Налоговое обязательство

Размещено на http://www.Allbest.ru/

Налоговое обязательство



Содержание

1. Понятие и элементы налогового обязательства

2. Субъекты налогового обязательства

3. Содержание налогового обязательства

4. Ответственность плательщиков налогов, сборов (пошлин) за неисполнение (ненадлежащее исполнение) налогового обязательства



1. Понятие и элементы налогового обязательства

Согласно статье 36 Налогового кодекса Республики Беларусь, налоговым обязательством признается обязанность плательщика (иного обязанного лица) при наличии обстоятельств, установленных налоговым законодательством, уплатить определенный налог, сбор (пошлину). Таким образом, налоговое обязательство - это правоотношение, в силу которого одна сторона, плательщик, обязана в полном объёме и своевременно перечислить в бюджет сумму налога, сбора (пошлины), а другая сторона - государство, в лице налогового органа, вправе требовать и обеспечивать мерами принуждения осуществление такой уплаты.

В соответствии со статьёй 36 Налогового кодекса, основания возникновения, изменения и прекращения, а также порядок и условия исполнения налогового обязательства определяются налоговым законодательством, а в отношении таможенных платежей - также и таможенным законодательством.

Налоговое обязательство по уплате каждого вида налога возникает при одновременном наличии двух оснований:

- возникновение фактической связи между субъектом плательщиком и объектом налогообложения (объективное);

- приобретение субъектом права определённого правового статуса, который порождает обязанность по уплате налога (субъективное).

Остановимся на каждом из этих оснований.

1. Возникновение фактической связи между субъектом плательщиком и объектом налогообложения (объективное).

Под объектом налогообложения понимаются обстоятельства (действия, вещи, деятельность, доходы), с которыми налоговое законодательство связывает возникновение обязанности по уплате того или иного налога. Это сложная и достаточно неоднородная экономико-правовая категория.

Каждый налог, сбор (пошлина) имеет самостоятельный объект налогообложения. В соответствии с частью 3 статьи 28 Налогового кодекса один и тот же объект может облагаться опредёлённым налогом, сбором (пошлиной) у одного плательщика только один раз за соответствующий налоговый период. Число видов объектов налогообложения равняется количеству налогов, установленных налоговым законодательством. Объекты налогообложения, близкие по экономико-правовой природе, можно разделить на четыре группы:

- вещи;

- предпринимательская деятельность;

- прибыль и доходы;

- хозяйственные операции (обороты).

1. Вещи. Далеко не любая вещь, являющаяся объектом гражданских прав, является объектом налогообложения. Налоговое законодательство устанавливает только две категории имущества, наличие которого во владении (пользовании) плательщика порождает обязанность по уплате налогов (сборов) - это земельные участки и иное недвижимое имущество (основные средства). Данные объекты налогообложения облагаются соответственно земельным налогом и налогом на недвижимость. Наличие во владении и пользовании организации или физического лица любого другого имущества (и иных объектов гражданских прав) не порождает обязанности по уплате налогов (сборов).

По этой группе объектов налоговое обязательство по уплате необходимых налогов возникает с момента приобретения права собственности, владения или пользования на эти вещи.

2. Предпринимательская деятельность. Для упрощения учёта и контроля в качестве объекта налогообложения признаётся сама предпринимательская деятельность физических лиц по реализации товаров, работ и услуг потребителям. Данный объект облагается единым налогом с индивидуальных предпринимателей и иных физических лиц. Налоговое обязательство по данному объекту возникает с момента начала осуществления такой деятельности.

3. Доходы и прибыль. Доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая применительно к конкретному налогу, сбору (пошлине) в соответствии с налоговым законодательством. Доходы плательщика могут быть отнесены к доходам от источников в Республике Беларусь или к доходам от источников за пределами Республики Беларусь, в соответствии с Налоговым кодексом и другими актами налогового законодательства. Под прибылью понимается разность выручки и затрат, относимых на себестоимость продукции.

Образование прибыли возможно только у организаций. Получателями доходов могут быть как организации, так и физические лица. Доходы организаций облагаются налогом на доходы. Доходы физических лиц облагаются подоходным налогом с физических лиц. Прибыль организаций облагается налогом на прибыль.

4. Хозяйственные операции (обороты). Понятие хозяйственной операции шире, чем понятие гражданско-правовой сделки. Хозяйственная операция - это движение товарно-материальных ценностей, влекущее стоимостные изменения их стоимости. Например, передача произведённых самой организацией товаров для производственного потребления не является сделкой, но является хозяйственной операцией. Таким образом, каждая гражданско-правовая сделка является хозяйственной операцией, но не каждая хозяйственная операция является сделкой. Почти все хозяйственные операции (обороты) с любыми товарами, работами и услугами облагаются налогом на добавленную стоимость. Хозяйственные операции с отдельными категориями товаров, наряду с НДС, облагаются и акцизами. Обороты по реализации товаров, работ и услуг облагаются также целевыми сборами.

В соответствии с частью 2 статьи 31 Налогового кодекса, не являются объектами налогообложения следующие хозяйственные операции:

- изъятие имущества путем конфискации, реквизиции или национализации;

- внесение имущества в уставный фонд организации учредителем;

- передача имущества организации её правопреемнику при реорганизации;

- передача жилых помещений физическим лицам в домах государственного жилого фонда при проведении приватизации и некоторые другие.

Для правильного применения налогового законодательства при налогообложении оборотов большое значение имеет правильное определение места реализации товаров, работ и услуг.

