Представители иностранных организаций достаточно неоднозначно отзывались о введении и механизме налога на «Google». Так решение об обязательной регистрации иностранных компаний даже для совершения сделок, заключаемых между юридическими лицами (далее - B2B сделки), было неожиданным, так как подобная практика идет вразрез с общемировой. Как было отмечено партнером «BakerMcKenzie» Арсением Сеидовым: «Ряд компаний могут подумать, что доля доходов, поступающих из России, не настолько значительна, чтобы принимать решение о регистрации в России. Онимогутрешитьпокинутьроссийскийрынок (A number of companies may think that the share of revenue attributable to Russia is not large enough to make a decision on tax registration in Russia. TheymaydecidetoleavetheRussianmarket) Официальный сайт ТАСС. Tass.com // [Электронный ресурс].URL: https://tass.com/economy/1038746 (Дата обращения:08.03.2020)..

Крайне неоднозначно была воспринята новость об изменении правил исчисления и уплаты налога на «Google», в связи с которой иностранные организации должны были самостоятельно исчислять и уплачивать налоги в связи с которой применение института налогового агента не освобождала иностранные организации от уплаты налога. Большинство иностранных организаций были против подобного решения, так как оно создает значительные трудности для ведения бизнеса в России, ухудшает инвестиционный климат, а также отталкивает даже те компании, которые продолжают осуществлять деятельность на территории России после событий 2014 года. В связи с подобными изменениями механизма налогообложения Фрэнк Шауф Официальный сайт РБК. rbc.ru // [Электронный ресурс]. URL: https://www.rbc.ru/economics/09/11/2018/5be4c5d39a79479261f37ee6 (Дата обращения:30.01.2020)., генеральный директор Ассоциации европейского бизнеса в России, написал открытое письмо А. Силуанову и М. Мишустину, в котором настаивал на том, что такой подход противоречит общемировым стандартам и создает «ощутимые неудобства» (tangible inconveniences) для иностранных организаций, что может негативным образом сказаться на экономике страны. В то же время представители иностранных организаций сумели найти положительные момент в этом. Так они отмечали, что в данном случае отпадает необходимость в создании специального ПО, который мог бы идентифицировать является ли покупателем юридическое или физическое лицо Официальный сайт ITR. Internationaltaxreview.com // [Электронный ресурс]. URL: https://www.internationaltaxreview.com/article/b1f7n37xfv149v/russia-vat-on-e-services-broadens-to-cover-b2b-supplies-in-russia-from-2019 (Дата обращения:08.03.2020)..

Подводя итоги для бизнес-сектора, мы можем сказать, что предъявляемые к иностранным фирмам требования являются достаточно существенными. Для начала необходимо зарегистрироваться в налоговых органах России. После появится доступ к личному кабинету - «НДС-офис интернет компании», посредствам которого налогоплательщик получает возможность взаимодействовать с фискальными органами. Но в случае невозможности взаимодействия через личный кабинет иностранная организация должна будет предоставить необходимые документы по телекоммуникационным каналам связи через оператора электронного документооборота (п. 8 ст. 174.2 НК РФ). Далее необходимо направлять декларации в срок. Проблема возникает не столько в том, что налогоплательщик сталкивается с дополнительной бюрократической процедурой, сколько в том, что декларация существует только на русском языке, как мы отмечали ранее. Срок камеральной проверки для иностранной компании составляет шесть месяцев, что довольно обременительно для любого бизнеса. Также стоит отметить процедуру уплаты налога на «Google», так как организация должна правильно указать реквизиты с учетом того, что банковские системы России и других стран различны; уплатить налог необходимо в рублях, даже если отсутствует банковский счет в российском банке. Также стоит отметить перечень возможных санкций за несоблюдение налогового законодательства (Таблица 3.1.1.):

Таблица 3.1.1.

Ответственность за несоблюдение налогового законодательства Александрова В. «Налог на Google» в 2019 году // Расчет. 2019. № 4. // СПС КонсультантПлюс.

С точки зрения государства, налог на «Google» возымел успех, как может показаться на первый взгляд. Так год от года поступления от этого налога увеличиваются существенно. В 2017 году поступления не превышали и 10млрд. рублей, в 2018 году уже более 12 млрд. рублей, и только за первый квартал 2019 сумма была равна поступлениям за весь 2018 год Официальный сайт Ведомости. Vedomosti.ru // [Электронный ресурс]. URL: https://www.vedomosti.ru/technology/articles/2019/06/14/804214-naloga-na-google (Дата обращения:08.03.2020). . «Более 2 тыс. иностранных компаний встали на налоговый учет в России и налоговые поступления от этих компаний выросли в пять раз» Официальный сайт РБК. Rbc.ru // [Электронный ресурс]. URL: https://www.rbc.ru/rbcfreenews/5e60328c9a7947f48071501e (Дата обращения:08.03.2020). .

Если проанализировать поступления по видам налогов в консолидированный бюджет, то можнозаметить, что поступления по НДС изменились существенно с момента введения налога на «Google» (Таблица3.1.2.).

Таблица 3.1.2.

Поступления НДС в консолидированный бюджет России за 2014-2019 гг., млрд. р Кащенко М.А., Макарьева Е.А. Анализ динамики налоговых поступлений в бюджет РФ за последние пять лет. // Материалы XI Международной студенческой научной конференции «Студенческий научный форум». URL: http://scienceforum.ru/2019/article/2018013255 (Дата обращения: 08.03.2020). ^{Официальный сайт Федеральной налоговой службы России. Налог.ру // [Электронный ресурс]. URL:} https://analytic.nalog.ru/portal/index.ru-RU.htm (Дата обращения:08.03.2020).

