Організаційно-правове забезпечення вирішення податкових спорів в Україні

Размещено на http://www.allbest.ru/

Размещено на http://www.allbest.ru/

МІНІСТЕРСТВО ВНУТРІШНІХ СПРАВ УКРАЇНИ

НАЦІОНАЛЬНА АКАДЕМІЯ ВНУТРІШНІХ СПРАВ

Автореферат дисертації на здобуття наукового ступеня кандидата

юридичних наук

Організаційно-правове забезпечення вирішення податкових спорів в Україні

12.00.07 - адміністративне право і процес;

фінансове право; інформаційне право

Бучик Анна Юріївна

Київ - 2013

Робота виконана в Національній академії внутрішніх справ, Міністерство внутрішніх справ України

Науковий керівник доктор юридичних наук, професор Берлач Наталія Анатоліївна, Національна академія внутрішніх справ, професор кафедри економіко-правових дисциплін

Офіційні опоненти:

доктор юридичних наук, професор Курило Володимир Іванович, Національний університет біоресурсів і природокористування України, директор Навчально-наукового інституту земельних ресурсів та правознавства

кандидат юридичних наук, доцент Позняков Спартак Петрович, Національний університет Державної податкової служби України,

доцент кафедри господарсько-правових дисциплін

ЗАГАЛЬНА ХАРАКТЕРИСТИКА РОБОТИ

Актуальність теми. Основний Закон України в ст. 67 закріплює обов'язок кожного сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом. Встановлення даного положення на рівні Конституції свідчить про виключно-важливу роль податків у процесі належного функціонування держави та суспільства.

Податкова політика держави повинна бути спрямована на взаємообумовлене виконання фіскальної та стимулюючої функції. У такому разі гармонійно виконуються завдання як щодо забезпечення бюджетів фінансовими ресурсами, так і щодо сприяння суспільному розвитку. Втім, досить часто баланс між використанням названих функцій порушується, що призводить до виникнення юридичного конфлікту між уповноваженими податковими органами та платниками податків щодо обчислення, нарахування, стягнення податків (зборів). Внаслідок цього, між державою (в особі уповноважених органів) та фізичними/юридичними особами-платниками податків виникає податковий спір.

За останніми даними Світового банку, Україна займає 165 місце серед всіх країн світу за рівнем простоти та ефективності податкової системи.

У нашій державі середнє підприємство витрачає близько 500 годин на сплату всіх обов'язкових податків та зборів, а кількість платежів складає 28 на рік. Такі невтішні дані знаходять свій прояв і в динаміці розгляду податкових спорів. За даними Вищого адміністративного суду, кількість справ з приводу реалізації податкової політики та за зверненнями податкових органів, що були розглянуті окружними адміністративними судами у 2011 р., сягнула 120 036 справ. При цьому якщо за 2010 р. на касаційний розгляд в системі адміністративного судочинства надійшло майже 8 000 справ, то в 2011 р. - вже понад 17 000.

Виходячи з цього, результативність вирішення податкових спорів значною мірою впливає на формування ефективної державної податкової політики, що визначається можливістю оскарження платниками податків рішень, дій чи бездіяльності податкових органів у процесі обчислення, нарахування, сплати, контролю за сплатою податків та зборів. У разі налагодження в Україні функціонуючого механізму вирішення податкових спорів будуть дотримані інтереси усіх суб'єктів правовідносин у даній сфері: держави, податкових органів, а також платників податків (у тому числі - іноземних та вітчизняних інвесторів).

Проведений в дисертаційній роботі аналіз статистичних матеріалів, розгляд позицій вітчизняних та зарубіжних науковців, дослідження спеціальних нормативно-правових актів, а також вивчення матеріалів практичної діяльності дозволяє стверджувати про наявність значної кількості недоліків у процесі правового та організаційного забезпечення вирішення податкових спорів в Україні. Це, в першу чергу, викликано частими змінами податкового законодавства, початковим етапом становлення системи адміністративного судочинства, а також нестабільністю системи органів виконавчої влади в нашій державі.

З наведеного вище можемо констатувати, що саме вдосконалення організаційно-правового забезпечення вирішення податкових спорів надасть змогу, в умовах економічної та політичної нестабільності покращити державну податкову політику. До поняття організаційно-правового забезпечення нами включаються такі елементи як: норми спеціального законодавства, взаємозв'язки органів державної влади у цій сфері, правовий статус учасників податкових спорів, а також механізми регулювання правовідносин, що при цьому виникають.

Теоретичним підґрунтям для проведення дослідження шляхів удосконалення організаційно-правового забезпечення вирішення податкових спорів стали праці таких провідних вчених у галузі адміністративного, адміністративно-процесуального та фінансового права як: В.Б. Авер'янов, О.Ф. Андрійко, Н.А. Берлач, Ю.П. Битяк, Л.P. Біла, О.В. Болдуєва, Ю.В. Божко, В.І. Бутенко, Л.К. Воронова, І.П. Голосніченко, М.О. Горобинський, Е.С. Дмитренко, О.В. Євсікова, О.А. Журавський, І.В. Караченцев, С.В. Ківалов, В.С. Кіценко, Т.О. Коломоєць, В.К. Колпаков, А.Т. Комзюк, Л.М. Кривецька, О.В. Кузьменко, В.І. Курило, М.П. Кучерявенко, К.В. Мінаєва, О.А. Музика-Стефанчук, О.Ю. Оболенський, О.П. Орлюк, О.І. Остапенко, І.О. Пасічна, С.П. Позняков, М.О. Сорока, С.Г. Стеценко, В.В. Тильчик, Є.А. Усенко.

Проведення дисертаційного дослідження було б також значно ускладненим без урахування наукових праць наступних російських дослідників у галузі адміністративного, адміністративно-процесуального та фінансового права, зокрема: І.А. Гончаренко, Ю.А. Дмітрієв, М.В. Карасьова, І.І. Кучеров, С.М. Миронова, А.А. Овсянніков, Д.Б. Орахелашвілі, І.А. Полянський, Н.Г. Салищева, Ю.К. Толстой, Є.В. Трофімов, І.В. Цвєтков, М.В. Чеботарьова.