Определение места фактической реализации товаров работ и услуг необходимо для установления принадлежности конкретной хозяйственной операции к предмету регулирования налогового законодательства Республики Беларусь. От правильного определения места исполнения гражданско-правового обязательства по договорам поставки, подряда, перевозки, возмездному оказанию услуг, таким образом, зависит место исполнения налогового обязательства по уплате косвенных налогов. Иными словами, от правильного определения места гражданско-правового обязательства зависит решение вопроса: будет ли подлежать налогообложению НДС и акцизами сделка (оборот по реализации) на территории Республики Беларусь, либо эти налоги будут взиматься в бюджет другого государства?

В соответствии со статьёй 32 Налогового кодекса, местом реализации товаров признается:

а) место нахождения товаров, если они не отгружаются и не транспортируются;

б) место нахождения товаров в момент начала отгрузки или транспортировки, если эти товары отгружаются или транспортируются продавцом, покупателем или другим лицом (организацией или физическим лицом). Это правило не распространяется на товары, сборка которых осуществляется в месте нахождения покупателя;

в) место монтажа, установки или сборки товаров, если эти товары не могут быть по техническим, технологическим или иным подобным причинам доставлены получателю иначе как в разобранном или несобранном виде, а монтаж, установка или сборка производятся продавцом этих товаров или от его имени;

г) местом реализации товаров признается место реализации основных товаров (работ, услуг), если реализация товаров носит вспомогательный характер по отношению к реализации других основных товаров (работ, услуг). Например, реализация продуктов питания пассажирам при оказании транспортных услуг или реализация необходимых запасных частей при осуществлении ремонта автомобилей.

Статья 33 содержит правила определения места реализации работ и услуг. Местом реализации работ, услуг признается:

1. Местом реализации работ, услуг, имущественных прав на объекты интеллектуальной собственности признается территория Республики Беларусь, если:

1.1 работы, услуги непосредственно связаны с недвижимым имуществом (за исключением воздушных, морских судов и судов внутреннего плавания, а также космических объектов), находящимся на территории Республики Беларусь;

1.2 работы, услуги связаны с движимым имуществом, находящимся на территории Республики Беларусь;

1.3 услуги фактически оказываются на территории Республики Беларусь в сфере культуры, искусства, образования, физической культуры, туризма, отдыха и спорта;

1.4 покупатель (приобретатель) работ, услуг, имущественных прав на объекты интеллектуальной собственности осуществляет деятельность на территории Республики Беларусь и (или) местом его нахождения (местом жительства) является Республика Беларусь. Настоящее положение применяется в отношении:

1.4.1 получения, поддержания в силе патентов, иных документов, удостоверяющих права на охраняемые государством объекты промышленной собственности, перехода прав на объекты интеллектуальной собственности;

1.4.2 реализации (передачи) имущественных прав на объекты интеллектуальной собственности;

1.4.3 оказания аудиторских, консультационных, маркетинговых, юридических, бухгалтерских, инновационных (включая научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы), инжиниринговых, рекламных услуг, услуг по обработке информации и информационному обеспечению и иных аналогичных работ, услуг;

1.4.4 услуг по предоставлению, найму персонала в случае, если персонал работает в месте деятельности покупателя;

1.4.5 оказания услуг агента, привлекающего от имени основного участника договора лицо (организацию или физическое лицо) для оказания услуг, предусмотренных подпунктом 1.4 настоящего пункта;

1.5 деятельность организации или индивидуального предпринимателя осуществляется на территории Республики Беларусь и (или) местом их нахождения (местом жительства) является Республика Беларусь и ими выполняются работы, оказываются услуги, не предусмотренные подпунктами 1.1-1.4 настоящего пункта.

2. Если реализация работ, услуг носит вспомогательный характер по отношению к реализации основных работ, услуг, местом такой вспомогательной реализации признается место реализации основных работ, услуг.

Следует отметить, что определение места реализации товаров, работ и услуг имеет юридическое значение только для взимания налогов, объектами обложения которых являются хозяйственные операции (обороты). К таким налогам относятся НДС и акцизы. Для правильного взимания прямых налогов, объектами обложения которых являются доходы и имущество, место получения прибыли (доходов) и место нахождения имущества никакого юридического значения не имеет.

По общему правилу, организации и физические лица, являющиеся резидентами Республики Беларусь, уплачивают налоги на доходы и на имущество с доходов (прибыли), полученных за пределами Республики Беларусь, и с имущества, находящегося за пределами Республики Беларусь, в полном объёме, независимо от фактов уплаты за рубежом аналогичных налогов. Однако Республика Беларусь является стороной ряда международных соглашений об устранении двойного налогообложения при взимании налогов на доходы и имущество.

При наличии такого соглашения, заключённого между Республикой Беларусь и государством, в котором плательщиком были получены доходы и прибыль, суммы налогов на доходы (прибыль) и имущество, подлежащие уплате в Республике Беларусь, подлежат уменьшению на суммы аналогичных налогов, фактически уплаченных плательщиком в данном государстве.

Поскольку объекты налогообложения являются достаточно разноплановыми категориями (имущество, деятельность, доход, сделка), а сумма налога должна быть выражена в денежных единицах, объект налогообложения должен иметь единицу измерения, позволяющую исчислить сумму налога. Для измерения объекта налогообложения в теорию налогообложения, а затем и в налоговое законодательство была введена такая характеристика объекта, как налоговая (налогооблагаемая база). Налоговая база представляет собой стоимостную, физическую или иную характеристику объекта налогообложения.