Как мы можем заметить налоговые поступления НДС действительно растут, за исключением 2017 года, в котором налог на «Google» вступил в силу. На наш взгляд несмотря на то, что ФНС России настаивает на том, что поступления от налогообложения электронных услуг существенным образом пополняют бюджет России, это не соответствуют реальности. Суммы поступлений от налога на «Google» являются незначительными в отношении всех поступлений от НДС. Более того увеличение налоговых поступлений за 2018 и 2019 годы, на наш взгляд, являются не столько результатом эффективной работы налога на «Google», сколько «ударной»работой фискальных органов, обеспечивающих поступления, опережающие темпы развития экономики Официальный сайт Коммерсантъ.Kommersant.ru // [Электронный ресурс]. URL: https://www.kommersant.ru/doc/4205985 (Дата обращения:08.03.2020). .

На наш взгляд, ключевым негативным итогом для России от введения налога на «Google» стал «удар по репутации» как среди иностранных организаций и юрисдикций, так и среди отечественных компаний. Непоследовательность и медлительность в принятии решений продемонстрировали всему миру, что российская юрисдикция является крайне нестабильной для инвестиций. Так для того, чтобы показатьфинансовым органам России то, что изменения 2019 года носят деструктивный характер, потребовалось открытое письмо от представителя европейского бизнеса.

Также законотворцыне предупредили ситуацию, в которой иностранные налогоплательщики не могли уплатить налог, так как российская банковская система не совместима соSWIFT Официальный сайт РБК. Rbc.ru // [Электронный ресурс]. URL: https://www.rbc.ru/economics/02/12/2019/5ddfd8309a7947d582785435 (Дата обращения:03.03.2020).. Более того, на наш взгляд очевидно, что это техническая ошибка, которая была допущена российскими государственными органами, но ответственность на себя не взяла ни ФНС России, ни Центральный банк России, ни Казначейство России, что привело к тому, что в отношении добросовестных иностранных налогоплательщиковбыли применены санкции за несоблюдение налогового законодательства на основании того, что в НК РФ отсутствует такое основание освобождения от санкции как «несовместимость банковских систем» Решение ФНС России от 19.09.2019 № СА-4-9/18985@ // СПС КонсультантПлюс. . В итоге иностранные компании были вынуждены либо открыть банковский счет в российском банке для уплаты налога, либо уплачивать налог через третье лицо, что также причиняет дополнительные издержки и неудобства. То есть в данной ситуации, которая возникла по причине плохой организации работы государственных органов, были наказаны иностранные организации, которые всеми силами пытались исполнить свою обязанность, и ответственность понесли не государственные органы, а налогоплательщики. Если более детально изучать данную ситуацию, то станет ясно, что она была предсказуема еще в начале 2017 года, когда обсуждался вопрос о том, чтобы признать российские банки налоговыми агентами Официальный сайт РБК. Rbc.ru // [Электронный ресурс]. URL: https://www.rbc.ru/finances/15/05/2017/5915f0a79a794766456eda61 (Дата обращения:08.03.2020).. На встрече представителей крупнейших банков России и ФНС России банки апеллировали к препятствиям на уровне закона, сущности оказания банковских посреднических услуг и даже к духу закона. По итогу встречи в абзаце 3 п. 10 ст. 174.2 НК РФ появилась норма о том, что «субъекты национальной платежной системы» не признаются посредниками и тем более налоговыми агентами. Так, банкам удалось защитить себя от соответствующегобремени.

Таким образом, налог на «Google» в России стал причиной целого ряда негативных последствий. Рост рынка электронных услуг сократился в связи с повышением стоимости услуг на величину ставки налога, что привело к сокращению покупательской способности граждан. Бизнес столкнулся с непреодолимой стеной непоследовательного, противоречивого и непредсказуемого поведения со стороны государственных органов, которые не только не смогли подготовить ясный текст закона, который ввел налог на «Google», но и ежегодно вносили в него правки, меняющие суть механизма налогообложения. Самый печальный итог, на наш взгляд, заключается в «ударе по репутации» России, так как подобное поведение фискальных органов демонстрирует непостоянство системы налогообложения, нестабильность делового и инвестиционного климата, что было усугублено действиями судов, оправдывающих поведение фискальных органов.

3.2 Пути совершенствования механизма взимания НДС наэлектронные услуги

В процессе нашего исследования мы неоднократно отмечали как существующие недостатки в процессе принятия изменений в НК РФ, так и несовершенство юридической техники законодателя, и непоследовательное поведение государственных органов в случае возникновения споров с налогоплательщиками в отношении применения вновь введенного налога на «Google». В данном параграфе мы предпримем попыткупредложить пути решения спорных и проблемных вопросов.

Мы хотели бы начать с самой концепции налога на «Google». Так, как отмечалось в параграфе 1.1. нашего исследования, ключевая идея введения налога, выраженная в обосновании законопроекта, заключалась в том, чтобы сгладить полученное иностранными организациями неконкурентное ценовое преимущество. Поскольку иностранные организации не являлись плательщикамиНДС, то и оказываемые ими услуги стоили дешевле. Отечественный законодатель пришел к выводу о том, что иностранные организации пользуются популярностью как у потребителей, так и у бизнеса исключительно по причине более низких цен. С одной стороны, вывод не лишён логики, так как потребители и представители бизнеса всегда находятся в поиске наиболее дешевого и качественного решения проблемы. В нашем случае именитые иностранные компании предоставляют качество и гарантии, а также невысокую стоимость услуг. С другой стороны, стоимость услуг не всегда играет ключевую роль,скорее наоборот эмоции играют решающую роль и позволяют игнорировать фактор издержек Карапетов А.Г.  Экономический анализ права // М. 2016. С. 208.. То есть руководствоваться исключительно ценовой политикой при расчете конкурентоспособности отечественных IT-компаний является крайне нелогичным и недальновидным решением, поскольку в сложившихся реалиях перед потребителем стоит вопрос не столько экономии, сколько осознания относимости к определенной группе потребителей и удовольствия от потребления услуги. Сглаживание вопроса ценообразования за оказываемые услуги иностранной и российской организаций не смогут привести к желаемому результату поскольку сами российские организации должны создавать такой контент и оказывать такие услуги и таким образом, чтобы у потребителей и представителей бизнеса возникало желание их приобретения. Более того, как мы можем видеть, исходя из статистики порядка 70% отчислений налога на «Google» приходится на крупнейшие IT-компании Официальный сайт РБК. Rbc.ru // [Электронный ресурс]. URL: https://www.rbc.ru/economics/02/12/2019/5ddfd8309a7947d582785435 (Дата обращения:09.03.2020). , что означает сохранение за собой потребительской и бизнес аудитории даже в условиях повышенных цен и дополнительных бюрократических издержек.

