Налог с продаж в Российской Федерации устанавливался как на федеральном уровне, так и на уровне субъектов РФ, то есть положения о налоге с продаж были закреплены как в федеральном законодательстве, под которым в основном понимается Налоговый кодекс РФ, так и в законах субъектов РФ. Налогоплательщиками по НСП, как и налогоплательщиками по НДС, являются юридические лица и индивидуальные предприниматели. Здесь просматривается явное сходство с налогом на добавленную стоимость, так как по закону в обоих случаях налогоплательщиками являются юридические лица и индивидуальные предприниматели, но фактически вся нагрузка двух данных налогов ложиться на конечного потребителя, то есть на обычных граждан. Далее необходимо отметить ставку налога с продаж. Ставки варьируются в зависимости от страны и, соответственно, налоговой системы. В Российской Федерации ставка по налогу с продаж устанавливалась в размере 5% (максимально допустимая ставка).⁴⁵ В Налоговом кодексе РФ прямо запрещалось введение дифференцированной ставки налога в зависимости от реализуемых товаров или категории покупателей. Ставка могла варьироваться в зависимости от региона, тем не менее, все регионы, которые вводили налог с продаж, вводили его по максимальной ставке 5%. Обратная ситуация сложилась в Соединенных Штатах Америки, где ставки НСП очень сильно отличаются в зависимости от штата. Здесь можно отметить настоящую самостоятельность субъектов в США по установлению региональных налогов. Одна из самых высоких ставок по налогу с продаж установлена в Калифорнии - 7,25%, в штате Миссисипи установлена ставка 7%, в штате Род-Айленд также 7%, штат Индиана - 7%. Это не означает, что в данных штатах самая большая налоговая нагрузка. Наоборот, местные налоги в этих штатах ниже, так как установлена высокая ставка налога с продаж. Если учитывать ставку налога с продаж и ставку местных налогов вместе, то самая высокая налоговая нагрузка будет в штате Алабама - 13,5%, Нью-Джерси - 12,75%, Луизиана - 12%. В Калифорнии же ставка НСП и местных налогов будет всего лишь 10,25%. Отдельно стоит отметить Пуэрто-Рико, где действует налог с продаж. Пуэрто-Рико, пожалуй, стоит рассматривать как отдельное государство, хотя оно и является зависимым от США в некоторых важных государственных вопросах. В Пуэрто-Рико действует налог с продаж со ставкой 10,5%. Отдельно стоит отметить Аргентину, где до сих пор существует налог с оборота на региональном уровне. Они также варьируются в зависимости от провинции. Например, в г. Буэнос-Айрес ставка разная - от 3 до 5% в зависимости от облагаемого товара. В других провинциях ставка установлена в пределах от 3 до 4,5%.

Объектом налогообложения по налогу с продаж являются операции, при которых товары, услуги, работы реализуются в пределах субъекта РФ, но необходимо, чтобы реализация осуществлялась за наличный расчет либо посредством банковских или расчетных карт. Отличительной особенностью налога с продаж, по крайней мере, в Российской Федерации, был довольно большой перечень операций, который освобождался от налогообложения данным налогом. К таким операциям можно отнести реализацию хлеба, молока и молочных изделий, муки, сахара, соли, детской обуви и одежда, лекарств, услуги ЖКХ, услуги по перевозке пассажиров общественным транспортом (за исключением такси), ритуальные услуги и т.д.⁴⁶

Налоговым периодом в Российской Федерации по налогу с продаж признавался календарный месяц. Налоговой базой являлась стоимость реализованных услуг, работ, товаров, включая НДС и акцизы, но, не включая в эту стоимость налог с продаж. Как и по другим налогам, исчисление налога с продаж осуществлялось как установление процентной доли от стоимости реализованных товаров, услуг и работ, которая соответствовала бы установленной налоговой ставке. В законодательстве было также отмечено, что налог с продаж включался в цену товара, которую должен был оплатить потребитель. В ст. 354 НК РФ также устанавливалось, что налог должен быть уплачен по месту реализации товара, работы, услуги. Датой реализации товара признавался момент, когда на счет в банке поступают средства от реализации товаров, либо же день поступления денежных средств в кассу предприятия, либо же день передачи товаров, услуг или же работ покупателю. Можно заметить, что точный момент реализации товара может быть установлен по-разному и закон детально не регламентирует момент реализации товара, услуги, работы. Схожая ситуация наблюдалась и с налогом на добавленную стоимость до тех пор, пока не появилась в Налогом кодексе ст. 167, которая бы точно закрепляла момент определения налоговой базы. Возможно, это необходимо было сделать и по налогу с продаж, так как, вероятнее всего, возникали споры и трудности при определении момента возникновения налоговой базы по налогу. Особо регламентировалась уплата налога обособленными подразделениями организации. В этом вопросе было важно именно место исчисления и уплаты налога с продаж, так как обособленные подразделения организаций могут находиться совершенно в другом субъекте, который бы находился далеко от главного офиса. В ст. 355 закреплялось, что организация должна была уплачивать налог с продаж за свои обособленные подразделения по месту реализации этим подразделением товаров, работ или услуг.⁴⁷

Тем не менее, следует обратить внимание на тот, факт, что многие важные вопросы по налогу с продаж не регулировались, такие как: порядок возмещения налога, сроки и порядок уплаты налога с продаж в бюджет и другие важные вопросы регулировались весьма расплывчато.