Налоговая база и порядок ее определения (исчисления) устанавливаются применительно к каждому налогу, сбору (пошлине).

Сумма налога, как правило, является произведением налоговой базы и налоговой ставки.

Налоговая ставка представляет собой величину налоговых начислений на единицу измерения налоговой базы.

Однако для уплаты того или иного налога установления налоговой базы и ставки недостаточно, потому что объект налогообложения и налоговая база могут изменяться с течением времени. Имущества это касается в меньшей степени, а остальных групп объектов в большей степени. За месяц сумма дохода будет одной, а за три месяца совсем другой. Для определения срока формирования налоговой базы Налоговым кодексом установлена такая категория, как налоговый период. Под налоговым периодом понимается календарный год или иной период времени, определяемый применительно к каждому конкретному налогу, сбору (пошлине), по окончании которого определяется налоговая база и исчисляется сумма этого налога, сбора (пошлины).

Таким образом, исходя из ранее изложенного, налоговое обязательство возникает при наличии фактической связи между плательщиком и объектом налогообложения. Необходимо отметить, что для возникновения налогового обязательства достаточно наличия фактической связи между плательщиком и объектом налогообложения, юридическая связь значения не имеет. Например, в соответствии с частью 2 статьи 19 Налогового кодекса, физические лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность, но не зарегистрировавшиеся в качестве индивидуальных предпринимателей, при исполнении обязанностей, возложенных на них Налоговым кодексом и другими актами налогового законодательства, не вправе ссылаться на то, что они не являются индивидуальными предпринимателями. Или, например, согласно части 3 статьи 10 Закона Республики Беларусь от 18 декабря 1991 «О платежах за землю» факт нахождения во владении самовольно занятого или своевременно не возвращённого земельного участка, не только не освобождает субъекта незаконного владения от уплаты земельного налога, а влечёт увеличение ставки данного платежа в десять раз. Неотражение хозяйственной операции в документах бухгалтерского и налогового учёта и нарушение положений гражданского законодательства о форме сделки не освобождает плательщиков от уплаты НДС, акцизов и иных налогов, а наоборот влечёт применение к такому плательщику мер ответственности.

Наличия фактической связи между плательщиком и объектом налогообложения иногда недостаточно для возникновения налогового обязательства. Необходимо одновременное наличие второго основания, а именно: приобретение субъектом права определённого правового статуса, который порождает обязанность по уплате налога. Каждый законодательный акт, регулирующий отношения по исчислению и уплате каждого налога, содержит указание на правовой статус (категорию) плательщика данного налога. Если плательщик не относится к установленной категории, налоговое обязательство по уплате данного налога не возникает даже при наличии фактической связи между плательщиком и объектом налогообложения. Например, физическое лицо реализующие товары, то есть имеющее связь с объектом обложения НДС, всё равно не будет являться плательщиком данного налога, так как в соответствии с Законом Республики Беларусь от 19 декабря 1991 «О НДС» плательщиками данного налога являются только организации и в отдельных случаях - индивидуальные предприниматели.

Таким образом, налоговое обязательство возникает при одновременном наличии двух оснований: возникновение фактической связи между плательщиком и объектом налогообложения (объективного) и приобретение субъектом определённого правового статуса, с которым налоговое законодательство связывает уплату того или иного налога.

Налоговое обязательство прекращается его исполнением плательщиком (иным обязанным лицом), либо с возникновением обстоятельств, с которыми налоговое законодательство связывает прекращение налогового обязательства по данному налогу, сбору (пошлине).

К таким обстоятельствам относятся:

- ликвидация организации, при отсутствии возможности уплаты налогов за счёт её активов;

- смерть гражданина, при отсутствии правопреемников;

- прекращение фактической связи между плательщиком и объектом налогообложения (например, отчуждение недвижимости) и другие.

2. Субъекты налогового обязательства

Субъектами налогового обязательства являются плательщики налогов, сборов (пошлин) с одной стороны и государство, в лице налоговых органов, с другой стороны. Плательщик является обязанным субъектом, государство - управомоченным субъектом.

Под плательщиком налогов, сборов (пошлин) понимается субъект права (физическое или юридическое лицо), который является субъектом налогообложения. Под субъектом налогообложения понимается любое лицо, которое имеет в наличии один или более источников (объектов) налогообложения.

В зависимости от правового статуса плательщики делятся на категории. Такое деление необходимо, поскольку, как уже отмечалось ранее, от приобретения плательщиком определённого правового статуса зависит возникновение налогового обязательства. Это вызвано тем, что применение одних и тех же налогов в отношении всех плательщиков экономически нецелесообразно и невозможно.

Согласно статье 13 Налогового кодекса плательщики делятся на три основные категории:

- организации;

- филиалы, представительства и иные обособленные подразделения юридических лиц;

- физические лица, в том числе граждане Республики Беларусь, иностранные граждане и лица без гражданства.

Рассмотрим более подробно каждую из категорий плательщиков налогов, сборов (пошлин).

Организации - это достаточно широкая категория плательщиков. К организациям относятся следующие субъекты: юридические лица, простые товарищества и хозяйственные группы.

Юридические лица являются плательщиками налогов, сборов, пошлин независимо от формы собственности и организационно-правовой формы. Для целей налогообложения не имеет значения, является ли юридическое лицо коммерческой организацией, либо некоммерческой.

