История бухгалтерского учета

Размещено на http://www.allbest.ru/

Введение в историю развития бухгалтерского учета

История развития бухгалтерского учета составляет несколько тысячелетий, в течение которых формировались формы и методы учета у различных народов разных стран мира. Современная методология учета, его научные теории и международные стандарты являются закономерным продолжением развития бухгалтерского учета в русле теоретической преемственности. Во все времена при описании фактов хозяйственной жизни выявлялись общие категории, описание которых мы находим в источниках различных исторических эпох. Бухгалтерский учет как комплекс научной категории, как счетоведение позволяет выявить и оценить суть практической деятельности любой бухгалтерии в любой точке земного шара. По мере экономического развития бухгалтерские категории трансформировались, принимая различные формы, связанные с особенностями деятельности людей. Любая бухгалтерская категория, любой счет и отражают, и в то же время скрывают интересы тех или иных лиц, занятых в хозяйственном процессе. Развитие учета - это развитие бухгалтерской мысли.

Есть бухгалтеры, убежденные в том, что в нашем деле практика все, теория - ничто, «выдумывают от нечего делать». Но если все-таки что-то делать, надо знать, что делать, зачем делать и как делать.

Занимаясь теорией бухгалтерского учета, мы должны представлять его как развивающуюся идею совершенствования процессов управления хозяйственной деятельностью. Но чтобы лучше управлять, надо совершенствовать и сам инструмент управления. В нашем случае - это методология бухгалтерского учета. Методология бухгалтерского учета прошла шесть главных этапов, умножаясь, усложняясь и совершенствуясь. При этом достижения предыдущих этапов органически включаются в состав последующих этапов, растворяются в них.

1. Натуралистический (4000 до н.э. - 500 до н.э.). Мысль бухгалтера достаточно примитивна, он хочет отразить в учете то, что видит, с чем работает.

2. Стоимостный (500 до н.э. - 1300). Появление денег (первымонеты возникли в V в. до н.э.) привело к возникновению нового приема - оценки, которая проводилась во всех случаях, когда деньги выступали в функции меры стоимости.

3. Диграфический (1300 - 1850). Желание и необходимость выявлять финансовый результат хозяйственной деятельности привели к разделению патримонального учета на униграфический (простая запись) и диграфический (двойная запись).

4. Теоретико-практический (1850 - 1900). Дальнейшее развитие диграфического учета шло по двум направлениям. Одни бухгалтеры пытались истолковать факты хозяйственной жизни спозиций юриспруденции, другие рассматривали их как экономические, при этом возникал вопрос о приоритете формы (право) над содержанием или содержания (экономика) над формой.5. Научный (1900 - 1950).6. Современный (с 1950) этап привел к развитию динамической и статической трактовок баланса и к попыткам их некоторого синтеза.

Философский подход к истории бухгалтерского учета

Разв-е бух мысли постепенно формировало науку о ее собственной истории. История науки - это история людей, которые ее создавали и совершенствовали. К сожалению, некоторые практикующие бухгалтеры ограничиваются в своей работе лишь сиюминутными техническими операциями: составлением проводок, заполнением документов и т.д. Изучение же закономерностей развития бухгалтерии позволяет специалистам творчески подходить к известным категориям, повышает престиж бухгалтерской профессии и статус бухгалтера в обществе. Существует несколько подходов к изучению истории бухгалтерского учета, представленных Соколовым Я.В. и один из их философский - авторы пытаются осмыслить ход исторического развития и выяснить, какие законы им управляют (Ф.В. Езерский, Я.М. Гальперин, А. Хаар);Они выстраивали свои схемы, в которые закладывали некоторые факты из истории учета, но сами схемы были нужныавторам только для доказательства своих теорий учета. Поэтому это направление было неудачным.

Документальный подход к истории бухгалтерского учета

Развитие бухгалтерской мысли постепенно формировало науку о ее собственной истории. История науки - это история людей, которые ее создавали и совершенствовали. К сожалению некоторые практикующие бухгалтеры ограничиваются в своей работе лишь сиюминутными техническими операциями: составлением проводок, заполнением документов и т.д. Изучение же закономерностей развития бухгалтерии позволяет специалистам творчески подходить к известным категориям, повышает престиж бухгалтерской профессии и статус бухгалтера в общ-ве. Существует неск-ко подходов к изучению истории бухгалтерского учета, представленных Соколовым Я.В. и один из их документальный - в отличие от философ.подхода, его авторы излагали исторические факты в тесной связи с их документальным подтверждением. В целом такой подход строился на сборе и обработке многих документов, исторических фактов, материалов, что давало определенное основание для осмысления исторического развития бухгалтерского учета. Сторонниками документального подхода следует назвать А.А. Бауэра, В.Ф. Широкого, Ф. Мелиса, Р. де Рувера, В. Стон.

Синтетический подход к истории бухгалтерского учета

Разв-е бух мысли пост-но формировало науку о ее собственной истории. История науки - это история людей, которые ее создавали и совершенствовали. К сожалению, некоторые практикующие бухгалтеры ограничиваются в своей работе лишь сиюминутными техническими операциями: составлением проводок, заполнением документов и т.д. Изучение же закономерностей развития бухгалтерии позволяет специалистам творчески подходить к известным категориям, повышает престиж бухгалтерской профессии и статус бухгалтера в обществе. Существует несколько подходов к изучению истории бухгалтерского учета, представленных Соколовым Я.В. и один из ихсинтетический - это синтез и сочетание философ. и документального подходов. Его сторонники на основании большого исторического опыта приняли целью обобщить историческое развитие учета в рамках философских концепций. Среди них можно выделить О.М. Галагана, Н.С. Помазкова, К.П. Кейл, Р. Теофановича, Ф.