Продолжая анализировать вопрос концепции и ценовой политики, мы хотели бы вспомнить вопрос исчисления НДС при оказании электронных услуг предпринимателям государств-членов ЕАЭС. Напомним, что в соответствии с письмом Минфина России Письмо Минфина России от 20 августа 2019 г. № 03-07-13/1/63719 // СПС КонсультантПлюс. и договором о ЕАЭС, налог исчисляется и уплачивается по месту нахождения исполнителя услуг. То есть иностранные организации, которые зарегистрированы на территории стран-участников ЕАЭС, освобождены от уплаты налога на «Google». На наш взгляд данное положение не соотносится не только с концепцией налога на «Google», но и с практикой КС РФПостановление Конституционного Суда РФ от 14.07.2015 № 21-П «По делу о проверке конституционности положений статьи 1 Федерального закона «О ратификации Конвенции о защите прав человека и основных свобод и Протоколов к ней», пунктов 1 и 2 статьи 32 Федерального закона «О международных договорах Российской Федерации», частей первой и четвертой статьи 11, пункта 4 части четвертой статьи 392 Гражданского процессуального кодекса Российской Федерации, частей 1 и 4 статьи 13, пункта 4 части 3 статьи 311 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, частей 1 и 4 статьи 15, пункта 4 части 1 статьи 350 Кодекса административного судопроизводства Российской Федерации и пункта 2 части четвертой статьи 413 Уголовно-процессуального кодекса Российской Федерации в связи с запросом группы депутатов Государственной Думы» // СПС КонсультантПлюс. о верховенстве Конституции и правосубъектности России перед международными обязательствами.

Также стоит отметить, что несмотря на то, что плательщиком налога на «Google» являются иностранные организации, необходимо помнить, что это всего лишь разновидность НДС, носителем которого является конечный потребитель. То есть вместо повышения налогового бремени на иностранную организацию, налоговое бремя было увеличено для потребителя, что никак не затрагивает коммерческие интересы иностранных организаций если не учитывать сокращение потребления из-за снижения покупательской способности потребителей в связи с повышением стоимости услуг.

На наш взгляд решение данной проблемы заключается в проведении налоговой политики в соответствии с концепцией, предложенной законодателем. То есть действительно возложить налоговое бремя на иностранные компании. Так, например, вместо введения НДС законодатель мог бы пойти по пути европейских государств, как Франция, которая ввела налог на реализацию электронных услуг в размере 3% от оборота компании Официальный сайт TheGuardian. Theguardian.com // [Электронный ресурс]. URL: https://www.theguardian.com/world/2019/jul/11/france-us-tax-big-digital-companies-donald-trump-amazon-facebook (Дата обращения:09.03.2020).. То есть это прямой налог, который исчисляется как сумма полученной прибыли на территории государства, умноженной на налоговую ставку. В таком случае ни одна из иностранных компаний, где бы она ни была зарегистрирована, не могла бы избежать исчисления и уплаты налога; стоимость услуг повысилась бы не столь значительно; законодатель мог бы миновать проблему с налоговыми агентами и ситуацию с изменением механизма налогообложения; отечественные компании действительно бы оказались в равных условиях с иностранными компаниями, так как на иностранные IT-компании возложили существенное налоговое бремя, в то время как российские сохранили бы свои льготы; был бы более простой механизм исчисления и уплаты, что необходимо иностранному налогоплательщику. С другой стороны, Минфин РоссииПисьмо Минфина России от 20.05.2019 № 03-01-11/35926 // СПС КонсультантПлюс. рассматривал возможность введения налога с оборота вместо НДС, но пришел к выводу о том, что это лишь приведет к резкому росту цен и массовому уходу налогоплательщиков в тень из-за отсутствия возможности вычета НДС. Но в нашей ситуации иностранные организации и так не имеют права на вычет НДС в России, и, в случае нарушения требований налогового законодательства, могут быть заблокированы на территории России, чего крупнейшие иностранные IT-компании не допустили бы. Сейчас же мы можем сказать, что наблюдается практически паритетная ситуация между иностранными и российскими организациями, что, очевидно, не является протекционистским решением и не подталкивает потребителя к выбору отечественных электронных компаний.

Конечно, стоит также сказать о законодательном процессе в отношении рассмотрения изменений в НК РФ. Но это тема для совершенно иного исследования, и мы не ставили перед собой такой цели. Можем лишь сказать, что необходимо строгое и реальное соблюдение хотя бы установленных законом процедур в отличие от текущего формализованного процесса в части обоснования введения как новых налогов, так и внесения правок, меняющих порядок налогообложения.

Необходимо усовершенствовать подход к определению объекта налогообложения электронных услуг и места их реализации. Проблема определения объекта заключается в том, что в настоящее время электронные услуги слишком комплексные и разнообразные, и одна услуга может состоять из нескольких взаимосвязанных услуг. В этой ситуации может сложиться ситуация, в которой комплексная процедура хоть и эссенциально будет являться электронной, но не будет попадать в перечень ст. 174.2 НК РФ; или в которой комплексная процедура будет состоять как из облагаемых, так и необлагаемых налогом на «Google» электронных услуг. Мы предлагаем либо отказаться от закрытого перечня электронных услуг, так как, на наш взгляд, будет часто возникать ситуация, в которой налогоплательщик будет относить услугу к необлагаемым, в то время как налоговый орган - к облагаемым. Подобная ситуация лишь в очередной раз создаст дополнительную нагрузку на судебные органы и превратит ст. 174.2 НК РФ в казуальную, дополнением к которой будут выступать тома постановлений ВС РФ, уточняющих объект налогообложения электронных услуг. Либо создать своего рода тест, который будет определять степень человеческого вмешательства в процесс оказания услуги. Например, если человек выступает лишь как оператор, который время от времени «проверяет систему и ремонтирует ее в случае поломки», то речь идет об электронной услуге. Если же вмешательство человека является более существенным либо человек взаимодействует с программой более 10% от времени работы в сутки, либо выполняет более 10% работы по взаимодействию с клиентом, то такая услуга не должна признаваться электронной. В таком случае полностью отпадет необходимость в толковании ст. 174.2 НК РФ финансовыми органами России с целью детализации и более подробного описания услуг, подразумеваемых законодателем электронными в соответствии с НК РФ.