У той же час, наразі в науковій літературі відсутнім є комплексне наукове дослідження, яке б висвітлювало основні проблеми у сфері організаційно-правового забезпечення вирішення податкових спорів з урахуванням останніх змін до податкового законодавства (передусім - прийняття Податкового кодексу України), а також брало до уваги результати оптимізації у системі органів державної влади (основні з них відбулися внаслідок прийняття указів Президента України «Про оптимізацію системи центральних органів виконавчої влади» № 1085/2010 та «Про деякі заходи з оптимізації системи центральних органів виконавчої влади» № 726/2012). Дисертаційні дослідження, присвячені проблемним питанням вирішення податкових спорів проведені або до набрання чинності Податковим кодексом України (Усенко Є.А.) або ж не враховують практики застосування положень нового податкового законодавства з боку судових та контролюючих органів (Тильчик В.В.), а отже - не повною мірою охоплюють весь перелік проблем, що виникають у процесі функціонування цього правового інституту. Праці інших вітчизняних науковців (Божко Ю.В., Журавський О.А., Караченцев І.В., Кіценко В.С., Мінаєва К.В., Паркулаб В.Г.) присвячені розгляду окремих питань вирішення податкових спорів. При цьому не приділяється достатня увага комплексному аналізу даного правового інституту, визначенню проблем його функціонування, а також встановленню шляхів їх вирішення.

Отже, недостатній рівень розвитку вітчизняної податкової системи, недосконалість правового інституту податкових спорів, відсутність комплексного дослідження, яке б враховувало сучасний стан законодавства та правозастосування, а також значна кількість недоліків правового та організаційного характеру в аналізованій сфері у сукупності обґрунтовують актуальність даної наукової роботи та зумовлюють вибір її теми.

Зв'язок роботи з науковими програмами, планами, темами. Дисертаційне дослідження виконане у відповідності до: п. 2 розділу V Концепції адміністративної реформи в Україні (Указ Президента України № 810/98 від 22.07.1998 р.); розділу 1 Пріоритетних напрямків розвитку правової науки на 2011-2015 рр. (Постанова загальних зборів Національної академії правових наук України від 24.09.2010 р. №14-10); розділів ІІІ, IV Концепції вдосконалення судівництва (Указ Президента України від 10.05.2006 р. № 361/2006); на виконання Загальнодержавної програми адаптації законодавства України до законодавства Європейського Союзу (Закон України від 18.03.2004 р. № 1629-IV); Стратегічного плану розвитку державної податкової служби України на період до 2013 року (наказ Державної податкової адміністрації України від 07.04.2003 р. № 160) та відповідно до положень Розділу ІІІ Плану проведення науково-дослідних і дослідно-конструкторських робіт у Національній академії внутрішніх справ на 2012 р. Тема дисертації затверджена Вченою радою Національної академії внутрішніх справ (протокол № 4 від 10 грудня 2011 р.).

Мета і задачі дослідження. Мета роботи полягає в тому, щоб з'ясувати сутність та основні характеристики податкових спорів, визначити проблеми правового та організаційного характеру в процесі функціонування даного правового інституту, а також запропонувати шляхи їх вирішення.

Для досягнення зазначеної мети було поставлено такі задачі:

- розглянути історико-правовий аспект становлення та розвитку організаційно-правового забезпечення вирішення податкових спорів в Україні;

- розкрити сутність поняття податкових спорів та визначити їх характерні особливості;

- провести класифікацію спорів, що виникають у процесі функціонування податкових правовідносин;

- здійснити характеристику організаційно-правового забезпечення вирішення податкових спорів в межах юрисдикційного провадження;

- дослідити особливості організаційно-правового забезпечення вирішення податкових спорів в межах адміністративного оскарження;

- проаналізувати організаційно-правове забезпечення вирішення податкових спорів в межах судового оскарження;

- визначити перелік факторів, що визначають ефективність організаційно-правового забезпечення вирішення податкових спорів в Україні;

- здійснити аналіз зарубіжного досвіду організаційно-правового забезпечення вирішення податкових спорів в країнах англо-саксонської системи права та у європейських країнах, а також визначити можливі шляхи його імплементації в нашій державі;

- розробити та обґрунтувати пропозиції щодо вдосконалення організаційно-правового забезпечення вирішення податкових спорів в Україні шляхом внесення змін та доповнень до законодавства.

Об'єкт дослідження - суспільні відносини, що виникають у зв'язку з вирішенням податкових спорів в Україні.

Предмет дослідження - організаційно-правове забезпечення вирішення податкових спорів в Україні.

Методи дослідження. Методологічну основу дисертаційної роботи складають сучасні методи наукового пізнання, включаючи як загальнонаукові, так і спеціальні. При їх комплексному поєднанні вдалося більш ґрунтовно підійти до вирішення поставлених задач. Загальнонауковий діалектичний метод дозволив дослідити процес організаційно-правового забезпечення вирішення податкових спорів в його розвитку, єдності його соціального змісту та юридичної форми (підрозділи 1.2, 1.3, 3.1). Історико-правовий метод пізнання був використаний при дослідженні генезису організаційно-правового забезпечення вирішення податкових спорів в Україні (підрозділ 1.1). Використання методів аналізу та синтезу дало можливість провести детальну класифікацію податкових спорів та глибше встановити сутність податкових спорів як окремого правового інституту (підрозділ 1.2); формально-логічний метод застосовувався при формулюванні авторського визначення податкових спорів та встановленні їх характерних особливостей (підрозділ 1.3). Порівняльно-правовий метод було застосовано для проведення аналізу наукових позицій, поглядів вітчизняних та зарубіжних вчених-юристів, українського і зарубіжного законодавства та практики вирішення податкових спорів у європейських країнах, а також в країнах англо-саксонської правової системи (підрозділи 3.2, 3.3). Використання в роботі статистичного методу дозволило врахувати основні тенденції кількісного та якісного розвитку організаційно-правового забезпечення вирішення податкових спорів в Україні, встановити основні проблеми в цій сфері, а також додатково підтвердити обґрунтовані автором висновки (підрозділи 2.3, 3.1, 3.3). Системний метод використовувався нами для забезпечення комплексного підходу щодо визначення сучасного стану та основних проблем організаційно-правового забезпечення вирішення податкових спорів в Україні в аспекті їх адміністративного, судового оскарження, а також розгляду в межах юрисдикційного провадження (підрозділи 2.1, 2.2, 2.3). Документальний метод наукового пізнання був застосований у процесі аналізу вітчизняних, зарубіжних та міжнародних нормативних актів, судових рішень, офіційних листів органів державної влади в сфері організаційно-правового забезпечення вирішення податкових спорів, виявлення відповідних недоліків правового регулювання, а також формулювання пропозицій стосовно їх вдосконалення (підрозділи 2.1, 3.1, 2.2). Застосування наукових методів індукції та дедукції сприяло повнішому висвітленню окремих ознак податкових спорів, а також формування загальних напрямів вдосконалення даного правового інституту (підрозділи 1.2, 1.3, 3.1).