Простые товарищества, в соответствии с гражданским законодательством, юридическими лицами не являются. В соответствии с гражданским законодательством, простое товарищество - это договор, в соответствии с которым две и более стороны осуществляют совместную предпринимательскую деятельность и вносят для этого вклады в общее дело. Сторонами такого договора могут быть только юридические лица и индивидуальные предприниматели. Поэтому стороны договора простого товарищества являются плательщиками налогов по объектам налогообложения, которые не относятся к совместной деятельности. А само простое товарищество является плательщиком тех налогов, объекты налогообложения которых образуются либо связаны с совместной деятельностью его участников.

Хозяйственные группы - это объединения юридических лиц. Налогообложение хозяйственных групп осуществляется примерно по тем же правилам, которые применяются в отношении простых товариществ.

Для целей налогообложения большое значение имеет деление организаций на резидентов Республики Беларусь и нерезидентов Республики Беларусь (иностранные организации). Это объясняется тем, что у иностранных юридических лиц, не осуществляющих в Республике Беларусь деятельность через постоянное представительство, не возникает обязательство по уплате налога на прибыль.

К организациям Республики Беларусь относятся:

- юридические лица, включая коммерческие организации с иностранными инвестициями, созданные в соответствии с законодательством Республики Беларусь;

- хозяйственные группы и простые товарищества, местом нахождения которых является Республика Беларусь

К иностранным организациям относятся организации, созданные в соответствии с законодательством иностранных государств и имеющие место нахождения за пределами Республики Беларусь.

Согласно статье 14 Налогового кодекса белорусские организации имеют статус налоговых резидентов Республики Беларусь и несут полную налоговую обязанность по доходам от источников в Республике Беларусь, по доходам от источников за пределами Республики Беларусь, а также по имуществу, расположенному как на территории Республики Беларусь, так и за ее пределами.

Иностранные организации не являются налоговыми резидентами Республики Беларусь и несут налоговую обязанность только по деятельности, осуществляемой в Республике Беларусь, а также по доходам от источников в Республике Беларусь и по имуществу, расположенному на территории Республики Беларусь.

Филиалы и представительства обязаны исполнять налоговое обязательство учредивших их юридических лиц, возникшее по объектам налогообложения, связанным с филиалами (представительствами), при условии, что они имеют отдельный баланс и расчётный (текущий) либо иной счёт.

Под отдельным балансом понимается обособленное формирование филиалом (представительством) финансовых результатов деятельности и соответствующих показателей баланса.

Пример: юридическое лицо имеет семь основных фондов, при этом два из них закреплены за филиалом. Основные фонды являются объектом налогообложения налога на недвижимость. В данном примере само юридическое лицо будет являться плательщиком налога на недвижимость по пяти основным фондам, а филиал - по двум.

Физические лица. В соответствии со статьёй 56 Конституции Республики Беларусь, для возникновения налогового обязательства не имеет значения конституционно-правовой статус физического лица (гражданина Республики Беларусь, иностранного гражданина или лица без гражданства). Хотя для применения льгот по уплате подоходного налога с физических лиц принадлежность к гражданству Республики Беларусь тоже имеет значение, но меньшее, чем постоянное местонахождение физического лица-плательщика.

Для целей налогообложения значение имеет другой признак - признак постоянного места нахождения физического лица. По этому признаку физические лица подразделяются на лиц, постоянно находящихся на территории Республики Беларусь (налоговых резидентов), и лиц, не относящихся к постоянно находящимся, на территории Республики Беларусь (налоговых нерезидентов).

Лица постоянно находящиеся на территории Республики Беларусь пользуются большим спектром льгот и вычетов при уплате подоходного налога, в то время как иностранные граждане, не относящиеся к постоянно находящимся на территории Республики Беларусь, пользуются только двумя льготами по уплате подоходного налога.

В соответствии со статьёй 17, лицами, постоянно находящимися на территории Республики Беларусь (налоговыми резидентами Республики Беларусь), признаются физические лица, которые фактически находились на территории Республики Беларусь более 183 дней в календарном году.

Ко времени фактического нахождения на территории Республики Беларусь относится время непосредственного пребывания физического лица на территории Республики Беларусь, а также время, на которое это лицо выезжало за пределы территории Республики Беларусь на лечение, отдых, в командировку или на учебу.

При этом, не относится ко времени фактического нахождения на территории Республики Беларусь время, в течение которого физическое лицо пребывало в Республике Беларусь:

- в качестве лица, имеющего дипломатический или консульский статус, или в качестве члена семьи такого лица;

- в качестве сотрудника международной организации, созданной по межгосударственному соглашению, участником которого является Республика Беларусь, или в качестве члена семьи такого сотрудника;

- на лечении или отдыхе, если это физическое лицо находилось в Республике Беларусь исключительно с этой целью или с этими целями;

Статья 23 Налогового кодекса устанавливает такую категорию субъектов налогового права, как налоговые агенты. Ранее такая разновидность субъектов налогового права была предусмотрена законодательством, но дефиниция её не содержалась ни в одном нормативно-правовом акте.

Согласно статье 23 Налогового кодекса налоговым агентом признается юридическое или физическое лицо, хозяйственная группа, простое товарищество, которое является источником выплаты доходов плательщику и на которое, в силу Налогового кодекса и других актов налогового законодательства, возлагаются обязанности по исчислению, удержанию у плательщика и перечислению в бюджет налогов, сборов (пошлин).