Особенности налога с продаж

Как можно заметить из предыдущего параграфа, у налога с продаж много схожего с налогом на добавленную стоимость. Однако есть и заметные различия. Пожалуй, основным различием является то, что налог на добавленную стоимость является федеральным налогом, в то время как налог с продаж чаще всего используется как региональный налог. В разных налоговых системах налог с продаж использовался по-разному, но цель была схожая - наполнение региональных бюджетов. Наилучшим примером здесь является пример Российской Федерации, ведь налог с продаж в РФ вводился только в чрезвычайно тяжелые кризисные времена для экономики. Таким тяжелым был 1991 год в преддверии развала Советского Союза и 1998 год во времена огромной инфляции и недостатка денег в стране. В США очень ценится самостоятельность субъектов, соответственно, и налог с продаж успешно прижился в таких условиях. Еще одной важной особенностью налога с продаж, что кстати сильно отличает его от налога на добавленную стоимость, является большое количество освобожденных от налога товаров. Если в случае с НДС на законодательном уровне была закреплена дифференциация налоговых ставок, то есть реализация разных товаров может облагаться с разными ставками, то в случае с налогом с продаж в РФ дифференцированные ставки были запрещены. Таким образом, под освобождение от налогообложения попали такие товары как мука, хлеб, крупы, сахар, соль, детская обувь, детская одежда, книжная продукция и многие другие товары. По налогу на добавленную стоимость установлена специальная пониженная ставка в размере 10%. Из-за этого была снижена бюджетная эффективность налога с продаж, так как огромные поступления НДС идут именно от товаров, которые облагаются ставкой 10%, так как они самые необходимые и их все покупают. Еще необходимо заметить, что налог с продаж более эффективен для экономики, когда его ставки не превышают 10%. Налог на добавленную стоимость, как правило, устанавливается со ставкой больше 10%, как показывает практика, поэтому замена НДС налогом с продаж будет всегда казаться абсурдной идеей, так как в таком случае государству придется отказаться от значительной части своих налоговых доходов.

Нельзя не отметить, вероятно, важнейшее отличие налога с продаж от налога на добавленную стоимость. Налог с продаж является одноступенчатым налогом, в то время как НДС является многоступенчатым косвенным налогом. Товары, услуги, работы облагаются налогом на добавленную стоимость на каждом из этапов производства, в то время как налог с продаж взимается лишь после конечной реализации непосредственно потребителю. Безоговорочным преимуществом одноступенчатого налога с продаж является простота его исчисления и взимания, а также дешевизна и простота администрирования такого налога, так как отсутствует сложная цепочка налоговых вычетов. У налога с продаж, как у одноступенчатого налога, есть, безусловно, свои недостатки.⁴⁸ Например, риск неуплаты налога и последствия от такой неуплаты будут значительно больше, чем при неуплате налога на добавленную стоимость, ведь при взимании НДС каждый участник производственного процесса обязан уплатить налог и просто предоставить счет-фактуру следующему субъекту в процессе производства. Можно сделать вывод, что при неуплате налога с продаж будет неуплачена вся сумма на всех стадиях производства, то есть будут довольно большие потери у государства и у регионального бюджета, напротив, НДС уплачивается более равномерно всеми участниками процесса, поэтому даже если одно звено цепочки не уплатит налог, то остальные все равно будут его уплачивать, соответственно, они минимизируют риски для государства лишиться всей суммы налога. Тогда необходимо заметить, что для того, чтобы избежать уклонения от уплаты налогов на последней стадии при уплате налога с продаж, необходимо ввести более серьезное администрирование на последней стадии при взимании и исчислении налога с продаж. Это минимизирует риск неуплаты налога, но тогда уже нельзя будет сказать, что администрирование налога с продаж проще, чем администрирование налога на добавленную стоимость, таким образом, утрачивается одно из главных преимуществ налога с продаж.

Еще одним, скорее, преимуществом налога на добавленную стоимость, как каскадного налога является то, что при его взимании можно освободить от уплаты малый бизнес, для которого такая налоговая нагрузка будет крайне высокой. Например, малые предприятия, которые соответствуют определенным в законе условиям, которые выбрали специальные налоговые режимы, не являются плательщиками НДС. Освобождение же таких малых предприятий от налога с продаж значительно сократит налогооблагаемую базу, что приведет как к потерям бюджета, так и к нестабильности в экономической сфере жизни.

Поскольку автором была затронута тема уклонения от уплаты налога и рисков потери всего налога при уклонении от уплаты налога с продаж, необходимо заметить, что схемы уклонения от уплаты налога на добавленную стоимость тоже существуют, поэтому безопасным этот налог тоже назвать нельзя. Стоит вспомнить только огромное количество фирм-однодневок, которые существовали в Российской Федерации до недавнего времени, пока с ними не стали бороться при помощи контрольно-кассовой техники и т.д. Также можно отметить схемы по «лжеэкспорту», с помощью которого также можно получить некоторые выгоды по НДС, поэтому налоговым органам приходится тщательно перепроверять данные операции.

Автором упоминалась простота администрирования налога с продаж. Это действительно является его отличительной чертой. По статистическим данным административные издержки на одного налогоплательщика НДС в Европе составляют примерно 100 долларов на одного налогоплательщика в год. Стоимость администрирования налога с продаж будет существенно меньше. Более того, можно отметить, что для правильного исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость необходимы сложные расчеты, которые производятся бухгалтерами, что влечет дополнительные издержки по администрированию данного налога как у организаций и предпринимателей, так и у государственных органов. Налог с продаж намного проще рассчитать, поэтому во многих случаях предприниматели могли бы отказаться от услуг бухгалтеров, что значительно облегчило бы им деятельность в финансовом плане.

Можно сделать еще один вывод, касающийся уплаты данных косвенных налогов в бюджет. Налог на добавленную стоимость начинает поступать в бюджет еще до продаж товара, услуги или работы конечному потребителю. Таким образом, не имеет значения, дойдет ли вообще товар, услуга, работа до конечного потребителя или нет. Налог же с продаж поступает в бюджет только после реализации товара, работы, услуги. Некоторые экономисты отмечают, что, поскольку бремя косвенного налогообложения лежит на покупателе, то чаще всего НДС от товаров, работ, услуг начинает уплачиваться до реализации товара. В такой схеме налогообложения создается ситуация, когда товарная масса отстает от того количества денег, которое есть у покупателей и в обороте, соответственно, с одной стороны, такие процессы позволяют успешнее наполнять бюджет, но в условиях кризисных и тяжелых экономических ситуаций, в которой находится Российская Федерация на сегодняшний день, такая схема уплаты может вызвать инфляционные процессы и угнетающе действовать на экономику страны в целом.