Говоря о месте реализации услуг, мы уже говорили о том, что существующий тест, который призван отвечать на данный вопрос, работает не совсем качественно при взаимодействии с физическими лицами. К сожалению, мы не можем предложить более совершенный способ определения места оказания услуги, так как в текущих технологических реалиях это представляется достаточно проблематичным. Либо необходимо обязать все иностранные и российские организации собирать и хранить персональные данные обо всех лицах, которые приобретают у них услуги, вплоть до ИНН или иного универсального документа. Но подобный шаг не только создаст существенные ограничения для возможности ведения бизнеса, так как требования к хранению персональных данных российское и иностранное законодательство предъявляет достаточно существенные, но и оттолкнет потребителей, поскольку в России и без подобных ограничений электронными услугами, как отмечалось ранее, пользуются крайне немногочисленная группа граждан. Либо идти по китайскому пути развития интернета, в котором человек может находиться в интернете предварительно указав реальные паспортные данные Официальный сайт Комсомольской правды. Kp.ru // [Электронный ресурс]. URL: https://www.kp.ru/daily/25851.4/2820855/ (Дата обращения:09.03.2020).. На наш взгляд, в итоге каждый интернет пользователь будет обязан указывать свои данные для пользования как интернетом вообще, так и отдельными услугами, но до тех пор мы не видим адекватного технического решения данной проблемы.

По словампредставителя отдела косвенного налогообложения и таможенного регулирования российского отделенияPwC, налог на «Google» неоднократно вызывал шквал вопросов от иностранных клиентов как в 2017, так и в 2019 году. Данный вопрос интересовал иностранные организации намного сильнее, чем повышение ставки НДС. Наибольшей проблемой является изменение механизма исчисления и уплаты налога в 2019 году. По мнению эксперта, требования к регистрации иностранной организации для совершения B2B сделок, и тем более для самостоятельного исчисления и уплаты налога, противоречит общемировым стандартам и создает множество препятствий и ограничений для ведения бизнеса. Решением этой проблемы мы видим только в отмене изменений 2019 года и возвращении механизма налога на «Google» 2017 года.

Таким образом, на данный момент существует определенное количество проблем и неоднозначных моментов в отношении существующего механизма налогообложения электронных услуг, о которых мы рассказали как в этом параграфе, так и в предыдущих. Действительно, НК РФ страдает от некоторого количества неясностей и неточностей, которые являются следствием низкого уровня юридической техники законодателя. Крайне неоднозначным решением фискальных органов является опубликование формы налоговой декларации исключительно на русском языке, так как, на наш взгляд, данное решение нарушает классический принцип удобства налогообложения. Более того, мы должны учитывать, что налог не должен отталкивать иностранные организации, наоборот для них должны быть созданы такие условия, чтобы они чувствовали себя максимально комфортно, платя налоги в другой стране. Например, первый шаг к созданию более комфортных условий будет создание двуязычной декларации. Также присутствуют некоторые технические проблемы, которые будут решаться по мере развития технологий.

Также крайне непоследовательным является поведение законодателя в противоположном направлении от изначально определенной цели. Исходя из замысла законодателя о сглаживании неконкурентных преимуществ между российскими и иностранными компаниями и об обложении налогом IT-компаний, на наш взгляд, данный налог не отвечает поставленным целям. Так в действительности налогообложение электронных услуг, в сущности своей, не устраняет неконкурентные преимущества и лишь отрицательным образом сказывается на развитии бизнеса, ведь налог возлагается не на компании, а на конечных потребителей, которые, мы считаем, в достаточной степени обложены различного рода налогами. Если истинной целью законодателя было развитие отечественных IT-компаний, то он мог бы поступить более мудро: 1) либо облегчить налоговое бремя отечественных компаний и предоставить им льготы; 2) либо обложить крупные международные IT-компании налогом на полученный доход на территории страны, как, например, это обсуждается в Европе и сделано во Франции. Вместо защиты отечественного сектора экономики и создания благоприятных условий для развития индустрии, потребители электронных услуг, которых в нашей стране не так много, вынуждены платить больше. Также можем предположить крайне маловероятный переход пользователей от услуг иностранных к услугам отечественных компаний, так как несмотря на то, что цены сравнялись или даже цены отечественных компаний стали ниже, чем у иностранных конкурентов, потребитель вероятнее всегопродолжит платить иностранным компаниям по причине того, что уже привык к определенному дизайну и стилю; платит за бренд и качество; перевод хотя бы ИП на потребление услуг отечественных компаний может сопровождаться значительными издержками, средний и крупный бизнес в таком случае могут понести колоссальные издержки, которых и не будет, так как от услуг иностранных компаний с большой долей вероятности никто не откажется.

Наиболее важной проблемой, на наш взгляд, решение которой мы не можем предложить, является непоследовательное и непредсказуемое поведение как отечественного законодателя, так и финансовых органов России. Предпринимаемые попытки тотального контроля иностранных организаций при достаточно низком уровне заинтересованности российского потребителя в электронных услугах приводит к тому, что представителям европейского бизнеса приходится бороться за сохранение стабильной налоговой системы России. Более того проблеманизкого уровня юридической техники законодателя присутствует во многих странах, но зачастую компенсируется высоким уровнем самосознания и юридической техники судейского корпуса, который, к сожалению, в нашей ситуации также не может оказать содействия в решении существующих проблем. На наш взгляд, существует множество путей улучшения действующегомеханизма налогообложения электронных услуг как предложенные нами, так и другими исследователями, но лучшей стратегией будет прислушаться ко мнению представителей бизнеса и узнать их видение сложившейся ситуации.