Аналитический подход к истории бухгалтерского учета

Развитие бухгалтерской мысли постепенно формировало науку о ее собственной истории. История науки - это история людей, которые ее создавали и совершенствовали. К сожалению некоторые практикующие бухгалтеры ограничиваются в своей работе лишь сиюминутными техническими операциями: составлением проводок, заполнением документов и т.д. Изучение же закономерностей развития бухгалтерии позволяет специалистам творчески подходить к известным категориям, повышает престиж бухгалтерской профессии и статус бухгалтера в обществе. Существует неск-ко подходов к изучению истории бухгалтерского учета, представленных Соколовым Я.В. и один из их аналитический - авторы излагают историю не всего учета, а отдельных его категорий (А.К. Литтлтон, B.C. Яме Н.Р. Вейцман и др.); Разновидностью этого направления можно считать попытки проследить развитие идей, связанных с интерпретацией двойной записи.

Возникновение учета в первобытном обществе

Как правило, возн-е учета связывается с появлением учет-х регистров. В первобытном общ-ве все факты приходилось запоминать вождю племени. Когда племя становилось достаточно большим, вождь «делегировал» часть своих учетных функций «уполномоченным». Тогда племя распадалось на несколько «домов» - семей. И во главе каждого дома-семьи ставился уполномоченный, как правило, самый старый член семьи. При этом не надо думать, что самый старший и самый старый был старым в нашем понимании. Немощных не терпели. Старшим был самый сильный в старшем поколении. Занять эту должность он мог «только одним способом - убив своего предшественника». Старший и вел учет.

Интересно, что «бухгалтером» в эпоху матриархата была женщина. Став бухгалтером, точнее, просто учетчиком, глава дома-семьи должен был осуществлять контроль «за мерой труда и потребления». У американских индейцев это делалось следующим образом: в доме было несколько очагов, обычно один очаг на четыре помещения. Очаги помещались в середине центрального прохода, трубы в доме не было. Во главе каждого хозяйства стояла женщина, которая и руководила всей домашней жизнью. Вождь время от времени должен был контролировать уполномоченных, в том числе и домоправительниц. Для этого нужно было соблюсти внезапность. Специальные контролеры собирали землю с могил.

Первым и самым очевидным счетным прибором были пальцы рук. Когда их не хватало, то использовали пальцы ног, если и их не хватало, счет продолжался с помощью подручных материалов: палочек, зерен, камешков (слово «калькуляция» означает исчисление с помощью камешков). Расчетные операции казались сверхтрудными. Человек, который вел такие расчеты в пределах двадцати.

Бухгалтером тогда мог стать только тот, кто умел писать, считать и колдовать. Считалось, что «бухгалтер», обладающий соответствующей квалификацией, может влиять даже на природу. Если он плохо исполняет свои обязанности, возникают землетрясения, пожары, наводнения, засуха, эпизоотии и эпидемии. Все это прямое следствие нерадения, лености и неквалифицированно выполняемой работы. За этим следовали санкции: битье розгами; сажание на цепь; снятие с работы и высшая мера наказания. Важно подчеркнуть, что древний бухгалтер никогда не подвергал ни сомнению, ни анализу свои мыслительные способности. Он искренне верил в то, что знает, и его знание казалось ему истиной.

Развитие учета в древнем Египте

Основным учетным приемом в Древнем Египте стала инвентаризация. При I и II династиях (3400-2980 гг. до н.э.) каждые два года проводилась инвентаризация всего движимого и недвижимого имущества страны. Это объяснялось тем, что право собственности на землю и прочее имущество в Египте принадлежало правящему царю - фараону. От его имени и велся учет. Счетоводство того времени включало "системы учета" только по материальным носителям данных: в Вавилоне использовали глиняные таблички, в Египте - папирус. Особенности материальных носителей влияли на структуру учетных регистров и организацию самих записей. А распространение бумаги надолго сделало книгу главным видом учетных регистров. Посредством их производился учет имущества и всех предметов, находящихся в хозяйстве, в натуральных измерителях. Следовательно это привело к возникновению - инвентарей - описей - списков разной степени обширности Инвентари, бывшие практически у всех народов древности, фиксировали лишь остатки. Начиная со II. тыс. до н.э. сначала в Древнем Египте, затем в Вавилоне и Шумере возник приходно-расходный учет. Он позволил не только описывать остатки, но и записывать то, что происходило в хозяйстве. Его изобретение открыло дорогу к текущему учету фактов хозяйственной деятельности. Со временем "учетные работники" заметили, что вещи, входящие в инвентарь, могут иметь индивидуальные признаки (скот, построения) и тогда их относительно легко описать, и родовые например, деньги, и тогда их можно записать общей массой, сгруппировав по единому признаку. Это привело к возникновению условных единиц измерения. Сначала они велись в натуральном измерении. По своему значению для развития экономики возникновение денег можно приравнять к появлению письменности и счета. В эпоху античности учет и регистрация хозяйственных операций получили дальнейшее развитие. Этому в немалой степени способствовало появление банков. Из истории бухгалтерский учет в древнем Египте-ПО сохранившимся учетным документам видно, какое высокое положение в древности занимали счетные работники, как ценилось их дело. Учет называли тайной богов, в неё посвящали... А вот, например в Древнем Египте "главным бухгалтером" гарема фараона был Неферхотеп. На бухгалтерской стезе он достиг большого почета. Выше признавались только тайные советники и жрецы. На счетах каждая счетная запись отражалась только один раз в дебете или кредите одного счета. Отсутствовали единый денежный измеритель, двойная запись, баланс.

Учет в Китае

История бухгалтерского учета Китая берет свое начало более 3000 лет назад, отражая значение этой страны как одной из древнейших мировых цивилизаций. Эта история включает в себя развитие различных форм систем ведения бухгалтерского учета. Когда в 1949 году была сформирована Китайская Народная Республика, китайское правительство разработало несколько систем для планирования и администрирования деятельности организаций в соответствии с плановой экономикой. Три самые важные из них - система экономической ответственности, определяющая экономические отношения между государством и компанией; комплексная система годового планирования, включающая в себя систему бюджетного планирования затрат; и система норм административного управления для постановки технических и экономических целей для компаний.

С целью внедрения этих систем в действие, китайские компании обязаны следовать единой системе бухгалтерского учета, разработанной Департаментом Учетных Дел Министерства финансов.