Стоит отметить, что налог с продаж и налог на добавленную стоимость имеют множество схожих черт, но у них имеются и существенные отличия, которые были описаны автором ранее. Также у обоих налогов есть свои преимущества и недостатки. Конструкция налогов примерно похожа, если не учитывать тот факт, что один из налогов одноступенчатый, а другой многоступенчатый. По мнению автора, конструкция налога с продаж выглядит намного более простой, нежели конструкция НДС. В споре, какая конструкция лучше, следует понимать, какие цели преследует государство при взимании данного налога. Администрирование налога с продаж проще для бизнеса. Соответственно, государство, которое заинтересовано в развитии бизнеса, скорее всего, выберет именно налог с продаж. С другой стороны, например в Российской Федерации, более 80% поступлений от налога на добавленную стоимость собирается с менее чем 20% налогоплательщиков. Такая ситуация возможна из-за того, что многие налогоплательщики освобождаются от уплаты НДС, так как их выручка за три последовательных календарных месяца не достигла определенного законодательством порога. С помощью такой меры ослабляется налоговая нагрузка на малый и средний бизнес. Одним из основных доводов в пользу НДС является его бюджетная эффективность. Действительно, по данным показателям налог на добавленную стоимость значительно опережает налог с продаж. В заключении нужно сказать, что у обоих налогов есть свои сильные и слабые стороны, а также есть и компенсирующие факторы, которые сглаживают собственные недостатки и трудности.

3. Эффективность косвенного налогообложения в разрезе налога на добавленную стоимость и налога с продаж

3.1 Практика применения налога на добавленную стоимость и налога с продаж

В вопросе сравнения двух косвенных налогов, а именно налога на добавленную стоимость и налога с продаж необходимо обратиться к практическому опыту применения данных налогов и к каким результатам это привело. Какое будущее у данных налогов? Какой из них более приспособлен к современным реалиям и условиям? Возможно ли совместное использование данных налогов в будущем? Именно на эти вопросы постарается ответить автор. В данной главе следует привести определенные примеры реального использования налогов на практике, а также случаи их совместного использования. Особое внимание будет уделено использованию НДС и налога с продаж одновременно в Российской Федерации, ведь такой случаи одновременного использования является чуть ли не единственным в истории. Сейчас часто упоминаются идеи возвращения налога с продаж в налоговую систему Российской Федерации. Тем не менее, после повышения НДС до 20% вероятность возвращения НСП крайне мала, однако, она возможно в дальнейшей жизни.

Вначале следует рассмотреть опыт Российской Федерации. Одновременное использование налога с продаж и НДС в РФ создало ситуацию, по сути, двойного налогообложения одних и тех же операций. Как следовало из законодательства, оба налога имели схожий объект налогообложения и в каком-то роде дублировали друг друга. Можно отметить одну крайне важную деталь, что при использовании налога с продаж и налога на добавленную стоимость нарушается один из основных принципов налогового права, а также нарушались нормы первой части Налогового кодекса, где сказано, что не допускается обложение одной налоговой базы (объекта налогообложения) дважды.

Рассмотрим плюсы и минусы налога на добавленную стоимость и налога с продаж, выявленные на практике применения в Российской Федерации. Для выявления недостатков и преимуществ автор проанализировал статью Шестаковой Е.В. с собственными дополнениями и комментариями.

Преимущества налога на добавленную стоимость:

- у НДС широкая база налогообложения, позволяющая равномерно распределять налоговую нагрузку между стадиями производства и увеличивать государственные доходы;

- налог собирается на всех стадиях производства, что минимизирует риски уклонения от его уплаты конечным продавцом, так как вероятность уклонения от уплаты в Российской Федерации на сегодняшний день вполне возможна;

- при многоступенчатом налогообложении налоговые органы получают возможность контролировать всех субъектов производства в производственной цепочке, что повышает уровень государственного контроля в производственной сфере;

- много налогоплательщиков, особенно малый и средний бизнес, освобождены от уплаты данного налога, что уменьшает их налоговую нагрузку;

- применение налога на добавленную стоимость создает некую унификацию налогового законодательства с европейским, что облегчает товарооборот между РФ и странами Европы;

- НДС одинаково применяется как для внутреннего рынка, так и для импорта товаров, что не создает налоговой дискриминации.

К недостаткам НДС можно отнести:

- высокие издержки необходимы для администрирования данного налога;

- высоки риски неправомерных возмещений из бюджета при экспорте товаров;

- в странах с высокой ставкой налога НДС является тяжелым налоговым бременем для конечных потребителей (чаще всего простых граждан);

- тяжелый порядок возмещения НДС в различных ситуациях.

К преимуществам налога с продаж, которые были замечены на практике, можно отнести:

- простота администрирования налога;

- налог региональный, что может послужить хорошим средством распределения денежных потоков бюджетов РФ, пополнения региональных бюджетов РФ;

- налог с продаж является более простым для уплаты.

