухгалтерскому балансу определяют, сумеет ли организация в ближайшее время выполнить взятые на себя обязательства перед третьими лицами (инвесторами, кредиторами, контрагентами).

Определение финансовых результатов работы организации в виде наращения собственного капитала за отчетный период, на основании которых судят о способности руководителей сохранять и приумножать вверенные им материальные и денежные ресурсы. В бухгалтерском балансе финансовый

результат отражается как нераспределенная прибыль (непокрытый убыток), т.е. конечный финансовый результат, выявленный за отчетный период, за минусом причитающихся за счет прибыли, установленных в соответствии с законодательством РФ налогов и иных обязательных аналогичных платежей.

На основе данных бухгалтерского баланса строится оперативное финансовое планирование, которое является неотъемлемой частью контроля за движением финансовых потоков.

3.2 СТРУКТУРА И СОДЕРЖАНИЕ БУХГАЛТЕРСКОГО БАЛАНСА

Чтобы правильно построить бухгалтерский баланс необходимо:

полностью охватить хозяйственный процесс организации во всем его многообразии;

дать надлежащую группировку хозяйственных явлений;

изучить связь между всеми этими явлениями на основе правильной корреспонденции счетов, что позволит анализировать факты хозяйственной жизни и движение средств организации.

Бухгалтерский баланс представляет собой состояние имущественной массы как группировку разнородных видов имущества (материальных ценностей, находящихся в непосредственном владении хозяйства) и прав на эти ценности и одновременно как капитал, образованный волей определенных хозяйствующих субъектов (предпринимателей, акционеров, государства), а также третьих лиц (кредиторов, инвесторов, банков).

В бухгалтерском учете имущество называют активом, а капитал (обязательства, долги) - пассивом. Поэтому по своему строению любой бухгалтерский баланс -- это два ряда чисел (актива и пассива), итоги которых должны быть постоянно равны друг другу, т.е. должно сохраняться балансовое равенство:

Актив = Пассив.

В западной практике активы уравновешиваются с собственным капиталом и обязательствами, и равенство несколько трансформируется:

Актив = Обязательства + Собственный капитал.

В международных стандартах финансовой отчетности даются следующие определения.

Активы - это ресурсы, контролируемые компанией в результате событий прошлых лет, от которых последняя ожидает экономические выгоды в будущем.

Обязательства - это текущая задолженность компании, возникающая из событий прошлых периодов, урегулирование которой приведет к оттоку ресурсов, содержащих экономическую выгоду.

Капитал - это доля в активах компании, остающаяся после вычета всех ее обязательств.

В концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике в России дается практически аналогичная трактовка.

Активами считаются хозяйственные средства, контроль над которыми организация получила в результате свершившихся фактов ее хозяйственной деятельности и которые должны принести ей экономические выгоды в будущем.

Обязательствами считается существующая на отчетную дату задолженность организации, которая образовалась вследствие осуществления проектов ее хозяйственной деятельности и расчеты по которой должны привести к оттоку активов.

Капитал представляет собой вложения собственников и прибыль, накопленную за все время деятельности организации.

Актив бухгалтерского баланса раскрывает предметный состав имущественной массы и включает имущество и права.

К имуществу относятся различные предметы, имеющие хозяйственную ценность в силу своих физических свойств (деньги, товары, материалы, строения, машины, оборудование).

Права делятся:

на овеществленные -- связаны с владением какой-либо ценной бумагой, дающей право на получение каких-либо ценностей (векселя, чеки, облигации, акции);

на неовеществленные:

долговые требования в виде различных видов дебиторской задолженности;

исключительные права - патенты, право на товарный знак.

Перечисление всех составных групп частей актива, количественно измеренных и оцененных, отражается в соответствующих статьях бухгалтерского баланса, которые объединены в разделы:

Раздел I «Внеоборотные активы»:

нематериальные активы;

основные средства;

незавершенное строительство;

доходные вложения в материальные ценности;

долгосрочные финансовые вложения;

отложенные налоговые активы;

прочие внеоборотные активы.

Раздел II «Оборотные активы»:

1) запасы;

2) налог на добавленную стоимость;

3) дебиторская задолженность (платежи по которой ожидаются более чем через 12 месяцев после отчетной даты);

4) дебиторская задолженность (платежи по которой ожидаются в течение 12 месяцев после отчетной

даты);

5) краткосрочные финансовые вложения;

6) денежные средства;

7)прочие оборотные активы

Статьи актива размещаются в бухгалтерском балансе по степени ликвидности, т.е. в прямой зависимости от того, с какой быстротой данная часть имущества приобретает в хозяйственном обороте денежную форму.

В отечественной практике актив строится в порядке возрастающей ликвидности, при которой в первом разделе баланса показывается недвижимое имущество, практически до конца своего существования сохраняющее первоначальную форму.

Для США, Англии характерна схема построения актива в порядке убывающей ликвидности.