Емпіричну базу дослідження становлять матеріали Державної служби статистики України, Вищого адміністративного суду України, Державної податкової служби України, Єдиного державного реєстру судових рішень, а також звіти міжнародних організацій, зокрема Світового банку, Міжнародного банку реконструкції та розвитку, Міжнародного економічного форуму. Крім того, у роботі були використані узагальнення практики функціонування органів влади при вирішенні ними податкових спорів, довідкові видання, а також результати особистої практичної діяльності в сфері судового вирішення податкових спорів.

Наукова новизна одержаних результатів полягає у тому, що дисертація є першим у вітчизняній адміністративно-правовій науці комплексним монографічним дослідженням шляхів удосконалення організаційно-правового забезпечення вирішення податкових спорів в Україні з урахуванням сучасного стану законодавства, зарубіжного досвіду, а також практики правозастосування з боку органів виконавчої та судової влади в даній сфері. Наукова новизна одержаних результатів дисертаційного дослідження знайшла конкретний прояв у таких основних положеннях, що виносяться на захист:

вперше:

– проведено історико-правове дослідження становлення та розвитку організаційно-правового забезпечення вирішення податкових спорів в Україні;

– здійснено комплексну характеристику організаційно-правового забезпечення вирішення податкових спорів в межах юрисдикційного провадження, адміністративного оскарження та судового розгляду;

– встановлено перелік факторів, що визначають ефективність організаційно-правового забезпечення вирішення податкових спорів в Україні;

удосконалено:

- теоретичні підходи щодо визначення сутності та основних ознак податкових спорів;

- класифікацію спорів, що виникають у процесі функціонування податкових правовідносин;

дістали подальший розвиток:

– розгляд зарубіжного досвіду організаційно-правового забезпечення вирішення податкових спорів в країнах англо-саксонської системи права та у європейських країнах, а також визначення можливих шляхів його імплементації в Україні;

– обґрунтування шляхів удосконалення законодавства, що регулює процес вирішення податкових спорів в Україні з боку органів виконавчої та судової влади.

Практичне значення одержаних результатів полягає у тому, що вони становлять як науково-теоретичний, так і практичний інтерес та можуть бути використані:

- у сфері правозастосування - для удосконалення організаційно-правового забезпечення вирішення податкових спорів в межах системи адміністративного судочинства України (акт впровадження Житомирського апеляційного адміністративного суду від 10.05.2012 р.);

- у навчальному процесі - для викладання курсів «Адміністративне право», «Адміністративно-процесуальне право» «Фінансове право» у вищих навчальних закладах України (акт впровадження Національної академії внутрішніх справ від 01.03.2012 р.).

Апробація результатів дисертації. Основні положення та висновки дисертації обговорені на засіданні кафедри економіко-правових дисциплін Національної академії внутрішніх справ і оприлюднені у виступах на міжнародних та всеукраїнських науково-практичних конференціях: «Гармонізація оподаткування в умовах глобалізаційних та інтеграційних процесів» (м. Ірпінь, 2012 р.); «Право як ефективний суспільний регулятор» (м. Львів, 2012 р.); «Право та інші соціальні норми: вимоги часу» (м. Одеса, 2012 р.).

Публікації. Основні положення та висновки дослідження, що сформульовані в дисертації, відображено в дев'яти наукових публікаціях, серед яких п'ять статей - у виданнях, включених МОН України до переліку наукових фахових видань, одна стаття - у зарубіжному науковому виданні з юридичних наук, а три публікації - у збірниках тез наукових доповідей, оприлюднених на науково-практичних конференціях.

Структура дисертації обумовлена її метою, задачами, об'єктом і предметом, а також логікою і послідовністю розкриття теми дослідження, викладенням його результатів. Робота складається із вступу, трьох розділів, що містять дев'ять підрозділів, висновків, списку використаних джерел (165 найменувань) та двох додатків. Повний обсяг дисертації становить 188 сторінок, з них основного тексту 166 сторінок.

ОСНОВНИЙ ЗМІСТ РОБОТИ

У вступі обґрунтовано актуальність обраної теми дисертації; зазначено зв'язок роботи з науковими програмами, планами, темами; визначено мету, задачі, об'єкт, предмет, методи дослідження; розкрито наукову новизну, теоретичне та практичне значення одержаних результатів; надано відомості щодо шляхів і форм їх упровадження й апробації, а також щодо кількості публікацій, структури й обсягу роботи.

Розділ 1 «Теоретико-правові основи вирішення податкових спорів в Україні» складається з трьох підрозділів.

У підрозділі 1.1. «Історико-правовий розвиток організаційно-правового забезпечення вирішення податкових спорів в Україні» досліджено основні історичні етапи становлення та розвитку організаційно-правового забезпечення вирішення податкових спорів з моменту виникнення державності на території України до сьогодення.