Многие методы, разработанные в Китае в русле плановой экономики, были основаны на концепции «массового производства». Этот термин используется Коммунистической Партией Китая (КПК) для того, чтобы указать, что их политика направлена «на народ». Эта философия была одним из главных убеждений Мао Цзэ-Дуна, и КПК всегда придерживалась убеждения, что ее сила и крепость заключаются в ее способности непосредственно мобилизовать рабочую силу.

Философия массового производства до сих пор весьма ярко выражена в Китае, несмотря на то, что плановую экономику сменила рыночная. Во время наших посещений целого ряда китайских компаний в 2006 году, среди которых были как государственные, так и частные предприятия, наше внимание привлекли проявления применения этой философии на досках объявлений в мастерских и рабочих цехах, отражающих производственные показатели рабочих и производственных бригад самого низкого уровня, нежели успехи руководителей и администраторов. Эта философия влияния масс является значимой характерной особенностью китайского делового управления, отличающей его от западного командно-административного управления (хотя теперь она все чаще применяется и на Западе).

Формирование учета в Иерусалиме

В Иудее учет сочетался с независимым контролем. Об этом в Библии сохранилось высказывание царя Соломона: с кем постоянно находишься в торговых отношениях, подсчитай и оцени, что даешь и что получаешь, - запиши. На Пасху жрецы Иерусалимского храма не начинали службу, пока «главный бухгалтер» Иудеи не закроет все счета и не составит отчет и этот отчет не получит санкции контрольных органов. Специальной инструкцией предусматривался порядок учета пожертвований на храм. Перед алтарем устанавливался сундук, царский контролер вместе с главным жрецом открывали замок и подсчитывали пожертвования.

Зарождение учета в Персии

Расцвет учета в Персии приходится на время правления царя Дария (522 - 486 годы до н.э.). Огромные размеры многонациональной империи, разделенной на сатрапии, большая постоянно действующая армия требовали наличия жесткого контрольного аппарата. Бухгалтеры и контролеры в этой империи вели не только учет явный, но и тайный.Основным документом становится не только регистр фактов хозяйственной жизни, сколько журнал анонимных писем, а человек, занимающийся учетом, получает почти официальное название "глаза и уши царя".Из источников следует, что оплата работы осуществлялась частично деньгами, частично натурой. Работник получал"требование-наряд" в конторе и предъявлял его казначею, который вел. Таким образом, в Персии учет играл огромную роль для государственного управления обширными владениями, чиновники были не только бухгалтерами, но и контролерами.

Учет в древней Греции

До середины V века до нашей эры торговая и промышленная деятельность Греции была сосредоточена преимущественно в колониях. В середине V века до нашей эры первенство в торговле перешло исключительно к Афинам. Основным толчком к развитию торговли Афин послужило законодательство Солона. Развитие торговой и промышленной деятельности Афин повлияло на состояние счётного искусства. Самым ранним памятником, имеющим указание на порядок ведения счётных записей, являются речи Демосфена. Учёт велся на дощечках, выбеленных гипсом; иногда применялся папирус, но он был очень дорог. Для черновых записей пользовались глиняными черепками. Греция стала родиной первого счётного инструмента - абака, здесь впервые появляются деньги в виде монеты. Это явление было существенным скачком в развитии учёта: деньги выступали сначала как самостоятельный объект учёта; далее - как средство в расчетах (все контокоррентные счета велись в деньгах), и, наконец, в функции меры стоимости они стали измерять весь инвентарь. Текущий учёт осуществлялся в виде хронологической записи.

Источником возникновения счёта была инвентаризационная опись. В Афинах были специальные чиновники и контролеры, в обязанности которых входило составление отчётов о доходах и расходах государства. Финансовый учёт и контроль находился в руках десяти выбираемых населением лиц, в функции которых входил учёт всех государственных доходов и расходов, учёт храмового имущества, проведение инвентаризаций движимого и недвижимого имущества. Хранение денег было своеобразным. На каждый вид доходов открывался отдельный кувшин, которому присваивался буквенный индекс. На конкретные расходы можно было брать деньги только из строго определенного кувшина.

Ключ от кассы находился у одного чиновника, а ключ от помещения, где хранилась документация, - у другого чиновника, причём запрещалось этими ключами обмениваться. В Афинах отчетность носила публичный характер. Отчёты храмов, государственных учреждений записывались на мраморные или бронзовые доски и выставлялись в народном собрании, в оградах храмов, вдоль дорог.

Учет в Древнем Риме

Главным достижением учета в Риме являлась система регистров: не просто велись учетные книги, а существовала их развитая взаимосвязанная система. Система бухучета. Записи в учете Древнего Рима выполнялись на лыке, деревянных, медных досках, коже, холсте, покрытых воском дощечках, пергаменте и папирусе. На деревянных дощечках, покрытых воском, писали при помощи особой металлической или костяной палочки, нижний конец которой был острым и служил для писания, а верхний - более широкий и плоский - для уничтожения записей и сглаживания исчерченного воска. Покрывавший табличку воск окрашивался в черный цвет, для того чтобы начерченные буквы выходили белыми и ярче выделялись на темном фоне. Таблички могли быть одиночными. Их снабжали колечком для подвешивания и использовали для беглых заметок о хозяйственных операциях, которые затем тщательно записывали в домашнюю учетную книгу. В системе учетных регистров древнеримской бухгалтерии первой книгой была Adversaria, которая предназначалась для ежедневной записи фактов хозяйственной жизни. Государственный учет. Учет гос-х финансов был сосредоточен в руках квесторов, которые контролировали все операции, связанные с выплатой денег. Эти выплаты производились только при представлении первичных документов, служивших единственным основанием для составления записей. Государство вмешивалось практически во все аспекты жизни римских граждан. Кредитные отношения. Древнеримские предпр-ли ссужали друг друга как деньгами, так и товарами. Всякий исправный домохозяин учитывал не только свое имущество, подлежащее податному обложению, но и вел запись сумм, выдаваемых взаймы под проценты. Обычно проценты уплачивались в первое число месяца (календы), отсюда и запись ссуд, выданных под проценты, получила название календаря. В календаре указывались не только выданные суммы, но и причитающиеся к получению с заемщика проценты. Система налогообложения. Налог взыскивался с граждан только в случае крайней государственной необходимости. Фактически это был принудительный заем, так как взятые суммы возвращались плательщикам по мере наступления более счастливых времен. Помимо этого собирались портовые пошлины, пастбищная пошлина за выгон скота на общинный луг. Эти суммы поступали в общественную сокровищницу, ключи от которой находились у царя.