На сегодняшний день обязанность по исчислению и удержанию у плательщика сумм налогов и сборов возложена на следующих субъектов:

- на нанимателей, выплачивающих своим работникам суммы заработной платы, в отношении подоходного налога с физических лиц;

- на организации, перечисляющие суммы дивидендов своим учредителям, в отношении налога на доходы организаций и подоходного налога с физических лиц;

- на организации, являющиеся источниками выплаты доходов иностранных организаций, не осуществляющих в Республике Беларусь деятельность через постоянные представительства, в отношении налога на доходы иностранных организаций;

- на другие субъекты.

В целях повышения эффективности налогового контроля на большинство плательщиков налогов, сборов (пошлин) возложена обязанность по постановке на учёт в налоговых органах. Порядок постановки на учёт плательщиков регулируется статьями 65-67 Налогового кодекса Республики Беларусь (Общая часть) и детализируется Инструкцией «О порядке учёта плательщиков налогов, сборов (пошлин) (иных обязанных лиц) в налоговых органах Республики Беларусь», утверждённой Постановлением Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 31 декабря 2003 года №127.

Обязанность постановки на учёт в налоговых органах возложена законодательством на следующих плательщиков:

- юридических лиц - налоговых резидентов Республики Беларусь;

- индивидуальных предпринимателей - налоговых резидентов Республики Беларусь;

- простых товариществ - налоговых резидентов;

- хозяйственных групп - налоговых резидентов;

- физических лиц, обязанных подать декларацию о совокупном годовом доходе за истекший календарный год;

- юридических лиц (иностранных организаций), получивших разрешение на открытие представительства;

- юридических лиц (иностранных организаций) при приобретении права собственности, иных прав, установлении ограничений (обременений) прав на недвижимое имущество, находящееся на территории Республики Беларусь;

- юридических лиц (иностранных организаций), осуществляющих или собирающихся осуществлять свою деятельность на территории Республики Беларусь через организацию или физическое лицо, признаваемые постоянным представительством иностранной организации;

- юридических лиц, нерезидентов Республики Беларусь, собирающихся проводить концертно-зрелищные мероприятия, в том числе концерты, аттракционы, зверинцы, цирковые программы на территории Республики Беларусь (за исключением случаев, когда их деятельность осуществляется по договорам с юридическими лицами или индивидуальными предпринимателями, признаваемыми налоговыми агентами).

Плательщикам, ставшим на учёт в налоговом органе, присваивается учётный номер плательщика (далее УНП). УНП - это единый на всей территории Республики Беларусь номер по всем налогам, сборам (пошлинам), в том числе по таможенным платежам, присваиваемый каждому плательщику при постановке на учет в налоговом органе. Присвоение УНП осуществляется одновременно с внесением сведений о плательщике в Государственный реестр плательщиков налогов, сборов (пошлин). До вступления в силу Налогового кодекса Республики Беларусь (Общей части) плательщику присваивался учётный номер налогоплательщика (УНН), который распространялся на все налоги и сборы, за исключением таможенных платежей. По таможенным платежам таможенным органом присваивался учётный таможенный номер (УТН).

Документом, удостоверяющим постановку плательщика на учет в налоговом органе, является извещение о присвоении УНП. В случае утраты извещения о присвоении УНП плательщику, на основании его письменного заявления в произвольной форме, подаваемого в налоговый орган по месту постановки на учет, выдается извещение о присвоении УНП с надписью: «Дубликат взамен утерянного извещения» в правом верхнем углу документа.

В соответствии с частью 3 статьи 65 Налогового кодекса, постановка на учет организации (за исключением простого товарищества) или индивидуального предпринимателя производится по их заявлению в налоговый орган соответственно по месту нахождения организации или по месту жительства индивидуального предпринимателя, которое подается не позднее десяти рабочих дней со дня их государственной регистрации.

В соответствии с частью 4 статьи 65 Налогового кодекса, постановка на учет простого товарищества осуществляется в налоговом органе по месту нахождения этого товарищества не позднее десяти рабочих дней со дня заключения договора о совместной деятельности.

Для постановки на учёт юридические лица Республики Беларусь, наряду с заявлением установленной формы, обязаны представить следующие документы:

- нотариально засвидетельствованную копию экземпляра учредительных документов со штампом органа, осуществившего государственную регистрацию юридического лица, и свидетельство о государственной регистрации установленного Правительством Республики Беларусь образца;

- копии документов, подтверждающих полномочия руководителя юридического лица, лица, исполняющего его обязанности, засвидетельствованные нотариально, либо с предъявлением налоговому органу для сверки оригинала. Документами, подтверждающими полномочия руководителя юридического лица, лица, исполняющего его обязанности, являются: удостоверение руководителя коммерческой (некоммерческой) организации либо приказ о назначении на должность руководителя; выписка из решения общего собрания, правления или иного органа управления юридического лица; трудовой договор (контракт) или гражданско-правовой договор;

- копии документов, подтверждающих полномочия лица, осуществляющего руководство бухгалтерским учетом юридического лица, - главного бухгалтера, бухгалтера (при отсутствии в штате должности главного бухгалтера), руководителя юридического лица, оказывающего услуги по ведению бухгалтерского учета и отчетности, или специалиста-бухгалтера, являющегося индивидуальным предпринимателем. Такими документами являются: приказ о назначении на должность, выписка из трудового договора (контракта) о сроке договора, договор об оказании услуг, засвидетельствованные нотариально, либо с предъявлением налоговому органу для сверки оригинала;

Для постановки на учёт в налоговых органах индивидуальные предприниматели обязаны представить следующие документы:

- паспорт или иной документ, удостоверяющий личность;

- копию свидетельства о государственной регистрации с одновременным предъявлением налоговому органу для сверки оригинала свидетельства.