Пассив бухгалтерского «баланса показывает:

какая величина средств (капитала) вложена в хозяйственную деятельность предприятия;

кто и в какой форме участвовал в создании ее имущественной массы.

В современной трактовке пассивом называется совокупность лежащих на организации обязательств за полученные ценности, которые связывают право распоряжения средствами, заставляя организацию отчитываться в этом распоряжении.

В бухгалтерском учете слово «пассив» имеет два значения.

В узком - это совокупность денежных обязательств, которые могут быть двоякого рода:

одни связаны с различными ценными бумагами, выданными хозяйствующим субъектом

(выданные векселя, выпущенные облигации, акцептованные чеки);

другие возникают в силу кредиторской задолженности поставщикам, перед работниками,

бюджетом.

В широком значении под пассивом понимают всю совокупность юридических отношений, лежащих в основе финансирования хозяйствующего субъекта. Таким образом, он включает все разнообразные источники средств хозяйства - как заемные, так и собственный капитал.

Если представить, что хозяйствующий субъект обособлен от его собственника (владельца), то пассив выражает обязательства как перед третьими лицами, так и перед самим собственником. Такое понимание всегда было присуще бухгалтерскому балансу.

Обязательства в учете классифицируются по различным признакам - по срокам погашения, виду обеспечения, группе получателей.

Важной является группировка по субъектам:

*обязательства перед собственниками хозяйства - «Собственный капитал» (раздел III бухгалтерского баланса):

одни возникают в силу первоначального взноса собственника при открытии хозяйства и в силу последующих дополнительных взносов извне - уставный капитал;

другие превышают взносы над уставным капиталом и являются накоплением средств по причине оставления организации части полученной прибыли - резервный капитал, добавочный капитал, нераспределенная прибыль.

Обязательства перед собственниками составляют практически постоянную часть баланса (например, уставный капитал не подлежит погашению в течение всей деятельности предприятия);

* внешние обязательства (долги) - «Заемный капитал»:

займы;

кредиты;

авансы полученные;

обязательства перед поставщиками;

вексельные обязательства;

обязательства перед бюджетом.

Внешние обязательства имеют ту или иную срочность погашении и делятся:

на долгосрочные - раздел IV бухгалтерского баланса;

на краткосрочные - раздел V.

Рассматриваемые обязательства представляют собой юридические права третьих лиц на имущество хозяйствующего субъекта.

С хозяйственной точки зрения - это источник имущества (актива). С юридической - долг хозяйствующего субъекта. Поэтому понятия «заемные средства (капитал)» и «внешние обязательства» тождественны.

В международной практике особо выделяется понятие «собственные средства» (собственный капитал), которое трактуется как чистое имущество (чистые активы) и представляет собой остаток всего имущества предприятия за вычетом внешних обязательств:

Собственный капитал = Итог пассива (остаток всего капитала) - Заемный капитал (внешние обязательства).

Следовательно, «чистое имущество» и «собственный капитал» - это тождественные понятия.

Показатель «Чистые активы» является сравнительно новым для российских организаций. Его появление связано с введением в действие ГК РФ и фиксацией в нем требования сравнения показателя чистых активов с суммой уставного капитала.

В форме № 1 бухгалтерского баланса приведена справка о наличии ценностей, учитываемых на забалансовых счетах, которая заполняется на основании указаний, приведенных в Инструкции по применению Плана счетов, а также с учетом конкретного перечня забалансовых счетов, используемых организацией.

3.3 ВИДЫ И ФОРМЫ БУХГАЛТЕРСКОГО БАЛАНСА

Применяемые в практической деятельности бухгалтерские балансы могут быть классифицированы по различным признакам.

1.По времени составления:

Вступительный (организационный) - составляется на момент образования организации и показывает имущественную массу, состоящую в основном из денежных вкладов, организационных расходов, уставного капитала и расчетов с учредителями.

Текущий (операционный) -- составляется в течение деятельности предприятия. При этом промежуточный - на основе книжных данных, а составлению годового баланса должна предшествовать подготовительная работа.

Санируемый - составляется в случаях, когда организация приближается к банкротству с целью показать реальное состояние дел и принять решение о ликвидации путем объявления о банкротстве либо о попытке договориться с кредиторами об отсрочке платежей. Предполагает обязательное проведение полной инвентаризации для подтверждения реальности статей бухгалтерского баланса.

Ликвидационный - составляется при ликвидации предприятия. Оценка статей актива при этом производится по реализационной стоимости (более низкой, чем первоначальная).

Соединительный - составляется при слиянии двух и более хозяйствующих субъектов в одно юридическое лицо. При этом производится суммирование показателей ликвидационных балансов сливающихся организаций.

Разделительный - составляется при разделении одного хозяйствующего субъекта на ряд юридических лиц или при выделении из единого баланса хозяйства некоторой доли капитала для образования новой организации.

2.По источникам информации:

Книжный - составляется на основании учетных записей текущего бухгалтерского учета.

Инвентарный - на основании описи имущества.

Генеральный- по данным бухгалтерского учета, подтвержденным проведением инвентаризации.