Заключение

Подводя итоги нашего исследования, мы можем сказать, что введение налога на «Google» является закономерным этапом развития налоговой системы современного общества. Постоянный рост рынка электронных услуг обязывает многие государства вводить аналогичные налоги в целях защиты интересов бюджета страны.

Говоря о введении налога на «Google» в России, мы можем сказать, что поведение законодателя и финансовых органов вызывает вопросы. Принятие закона было сумбурным, поспешным, некоторые из этапов принятия закона были выполнены, но столь формально, что противоречат духу закона и здравому смыслу. Неоднократные замечания к тексту законопроекта и неясности механизма налогообложения электронных услуг со стороны бизнеса были проигнорированы законодателем. Государственные органы не справились с подготовкой к запуску механизма налогообложения, так как декларация появилась исключительно на русском языке, форма реестра операций через восемь месяцев, а спустя два года работы налога многие компании не смогли уплатить налог, поскольку российская и иностранная банковские системы оказались несовместимы. Последствием подобной неслаженной и неорганизованной работы государственных органов стали издержки для иностранных компаний, так как финансовые органы отказались брать на себя ответственность и лишь перекладывали вину с одного органа на другой, но фактически наказаны были добросовестные налогоплательщики. Неясность и изменчивость механизма налогообложения, создание значительных препятствий для ведения бизнеса иностранными компаниями, сложности с определением объекта налогообложения и места реализации электронных услуг - это основные проблемы, которые оказались на поверхности.

Итогом всего этого стало повышение стоимости электронных услуг, сокращение рынка потребления, снижение покупательской способности граждан. Но главным, на наш взгляд, является ухудшение деловой репутации на международной арене. Поскольку данный закон затрагивает интересы иностранных организаций, то было бы правильным избрание политики наименьшего учинения сложностей в связи с ведением деятельности на территории России, так как инвестиционный климат нашей страны является далеко не самым приятным.

В результате проведённого исследования была достигнута цель и решены поставленные во введении задачи.

Во-первых, проанализированы предпосылки появления налога на «Google» и определены его уникальные характеристики. Так налогообложение электронных услуг в настоящее время является общемировой тенденцией, которая лишь подтверждает его естественную и закономерную сущность появления. Наиболее значимыми уникальными характеристиками является объект налогообложения, которым признается «электронная услуга», определение которой вызывает множество обоснованных сомнений и представляет собой скорее концепт, чем окончательно сформулированное и необходимое для налогового права определение.

Во-вторых, проведена оценка качества существующего механизма налогообложения и его эффективности в России. Так было отмечено, что механизм налогообложения до изменений 2019 года, хотя и вызывал некоторые сложности в исключительных ситуациях как, например, сложности при покупке виртуальных валют или проведения вебинаров, но в целом существующий механизм отвечал международным стандартам и был удобен и практичен для иностранных организаций. Вопрос эффективности налога на «Google», на наш взгляд, является спорным. Несмотря на то, что ФНС России отчитывается о поступлении десятков миллиардов рублей ежегодно, мы можем предположить, что в действительности налог на «Google» приносит столько же, сколько налоговых доходов возникалои раньше, так как большинство IT-гигантов имели представительства в России.

В-третьих, оценена разъяснительная деятельность финансовых органов России. Мы можем оценить их крайне неоднозначно. С одной стороны, некоторые разъяснения дают глубокие аналитические ответы, в которых ощущается понимание ситуации. С другой стороны, непоследовательность, изменчивость и «страх сказать лишнее» зачастую делает разъяснительную деятельность не столь значимой и существенной для бизнеса.

В-четвёртых, были выявлены существующие проблемы при налогообложении электронных услуг. На протяжении всего исследования нами изобличались неудачные и не столь практичные для бизнеса решения как со стороны законодателя, так и со стороны финансовых органов.

Говоря о цели нашего исследования, мы хотели бы отметить, что множество способов и путей развития, которые были указаны нами, являются лишь концепцией совершенствования налогового законодательства. Мы продемонстрировали, что предоставляемые современными технологиями возможности могут оказать существенное влияние на подходы к определению объекта налогообложения и места реализации электронных услуг; что в современном мире электронные услуги является уже чем-то большим и не могут полностью соответствовать каждому пункту, предложенному законодателем в классификации. Наше исследование демонстрирует как практические, так и догматические проблемы, которые могут быть решены либо законодателем, либо слаженной работой финансовых органов, либо волевыми решениями судейского корпуса.

Библиографический список использованной литературы

1. Директива№2006/112/ЕС Совета Европейского Союза «Об общей системе налога на добавленную стоимость» // СПС КонсультантПлюс.

2. Конституция Российской Федерации (принята всенародным голосованием 12.12.1993) // СПС КонсультантПлюс.

3. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая) от 05.08.2000№117-ФЗ // СПС КонсультантПлюс.

4. Письмо Департамента налоговой и таможенной политики Минфина России от 28 декабря 2018 г.№03-07-08/95854 О применении НДС иностранной организацией, оказывающей с 1 января 2019 г. российской организации услуги в электронной форме, оплата за которые получена в 2018 г. // СПС КонсультантПлюс.

5. Письмо Минфина России от 03.04.2017 г.№03-07-08/19407 // СПС КонсультантПлюс.

6. Письмо Минфина России от 13.09.2018 № 03-07-05/65680// СПС КонсультантПлюс

7. Письмо Минфина России от 19.04.2019 № 03-07-08/28526 // СПС КонсультантПлюс

8. Письмо Минфина России от 19.06.2019№03-07-08/44653 // СПС КонсультантПлюс.