Основные недостатки налога с продаж:

- существует возможность уклонения от уплаты данного налога, при этом будут существенные потери для бюджета;

- налог заметно менее эффективен для бюджета даже при схожих с НДС ставках;

- резкое введение налога с продаж в сегодняшней экономической ситуации вызовет состояние шока у всех.⁴⁹

Из вышеизложенной позиции можно сделать вывод, что у НДС есть множество преимуществ по сравнению с налогом с продаж. С этим нельзя не согласиться. Тем не менее, по мнению автора данной работы, у НДС также есть ряд проблем, о которых следует упомянуть. Пожалуй, помимо сложностей в администрировании и исчислении НДС, основной практической проблемой данного налога является сложность его возмещения, особенно в реалиях Российской Федерации. Данный вопрос нельзя рассматривать без судебной практики. Случаи отказа в возмещении налога на добавленную стоимость является весьма частым случаем. Рассмотрим Определение Верховного Суда Российской Федерации (далее - ВС РФ) от 27.10.2017 г. №307-КГ17-12461.⁵⁰ В данном деле налогоплательщику было отказано в возмещении суммы НДС после предоставления им счетов-фактур, по которым он хотел осуществить налоговый вычет по НДС. Суды нижестоящих инстанций пришли к выводу, что раз контрагент налогоплательщика освобожден от уплаты НДС, то и счет-фактура, которую он выставил, не является основанием для применения налогового вычета. Для разрешения данного спора суду пришлось сделать отсылку к крайне значимому постановлению Конституционного Суда Российской Федерации от 03.06.2014 №17-П, где разъяснялось, что налогоплательщики, освобожденные по закону от уплаты НДС, все равно могут вступить в налоговые правоотношения, что возложит на них обязанность уплатить налог.⁵¹ Так, по мнению КС РФ, выражается диспозитивность в налоговых правоотношениях. Схожее решение было принято судом в Определении ВС РФ от 24.10.2016 г. №305-КГ16-8642.⁵² Данные дела показывают, что не существует на данный момент в Российской Федерации четкого порядка возмещения НДС, что дает возможность налоговым органам толковать нормы закона в свою пользу и отказывать добросовестным налогоплательщикам в возмещении НДС. Как видно из приведенных примеров, лишь Верховный Суд правильно истолковал норму законодательства и принял правильное решение. Налогоплательщику же пришлось потерять много сил и времени, не говоря уже о денежных средствах, чтобы получить законное возмещение. Еще одной проблемой до недавнего времени были фирмы-однодневки, при помощи которых недобросовестные налогоплательщики избегали уплаты НДС. Данную проблему при помощи определенных мер решили, но это породило новую череду споров. Показательным примером можно назвать Определение ВС РФ от 29.10.2016 г. №305-КГ16-10399. В данном деле налогоплательщику было отказано в налоговом вычете и начислен НДС и налог на прибыль, так как товар был приобретен у фирмы, которая не имела оборудования, средств передвижения, складских помещений, а значит не могла выполнять действия по реализации товара (данная фирма не уплатила НДС и налоговый орган счел ее фирмой-прокладкой). Однако, в данном деле налоговый орган не смог доказать получения необоснованной выгоды. Налогоплательщик проявил не самую лучшую осмотрительность при выборе контрагента, которую должен был в связи с Постановлением Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25 мая 2010 г. №15658/09.⁵³ В Российской Федерации презюмируется добросовестность налогоплательщика, а значит налоговые органы должны доказать его виновность, чего в данном деле они сделать не смогли.

Следует рассмотреть и практику применения налога с продаж, но уже не в Российской Федерации, а в США, где НДС никогда не действовал. Налог с продаж регулируется в США исключительно на уровне штата. До сих пор есть 5 штатов, в которых данный налог не установлен (Монтана, Аляска, Делавэр, Орегон и Нью-Гэмпшир).⁵⁴ Налог определяется путем умножения налоговой ставки на цену товара. Данный налог взимается однократно в момент конечной реализации потребителю товаров или же услуг. В случаях, когда товары перепродаются (например, продажа поддержанных автомобилей), налог с продаж взимается все равно. Многие товары не подлежат обложению этим налогом, но данный вопрос входит в компетенцию каждого отдельного штата, то есть у каждого штата есть свой перечень товаров, которые налогом не облагаются. В некоторых штатах не облагается продажа недвижимости, а в некоторых наоборот. Не облагается налогом покупка подарочных карт и сертификатов. Большинство штатов освобождают от уплаты налога покупку товаров, которые в дальнейшем будут использоваться в качестве ингредиентов или будут перерабатываться каким-либо образом для продажи. Также обычно освобождают от уплаты благотворительные или религиозные организации. Процедуры взимания и исчисления данного налога сильно отличаются в зависимости от штата. По своей сути, налог должен взиматься с каждого покупателя. Покупатель может предоставить специальный сертификат об освобождении от уплаты данного налога. Анализируя налог с продаж в США, нельзя не упомянуть о его интересной разновидности - Use Tax. Данный налог является схожим с налогом с продаж, однако имеет одно главное отличие - налогоплательщиком по налогу выступает не продавец, а сам покупатель товара. Механизм взимания Use Tax такой: например, компания приобрела товары, но не заплатила налог с продаж, так как планировалось, что она будет использовать товары, для дальнейшего перепроизводства. В последующем, компания обратила данные товары для личного пользования, тогда она должна самостоятельно исчислить налог, который должна была заплатить как налог с продаж за данный товар. Либо возможна другая ситуация, когда товары покупаются для ведения бизнеса в том штате, где отсутствует налог с продаж. Таким образом, предприниматель, который купил товары без уплаты налога с продаж, получает необоснованное преимущество перед другими предпринимателями. Получается, что Use Tax является своего рода компенсирующим налогом.⁵⁵ Именно такое определение он получил в крайне важном судебном прецеденте в США, а именно в деле Broadacre Dairies, Inc v. Evans, которое было рассмотрено в Верховном суде штата Теннесси. Именно в этом деле закрепляются основные отличие Use Tax от налога с продаж, а также дается определенная характеристика Use Tax.