Развитие учетной мысли в 8-9 вв.

Записи тех времен, так же как и в древнем мире были переполнены ошибками и грамматическими, и арифметическими. Приблизительность как принцип лежала в основе поступков людей. Они разделяли явления на большие и маленькие, прикидывали: больше - меньше. Для повседневной жизни этого было достаточно, люди часто не умели ни писать, ни читать, ни считать. Физическая работа казалось более легкой, а арифметические подсчеты «требуют от несчастных вычислителей глубокого внимания и очень быстро утомляют ум».

Привычка - вот главный принцип счетных работников. Регламентация учета получила признание, прежде всего в сельском хозяйстве. Так, в капитулярии Карла Великого указано на необходимость один раз в год представлять отчет о доходах, и приведен в порядок сдачи собственнику денег. В нем предписывается также ведение двух отдельных регистров для учета расходных и учета приходных операций. Росту юридической обоснованности учетных записей способствовало и такое уникальное в истории цивилизации событие, как рецепция римского права. Вслед за ним начало формироваться и торговое (хозяйственное) право. Начиная с VIII в., появляются странствующие писцы, бродячие бухгалтеры и даже их артели. Они за плату составляли отчеты. Развитие мысли до 9 века были довольно различными видами перечней имуществ. В дальнейшем инвентарные офисы уже содержат более систематизированные записи. Так, в офисе одного из королевских документов Помазков выделял след. группы имущества:- здания и сооружения;- хозяйственный инвентарь;- продукты;- скот.

Продукты в свою очередь подразделялись по источникам их происхождения и по срокам их образования. Формирование учета в эпоху Средневековья началось с развития разных видов инвентаризации. Классическим примером инвентаризации можно считать капитулярий Карла Великого, который датируется концом VIII - началом IX в. В нем содержится инструкция управляющим поместья о том, как вести сельскохозяйственный учет. Среди прочего в капитулярии указано на необходимость раз в год, к Рождеству, представлять отчет о доходах, установлен порядок передачи денег собственнику, предписано вести учет расходов двух видов: затрат собственника и затрат хозяйства.

Развитие учетной мысли в середине 13 века

В сер.13 века система учета углубляется. Отношение между плательщиками и получателями оформлялись с помощью бирочного учета. Бирка - это дощечка, на которой делались нарезки, соответствующая определенной величине платежа. Дощечка раскладывалась вдоль. Одна половина оставалась у получателя (приходной ордер), а вторая отдавалась плательщику(квитанция). Если половинки сложить, то можно убедиться в правильности записи. Так осуществлялась линейная запись. Этот прием широко использовался и для отражения регистрации, перемещении ценностей внутри одного хозяйства, т.е. между материально-ответственными лицами. В средние века возникла профессия истцов, которые составляли отчеты. Отчет имел разделы: 1) поступления, прочие поступления, итого поступлений; 2) расходы, прочие расходы, сданные собственнику деньги, итого расходов; 3) остаток средств на конец периода. Большое значение учет имел в государственном хозяйстве. Образцовым учет был в Англии, в основу его положена инвентарная опись книга (1806г.). Приходные и расходные книги велись в 2-х экземплярах. Один у кассира, другой у бухгалтера. Записи делали или как в книге при Николае III или же приходные и расходные записи делали подряд, причем между записями не должно было быть свободного места. Во втором тысячелетии купцами стали создаваться посреднические суды, которые вырабатывали определенные требования к записям. Вот правила, принятые в XIII в. Для средиземноморских купцов: 1) завершенные операции записываются в соответствии с возрастающим порядком их дат; 2) в бухгалтерских книгах между записями не должно быть пустых мест; 3) по каждой операции должна быть сделана ссылка на разрешающий ее документ; 4) все числа должны быть буквенные, но отнюдь не цифровые, дабы не было подделок. С XIII в. существуют три учетные парадигмы:1. камеральная (по кассе ведется регистрация поступления и выплат денег);2. простая, включающая все имущественные и личные счета; они ведутся по принципу дебет-кредит, но в учетную совокупность не входят счета собственных средств, еще нет системы;3. двойная - она уже включает счета собственных средств. Все три парадигмы веками сосуществовали рядом без какого-либо соучастия.

Появление института аудиторов

Появл-е института аудиторов связано с тем, что по мере развития хозяйственной деятельности возросли требования к уровню независимого контроля за качеством учетной информации. В ответ на этот социальный заказ в Англии появляется институт контролеров (аудиторов), первое упоминание о которых относится к 1299 году. Термин "аудит" возник не случайно - свое происхождение он берет от латинского слова auditor, что буквально обозначает "слушатель". Это объясняется тем, что поскольку большинство должностных лиц в то время были неграмотны, постольку и проверке подвергались не столько сами письменные документы, сколько устные показания проверяемых, а Заключение начиналось словами: "выслушано нижеподписавшимися аудиторами". В России звание аудитора было введено Петром I. Энциклопедический словарь Брокгауза и Ефрона дает следующее определение: "По характеру своему должн-ть аудитора совмещает в себе черты долж-й делопроизводителя, секретаря и прокурора". В декабре 1894г. русским бухгалтером П.Д. Гопфенгаузеном было предложено создание в России института присяжных бухгалтеров - по примеру Англии. В дальнейшем в России были предприняты еще две попытки создания института аудиторов - в 1912г. и 1928г., но оба раза эти попытки были неудачны.

Современный аудит возник в России в ответ на необходимость осуществления независимого контроля бухгалтерской отчетности в негосударственном секторе экономики. В течение многих лет аудит существовал без должных методологических основ, при этом его функции сводились лишь к независимой экспертизе отчетности. Однако бурный рост промышленности, создание и функц-е акционерных обществ, потребовали разработки методологических основ аудиторской деятельности. Первым идеологом и теоретиком аудита был английский ученый Лоуренс РоберДикси (1864-1932), который в 1882 г. четко определил аудит как работу, связанную с подтверждением правильности и объективности бухгалтерского баланса на основе проверки документов и инвентаризации ценностей.