9. Письмо Минфина России от 20 августа 2019 г.№03-07-13/1/63719 // СПС КонсультантПлюс.

10. Письмо Минфина России от 20 августа 2019 г.№03-07-13/1/63719 // СПС КонсультантПлюс.

11. Письмо Минфина России от 20.05.2019 № 03-01-11/35926 // СПС КонсультантПлюс.

12. Письмо Минфина России от 24.10.2018 №03-07-08/76139// СПС КонсультантПлюс

13. Письмо Минфина России от 26.03.2018 № 03-07-08/18868 // СПС КонсультантПлюс.

14. Письмо Минфина России от 27.10.2017№03-07-08/70554 // СПС КонсультантПлюс.

15. Письмо Минфина России от 28 октября 2019 г.№03-07-08/82723 // СПС КонсультантПлюс.

16. Письмо Минфина России от 29.03.2019№03-07-08/23438 // СПС КонсультантПлюс.

17. Письмо Минфина России от 3.09.2018 № 03-07-08/62624 // СПС КонсультантПлюс.

18. Письмо Минфина России от 30.04.2019№03-07-08/32529 // СПС КонсультантПлюс.

19. Письмо ФНС России от 09.08.2016№СД-3-3/3618@ // СПС КонсультантПлюс.

20. Письмо ФНС России от 23.01.2017№СД-4-3/950@ // СПС КонсультантПлюс.

21. Письмо ФНС России от 24.04.2019№СД-4-3/7937 // Письмо Минфина России от 23.05.2019№03-07-08/37326 // СПС КонсультантПлюс.

22. Письмо ФНС России от 24.04.2019№СД-4-3/7937 // Письмо Минфина России от 23.05.2019№03-07-08/37326 // СПС КонсультантПлюс.

23. Письмо ФНС России от 29 мая 2019 г.№СД-4-3/10374@ «О налоге на добавленную стоимость» // СПС КосультантПлюс.

24. Постановление Конституционного Суда РФ от 31.03.2015 N 6-П «По делу о проверке конституционности пункта 1 части 4 статьи 2 Федерального конституционного закона «О Верховном Суде Российской Федерации» и абзаца третьего подпункта 1 пункта 1 статьи 342 Налогового кодекса Российской Федерации в связи с жалобой открытого акционерного общества «Газпром нефть» // СПС КонсультантПлюс.

25. Приказ Федеральной налоговой службы от 30.11.2016 № ММВ-7-3/646@ «Об утверждении формы налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость при оказании иностранными организациями услуг в электронной форме, порядка её заполнения, а также формата представления в электронной форме налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость при оказании иностранными организациями услуг в электронной форме» // [Электронный ресурс]. URL: http://publication.pravo.gov.ru/Document/View/0001201612270079?index=26&rangeSize=1 (Дата обращения:29.01.2020).

26. Приказ ФНС России от 29.08.2017 № ММВ-7-15/693@ «Об утверждении формы и порядка заполнения реестра, предусмотренного пунктом 5 статьи 148 Налогового кодекса Российской Федерации, а также формата представления и порядка направления реестра в электронной форме». Nalog.ru // [Электронный ресурс]. URL: https://www.nalog.ru/rn77/news/activities_fts/7146520/ (Дата обращения:30.01.2020).

27. Приказ ФНС России от 30.11.2016 № ММВ-7-3/646@ // СПС КонсультантПлюс

28. Решение ФНС России от 19.09.2019№СА-4-9/18985@ // СПС КонсультантПлюс.

29. Совместное письмо Минфина России и ФНС России от 31 октября 2019 г.№СД-4-3/22373@ // СПС КонсультантПлюс.

30. Типовая конвенция Организации Объединенных Наций об избежание двойного налогообложения в отношениях между развитыми и развивающимися странами. Un.org // [Электронная услуга]. URL: https://www.un.org/esa/ffd/wp-content/uploads/2014/09/UN_Model_2011_UpdateRu.pdf (Дата обращения:10.02.2020).

31. Федеральный закон от 03.07.2016 № 244-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации» // СПС КонсультантПлюс.

32. Федеральный закон от 27.07.2006№149-ФЗ «Об информации, информационных технологиях и о защите информации» // СПС КонсультантПлюс.

Судебная практика:

33. Постановления КС РФ от 28.03.2000№5-П, от 30.01.2001№2-П // Определение КС РФ от 09.04.2002№69-О*(722) // СПС КонсультантПлюс.

34. Постановление Конституционного Суда РФ от 14.07.2015№21-П «По делу о проверке конституционности положений статьи 1 Федерального закона «О ратификации Конвенции о защите прав человека и основных свобод и Протоколов к ней», пунктов 1 и 2 статьи 32 Федерального закона «О международных договорах Российской Федерации», частей первой и четвертой статьи 11, пункта 4 части четвертой статьи 392 Гражданского процессуального кодекса Российской Федерации, частей 1 и 4 статьи 13, пункта 4 части 3 статьи 311 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, частей 1 и 4 статьи 15, пункта 4 части 1 статьи 350 Кодекса административного судопроизводства Российской Федерации и пункта 2 части четвертой статьи 413 Уголовно-процессуального кодекса Российской Федерации в связи с запросом группы депутатов Государственной Думы» // СПС КонсультантПлюс.

35. Постановление Пленума Верховного Суда РФ от 24.02.2005№3 «О судебной практике по делам о защите чести и достоинства граждан, а также деловой репутации граждан и юридических лиц» // СПС КонсультантПлюс.

36. Постановление Правительства РФ от 26.12.2011№1137 «О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость» // СПС КонсультантПлюс.

37. Постановлении Президиума ВАС РФ от 18.05.2010№16907/09 // СПС КонсультантПлюс.

Монографическая и учебная литература:

38. Гоббс Т. Левиафан// Мысль. 2001. С. 89-99.

39. Зорькина В.Д. Комментарий к Конституции Российской Федерации// М., 2013. С. 514.