Приділена увага функціонуванню спеціальних органів, що в різні періоди розвитку української держави були уповноважені здійснювати нарахування, справляння податкових та інших обов'язкових платежів, а також контролювали даний процес і застосовували санкції за порушення вимог відповідних норм. Розглянуто поступове реформування системи судочинства, що в різні періоди розглядала спори, пов'язані з податковими правовідносинами. Зауважено також на практиці функціонування органів виконавчої влади, що були уповноважені встановлювати взаємні права та обов'язки платників податків та податкових органів. Проведено також аналіз спеціальних нормативно-правових актів, що на різних історичних етапах визначали процедури вирішення податкових спорів, а також закріплювали правовий статус уповноважених у даній сфері державних органів (Руська Правда, Повість минулих літ, Судебник Казимира 1468 р., Статут Великого князівства Литовського 1588 р. та ін.).

Здійснено комплексну оцінку рівня ефективності організаційно-правового забезпечення вирішення податкових спорів в конкретні історичні періоди. Крім цього, значна увага приділена можливостям запровадження позитивного досвіду організаційно-правового забезпечення вирішення податкових спорів, що здійснювалося на шляху становлення української державності.

У підрозділі 1.2. «Поняття та характерні особливості податкових спорів» здійснюється обґрунтування авторського визначення податкових спорів, встановлюються їх характерні особливості, досліджуються дискусійні доктринальні положення. Проведено порівняння вітчизняних та зарубіжних наукових поглядів у галузі адміністративного та фінансового права щодо сутності податкових спорів як комплексного правового інституту.

Використовуючи основні положення теорії держави і права, з урахуванням формально-логічних законів формулювання дефініцій, наголошується, що правовий спір необхідно розглядати як протиріччя, розбіжності суб'єктів правовідносин щодо своїх прав та обов'язків у конкретній сфері, що врегульована спеціальними нормами законодавства. Необхідним виступає характеристика податкового спору не лише як протиріччя, але і як правовідношення, що тісно пов'язане з таким протиріччям. Адже конфлікт інтересів податкового органу та платника податків набуває форми податкового спору лише у разі виконання значної кількості вимог, що встановлені процесуальним та матеріальним законодавством. Тобто, протиріччя виступає лише передумовою, приводом для виникнення податкового спору, а також для його вирішення в адміністративному чи судовому порядку.

Серед характеристик податкових спорів визначено наступні: обов'язковими суб'єктами спору виступають уповноважений податковий орган влади, а також фізична чи юридична особа; наявність між суб'єктами податкового конфлікту - відсутності згоди одного або обох суб'єктів правовідношення щодо застосування податкового законодавства (найчастіше - щодо сплати та/або нарахування податків чи інших обов'язкових платежів); невирішений характер конфлікту між суб'єктами; підставою є звернення одного з суб'єктів до органу, уповноваженого розглядати податкові спори з приводу фактів, правових, процесуальних питань та податкових правопорушень; вирішення у порядку, передбаченому матеріальним та процесуальним законодавством; можливість застосування як адміністративного, так і судового порядку розв'язання.

У підрозділі 1.3. «Класифікація спорів, що виникають у процесі функціонування податкових правовідносин» наголошено на відсутності в чинному законодавстві розгорнутої класифікація податкових спорів, що зумовлює наявність значної кількості позицій науковців стосовно цього питання. Підкреслюється, що невід'ємним завданням у процесі виконання дисертаційного дослідження виступає систематизація податкових правовідносин, у результаті чого доцільним є класифікація податкових спорів. У разі її ефективного проведення буде забезпечене виконання методологічних, прогностичних та онтологічних завдань.

Підкреслюється, що для правильної класифікації одним із головних положень виступає вірне визначення критеріїв для розподілу сукупності об'єктів, що одночасно дозволить сформувати загальну уяву про дану сукупність в цілому та охарактеризує кожен з об'єктів окремо.

Беручи до уваги результати наукових досліджень вітчизняних та зарубіжних вчених у даній галузі, сформульовано власний підхід до класифікації податкових спорів, визначено взаємозв'язок між окремими їх видами, а також запропоновано комплексну класифікацію за вісьма критеріями.

Розділ 2 «Сучасний стан та основні проблеми організаційно-правового забезпечення вирішення податкових спорів в Україні» складається з трьох підрозділів.

У підрозділі 2.1. «Організаційно-правове забезпечення вирішення податкових спорів в межах юрисдикційного провадження» проведено аналіз питань щодо реалізації адміністративної відповідальності за податкові правопорушення. Особлива увага приділена правовідносинам, що виникають при накладенні відповідних стягнень уповноваженими органами та виникнення внаслідок цього відповідних спорів з платниками податків. Розглянуто проблеми розмежування компетенції податкових та судових органів при вирішенні справ про адміністративні правопорушення в податковій сфері. Визначено напрями вдосконалення процедур адміністративного та судового оскарження відповідних рішень про накладення стягнення.

Підкреслюється, що застосування адміністративної відповідальності за податкові правопорушення здійснюється в Україні у формі юрисдикційного провадження, що являє собою нормативно-визначений механізм притягнення осіб, які вчинили адміністративний проступок, до адміністративної відповідальності уповноваженими на те органами. Розглянуто такі складові елементи юрисдикційного провадження у справах про адміністративні правопорушення в податковій сфері: складання протоколу про адміністративне правопорушення, розгляд справи про адміністративне правопорушення, винесення постанови по справі, оскарження і опротестування постанови уповноваженого органу по відповідній справі.

Аналіз чинного законодавства доводить, що у переважній більшості випадків, де йдеться про адміністративні правопорушення у податковій сфері, податкові органи наділені повноваженнями лише щодо складання відповідного протоколу, а безпосереднє застосування санкцій здійснюється місцевими судами загальної юрисдикції. Це значно звужує права платників податків на захист своїх прав у випадку розгляду справи про накладення адміністративного стягнення. Дане обмеження проявляється у неможливості касаційного оскарження рішення місцевого суду загальної юрисдикції про накладення адміністративного стягнення. Адже постанова судді у справі про адміністративне правопорушення в податковій сфері може бути оскаржена лише до відповідного апеляційного суду, постанова якого по такій справі є остаточною й оскарженню не підлягає.