В заявлении о постановке на учет в налоговом органе указываются сведения о месте жительства индивидуального предпринимателя согласно статье 18 Общей части Налогового кодекса Республики Беларусь.

Как уже отмечалось ранее, второй стороной налогового обязательства является государство, в лице налоговых органов.

Система налоговых органов состоит из Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь и инспекций Министерства по налогам и сборам, в том числе областных инспекций и районных (городских) инспекций. Правовое положение налоговых органов, в том числе их компетенция, определяется положениями Главы 10 раздела IV Налогового кодекса Республики Беларусь, Положением «О Министерстве по налогам и сборам Республики Беларусь, утверждённым постановлением Совета Министров Республики Беларусь от 31 октября 2001 года №1592 и другими нормативно-правовыми актами.

экономический правовой налоговый обязательство

3. Содержание налогового обязательства

Содержание налогового обязательства, как и любого другого обязательства, составляют права и обязанности его сторон. Права и обязанности плательщика установлены соответственно статьями 21 и 22 Налогового кодекса и иными актами налогового законодательства. Права и обязанности налоговых органов установлены соответственно статьями 81 и 82 Налогового кодекса и иными актами налогового законодательства.

Плательщики налогов, сборов (пошлин) имеют следующие права:

- получать от налоговых органов по месту постановки на учет бесплатную информацию о действующих налогах, сборах (пошлинах), актах налогового законодательства, а также о правах и обязанностях плательщиков, о правах и обязанностях налоговых органов и их должностных лиц;

- получать от налоговых органов и других уполномоченных государственных органов письменные разъяснения по вопросам применения актов налогового законодательства;

- представлять свои интересы в налоговых органах самостоятельно или через своего представителя;

- использовать налоговые льготы при наличии оснований и в порядке, установленном Налоговым кодексом и иными актами налогового законодательства;

- присутствовать при проведении налоговой проверки;

- право на возмещение убытков, причиненных незаконными решениями налоговых органов, неправомерными действиями (бездействием) их должностных лиц;

- получать акт налоговой проверки; представлять в налоговые органы и их должностным лицам пояснения по исчислению и уплате налогов, сборов (пошлин), а также возражения (разногласия) по актам проведенных налоговых проверок и другие права.

Детального рассмотрения требуют следующие права плательщика: а) право на зачет или возврат излишне уплаченных, а также излишне взысканных сумм налогов, сборов (пошлин), пеней; б) право требовать соблюдения налоговой тайны; в) право на обжалование решений налоговых органов, действий их должностных лиц.

А) Плательщик имеет право на зачет или возврат излишне уплаченных, а также излишне взысканных сумм налогов, сборов (пошлин), пеней. Порядок возврата излишне уплаченной суммы налога имеет значительные отличия от порядка возврата излишне взысканной суммы налога. При этом, статьи 60 и 61 Налогового кодекса, регламентирующие порядок возврата излишне уплаченных и излишне взысканных сумм, соответственно не содержат определений излишне уплаченной суммы и излишне взысканной суммы. На наш взгляд, под излишне уплаченной суммой налога следует понимать завышенную сумму налога (сбора) в результате ошибок плательщика (его должностных лиц и иных работников) и перечисленную в бюджет на основании платёжного поручения самого плательщика. Завышение может иметь место в результате ошибок в определении объекта налогообложения, налоговой базы или ошибок в применении ставок, либо арифметических ошибок непосредственно при исчислении суммы налога и иных ошибок. А под излишне взысканной суммой следует понимать завышенную сумму налога в результате ошибок со стороны должностных лиц налоговых органов, взысканную на основании безакцептного платёжного требования налогового органа.

Однако на практике могут возникать ситуации, для разрешения которых потребуется легальное определение излишне уплаченной и излишне взысканной суммы. Например, при проведении налоговой проверки должностным лицом налогового органа была допущена ошибка, повлекшая завышение суммы того или иного налога. Плательщик, на основании акта данной проверки, добровольно перечислил завышенную сумму в бюджет на основании платёжного поручения. При отсутствии легальных дефиниций невозможно однозначно ответить на вопрос, является ли названная ситуация излишней уплатой или излишним взысканием суммы налога?

Согласно статье 60 Налогового кодекса, излишне уплаченная сумма налога, сбора (пошлины), пени подлежит зачету в счет предстоящих платежей плательщика (иного обязанного лица).

Зачет или возврат указанной суммы производятся без начисления процентов на эту сумму.

Налоговый орган имеет следующие обязанности, связанные с зачётом излишне уплаченных сумм:

- сообщить плательщику (иному обязанному лицу) о каждом, ставшем ему известным, факте излишней уплаты, не позднее десяти рабочих дней со дня обнаружения каждого такого факта;

- осуществить возврат излишне уплаченной суммы налога, сбора (пошлины), пени в течение одного месяца со дня подачи плательщиком (иным обязанным лицом) заявления о возврате;

- самостоятельно (независимо от наличия заявления плательщика) произвести зачет излишне уплаченной суммы налога, сбора (пошлины), пени в случае наличия у плательщика (иного обязанного лица) неисполненного налогового обязательства или неуплаченных пеней.