40. Иловайский С.И. Косвенное обложение в теории и практике// Одесса, 1892. С. 87.

41. Карапетов А.Г. Экономический анализ права// М., 2016. С. 208.

42. Пепеляев С.Г. Налоговое право: учебник для вузов// М., 2015. С. 160.

43. Пушкарева В.Н. История финансовой мысли и политики налогов// М., 1996. С. 146.

Периодическая литература:

44. Александрова В. «Налог на Google» в 2019 году// Расчет. 2019. №4. // СПС КонсультантПлюс.

45. Воскресенская Е.В. Использование гражданско-правовых конструкций в налоговом праве// Наука, образование, инновации: Сборник статей XIV международной научно-практической конференции. Международный центр инновационных исследований. 2016. т. 5. С. 140.

46. Ем А.В. Налог на добавленную стоимость при оказании иностранными организациями услуг в электронной форме: проблемы администрирования// Налоги. 2017. №6. С. 7 - 12.

47. Ем А.В. Определение места оказания услуги в сфере электронной коммерции для целей НДС: анализ законодательных новелл // Законодательство. 2017. № 12. С. 36 - 42.

48. Милоголов Н.С. Проблемы и перспективы налогообложения НДС международных поставок цифровых услуг // Налоговая политика и практика. 2014.№5. С. 74 - 79.

49. Ствол М., Юхневич Е. Письменные разъяснения (интерпретации) налогового законодательства на примере налогового законодательства Польши// Финансовое право. 2016. № 9. С. 23-27.

50. Тихонова А.В. Налог на Google: как не сделать шаг назад в ближайшем будущем?// Международный бухгалтерский учет. 2018. Т. 21, № 10. С. 1129-1139.

51. Фахретдинова А.И. Комплаенс в современной американской и западноевропейской правовой теории и практике// Современное право. 2012. № 10. С. 105-110.

52. Хачатрян Н. Р. Правовое значение разъяснений Министерства финансов РФ по вопросам применения налогового законодательства// Государство и право. 2009. № 3. С. 97-106.

53. Шеин Р.А. Возникновение и развитие налогообложения// Московский вестник МГТУ ГА. 2005. № 88 (6). С. 211-215.

54. Ядренникова Е.В., Подобина М.А. Налоговая ставка как основной элемент налогового регулирования НДС// Сборник материалов Всероссийской научно-практической конференции.Апробация. 2016. С. 327.

Источники на иностранном языке:

55. An official website of European commission. ec.europa.eu // [Electronic resource]. URL: https://eur-lex.europa.eu/legal-content/EN/TXT/HTML/?uri=CELEX:52018PC0147&from=EN (Date of application 24.02.2020).

56. An official website of European union. ec.europa.eu// [Electronic recourse]. URL: https://ec.europa.eu/taxation_customs/consultations-get-involved/tax-consultations/public-consultation-modernising-vat-crossborder-ecommerce_en (Date of application 25.02.2020).

57. Avalara.com// [Electronic resource]. URL: https://www.avalara.com/vatlive/en/country-guides/asia/japan/japanese-consumption-tax-electronic-services.html (Date of the application 02.12.2019).

58. Foreignpolicy.com// [Electronic resource]. URL: https://foreignpolicy.com/2019/07/31/why-is-trump-angry-france-Google-tax-technology-tariffs/ (Date of the application 02.12.2019).

59. Payspacemagazine.com// [Electronic resource]. URL: https://payspacemagazine.com/tech/digital-tax-explained/ (Date of the application 02.12.2019).

60. Rushe D. «Google News Spain to close in response to story links 'tax». The Guardian. Retrieved 11 December 2014// [Electronic resource]. URL:https://www.theguardian.com/technology/2014/dec/11/google-news-spain-to-close-in-response-to-tax-on-story-links (Датаобращения:10.02.2020).

61. Wirtz B. Germany is delaying the adoption of the “Google tax”, and that's a good thing. Article from September 25, 2018. Vocaleurope.eu// [Electronic resource]. URL: https://www.vocaleurope.eu/germany-is-delaying-the-adoption-of-the-Google-tax-and-thats-a-good-thing/ (Date of the application 02.12.2019).

62. www.dbresearch.com //[Electronic resource]. URL: https://www.dbresearch.com/PROD/RPS_EN-PROD/PROD0000000000494539/Taxing_the_digital_economy%3A_Good_reasons_for_scept.pdf (Date of the application 02.12.2019).

Иные источники:

63. Ефименко Е. Mail.ru придется платить реальные налоги за волшебные доспехи// [Электронный ресурс]. URL: https://pravo.ru/court_report/view/119358/(дата обращения: 23.01.2020).

64. Как рассчитать и уплатить «налог на Google». Готовое решение КонсультантПлюс от 09.10.2019 // СПС КонсультантПлюс.

65. Кащенко М.А., Макарьева Е.А. Анализ динамики налоговых поступлений в бюджет РФ за последние пять лет// Материалы XI Международной студенческой научной конференции «Студенческий научный форум» URL: http://scienceforum.ru/2019/article/2018013255 (Дата обращения: 08.03.2020 ).

66. Кузьминов Я.И., Жулин А.Б. Тезисы доклада «Перспективы административной реформы» // Доклад XVII Апрельской международной научной конференции по проблемам развития экономики и общества, Москва, 19-22 апреля 2016 г. [Электронный ресурс]. URL: https://conf.hse.ru/data/2016/04/21/1130135177/%D0%90%D0%B4%D0%BC%D0%B8%D0%BD%D0%B8%D1%81%D1%82%D1%80%D0%B0%D1%82%D0%B8%D0%B2%D0%BD%D0%B0%D1%8F%20%D1%80%D0%B5%D1%84%D0%BE%D1%80%D0%BC%D0%B0.pdf (Дата обращения:11.02.2020).

67. Минфин: Google, Apple, Facebook и другие IT-гиганты должны делиться доходами от работы в России. Статья от 3.10.2019. Сайт habr.com// [Электронный ресурс]. URL: https://habr.com/ru/news/t/470015/ (Дата обращения:16.10.2019).