Підрозділ 2.2. «Організаційно-правове забезпечення вирішення податкових спорів в межах адміністративного оскарження» присвячено розгляду сучасного стану та проблем функціонування системи вирішення податкових спорів в межах податкових органів з використанням механізму адміністративного оскарження.

Підкреслено, що роль адміністративного порядку вирішення податкових спорів в нашій країні значно зростає. Так, за статистичними даними, до Державної податкової служби України у січні-грудні 2011 року від платників податків надійшло 7982 скарги, або на 2028 скарг (1,3 рази) більше ніж за 2010 рік. Збільшення надходження скарг до ДПС України відбулося від платників податків 24 регіонів.

Досліджено особливості застосування фінансової відповідальності за невиконання чи неналежне виконання вимог податкового законодавства, визначено склад фінансових правопорушень, як основну підставу застосування відповідних санкцій. Відзначено, що через відносно-недовгий період функціонування даного правового інституту згідно оновленого податкового законодавства, досить високим залишається рівень оскаржень рішень щодо застосування санкцій до платників податків. Акцентовано увагу на недосконалому законодавчому закріпленні порядку подання та розгляду заперечення платника податків щодо висновків перевірки, проведеної податковим органом.

Зазначено, що положення Податкового кодексу України, які присвячені регулюванню адміністративного порядку вирішення податкових спорів досить тривалий час не враховували істотних змін у системі органів державної влади, що відбулися у процесі їх оптимізації після прийняття Указу Президента «Про оптимізацію системи центральних органів виконавчої влади» від 09.12.2010 р., яким було утворено Державну податкову службу України, реорганізувавши Державну податкову адміністрацію України. Не врахованою на сьогодні залишається також сучасна структура податкових органів, що була сформована відповідно до Указу Президента України «Про деякі заходи з оптимізації системи центральних органів виконавчої влади» № 726/2012 від 24.12.2012 р.

Наголошено на невідповідності окремих елементів адміністративного оскарження рішень, дій, бездіяльності податкових органів положенням вітчизняного законодавства про звернення громадян. Визначено процедурні недоліки існуючого наразі механізму розгляду скарг платників, обґрунтовано можливі шляхи їх вирішення.

У підрозділі 2.3. «Організаційно-правове забезпечення вирішення податкових спорів в межах судового оскарження» проведено аналіз особливостей розгляду податкових спорів в системі адміністративного судочинства. Висвітлено положення чинного законодавства, а також правозастосовчої практики, що в комплексі підтверджують наявність значного кола недоліків організаційного та правового забезпечення в даній сфері.

Перш за все, слід відмітити наявність правових колізій між положеннями Податкового кодексу України, а також Кодексу адміністративного судочинства України, щодо визначення процесуальних вимог до розгляду аналізованої категорії спорів. Запропоновано можливі варіанти вирішення цієї проблеми шляхом внесення відповідних змін до законодавства.

Беручи до уваги вагому роль податкових спорів у належному забезпеченні господарської діяльності, зазначено на необхідності дотримання адміністративними судами принципу розумності строку розгляду даної категорії справ. Зауважено, що реформування податкового законодавства потягнуло за собою необхідність внесення відповідних змін до основного процесуального документу в сфері адміністративного судочинства - КАС України, який було доповнено ст. 183-3 «Особливості провадження у справах за зверненням органів державної податкової служби». Виходячи з комплексного аналізу нормативних положень, закріплених у ст. 183-3 КАС України, можна зробити висновок, що нею закріплюється особливий, відмінний від загального вид провадження. У той же час, обґрунтовується позиція щодо необхідності дотримання і в даному випадку загальних вимог процесуального законодавства, зокрема щодо пред'явлення адміністративного позову, відкриття провадження, апеляційного та касаційного оскарження судового рішення.

Як одна з важливих проблем у процесі вдосконалення правового та організаційного забезпечення вирішення податкових спорів у судовому порядку, здобувачем виділяється узгодження правових позицій адміністративних судів, а також податкових органів щодо розгляду окремих категорій спорів. Суперечності у практиці адміністративних судів та податкових органів створюють додаткові ускладнення при розгляді податкових спорів. Це зумовлює також чисельні апеляційні та касаційні скарги податкових органів навіть у випадку, коли їх правова позиція є завідомо безперспективною. Відповідно, безпідставно збільшується навантаження на судову систему, знижується швидкість розгляду спорів та скорочуються можливості суддів щодо захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб у сфері публічно-правових відносин.

Як варіант вирішення названого кола проблем дисертантом розглядається внесення змін до норм спеціального законодавства. В такому випадку спірні положення були б вирішені не на рівні рекомендаційних листів органів виконавчої чи судової влади, а в положеннях нормативних актів, виконання яких було б обов'язковим як для адміністративних судів, так і для податкових органів.

Встановлено, що публічно-правовий характер податкових спорів зумовлює активну роль суду у процесі отримання доказів, що є необхідними при розгляду такого спору. Це значною мірою вступає в конфлікт з процесуальними принципом змагальності сторін у процесі здійснення судочинства. Разом з тим, досить своєрідне застосування принципу диспозитивності в публічно-правових спорах врівноважується особливою ознакою адміністративного судочинства, яка проявляється в тому, що обов'язок доказування у податковому спорі покладено на контролюючий орган.

Розділ 3 «Шляхи удосконалення організаційно-правового забезпечення вирішення податкових спорів в Україні» складається з трьох підрозділів.

У підрозділі 3.1. «Перелік чинників, що визначають ефективність організаційно-правового забезпечення вирішення податкових спорів в Україні» наведено низку факторів, які впливають на ефективність організаційно-правового забезпечення вирішення спорів у сфері податкових правовідносин в Україні. Досліджено поняття ефективності, під яким слід розуміти співвідношення між затраченими людськими, часовими, фінансовими ресурсами та отриманим управлінським результатом у процесі організаційно-правового забезпечення вирішення податкових спорів.