Плательщик имеет следующие права и обязанности при реализации права на возврат или зачёт излишне уплаченных сумм:

- подать заявление о возврате излишне уплаченной суммы налога, сбора (пошлины), пени не позднее трех лет со дня уплаты указанной суммы;

- подать в налоговый орган заявление о зачете излишне уплаченной суммы налога, сбора (пошлины), пени в течение одного месяца со дня получения соответствующей информации от налогового органа.

Зачёт (возврат) излишне взысканной суммы производится в порядке аналогичном порядку, установленному Налоговым кодексом для зачёта излишне уплаченных сумм.

Однако он имеет свои особенности:

- возврат излишне взысканной суммы налога, сбора (пошлины), пени производится на основании письменного заявления плательщика (иного обязанного лица) и решения налогового органа, либо общего или хозяйственного суда о признании факта излишнего взыскания такой суммы. Для зачёта (возврата) излишне уплаченной суммы решения налогового органа не требуется;

- излишне взысканная сумма налога, сбора (пошлины), пени возвращается плательщику (иному обязанному лицу) с начисленными на нее процентами за каждый день взыскания по ставке, равной 1/360 ставки рефинансирования Национального банка Республики Беларусь, действовавшей в день направления платежного поручения банку на возврат плательщику (иному обязанному лицу) этой суммы.

Плательщик имеет право требовать соблюдения налоговой тайны. Налоговая тайна является новеллой налогового законодательства.

Право требовать соблюдения налоговой тайны состоит, главным образом, в наличии у плательщика правомочия требовать от налоговых органов, иных государственных органов и организаций неразглашения сведений, составляющих налоговую тайну.

Согласно статье 79 Налогового кодекса Республики Беларусь налоговую тайну составляют любые сведения о плательщиках, полученные налоговыми органами, за исключением:

а) сведений, разглашенных плательщиком самостоятельно или с его согласия;

б) сведений об учетном номере плательщика;

в) сведений об уставном фонде (капитале) организации;

г) сведений о нарушениях налогового законодательства и мерах ответственности за эти нарушения;

д) сведений, предоставляемых налоговым или правоохранительным органам других государств, в соответствии с международными договорами, одной из сторон которых является Республика Беларусь.

Сведения, составляющие налоговую тайну, являются таковыми в случае наличия специального режима их хранения и доступа к ним, определяемого законодательством Республики Беларусь.

Плательщик имеет право на обжалование решений налоговых органов, действий (бездействие) их должностных лиц.

Следует отметить, что плательщик наделён правом обжаловать только ненормативные, персонифицированные акты налоговых органов, нормативные акты обжалованию в порядке, который будет рассмотрен ниже, не подлежат.

Ненормативный акт - это акт, отвечающий одновременно следующим признакам:

- вынесен в отношении конкретного плательщика;

- рассчитан на однократное применение;

- порождает права и обязанности для конкретного плательщика.

В теории хозяйственно-процессуального права существует два типа порядка обжалования ненормативных актов государственных органов, в том числе решений налоговых органов: досудебный порядок и альтернативный порядок.

Досудебный порядок обжалования - это порядок, при котором для обращения в хозяйственный суд необходимо обязательное предварительное обжалование решения налогового органа в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу).

Альтернативный порядок обжалования - это порядок, при котором плательщику предоставлено право выбора органа рассмотрения его жалобы: вышестоящий налоговый орган или хозяйственный суд.

25.05.2004 Указом Президента №249 были внесены изменения в Порядок организации и проведения проверок (ревизий) финансово-хозяйственной деятельности и применения экономических санкций, утверждённый Указом Президента Республики Беларусь от 15 ноября 1999 №673. Согласно этим изменениям на налоговые отношения были распространены пункты 1, 2, 23-35 Порядка, утверждённого Указом Президента Республики Беларусь от 15 ноября 1999 №673. Названные нормы устанавливают досудебный порядок обжалования. Таким образом, после кратковременного применения альтернативного порядка, установленного статьёй 86 Налогового кодекса, в отношении решений налоговых органов снова был установлен досудебный порядок обжалования.

Обращению плательщика в хозяйственный суд с исковым заявлением о признании недействительным решения налогового органа должно предшествовать обращение в вышестоящий налоговый орган.

Согласно пункту 30 «Порядка организации и проведения проверок (ревизий) финансово-хозяйственной деятельности и применения экономических санкций» Решение о применении экономических санкций может быть обжаловано субъектом предпринимательской деятельности в вышестоящий контролирующий орган (вышестоящему должностному лицу) в течение 10 рабочих дней со дня его получения (досудебный порядок урегулирования спора).

Подача жалобы приостанавливает исполнение решения о применении экономических санкций. В случае, если субъект предпринимательской деятельности не обжалует в установленный срок решение о применении экономических санкций, санкции, в том числе обязательные платежи, взыскиваются в установленном порядке.

Повторные жалобы по одному и тому же основанию, по которым получен ответ и не имеются вновь открывшиеся обстоятельства, не рассматриваются.

Должностное лицо вышестоящего налогового органа (вышестоящее должностное лицо) обязано рассмотреть жалобу в тридцатидневный срок со дня ее поступления и принять одно из следующих решений:

- оставить решение нижестоящего налогового органа без изменения, а жалобу без удовлетворения;

- отменить решение нижестоящего налогового органа полностью или частично;

- отменить решение нижестоящего налогового органа и назначить проведение дополнительной проверки (ревизии).

Копия решения по жалобе в пятидневный срок с даты вынесения решения направляется субъекту предпринимательской деятельности (вручается его уполномоченному представителю).