68. Налоговое резидентство юридических лиц. Zakon.ru// [Электронный ресурс]. URL: https://zakon.ru/blog/2014/2/17/nalogovoe_rezidentstvo_yuridicheskix_lic__chto_eto (Дата обращения:10.02.2020).

69. Официальный сайт «Система обеспечения законодательной деятельности». sozd.duma.gov.ru// [Электронный ресурс]. URL: https://sozd.duma.gov.ru/bill/962487-6 (Дата обращения:27.02.2020).

70. Официальный сайт BBC. bbc.com// [Электронный ресурс]. URL: https://www.bbc.com/news/business-43566751 (Дата обращения:10.02.2020).

71. Официальный сайт habr.com// [Электронный ресурс]. URL: https://habr.com/ru/news/t/429874/ (Дата обращения:07.03.2020).

72. Официальный сайт ITR. Internationaltaxreview.com // [Электронный ресурс]. URL: https://www.internationaltaxreview.com/article/b1f7n37xfv149v/russia-vat-on-e-services-broadens-to-cover-b2b-supplies-in-russia-from-2019 (Дата обращения:08.03.2020).

73. Официальный сайт NeimanReport. NiemanReport.org// [Электронный ресурс]. URL: https://niemanreports.org/articles/history-lessons-why-germanys-google-tax-wont-work/ (Дата обращения:10.02.2020).

74. Официальный сайт TheGuardian. Theguardian.com // [Электронный ресурс]. URL: https://www.theguardian.com/world/2019/jul/11/france-us-tax-big-digital-companies-donald-trump-amazon-facebook (Дата обращения:09.03.2020).

75. Официальный сайт Ведомости. vedomosti.ru // [Электронный ресурс]. URL: https://www.vedomosti.ru/technology/articles/2019/06/14/804214-naloga-na-google (Дата обращения:08.03.2020).

76. Официальный сайт ведомости. Vedomosti.ru// [Электронный ресурс].URL: https://www.vedomosti.ru/technology/articles/2016/12/01/667832-google-klientov-scheta (Дата обращения:24.02.2020).

77. Официальный сайт ГД РФ. Duma.gov.ru// [Электронный ресурс]. URL: http://duma.gov.ru/duma/about/regulations/ (Дата обращения:11.02.2020).

78. Официальный сайт Европейской Комиссии// [Электронный ресурс]. URL: https://ec.europa.eu/taxation_customs/sites/taxation/files/resources/documents/taxation/vat/how_vat_works/telecom/explanatory_notes_2015_en.pdf (Дата обращения:15.10.2019).

79. Официальный сайт Известия.Iz.ru//[Электронный ресурс]. URL: https://iz.ru/608176/vasilisa-belokopytova/fns-razreshila-inofirmam-ne-platit-nalog-na-google-drug-za-druga

80. Официальный сайт Коммерсантъ.Kommersant.ru//[Электронный ресурс]. URL: https://www.kommersant.ru/doc/4205985 (Дата обращения:08.03.2020).

81. Официальный сайт Комсомольской правды.Kp.ru// [Электронный ресурс]. URL: https://www.kp.ru/daily/25851.4/2820855/ (Дата обращения:09.03.2020).

82. Официальный сайт НТВ.Ntv.ru// [Электронный ресурс]. URL: https://www.ntv.ru/novosti/1208117/ (Дата обращения:07.03.2020).

83. Официальный сайт РБК. rbc.ru// [Электронный ресурс]. URL: https://www.rbc.ru/economics/09/11/2018/5be4c5d39a79479261f37ee6 (Дата обращения:30.01.2020).

84. Официальный сайт Российской газеты.Rg.ru// [Электронный ресурс]. URL: https://rg.ru/2008/08/25/internet.html (Дата обращения:07.03.2020).

85. Официальный сайт ТАСС. Tass.ru//[Электронный ресурс]. URL: https://tass.ru/ekonomika/5816762 (Дата обращения:02.12.2019).

86. Официальный сайт ФНС РФ. Nalog.ru// [Электронный ресурс]. URL: https://www.nalog.ru/rn31/about_fts/fts/history_fts/history_ufns/4303557/ (Дата обращения 01.12.2019).

87. Панфилов К. «Пострадают все»: Как введение «налога на Google» повлияет на российский IT-рынок// [Электронный ресурс]. URL: https://vc.ru/flood/16259-nalog-na-google (Дата обращения:10.02.2020).

88. Пояснительная записка к проекту федерального закона «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации». Duma.gov.ru// [Электронный ресурс]. URL: https://sozd.duma.gov.ru/bill/962487-6 (Дата обращения:02.12.2019).

89. Салов В. Какую сумму (в рублях) НДС с электронных услуг можно предъявить к вычету, если контрагент иностранная компания встала на налоговый учет. Parvo.ru// [Электронный ресурс]. URL: https://zakon.ru/discussion/2019/07/19/kakuyu_summu_v_rublyah_nds_s_elektronnyh_uslug_mozhno_predyavit_k_vychetu_esli_kontragent_inostranna (Дата обращения:01.02.2020).

90. Финансово-экономическое обоснование к проекту федерального закона «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации». Duma.gov.ru// [Электронный ресурс]. URL: https://sozd.duma.gov.ru/bill/962487-6 (Дата обращения:02.12.2019).

91. Цохорова О. Определение электронной услуги для целей налога на «Google». Zakon.ru// [Электронный ресурс]. URL: https://zakon.ru/blog/2019/05/27/opredelenie_elektronnoj_uslugi_dlya_celej_naloga_na_google (Дата обращения:29.01.2020).

92. Электронное правосудие. Kad.arbitr.ru// [Электронный ресурс]. URL: http://kad.arbitr.ru/Card/bc73d104-4358-403a-89bf-12bc4557f448 (Дата обращения: 02.03.2020).

Размещено на Allbest.ru