Интересная ситуация с налогом с продаж и НДС сложилась в Канаде. Как известно, в данной стране два налога (НДС и НСП) действовали и в некоторых провинциях продолжают действовать одновременно. Аналогом

НДС в Канаде является GST (Goods and Services Tax), аналогом налога с продаж - PST (Provincial Sales Tax). Также в Канаде действует гармонизированный налог - HST (Harmonized Sales Tax) - который по конструкции больше похож на налог на добавленную стоимость. Отличительной чертой HST является его распределение в бюджет провинции и федеральный бюджет. Большая часть поступлений идет в бюджет провинций, соответственно, меньшая идет в федеральный бюджет. Большая часть провинций перешла на HST, часть взимает только GST, оставшиеся провинции взимают одновременно GST и PST, а именно британская Колумбия, Саскачеван, Манитоба. Напрашивается вывод, что даже в Канаде, где на протяжении многих лет действовал налог с продаж, он вытесняется налогами, у которых нет каскадного эффекта. Существуют дискуссии на данную тему и в США. Некоторые теоретики (Charles E. McLure Jr., Mark A. Bloomfield) выступают за введение налога на добавленную стоимость в США, так как, по их мнению, это поможет справиться с огромным государственным долгом.⁵⁶ Другие, например Don H, Chamberlain, Tommy C. Stambaugh, Thomas I. Miller, cчитают, что лучший вариант косвенного налогообложения еще предстоит найти.⁵⁷

Краеугольным вопросом при дискуссии относительно данных налогов является вопрос, какой из них сможет лучше приспособиться к современной экономике в эпоху глобализации и интернет продаж. Начать стоит, пожалуй, с Соединенных Штатов Америки. Налог с продаж традиционно не взимался в США, так как все штаты придерживались решения Верховного Суда США Quill Corp. v. North Dakota.⁵⁸ В данном решении закреплялось, что для того, чтобы облагать налогом с продаж реализацию товаров через интернет, у предпринимателя должно быть обязательное физическое присутствие в самом штате. Северная Дакота пыталась облагать налогом компанию Quill Corporation, которая в то время занималась программным обеспечением. Нужно отметить, что некоторые интернет-гиганты, например, компания Amazon, решила самостоятельно исчислять и уплачивать налог с продаж.⁵⁹ Однако такое положение дел не могло длиться вечно. Штат Южная Дакота был первым, кто попросил отменить судебный прецедент Quill Corp. v. North Dakota и разрешить взимать налоги, так как ситуация с развитием сети интернет позволяет осуществлять взимание налога с продаж. Оппонентом штата выступила компания Wayfair Inc. Таким образом, в течение всей первой половины 2018 г. Верховным Судом США рассматривалось дело South Dakota v. Wayfair, Inc.⁶⁰ 21 июня 2018 г. Верховный Суд США вынес свое решение, в котором он отменял решение Quill Corp. v. North Dakota, что означало, что с данного момента штаты могут взимать налог с продаж при торговле через интернет даже если продавец не имеет физического присутствия на территории штата.

Теперь же следует рассмотреть порядок взимания и уплаты налога на добавленную стоимость при торговле через интернет в Российской Федерации и во всей Европе в целом. До недавнего времени налогообложение интернет-услуг никак не облагалось. Под налогообложение попадали лишь компании и ИП, которые осуществляли торговлю не только через интернет, соответственно, были зарегистрированы должным образом.⁶¹ 1 января 2017 г. вступил в силу Федеральный закон «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации», посредством которого вводились изменения в НК РФ, которые регулируют электронные продажи иностранных компаний в РФ.⁶² Данный шаг стал важным в осуществлении справедливого налогообложения российских и зарубежных компаний.

Изначально все крупные интернет компании хотели регистрировать свои дочерние общества для сотрудничества в Европе в странах с низкой ставкой НДС, в основном Ирландию и Люксембург. Так поступили компании Amazon, Airbnb, iTunes, Skype и другие.⁶³ Такое положение дел не устраивало большинство стран-членов ЕС, поэтому 28.10.2006 г. была принята Директива Совета ЕС 2006/112/ЕС.⁶⁴ Директива закрепляла понятие электронных услуг, а также вводила основные принципы определения места оказания услуги. Одним из последних актов, регулирующих отношения по взиманию НДС при интернет торговле, является Отчет ОЭСР 2017 г.⁶⁵ Данный отчет закрепил некоторые очень важные изменения, которые с недавнего времени действуют и в Российской Федерации. Например, произошли серьезные изменения в сегменте B2B. По новым правилам уплачивать налог должны будут иностранные продавцы. Во многом эти правила касаются иностранных компаний, которые сейчас попали под жесткое регулирование и обложение налогами. Российские же интернет-магазины должны как и раньше регистрироваться и уплачивать установленные законодательством налоги и сборы. У них есть такое же право применять специальные налоговые режимы, как и у обычных предпринимателей.

Автор полагает, что и НСП и НДС справляются с ролью косвенных налогов при торговле через интернет. Тем не менее, при ведении торговли в интернете легче уклоняться от уплаты, но, чаще всего, этим занимаются совсем небольшие сайты и интернет магазины, которые не наносят серьезного урона бюджету страны.

3.2 Бюджетная эффективность налогов

Бюджетная эффективность налогов является особым показателем, при котором выявляется эффект для бюджета при установлении, исчислении и взимании налогов. Возможно определить бюджетную эффективность для бюджетов различных уровней, например, для федерального бюджета, для региональных бюджетов, для консолидированного бюджета и т.д. Показатели бюджетной эффективности, чаще всего, рассчитываются на основании данных о составлении и наполнении определенных бюджетов. Косвенное налогообложение является важным и очень эффективным наполнителем бюджетов различных уровней, в большинстве случаев, федеральных уровней. В большинстве развитых стран налог на добавленную стоимость является главным источником наполнения бюджета. В Российской Федерации НДС занимает второе место по данному показателю после налога на добычу полезных ископаемых.