Наголошено на пріоритетності правового чинника в даному процесі. Адже від того, наскільки чітким та узгодженим буде система правових норм для неупередженого та оперативного вирішення спорів, що виникають при податкових правовідносинах, значною мірою залежить ступінь реалізації збалансованої державної податкової політики, інвестиційна привабливість України, а також ступінь захисту прав та свобод людини і громадянина.

Серед інших чинників, що суттєво впливають на ефективність організаційно-правового забезпечення вирішення податкових спорів у нашій державі, здобувачем виділено наступні: економічний, фіскальний, соціально-психологічний, політичний та ін. Підкреслено, що саме наведені фактори виступають основними напрямами в процесі подальшого вдосконалення інституту вирішення податкових спорів в Україні.

У підрозділі 3.2. «Практика організаційно-правового забезпечення вирішенні податкових спорів в країнах англо-саксонської правової системи» здобувачем наголошується, що для ефективного аналізу практики зарубіжних країн у процесі вирішення податкових спорів необхідним виступає диференціація країн континентальної та англо-саксонської системи права, що зумовлено інституційними, історичними, а також соціально-економічними умовами розвитку кожної з них.

Проведено аналіз функціонування судової процедури вирішення податкових спорів за участю Податкового суду США, Федеральних окружних судів, Федерального претензійного суду США, Судів по справам банкрутств США, а також Високого Суду Великобританії. Підкреслено високий ступінь організаційного забезпечення організаційного забезпечення функціонування спеціальних судів у даній сфері. Розкрито сутність адміністративного порядку врегулювання податкових спорів. Основними владними суб'єктами в даній сфері виступають - Служба з податків та мит, Податкові інспектори та Податкові комісари у Великобританії, а також Податкова служба у США. Досліджено нормативні акти, що визначають правовий статус названих органів виконавчої та судової влади, а також закріплюють вимоги до процесу вирішення спорів у сфері оподаткування.

Наголошено, що Великобританія та США також стикаються з проблемою тривалого розгляду податкових спорів, складністю спеціального законодавства, а також недосконалістю правозастосовних процедур. Враховуючи існуючі проблеми у організаційно-правовому забезпеченні розв'язання податкових спорів в Україні, звернено увагу успішні моделі організаційно-правового забезпечення вирішення існуючих проблем в аналізованій сфері.

У підрозділі 3.3. «Європейський досвід організаційно-правового забезпечення вирішення податкових спорів» зазначається, що в європейських країнах формування основних правових інститутів, що задіяні у процесі розв'язання податкових спорів, вже в основному завершено. Крім цього, саме домінуюча в континентальній Європі романо-германська система права здійснює найбільший вплив на реформування сучасного вітчизняного законодавства, а також визначає подальші напрями його розвитку.

Досліджується досвід таких держав як Австрія, Німеччина, Франція, Нідерланди, Італія, Польща. Зазначається, що навіть незважаючи на чітку та законодавчо визначену процедуру розгляду податкових спорів, назвати цей процес оперативним досить складно, адже лише адміністративне оскарження рішення податкового органу до вищестоящої інстанції і подальше звернення до суду може зайняти до 2-х років. Можливим варіантом вирішення таких проблем виступає запровадження спеціальної ланки судочинства, що займалася б виключно фінансовими спорами (в податковій, бюджетній та ін. сферах).

В той же час, в більшості названих країн останніми роками запроваджуються та активно реалізуються на практиці так звані альтернативні форми вирішення податкових спорів. У багатьох випадках, альтернативні форми вирішення податкових спорів сприяють створенню більш продуктивних відносин та налагодженню співпраці, а не протистояння з податковими органами.

Серед основних механізмів альтернативного вирішення податкових спорів розглянуто наступні - щорічні договори між платниками податків та податковими органами, медіація, комерційний арбітраж, оцінка неупередженою аудиторською компанією, примирні процедури та ін. В різних країнах існують й інші способи вирішення податкових спорів, але їхня сутність зводиться до прийняття рішення по справі без участі або з обмеженою участі державного судового органу. При цьому наведені вище процедури можуть застосовуватися як до адміністративного, так і до судового порядку вирішення спорів у сфері податкових правовідносин.

ВИСНОВКИ

У висновках дисертації здійснено теоретичне узагальнення та нове вирішення наукової проблеми, що полягає в розробленні таких положень:

1. Дослідження ґенези організаційно-правового забезпечення вирішення податкових спорів в Україні дало змогу прослідкувати особливості функціонування системи податкових органів, а також адміністративної юстиції на кожному з аналізованих історичних етапів. У роботі запропоновано сім основних історичних періодів, в межах яких відбувалося формування механізмів адміністративного та судового вирішення податкових спорів на території України (епоха Київської Русі, епоха перебування українських земель в межах Золотої Орди, Великого князівства Литовського, Козацької держави, Російської Імперії, СРСР, а також здобуття незалежності). Відповідних змін зазнавали також правові та організаційні засади розв'язання суперечок у сфері оподаткування.

2. На основі аналізу положень законодавства, точок зору науковців, а також фундаментальних положень теорії та філософії права сформульована авторська дефініція податкового спору, під яким слід розуміти систему комплексних правовідносин, які викликані розбіжностями у позиціях контролюючих органів та платників податків стосовно взаємних прав та обов'язків щодо застосування податкового законодавства, і які розглядаються у адміністративному та/або судовому порядку.

3. Дисертантом встановлено, що в чинному законодавстві відсутня розгорнута класифікація податкових спорів, що зумовлює наявність значної кількості позицій науковців стосовно цього питання. На основі їх узагальнення, висловлення власних поглядів, а також врахування практики вирішення названої категорії справ, в роботі проведено класифікацію податкових спорів за наступними критеріями: за видами податків та зборів; за стороною, що ініціює податковий спір; за порядком розгляду; за змістом податкового правовідношення, що зумовлює розгляд спору; за типом правовідносин, що виникають у процесі вирішення податкового спору; за змістом вимог особи, яка ініціює вирішення податкового спору; за характером податкового режиму, в межах якого виникає спір; за підвідомчістю.