Возникновение двойной бухгалтерии

Однажды возникнув, двойная запись - это, по ироничному замечанию И.В. Гёте, «величайшее изобретение человеческого разума», развивалась в дальнейшем под влиянием обстоятельств хозяйственной жизни и по законам внутренней логики. В своем развитии двойная бухгалтерия прошла несколько этапов.1. Двойной записью стали отражать все ценности, находящиеся на учете данного предприятия.2. Введение счета «Капитал» превратило статистическую совокупность в четкую единую информац-ю систему.3. Регистрация фактов хозяйственной жизни позволила контролировать правильность разноски данных но счетам. Автоматическое тождество записей по дебету и кредиту указывало, как думали многие, на правильность сделанных записей. Однако И.Ф. Шер выделил шесть видов ошибок, которые двойная бухгалтерия не может выявить: 1) пропущена операция; 2) одна и та же операция отражена дважды; 3) операция отражена не по тому счету. 4) операция отражена по дебету и кредиту, но в одинаковой неправильной сумме; 5) вместо дебетуемого счета выбран кредитуемый (или наоборот); 6) в дебетовых и кредитовых оборотах допущена ошибка на одну и ту же величину.

Общее значение возникновения и развития двойной бухгалтерии привело к нескольким следствиям: 1) бухгалтеры, желая создать условия для автоматического контроля записей, ввели счет собственника. 2) двойная запись улучшила условия выявления прибыли; 3) введение единого денежного измерителя было самой большой революцией, ибо сведение множества предметов и не меньшего множества валют к единому измерителю привело к значительно большим условностям в экономической информации, чем это было раньше. Несмотря на различные трактовки причин возникновения и названия двойной бухгалтерии, она при всех обстоятельствах формирует три непременных элемента метода: баланс, счета и двойную запись.

Они создают иллюзию гармонии, ведь дебет всегда должен сходиться с кредитом, актив всегда будет равен пассиву. Так требует бухгалтерия.

Цели учета в 16-18 века

Л. Пачоли видел цель учета как «ведение своих дел в должном порядке и как следует, чтобы можно было без задержки получить всякие сведения, как относительно долгов, так и требований». Таким образом, уже в первой бухгалтерской работе подчеркивалось, что учет ведется в целях оперативного выявления величины долгов и требований (юридическая природа учета) и надлежащего устройства своих дел (экономическая природа учета). Для достижения целей, поставленных перед учетом, необходимо было ведение учетных регистров. В связи с этим на многие столетия вперед вся бухгалтерия определялась как искусство ведения книг. В XVI в. много сделали для понимания целей учета немецкие и испанские авторы. Так, баварец В. Швайкер - при исчислении финансового результата впервые было проведено различие между доходами и расходами от нормальной деятельности, которые и составляли результат, и не связанные с нормальной деятельностью результаты, которые относились прямо на счет «Капитал». Много писали на эту тему испанцы.Например, Г. Тексада утверждал, что бухгалтерский учет - это ведение счетов в целях эффективного управления, контроля подчиненных лиц; Б. Солозано трактовал цель учета более формально - поддержание равновесия в счетах, т.е. соблюдение постулатов Пачоли; Ф.В XVII в. выдающийся голландский математик и бухгалтер Симон ванСтевин (1607) полагал, что учет должен предоставлять данные: 1) о наличии денег в кассе; 2) о состоянии расчетов с подотчетными и материально ответственными лицами; 3) о состоянии расчетов с дебиторами и кредиторами; 4) о результатах операций (прибыль или убыток) по покупке и продаже каждого товара.И наконец, уже в XVIII в. глава физиократов Франсуа Кенэ впервые стал рассматривать учет как функцию управления,отличающуюся « крайней сложн-ю и наиболее склонной к не устройствам». Он же, сомневаясь в научных достоинствах бухгалтреии, писал, что применяемые в учета «Формы и правила сводятся к таинственной технике, кот-я приноравливается к обстоятельствам и не возведена в ранг знаний, могущих просветить нацию». Вместе с тем к XVIII в. люди уже понимали значение двойной записи, и ее первые исследователи много сделали для ее дальнейшего развития.

Особенности учета в Германии в 15-18 веках

Идея немецкого учета сводилась не к выявлению финансового результата как у итальянцев, а к раскрытию внутренних расчетов с материально ответственными лицами-факторами. В 1531 году И. Готлиб сделал попытку применить итальянскую бухгалтерию в рамках немецкой факторной. Немецкие бухгалтеры В. Швайкер, Х. Хагер попытались синтезировать немецкие и итальянские идеи учета. Главным в учете они считали искусную запись и обоснованное описание всех расходов и доходов. Математик и философ Г.В. Лейбниц впервые перечислил элементы метода бухгалтерского учета, расположив их в хронологическом порядке: 1) установление давности факта хозяйственной жизни и правильности документального оформления; 2) запись факта в бухгалтерские регистры; 3) выполнение счетных операций. Практика учета некоторых немецких фирм показывает, что с ХVI века начинали требовать проведения инвент-и. Продолжателем немецкой идеи был крупный немецкий бухгалтеры Швайгер. Он сформировал цель учета в Германии 16-18 века как определение и исчисление прибыли. В Германии долгие годы господствовала камеральная бухгалтерия, в центре которой был учет кассы, поэтому распространение двойной итальянской бухгалтерии привело к дополнению хорошо известной кассовой книги Мемориалом и в результате хронологическую запись стали вести в двух регистрах, а записи по счетам в Главной книге, где подводили итоги один раз в месяц. На основании кассовой книги и Мемориала составляли две рекапитуляции по дебету и кредиту всех счетов. После этого заполняли сборный журнал, в котором по конкретной схеме записывали либо статьи с разложением по дебетовому признаку, либо по кредитовому признаку отдельных счетов (южно-германский вариант), или же по формуле сборной статьи: счета разные, счетам разным (северогерманский вариант). Итоги оборотов по синтетическим счетам записывали в Главную книгу. Таким образом, в немецкой форме счетоводства формировались свои особенные черты учета, при этом особое внимание уделялось оформлению записей, но как и для бухгалтеров многих европейских стран того времени было характерно - вести свои записи так, как они умеют.