Налог на добавленную стоимость вводился в Российской Федерации с 01.01.1992 г. с исключительной целью наполнения бюджета в крайне тяжелое время для страны. Такой вывод можно сделать по тому факту, что в Российской Федерации была установлена крайне высокая ставка налога - 28%, что по тем временам опережало почти все страны, где был введен налог на добавленную стоимость. Деньги в бюджете были необходимы, этим и объясняется такая налоговая ставка, однако с введением столь высокой ставки начались серьезные инфляционные процессы, в результате чего ее пришлось в кротчайшие сроки снижать. Она была снижена до 20%, таким образом был найден баланс между поступлениями в бюджет и сохранением стабильности в экономике. Показательным, по мнению автора, является 2004 г., когда ставка налога на добавленную стоимость была снижена с 20% до 18%. Такое решение было принято для поддержки инвестиционного роста в Российской Федерации, а также для снижения налоговой нагрузки на бизнес. Нельзя не отметить некоторую зависимость ставок по налогу на добавленную стоимость от цен на нефть. Данное заявление автора является весьма смелым, однако является не безосновательным. Ставка в 2004 г. была снижена во многом из-за роста цен на нефть, так как увеличивались налоговые поступления от добычи и реализации нефти, соответственно, можно было снижать налоговую нагрузку в стране без особых потерь для бюджета. В 2008 г., а именно 8 февраля, Владимир Путин заявил, что необходимо ввести «единую и максимально низкую ставку налога на добавленную стоимость». Его слова позже были разъяснены. Утверждалось, что вместо двух ставок налога (обычной - 18% и пониженной - 10%) следует ввести одну единую для всех товаров ставку 12-13%. Введения таких изменений не произошло, вероятнее всего, из-за финансового кризиса 2008-2009 гг., а также из-за отсутствия единого мнения по данному вопросу. В 2014 году Игорем Шуваловым (первый вице-премьер) было сделано заявления, в котором он отмечал необходимость реформирования налоговой системы РФ, в особенности косвенного налогообложения, а также он упомянул о просьбах губернаторов ввести налог с продаж на региональном уровне. Скорее всего, эти изменения не были воплощены в жизнь из-за жестких санкций со стороны западных стран и тяжелой экономической и политической ситуации в стране, так как в такой период было разумным воздержаться от каких-либо реформ.

Налог с продаж действовал параллельно с налогом на добавленную стоимость в Российской Федерации с 1998 по 2004 гг. Такое совместное использование, по мнению автора, следует объяснить тяжелым экономическим положением страны, а также некоторыми изменениями в налоговой политике. После Августовского кризиса 1998 г. резко уменьшились денежные обязательства РФ. На это в основном повлияли дефолт по государственным краткосрочным облигациям, уменьшение долгов в результате инфляции, которые не были привязаны к курсу рубля.⁶⁶ В данных условиях в 1999 г. происходит небольшой экономический рост, и государство незамедлительно решает этим воспользоваться и увеличить налоговые поступления, введя региональный налог с продаж со ставкой 5%. Налоговое бремя в целом по стране в тот период снижалось, например, была снижена ставка по налогу на прибыль с 35 до 30%. В то же время увеличивалась доля федерального бюджета в структуре консолидированного бюджета (в 1997 г. - 47%, в 1998 г. - 46%, в 1999 г. - 51,2%). После перераспределения поступлений в федеральный бюджет и их заметного увеличения, налог с продаж должен был сыграть компенсирующую роль для региональных бюджетов, так как они лишались значительной доли своих денежных поступлений.

Рассмотрим доходы бюджетов от поступлений налога с продаж и налога на добавленную стоимость в тот период, когда данные налоги взимались одновременно в Российской Федерации. Данные будут приведены за период с 2001 г. по 2004 г., как раз после введения второй части Налогового кодекса РФ. В конце 2003 г. совокупные доходы бюджетов от налога с продаж составили 56,3 миллиарда рублей, что в тот период составляло всего лишь 0,4% ВВП страны. В среднем в период с 2001 г. по 2004 г. доходы от налога с продаж колебались от 55 миллиардов рублей до 63 миллиардов рублей, причем доля НСП в доходах бюджетов постепенно снижалась вплоть до отмены налога.⁶⁷ В тот же период доходы бюджета от налога на добавленную стоимость превышали триллион рублей в год в среднем за указанный промежуток. Не трудно подсчитать, что доходы от НДС во много раз превышали доходы от НСП, при том, что ставка НДС превышала ставку по налогу с продаж всего в 4 раза. Однако такую разницу в поступлениях в бюджет стоить объяснить не недостатками налога с продаж как косвенного налога, сколько узостью налоговой базы и большим количеством льгот и освобождений по данному налогу. В доходах консолидированного бюджета налог на добавленную стоимость занимал первое место, таким образом, можно сделать очевидный вывод, что важность НДС для бюджета Российской Федерации была огромной. Если посмотреть структуру налоговых доходов консолидированного бюджета Российской Федерации в период с 2001 г. по 2004 г., можно заметить, что доходы от НДС заметно опережают доходы от других налогов. В 2001 г. доходы от НДС в консолидированном бюджете были 27,2%, в 2002 г. 26,9%, в 2003 г. 26,2%, в 2004 г., как раз после снижения ставки налога, доходы составили 23,8% от всего бюджета РФ. Ближайшим конкурентом в сфере налоговых поступлений в консолидированный бюджет был налог на прибыль, который в среднем составлял 18-20% от всех налоговых доходов бюджета.⁶⁸ Налог же с продаж составлял одну из самых малых частей. Например, в 2001 г. доходы от налога с продаж в консолидированном бюджете составили всего лишь 1,9%, в 2002 г. 1,8%, в 2003 г. 1,7%. В то время была выявлена довольно значительная проблема налога с продаж. Денежные поступления распределялись крайне неравномерно между субъектами Российской Федерации. Отмечается, что основными источниками поступлений налога с продаж являлись Москва и Санкт-Петербург, то есть крупные и богатые субъекты. В остальных субъектах РФ поступления от НСП были примерно одинаково распределены, однако эти поступления были весьма небольшими по сравнению с той же Москвой и Санкт-Петербургом. Налог с продаж, тем не менее, был введен не во всех субъектах РФ, но в подавляющем большинстве, а точнее в 75 субъектах Российской Федерации. Проанализировав поступления налога с продаж, можно утверждать, что по показателям собираемости налога он превосходил налог на добавленную стоимость, однако это превосходство не стоит называть значительным. В 2002 г. собираемость налога с продаж составляла около 98%, в то время как собираемость налога на добавленную стоимость составляла 95%, а в 2004 г. вообще упала до 63,7%, что в свою очередь объясняется большими доначислениями со стороны налоговых органов к крупным компаниям, которые уклонялись от НДС и не уплачивали его в должном размере.