4. Податкові спори досить часто виникають внаслідок застосування адміністративної відповідальності з боку судових органів та органів державної податкової служби. Чинне законодавство відносить вирішення переважної більшості справ про адміністративні правопорушення в податковій сфері до компетенції місцевих судів загальної юрисдикції. Це призводить до зростання рівня завантаженості судової системи, збільшення строків розгляду відповідних справ, а також суттєво обмежує право особи на оскарження постанови про застосування адміністративного стягнення.

Для підвищення ефективності вирішення податкових спорів вважаємо за доцільне надати відповідним підрозділам податкових органів нашої держави право розглядати справи про адміністративні правопорушення та виносити відповідні постанови щодо правопорушень, передбачених статтями 162-2, 163-1, 163-2, 163-3, 163-4, 164-5, 166-16, 166-17 КУпАП.

5. Здобувачем відзначається значна кількість проблем у правовому забезпеченні адміністративного порядку вирішення податкових спорів, який законодавчо визнається досудовим порядком вирішення спору. Для їх розв'язання обґрунтовується необхідність внесення змін до Податкового кодексу України та Положення про порядок подання та розгляду скарг платників податків органами державної податкової служби. Основними напрямами коригування законодавчих положень виступають: оперативніше врахування змін у системі органів державної влади, що відбуваються у процесі їх оптимізації чи реорганізації, конкретизація права платника на адміністративне оскарження нормативних актів та актів індивідуальної дії податкових органів, закріплення можливості продовження пропущених з поважних строків адміністративного оскарження, приведення у відповідність до чинного законодавства строків розгляду податковими органами скарг платників, доповнення переліку підстав закінчення процедури адміністративного оскарження, а також вдосконалення законодавчого закріплення порядку подання та розгляду заперечення платника податків щодо висновків перевірки, проведеної податковим органом.

Для реалізації наведених нами пропозиції, вважаємо за доцільне внести зміни та доповнення до таких положень ПК України: п. 17.1.7. ст. 17; п. 56.9. ст. 56; п. 56.7. статті 56; п. 56.17. ст. 59; статті 86. Відповідні зміни повинні також бути внесені і до Положення про порядок подання та розгляду скарг платників податків органами державної податкової служби від 19.11.2012 р. в такій частині: п. 13; підпункт 8.2 абз. 1 п. 17.

6. Оновлення податкового законодавства в Україні спричинило також виникнення проблем у процесі судового вирішення податкових спорів. Вдосконалення вимагають правові положення, що визначають порядок пред'явлення адміністративного позову, відкриття провадження, апеляційного та касаційного оскарження судового рішення, строк звернення платника податків до суду з оскарженням рішення, дії, бездіяльності податкового органу, порядок зупинення виконання платником податків грошових зобов'язань, що ним оскаржуються. Необхідним є узгодження правових позицій адміністративних судів, а також податкових органів щодо розгляду окремих категорій спорів. Основними напрямами уніфікації правових позицій названих органів виступає визначення правових наслідків помилкового заповнення первинних документів, визначення правових наслідків здійснення операцій за участю фіктивних суб'єктів господарювання, недотримання вимог цивільного чи господарського законодавства, відсутності у підприємства умов, необхідних для здійснення господарської операції і т.д.

У результаті проведеного дослідження обґрунтовано та сформульовано перелік змін та доповнень до наступних положень законодавства: п. 56.18 ст. 56 ПК України, п. 56.19 ст. 56 ПК України, п. 138.2 ст. 138 ПК України, п. 139.1 ст. 139 ПК України, ч. 3 ст. 183-3 КАС України, ч. 9 ст. 183-3 КАС України.

7. Провівши аналіз системи чинників, що впливають на ефективність організаційно-правового вирішення податкових спорів, зроблено висновок, що пріоритетним в їх переліку виступає правовий. Даний чинних проявляється в ступені врахування законодавством реалій правозастосовчої практики, оперативності внесення змін до спеціальних нормативних актів, доступності, системності правових норм, рівні узгодження законодавчих та підзаконних актів, а також дотриманні основних правил законотворчої діяльності при прийнятті нових правових актів та внесенні змін до них.

8. При вирішенні податкових спорів у Великобританії та США функціонують як адміністративний, так і судовий порядок. Ефективність вирішення податкових спорів у Великобританії забезпечується високим ступенем неупередженості та незалежності Податкових комісарів - квазі-судових органів, що вирішують переважну більшість справ у аналізованій сфері. Завдяки цьому забезпечується задоволення інтересів обох сторін спору та зникає необхідність апеляційного оскарження відповідного рішення. Детальним є правове регулювання процедури вирішення податкових спорів у адміністративному порядку, внаслідок чого судовий розгляд є вкрай-рідким.

Досвід США свідчить про позитивні наслідки запровадження спеціальних судів, які б спеціалізувалися лише на податкових спорах, застосування спрощеного режиму вирішення податкового спору, обсяг якого не перевищує 50 тис. доларів, а також затвердження обов'язкового бланку для позовних заяв у даній сфері.

Беручи до уваги значну завантаженість адміністративних судів у нашій державі, запровадження наведених вище характеристик адміністративного та судового порядку вирішення податкових спорів зможе значно пришвидшити та спростити процес врегулювання суперечок між платниками податків та уповноваженими органами у сфері оподаткування.

9. Більшість європейських країн мають розвинену систему державних органів щодо розгляду податкових спорів. В той же час, для представників романо-германської правової системи притаманними є значні строки розгляду спорів в аналізованій сфері, що негативним чином впливає на економічну діяльність та гальмує розвиток господарського обороту. Одним з варіантів вирішення даної проблеми є створення спеціальної ланки в системі судочинства, яка б займалася розглядом податкових та митних спорів. Окрім цього, розвинені країни здійснюють також запровадження так званих альтернативних форм вирішення податкових спорів, що полягають в попередженні виникнення конфлікту або ж його вирішення за мінімального втручання суду з використанням процедур медіації, комерційного арбітражу, незалежного аудиту, а також використання примирних процедур між податковим органом та платником податків.