Цели и предмет учета в Нидерландах в 15-18 веках

Нидерландская школа учета не была популярной и сводилась к осмыслению двойной записи и рассмотрению процедуры учета. Автор ванСтевин целью учета считал определение народного богатства страны. Отсюда и деление учета на микро- и макро-учет. Микро-учет призван отражать деление денег в кассе, состояние расчетов, определение финансовых результатов. Макро-учет должен определять народное богатство страны. Распространяя двойную запись на все отрасли народного хозяйства, государственные учреждения*, великий голландский ученый, математик, человек, первым назвавший бухгалтерию наукой, Симон ванн Стевин считал, что цель бухгалтерского учета - определение всего народного богатства страны, т. е. бухгалтерия это не только микроучет, как полагали до него, но и макроучет. При этом микроучет должен был, по его мнению, представить данные: 1) о наличии денег в кассе; 2) о состоянии расчетов с подотчетными и материально ответственными лицами; 3) о состоянии расчетов с дебиторами и кредиторами; 4) о результатах операций по покупке и продаже каждого товара. Счета. Генрих Ванинген (1609) разделил счета на три группы: 1) собственных средств, 2) комиссионных средств и 3) средств компании К. ванГезель (1698) выделял: 1) счета собственника и 2) счета третьих лиц Так были введены два ряда счетов.Классификация счетов приводила к плану счетов, а план создавал различные возможности для регистрации. Ван Стевин (1607) был первым, кто понял, что один и тот же факт хозяйственной жизни может быть оформлен различными проводками в зависимости от концепции бухгалтера или же практической цели. Покупку ценности можно оформить, дебетуя или 1) счет Ценностей, или 2) счет Расходов, Издержек обращения, или 3) счет Капитала, или 4) счет Товаров, если эти ценности подлежат перепродаже.

Бухгалтерская научная мысль в России (вторая половина 19 начало 20 века)

Во второй половине 19в. Самое большое влияние на развитие учета в России оказал Езерский, вершиной трудов которого было создание русской тройной формы счетоводства. Причина ее создания являлась критика Езерским двойной итальянской бухгалтерии. Название «тройная» вызывалась 3-мя обстоятельствами: 1) регистрация велась по трем группировочным совокупностям: приход, расход, остаток. 2) регистрация выступают 3книги, журнал, Главная книга, 3) используются три счета: касса, ценности, капитал. В области теории значителен вклад Белова. Он проследил связь бухгалтерии с другими дисциплинами, показал общие стороны и отличия между ними. С.М. Барац любил говорить о наружной справедливости учета, истинную задачу учета видел в поступлении счетов, трудность творческой бухгалтерской работы сводится к умению классифицировать счета. Он был сторонником ведения хронологической записи. К.Т. Щетинин-Какуев - основатель текстильного счетоводства, заложил основы дифференциации учета по отраслям. М.Я. Батеньков - создал новую учетную дисциплину- ревизию. А. Беретти - известен как автор метода «известного провода» дошедшего до наших дней как «красное сторно». М.П. Руссиян утверждал, что бухгалтерия есть наука об учете ценностей в хозяйстве.Он считал что актив- это обязательства третьих лиц, а пассив- права сторонних лиц по отношению к предприятию.

Ученые, внесшие вклад в развитие учета во второй половине 19 начале 20 века

Традиционалисты и новаторы. Во второй половине XIX века в русской учетной теории наметились два направления. Рейнбот П.И. и Прокофьев представляли традиционную бухгалтерскую мысль. Рейнбот П.И. сводил предмет бухгалтерского учета к изменениям в имуществе предприятия. В объяснении причин двойной записи он исходил из принципов персонификации, а целью ее считал недопущение ошибок регистрации и системное выявление причин прибылей и убытков. Синтетический учет Рейнбот трактовал как контрольный, внутри каждого аналитического счета предусматривался партионный учет. Рейнбот признавал, что на практике почти всегда оказывалась значительная разность между действительным весом товара и выведенным весом по товарной книге. Прокофьев А.С. пропагандировал новую итальянскую форму, более удобную для изучения, чем для практики. Прокофьев требовал, чтобы каждая операция записывалась в журнал отдельно и заносилась в Главную книгу тоже отдельно. Таким образом, хотя авторы и использовали разные формы счетоводства, они развивали традиционные бухгалтерские мысли двойной бухгалтерии в теории и на практике. Езерский Ф.В. - русский новатор бухгалтерской мысли. Всю силу своего незаурядного таланта направил на критику двойной бухгалтерии. Иногда эта критика носила курьезный характер, но иногда отмечались недостатки, многие из которых не преодолены до сих пор: 1) несовершенство терминологии приводит к тому, что убыток (дебет) называется приходом, а прибыль (кредит) - расходом; 2) для учета собственных средств вводятся "подставные" счета, что способствовало обману; 3) учет искусственно делится на "мертвый" (синтетический) и "живой" (аналитический). Шмелев И.П. - Сущность теории Шмелева составляло четкое разграничение в учете пермутации (движение ценностей, не меняющие итога баланса) и модификаций (движение ценностей, изменяющие итог баланса). Под обычным учетом понимали не сами ценности, а их движение; статика - только часть, момент динамики. Езерский и Шмелев пытались и искренне верили, что им удалось разрушить двойной учет и заменить его тройным или четверным счетоводством, но на самом деле они развивали двойную бухгалтерию.