Теперь же следует сказать про бюджетную эффективность налога с продаж как регионального налога. В соответствии с законодательством суммы платежей по налогу с продаж поступали в бюджет субъекта РФ (40% от поступлений) и в местные бюджеты (60% от поступлений). Особо отмечалось, что все полученные средства от налога с продаж должны были быть израсходованы на социальные нужды. Получается, что можно рассматривать налог с продаж, как налог, помогающий перераспределять доходы в регионах, и который помогает решать стоящие перед регионами социальные проблемы, которые в 90-е годы были особенно острыми и требовали их скорейшего решения.⁶⁹

Можно сделать промежуточный вывод о том, что в период совместного использования налога с продаж и налога на добавленную стоимость лучшую бюджетную эффективность показал именно налог на добавленную стоимость. Трудно представить, что государство может отказаться от одного из своих основных источников поступлений в федеральный бюджет ради налога с продаж. Налог с продаж, безусловно, является эффективным для региональных бюджетов, помогает выполнять важные социальные функции, поэтому и возникает так много разговоров о возвращении данного налога в том числе и на региональном уровне.

Следует рассмотреть примеры других стран, где сейчас взимается налог с продаж, чтобы понять, как влияет взимание данного налога на бюджеты других стран. Разберем пример Соединенных Штатов Америки, так как данная страна является одной из немногих, где до сих пор действует налог с продаж и не применяется НДС. Основным налогом, который обеспечивает большую часть налоговых поступлений в США, является налог на доходы физических лиц (income tax), ставка которого составляет в среднем 28% в зависимости от штата. Еще одним важным наполнителем бюджета является корпоративный налог, ставка которого составляет в среднем составляет 34% (данный налог можно назвать аналогом налога на прибыль в Российской Федерации). Если посмотреть на консолидированный бюджет США, то основную его часть составляют подоходные налоги (Individual income tax, Corporate income tax) - 37% доходов консолидированного бюджета. Далее идут Ad valorem Taxes, к которым и относится налог с продаж. Налог с продаж дает больше всего поступлений в региональные бюджеты среди всех налогов Ad volorem. К другим таким налогам относятся: Excise taxes (акцизы), property taxes (налоги на недвижимость) и иные налоги - такие Ad volorem taxes составляют в целом 24% от всего консолидированного бюджета США. Примерно столько же поступлений в бюджет дают так называемые Social Insurance Taxes - 23% доходов бюджета. К Social Insurance Taxes относятся: Old age survivors insurance, hospital insurance, disability insurance, unemployment insurance и другие.

Можно сделать определенное заключение, что налог с продаж не играет такую важную роль для бюджета, как тот же налог на добавленную стоимость в странах, где он взимается. Налог с продаж является составной частью огромной налоговой системы США, но не является ее главной частью. В то же время во многих странах Европы НДС является главным источником поступления доходов в бюджет. В США главными источниками поступления денег в бюджет являются прямые налоги, то есть подоходный налог для граждан и корпораций. Косвенное налогообложение играет также значительную роль, однако если смотреть на цифры, приведенные выше, то можно понять, что роль налога с продаж не столь велика в США, как роль аналогичного косвенного налога (НДС) в России или в других странах, где взимается данный налог.

На сайте департамента финансов Канады обнародована отчетность о доходах федерального бюджета Канады и о его основных источниках. Основным источником, так же, как и в Соединенных Штатах Америки, является налог на доходы физических лиц или же Personal Income Tax. Его доля в федеральном бюджете Канады составляет 49%. GST или Goods and Services Tax в доле федерального бюджета составляет 11,7%. Следует напомнить, что в Канаде косвенное налогообложение сильно отличается в зависимости от провинции. Существуют GST (Goods and Services Tax) является своего рода аналогом НДС, PST (Provincial Sales Tax) является схожим с налогом с продаж, HST (Harmonized Sales Tax), который является комбинацией первых двух налогов. В каждой провинции Канады косвенное налогообложение может отличаться от других провинций. Анализ бюджетов провинций позволяет с уверенностью отметить, что в системе налогообложения Канады найден хороший баланс в распределении поступлений в федеральный бюджет и бюджет провинции. Чаще всего, большая часть от собранных косвенных налогов остается в субъекте Канады. Это говорит о высоком уровне независимости субъектов, об их бюджетной самостоятельности.⁷⁰ На примере британской Колумбии можно рассмотреть структуру доходов провинциального бюджета. В 2010 г. доходы от PST составили чуть более 5 миллиардов долларов США, что на тот момент составляло 13% от всех доходов провинции.

По мнению автора, бюджетная система Канады является довольно сбалансированной и успешной. Канада является одной из самых развитых стран мира, во многом благодаря своей удачной налоговой системе. Налоговая система Российской Федерации, если говорить о косвенном налогообложении, является также весьма эффективной с точки зрения наполнения денежными средствами бюджета. Россия выбрала европейскую модель налогообложения, где довольно большая роль в налоговой системе отводится налогу на добавленную стоимость. Налог с продаж в США выполняет заметно менее важную роль, чем тот же НДС в странах Европы и в Российской Федерации. Однако это не делает его менее эффективным для США. У них просто отличается налоговая политика от той, что существует в Российской Федерации. Основной упор в США сделан на прямые налоги, где ставки таких налогов заметно выше, чем в РФ и в Европе. Во многом налог с продаж является вполне эффективным налогом в бюджетной системе США при той налоговой политике, которая существует в стране.