Якщо створення системи спеціальних податкових судів у нашій державі в найближчу перспективу виглядає малоймовірним, то використання позасудових механізмів вирішення податкових спорів видається цілком реальним. Однак, на відміну від цивільного та кримінального процесу, де альтернативні способи вирішення спорів починають широко використовуватися, адміністративний процес загалом, а також розгляд податкових спорів зокрема залишається незабезпеченим ані законодавчо, ані організаційно.

10. В ході дослідження розроблено ряд пропозицій та рекомендацій щодо вдосконалення організаційно-правового забезпечення вирішення податкових спорів шляхом внесення змін і доповнень до наступних нормативних актів: Податковий кодекс України, Кодекс адміністративного судочинства України, Кодекс України про адміністративні правопорушення, Положення про порядок подання та розгляду скарг платників податків органами державної податкової служби. Запропоновані зміни та доповнення можуть бути внесені до законодавства і після завершення реорганізації Державної податкової служби в Міністерство доходів і зборів України.

СПИСОК ОПУБЛІКОВАНИХ ПРАЦЬ ЗА ТЕМОЮ ДИСЕРТАЦІЇ

1. Бучик А. Ю. Вирішення податкових спорів в країнах англосаксонської системи права / А. Ю. Бучик // Форум права. - 2011. - № 4. - С. 63-67 [Електронний ресурс]. - Режим доступу: http://archive.nbuv.gov.ua/e-journals/FP/2011-4/11bajacp.pdf

2. Бучик А. Ю. Європейський досвід вирішення податкових спорів: характеристика та можливості запровадження в Україні / А. Ю. Бучик // Європейські перспективи. - 2012. - № 1, Ч. 2. - С. 189-193.

3. Бучик А. Ю. Вирішення податкових спорів в межах юрисдикційного провадження: сучасний стан та шляхи вдосконалення / А. Ю. Бучик // Актуальні проблеми держави і права: збірник наукових праць. - 2012. - Випуск № 64. - С. 245-252.

4. Бучик А. Ю. Сутність та правова характеристика податкового спору / А. Ю. Бучик // Вісник Запорізького національного університету. - 2012. - № 2. - С. 132-137.

5. Бучик А. Ю. Класифікація податкових спорів в Україні / А. Ю. Бучик // Часопис Київського університету права. - 2012. - № 4. - С. 152-156.

6. Бучик А. Ю. Факторы повышения эффективности организационно-правового обеспечения решения налоговых споров / А. Ю. Бучик // Закон и жизнь. - 2012. - № 1. - С. 47-51.

7. Бучик А. Ю. Правове та організаційне забезпечення вирішення податкових спорів, що виникають у процесі застосування адміністративної відповідальності / А. Ю. Бучик // Право як ефективний суспільний регулятор: матеріали наук.-практ. конф. (Львів, 6-7 квітня 2012 р.). - Львів, 2012. - Ч. ІІ. - С. 74-77.

8. Бучик А. Ю. Вдосконалення організаційного забезпечення вирішення податкових спорів в Україні / А. Ю. Бучик // Гармонізація оподаткування в умовах глобалізаційних та інтеграційних процесів: матеріали наук.-практ. конф. (Ірпінь, 15-16 березня 2012 р.). - Ірпінь, 2012. - С. 57-79.

9. Бучик А. Ю. Шляхи вдосконалення судового порядку вирішення податкових спорів в Україні / А. Ю. Бучик // Право та інші соціальні норми: вимоги часу: матеріали міжнар. наук.-практ. конф. (Одеса, 15-16 червня 2012 р.). - Одеса, 2012. - С. 34-37.

організаційний правовий податковий спір

АНОТАЦІЯ

Бучик А.Ю. Організаційно-правове забезпечення вирішення податкових спорів в Україні. - Рукопис.

Дисертація на здобуття наукового ступеня кандидата юридичних наук за спеціальністю 12.00.07 - адміністративне право і процес; фінансове право; інформаційне право. - Національна академія внутрішніх справ, Київ, 2013.

Дисертаційне дослідження присвячене визначенню проблем правового та організаційного характеру у процесі функціонування податкових спорів в Україні, а також обґрунтуванню шляхів їх вирішення. Досліджено генезис становлення та розвитку організаційно-правового забезпечення вирішення податкових спорів в Україні. Розкрито поняття податкових спорів, визначено їх характерні особливості, а також запропонована авторська дефініція даного правового інституту. Проведено класифікацію спорів, що виникають у процесі функціонування податкових правовідносин. Здійснено характеристику організаційно-правового забезпечення вирішення податкових спорів в межах юрисдикційного провадження, адміністративного та судового оскарження. Розроблено та обґрунтовано перелік пропозицій щодо вдосконалення організаційно-правового забезпечення вирішення податкових спорів в Україні.

Ключові слова: податкові спори, податки, збори, юрисдикційне провадження, адміністративне оскарження, судове оскарження, адміністративне судочинство, Державна податкова служба України.

АННОТАЦИЯ

Бучик А.Ю. Организационно-правовое обеспечение решения налоговых споров в Украине. - Рукопись.

Диссертация на соискание ученой степени кандидата юридических наук по специальности 12.00.07 - административное право и процесс; финансовое право; информационное право. - Национальная академия внутренних дел, Киев, 2013.

Диссертация посвящена определению проблем правового и организационного характера в процессе функционирования налоговых споров в Украине, а также обоснованию путей их решения. Исследован генезис становления и развития организационно-правового обеспечения решения налоговых споров в Украине. На основе анализа положений законодательства, точек зрения ученых, а также фундаментальных положений теории и философии права сформулирована авторская дефиниция налогового спора, под которым следует понимать систему комплексных правоотношений, вызванных различиями в позициях субъектов налоговых правоотношений по определению взаимных прав и обязанностей в процессе применения налогового законодательства, и которые рассматриваются в административном и/или судебном порядке.

Проведена классификация споров, возникающих в процессе функционирования налоговых правоотношений. Обосновано, что процедура юрисдикционного производства в налоговой сфере для повышения своей эффективности требует передачи подразделениям Государственной налоговой службы Украины полномочий относительно рассмотрения дел об административных правонарушениях и вынесения соответствующих постановлений об административных правонарушениях в налоговой сфере.