Развитие системы счетоводства

Заметный вклад в становление и развитие системы счетоводства в современном его понятии внесли купцы и ученые эпохи Возрождения. Основными направлениями развития системы счетоводства с XVI в становятся совершенствование правил двойной записи; дальнейшее развитие методологии и систематизации бухгалтерских счетов и их классификация; совершенствование системы нормативно-законодат-го регламент-я и регулирования бухгалтерского учета и отчетности. В период XVI-XIX в.в. ученые многих стран Европы внесли огромный вклад в развитие основных направлений системы учета. В Италии возникло экономическое и юридическое направление в учете, что послужило созданию ломбардской школы счетоводства, ярким представителем которой стал Франческо Вилла (1801-1884); тосканской школы учета, основателем которой стал Джузеппе Чербони; венецианской школы учета (основатель Фабио Беста). Во Франции счетоводство сразу приняло ярко выраженные экономические принципы, представителями его были: Жан Густав Курсель-Сенель - создатель меновой теории двойной записи; Леон Сэй, создавший учение о контрольной функции учета. Существенный вклад в развитие теории системы счетоводства внесла американская школа счетоводства, идеи которой значительно отличаются от европейских концепций. Развитие счетоводства в России связано, прежде всего, с реформами Петра I. Так, появление в это время металлургических заводов, судостроительных верфей, создание регулярной армии вызвало необходимость учета имущества, затратных операций, ведения расчетных отношений. В это время русскую школу счетоводства представляли такие ученые, как Карл Арнольд, Иван Ахматов, Эрнест Мудров, Павел Рейн-бот, Александр Прокофьев. Особое место в ряду ученых бухгалтеров, повлиявших на развитие учета в России, занимает Федор Езерский. Его идеи значительно опередили свое время, они ставили перед учетом семь новых целей, которые не могли быть решены традиционными для бухгалтерского учета того времени методами.

Петербургская школа бухгалтеров

Одно из ведущих направлений российской бухгалтерской науки второй половины XIX - начала XX вв. Главой петербургской школы бухгалтерского учета был Е. Сивере, назвавший знания о практике учета "счетоводством", а науку об учете - счетоведением. Этот подход стал общепризнанным в русской учетной литературе вплоть до 1929 г. Крупнейшими соратниками Е. Сиверса по петерб-й школе бухгалтерского учета были А. Гуляев и Н. фон Дитмар. В отличие от московской школы, петербуржцы утверждали, что баланс - следствие системы счетов, поэтому учить надо от счета к балансу. По их мнению, баланс опирается только на счета и не связан с инвентарем. Главой новой петербургской школы бухгалтеров был Евстафий Евстафьевич Сиверс (1852-1917). В области чистой теории двойной записи Е.Е. Сиверс известен как автор меновой теории, сущность которой заключается в том, что в основе двойной записи лежит обмен (мена) благами. Получили товары, а взамен выдали обязательство эти блага оплатить. Теория эта имела большое распространение, начение, придаваемое Е.Е. Сиверсом мене в образовании двойной записи, привело его к выводу, что сама двойная запись является основным законом бухгалтерского учета. Александр Иванович Гуляев был ближайшим помощником Сиверса. В состав себестоимости он включал: материалы, заработную плату, затраты механической и электрической силы и амортизацию, причем два последних вида расходов относил на себестоимость, если они участвуют в создании определенного вида продукции. Распределение накладных расходов рекомендовалось выполнять пропорционально заработной плате. Гуляев применял счет «Выпуск готовой продукции.Последов-м Сиверса был и Николай Федорович фон Дитмар - инженер по образованию. Все счета он делил на личные, вещественные и отвлеченные (калькуляционные и результатные). Поскольку запись на счетах предполагает

В = П (выдача = поступления),

возможна только двойная бухгалтерия, утверждал фон Дитмар.

Московская школа бухгалтеров

Основатели московской школы: Н.С. Лунский, Г.А. Бахчисарайцев, И. Бельмер, А.К. Рощаховский. Они считали, что счета - это элементы баланса, что система счетов задана балансом и что частное можно понять только в связи с целым, поэтому и учить бухгалтерии надо от баланса к счету. При этом баланс - это только упрощенная форма инвентаря, который независим от плана счетов; счета делятся на две противоположные по характеру группы: активные и пассивные. Отношение к баланс определило и отношение к двойной записи которая была не воплощением объективного закона мены, а следствием двойной группировки счетов в балансе. Н.С Лунский был создателем балансовой теории. Для Лунского вся теория учета - это просто прием, которому нужно учиться, чтобы уметь делать «самое трудное в бухгалтерии» - проводки, а для этого надо понять баланс. Лунский распространил понятие «пассив» и на собственные средства, однако для того чтобы сформулировать содержание пассива, ему пришлось прибегнуть к новому термину «источник», получившему в советское время всеобщее распространение. В результате из важнейших бухгалтерских категорий выпадает сущность, учет превращается в методологический прием, лишенный всякого конкретного содержания. Но именно вследствие внешней простоты и легкости она получила широчайшее распространение. Вторым ярким представителем московской школы был Г.А Бахчисарайцев. Все методы прикладной бухгалтерии должны вытекать из понятия о балансе и базироваться на нем. Баланс - начало и конец счетоводства. Счет - органическая часть баланса. Отношение счетов к балансу - математическое: целое равно сумме своих частей. Изучение счета ранее изучения баланса логически невозможно. Счета разделяются на активные и пассивные. Все пассивные счета - личные». Г.А. Бахчисарайцев впервые в русской счетоводной литературе разделил все хозяйственные операции по их влиянию на баланс на четыре типа, которые по сей день должны запоминать все изучающие бухгалтерский учет: Третий основатель московской школы Ф.И. Бельмер. Он стал одним из создателей бухгалтерского учета в Болгарии, куда он эмигрировал во время революции. Верный консервативному духу, развивая учение о балансе как независимом от плана счетов документе, Бельмер впервые показал, что в балансе нет счетов, а есть статьи, и что «отчетная балансовая таблица может не быть тождественной с балансом Главной книги ни по содержанию, ни по итогам».