Отдельно хотелось бы упомянуть тенденции развития налога на добавленную стоимость и налога с продаж в Российской Федерации, особо выделяя их бюджетную эффективность. Дискуссии о введении налога с продаж были и причем довольно ожесточенные. Хотелось бы вспомнить заявление Игоря Шувалова о том, что некоторые губернаторы просят и даже настаивают на введении налога с продаж. Почему так происходит? По мнению автора, дело в том, что на сегодняшний день в Российской Федерации существует огромная проблема с наполнением региональных и местных бюджетов денежными средствами. При этом в федеральный бюджет поступают огромные деньги. Еще одной проблемой в РФ следует отметить неравномерное распределение доходов регионов. Так, самыми богатыми регионами страны являются города Москва и Санкт-Петербург, а также некоторые нефтегазовые регионы, в то время как другие регионы являются весьма бедными. Автор не уверен, сможет ли введение налога с продаж изменить данную ситуацию, однако если бы не было повышения налога на добавленную стоимость до 20%, то идея ввести налог с продаж казалась бы весьма разумной, так как регионы смогли бы меньше уплачивать денег в федеральный бюджет и чуть больше смогли бы оставлять себе за счет налога с продаж. Конечно, как показал опыт, богатые регионы (Москва, Санкт-Петербург и т.д.) больше выиграли бы от введения данного налога, но другие регионы так же не стали от этого беднее. Максимальную ставку по налогу с продаж можно было бы уменьшить и сделать ее 3-4%, не создавая в таком случае большую дополнительную нагрузку на налогоплательщиков. Однако выбор был сделан. Было принято решение повысить ставку НДС до 20% без введения налога с продаж. Это решение, безусловно, привлечет дополнительные средства в федеральный бюджет, но также повысит уровень инфляции, что, в конечном счете, скажется на платежеспособности граждан, а это, конечно же, отразится и на бюджете. Необходимость в денежных средствах для федерального бюджета объясняется большим количеством строящихся и планируемых крупных проектов в Российской Федерации. Строительство Керченского моста, Центральной кольцевой автомобильной дороги, усовершенствование армии и т.д. требует больших вложений из федерального бюджета. Здесь уже имеет место расстановка приоритетов для тех, кто руководит денежной политикой государства, а также отдает поручения и приказы на выделение денежных средств на определенные объекты и проведение определенных мероприятий.

Заключение

налог добавленный стоимость продажа

В данной работе автор постарался проанализировать теоретическую и практическую стороны установления, исчисления и взимания налога на добавленную стоимость и налога с продаж, а также, проанализировав их основные характеристики, выявить преимущества и недостатки данных налогов и попытаться понять, какое будущее ждет данные косвенные налоги в Российской Федерации и во всем мире.

Налог на добавленную стоимость является, пожалуй, одним из самых эффективных налогов из всех существующих. Несмотря на трудности в администрировании и возможные способы обмана налоговых органов и уклонения от уплаты данного налога, он продолжает отлично выполнять свою фискальную функцию, то есть пополнять бюджеты государств. Налог с продаж, вероятнее всего, уже является пережитком прошлого, который, тем не менее, продолжает взиматься в некоторых весьма развитых странах, поэтому, безусловно, он также заслуживает определенного внимания. Простота администрирования является его главным достоинством. Также немало важно то, что он является региональным налогом и может быть использован как средство перераспределения денежных средств между бюджетами внутри страны. Тем не менее, у обоих налогов есть те факторы, которые сглаживают недостатки. Например, сложность администрирования НДС компенсируется тем, что многие налогоплательщики освобождаются от уплаты данного налога, что уменьшает их налоговую нагрузку и упрощает ведение налогового учета. Многие критикуют налог с продаж, так как считают, что при его введении сразу начнутся инфляционные процессы, однако они забывают, что при повышении ставок НДС себя проявляют те же самые процессы, т.е. повышение цен на товары, даже не зависимо от применения льготных ставок.

В итоге следует отметить, что вероятность введения налога с продаж в Российской Федерации не сегодняшний день чрезвычайно мала. Установление нового налога вызовет шоковую реакцию у экономики, что в сложившейся ситуации экономического кризиса ввиду ужесточения экономических санкций в отношении России приведет к негативным последствиям для экономики. Однако решение повысить ставку НДС до 20% в этих условиях также выглядит весьма неоднозначно. От введения НДС пострадают прежде всего малообеспеченные граждане, так как формально они уплачивают данный налог. Возможно, было бы справедливее оставить часть тех денег, что они уплачивают, в региональных бюджетах, чтобы они шли на социальную поддержку населения и улучшение итак не самой благоприятной инфраструктуры во многих российских регионах. По мнению автора, это было бы одним из хороших примеров реализации принципа справедливости на практике. Тем не менее, как уже было отмечено, введение и изменение налогов вопрос не столько юридический, сколько экономический и даже политический. Именно от политических мотивов и приоритетов зависят подобные решения.

Список использованных источников и литературы

1) Директива Совета ЕС 2006/112/ЕC «Об общей системе налога на добавленную стоимость» [электронный ресурс]: принята Советом Европейского Союза 28.11.2006 // электронный фонд правовой и нормативно-технической документации. URL: http://docs.cntd.ru/document/902397286 (дата обращения: 10.04.2019).

2) Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая) от 05.08.2000 №117-ФЗ (ред. от 01.05.2019) // Собрание законодательства РФ. №32. 07.08.2000

3) Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая) от 31.07.1998 №146-ФЗ (ред. от 27.12.2018) // Собрание законодательства РФ. №31. 03.08.1998.