3.По объему информации:

Единичный - бухгалтерский баланс отдельного предприятия.

Сводный - это сое Консолидированный -- объединение балансов организаций, юридически самостоятельных, но связанных экономическими отношениями (головной организации, дочерних и зависимых обществ). При суммировании показателей исключаются все внутренние обороты.

4.По содержанию:

Пробный (проверочный) - был исторически первым и представлял собой опись дебетовых и кредитовых оборотов. Равенство их итогов подтверждало правильность разноски фактов хозяйственной жизни по счетам бухгалтерского учета.

Оборотно-салъдовый - аналог оборотно-сальдовой ведомости по синтетическим счетам, позволяет выявить равенство начальных и конечных остатков и оборотов.

Сальдовый - показывает остатки по счетам бухгалтерского учета на определенную дату и их равенство.

5.По характеру деятельности:

По основной -- по результатам деятельности, соответствующей профилю предприятия, его уставу. По неосновной -- по результатам прочих видов деятельности. Как правило, могут составлять подразделения предприятия.

По формам собственности.

По полноте оценки отдельных статей баланса:

Баланс-брутто -- включает сальдо регулирующих контрарных счетов со знаком «плюс» вслед за счетом, оценку которого они дополняют, что увеличивает итог баланса.

Баланс-нетто - включает сальдо регулирующих контрарных счетов со знаком «минус» вслед за счетом, оценку которого они дополняют, что уменьшает итог баланса.

8.По формату:

Односторонний (вертикальный) -- актив и пассив располагаются последовательно (в любом порядке).

Двусторонний (горизонтальный) - актив и пассив располагаются с противоположных сторон; в РФ актив - слева, пассив - справа.

Раздельный -- по центру располагают наименования счетов; слева -- показатели активных счетов; справа - показатели пассивных.

Сдвоенный - слева перечисляются наименования счетов, справа располагается две графы - актив и пассив.

Шахматный -- баланс делится на ряд клеток, получающихся при пересечении горизонтальных и вертикальных линий, в которых перечисляются счета. На пересечении клеток со счетом дебета и кредита указывается сумма показателя за период.

9.По учитываемому периоду:

Провизорный - предполагает расчет показателей баланса в конце месяца, причем за прошедшие дни используются фактические значения показателей, за оставшиеся вносятся предполагаемые показатели (с учетом сложившихся тенденций). Используется, как правило, в управленческих целях.

Перспективный - составляется на будущий период. Расчет показателей производится статистическими методами.

Директивный- включает показатели, отражающие наиболее эффективное использование ресурсов предприятия.

3.4 ОЦЕНКА СТАТЕЙ БУХГАЛТЕРСКОГО БАЛАНСА

По проблеме оценки статей бухгалтерского баланса в теории и практике как в России, так и за рубежом существует два подхода:

оценка производится по рыночным ценам, ценам возможной реализации, стоимости использования;

оценка производится по первоначальной стоимости.

Однако оба варианта не отражают фактического финансового положения предприятия и его финансовых результатов.

Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ № 34н установлено, что оценка имущества осуществляется в денежном выражении путем суммирования фактически произведенных расходов.

При этом необходимо учитывать допущения и требования ПБУ 1/98 «Учетная политика организации» и ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность», а также следующие факторы:

времени совершения хозяйственной операции;

уместности, т.е. происхождения затрат и их признания;

факторы экономического содержания;

конъюнктурный, т.е. осторожности;

рациональности и точности оценки.

При оценке отдельных статей актива и пассива бухгалтерского баланса следует руководствоваться также положениями соответствующих ПБУ.

Рассмотрим основные возможные варианты оценки статей бухгалтерского баланса:

Основные средства и нематериальные активы - отражаются по остаточной стоимости, рассчитываемой как разница между первоначальной или восстановительной стоимостью и суммой начисленной амортизации.

Капитальные вложения - отражаются в сумме фактических затрат.

Финансовые - в сумме фактических затрат (за минусом величины резерва под обесценение финансовых вложений).

Материалы - по фактической себестоимости.

Готовая продукция -- по фактической производственной или по нормативной (плановой) себестоимости.

Товары - по стоимости их приобретения или продажным ценам с отдельным учетом наценок (скидок).

При оценке материально-производственных запасов следует вычитать величину резерва под снижение стоимости материальных ценностей.

Незавершенное производство - по прямым затратам или материальным расходам.

Дебиторская задолженность - в сумме задолженности в соответствии с договором за минусом резерва по сомнительным долгам.

Денежные средства - по нарицательной стоимости.

Каждый отдельный показатель в балансе, по которому проставлена сумма, называется статьей. Рассмотрим более подробно, какая информация и в какой оценке отражается по статьям бухгалтерского баланса.

В разделе I «Внеоборотные активы» актива баланса представлены следующие группы статей:

нематериальные активы;

основные средства;

незавершенное строительство;

доходные вложения в материальные ценности;

долгосрочные финансовые вложения;