Формы счетоводства в немецкой школе учёта в конце 19 начале 20 века

Немецкая школа внесла большой вклад в развитие форм счетоводства: карточные формы и копирование, мемориально-кассовая форма счетоводства. В 1905 году В. Бах создал карточную форму счетоводства. Преимущества карточных форм счетоводства: 1. Значительно расширяют возможность разделения счетного труда и позволяют делать записи своевременно; 2. Значительно облегчают систематизацию записей; 3. Ведение карточек не требует высокой квалификации работников; 4. Затраты на изготовление карточек меньше чем на изготовление книг. С внедрением копирования уменьшилось дублирование записей. Мемориально-кассовая форма счетоводства (немецкая). Отличительной особенностью этой формы является сборный (совокупный) журнал. Основным учетным книгам предшествует регистр предварительной (черновой) записи, который служит средством оперативной ежедневной фиксации всех совершенных сделок и других хозяйственных операций. На основе записей в этом регистре производится разноска операций в кассовой книге, книге поступления товарно-материальных ценностей и в Мемориале. Характерные особенности немецкой формы счетоводства: 1. Записи, имеющие по синтетическим счетам однородную корреспонденцию, суммировали и отражали в Главной книге общими итогами; 2. Строго разграничивала операции кассовые и мемориальные; 3. Предполагала предварительную группировку всех операций за месяц с тем, чтобы в Главной книге записывать сводные месячные итоги; 4. Наличие нескольких Главных книг; 5. В каждой Главной книге открывалось несколько счетов.

Представители французской учётной школы

Приоритет экономических аспектов в бухгалтерском учете характерен для трудов крупнейших ученых французской школы: Ж.Г. Курсель-Сенеля, Л. Сэйя, А. Гильбо и Э.П. Леоте. Курсель-Сенель создал теорию учета как прикладной экономики, отражающей хозяйственные процессы, и как метода управления ими. Его трактовка двойной записи как объективно обусловленной законом мены (обмена) оказала огромное влияние на теорию учета. Главной заслугой Курсель-Сенеля явилась разработка учения об учете затрат и калькуляции, учение о широкой и узкой амортизации. Сэй Л. считал главным в учете контроль, а самым важным в контроле - себестоимость. Леоте Э.П. и Гильбо А. создали чисто экономическое направление во французской бухгалтерской школе. Леоте и Гильбо выдвинули доктрину трех функций учета: 1) счетоводной, связанной с разработкой специальной логики, с классификацией объектов; 2) социальной, сопоставляющей классовые интересы; 3) экономической, позволяющей с помощью учетной информации осуществлять управление хозяйственными процессами. Баланс являлся следствием двойной записи. Баланс был задан системой счетов, где ценности оценивались по себестоимости. Таким образом, во Франции в XIX веке была создана учетная теория экономического направления, но при всех успехах учетной мысли и распространении двойной записи была еще широко представлена простая бухгалтерия.

Учёные, внёсшие вклад в развитие итальянской школы бухгалтерского учёта

Итальянская классическая школа счетоводства. Объединила в себе три учетных школы: ломбардскую, тосканскую и венецианскую. Характеризуется преобладанием юридических аспектов в учете. Итог пятивековым достижениям классической итальянской школы подвел Джино Дзаппа, который рассматривал баланс как следствие отчета о прибылях и убытках (именно этому отчету Д. Дзаппа придавал решающее значение). Примечательно, что именно итальянец Д. Дзаппа впервые сформулировал определение активов не как средств предприятия, а как ресурсов, предназначенных для получения прибыли (экономической выгоды). Ломбардская школа счетоводства. Связывается с именем Франческо Виллы, объединившего юридические и экономические цели учета и рассматривавшего учет с точки зрения административного права. По мнению Ф.Виллы, бухгалтерский учет является комплексной экономико-правовой дисциплиной, при этом объектом учета являются не правовые отношения, а денежно-материальные ценности, в связи с которыми возникают эти отношения. Так осуществился переход от отождествления учета с лицом к учету для лица, т. е. от персонификации к персонализации счетов. Тосканская школа счетоводства. Ее основателем считается Франческо Марчи - убежденный сторонник персонализации счетов, развивавший юридическое направление в учете. Впоследствии главой тосканской школы стал Джузеппе Чербони - создатель логисмографии. Чербони был первым, кто применил к бухгалтерии такие понятия как анализ и синтез. Крупнейшими представителями тосканской школы стали: Джузеппе Росси, Д. Масса Винченцо Джитти, Клитофонте Беллини. Венецианская школа счетоводства. Главой венецианской школы был Фабио Беста (1845 - 1923), считавший, что учет, как средство хозяйственного контроля, изучает движение ценностей, которое в свою очередь связано с действиями людей по управлению и контролю. Последователями Ф. Бесты были В. Альфиери (1863 - 1930) и К. Гидилья (1870 - 1913), развивавшие идеи учета сметы как средства предвидения. Венецианской школе принадлежит также разработка теории фонда - концепции, согласно которой объектом учета выступают не сами ценности как таковые, а их стоимость.

Генри Свиней как создатель стабилизированной бухгалтерии

Внутри персоналист-й школы образовалась группа ученых во главе с Генри Свинеем (1936). Они, находясь под влиянием Шмаленбаха, принимали во внимание опыт европейской инфляции и называли свою концепцию стабилизированной бухгалтерией. Свиней подверг критике традиционную теорию учета по следующим направлениям: 1) конечная цель хозяйственной деятельности согласно теории состоит в получении денег, тогда как подлинная цель - приобретение потребительских благ; 2) вся или почти вся информация бухгалтерского учета является ошибочной из-за односторонней оценки объектов, за которую принимают только данные на входе регистрирующей системы, а в результате данные на ее выходе оказываются несопоставимы; 3) смешение в одном показателе принципиально разных величин - реализованной и нереализованной прибыли; 4) баланс отражает затраты, произведенные в одном отчетном периоде, а доходы от них будут показаны в другом. Достоверное определение финансового результата, по Свинею, может быть достигнуто только при применении правильной оценки, которая зависит от целей хозяйственной деятельности предприятия. Поэтому важно не то, сколько заплатили за тот или иной предмет в настоящем или тем более в прошлом, а то, какова будет эффективность использования этого предмета в будущем. Поскольку рассчитать такую эффективность нельзя, приходится использовать искусственно определенную цену воспроизводства. При хорошем предварительном расчете цена воспроизводства отразит и будущую производственную эффективность, и вэтом случае в учете не надо прибегать к корректировке с помощью индексов цен, тем более что индексы цен не стабильны.