В соответствии с пунктом 32 Порядка, утверждённого Указом Президента №673 от 15 ноября 1999 года, при несогласии с полученным решением должностного лица вышестоящего налогового органа плательщик вправе обратиться в хозяйственный суд с исковым заявлением о признании решения налогового органа о применении к нему экономических санкций недействительным. Если ответ по жалобе в вышестоящий орган не будет получен плательщиком в течение месяца со дня подачи жалобы, то плательщик вправе обратиться в хозяйственный суд по истечении данного месяца.

Иск о признании недействительным решения контролирующего органа о применении экономических санкций может быть предъявлен в течение одного года со дня вынесения решения.

Согласно Постановлению Пленума Высшего Хозяйственного суда Республики Беларусь от 25 марта 2004 года №7 «О некоторых вопросах, связанных с введением в действие Общей части Налогового кодекса» обжалованию в хозяйственный суд подлежит только решение нижестоящего налогового органа. Решение вышестоящего налогового органа, вынесенное по жалобе плательщика (иного обязанного лица), не является решением, которое может быть обжаловано, если этим решением не вносятся в решение нижестоящего налогового органа изменения, существо которых нарушает права и законные интересы плательщика (иного обязанного лица) либо такое решение влечет для плательщика новые правовые последствия.

Непредставление возражений в налоговый орган не устраняет право плательщика на предъявление иска о признании недействительным решения налогового органа.

Согласно Постановлению Пленума Высшего Хозяйственного суда Республики Беларусь от 25 марта 2004 года №7 нарушение должностным лицом требований статьи 78 Налогового кодекса к содержанию и оформлению акта налоговой проверки само по себе не является основанием для признания решения налогового органа, вынесенного на основании данного акта, недействительным. Хозяйственный суд обязан оценить характер допущенных при составлении акта нарушений и их влияние на законность и обоснованность вынесенного налоговым органом решения.

Иски о возмещении вреда, о возврате из бюджета взысканных в бесспорном порядке денежных средств, могут быть рассмотрены хозяйственным судом только после признания недействительным (отмены) решения налогового органа, на основании которого были взысканы в бюджет соответствующие суммы и исполнением которого плательщику были причинены убытки.

При этом плательщик вправе объединить в исковом заявлении следующие требования:

- о признании решения налогового органа недействительным;

- о возврате из бюджета незаконно взысканных сумм;

Таким образом, плательщик не может направить в хозяйственный суд исковое заявление, содержащее только требование о возврате из бюджета взысканных в бесспорном порядке средств и не содержащее требование о признании недействительным (отмены) решения налогового органа, на основании которого были взысканы эти средства

Согласно статье 22 Налогового кодекса, плательщик налогов, сборов (пошлин) имеет следующие обязанности;

- уплачивать установленные налоговым законодательством налоги, сборы (пошлины);

- стать на учет в налоговых органах;

- представлять в налоговый орган по месту постановки на учет в установленном порядке бухгалтерские отчеты и балансы, налоговые декларации (расчеты), а также другие необходимые документы и сведения, связанные с налогообложением;

- вести учет дебиторской задолженности и, при наличии задолженности по уплате налогов, сборов (пошлин), пеней, представлять в налоговый орган по месту постановки на учет перечень дебиторов с указанием суммы дебиторской задолженности;

- подписать акт налоговой проверки. В случае несогласия с фактами, изложенными в акте налоговой проверки, возражения по этому акту представляются в срок, установленный пунктом 6 статьи 78 настоящего Кодекса;

- выполнять законные указания налогового, таможенного органа об устранении выявленных нарушений налогового законодательства;

- сообщать в налоговый орган по месту постановки на учет следующие сведения, в том числе сведения:

а) об открытии и закрытии банковского счёта в банке-резиденте Республики Беларусь и иностранном банке;

б) об участии в белорусской или иностранной организации;

в) о принятии решения о ликвидации или реорганизации организации;

г) об обособленных подразделениях организации - в срок не позднее десяти рабочих дней со дня их создания или ликвидации;

д) об изменении места нахождения организации или места жительства индивидуального предпринимателя - в срок не позднее десяти рабочих дней со дня такого изменения. Сроки направления в налоговые органы по месту постановки на учёт названных сведений установлены статьёй 22 Налогового кодекса.

На наш взгляд, детального рассмотрения требуют три обязанности плательщика.

Во-первых, обязанность по ведению в установленном порядке учета доходов (расходов) и иных объектов налогообложения, если такая обязанность предусмотрена актами налогового законодательства. Эта норма обязывает, в прямо установленных законом случаях, вести налоговый учёт. Это новелла налогового законодательства Республики Беларусь. До вступления в силу Налогового кодекса плательщики были обязаны вести только бухгалтерский учёт. Ведение бухгалтерского учёта значительно осложняло налоговый контроль. По мнению Т.И. Пановой, ни об одном объекте налогообложения нельзя получить информацию непосредственно из регистров бухгалтерского учёта, всегда требуются дополнительные расчёты, в которых необходимо учитывать, причём нарастающим итогом с начала года, все льготы, различные ставки и другие особенности налогообложения. В Российской Федерации обязанность по ведению налогового учёта установлена статьёй 25 Налогового кодекса Российской Федерации с 2002 года.

Налоговый учёт - это система обобщения информации для определения налоговой базы на основе данных первичных учётных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, установленным Налоговым кодексом.

Согласно статье 62 Налогового кодекса налоговым учетом признается осуществление плательщиками (иными обязанными лицами) учета объектов налогообложения и определения налоговой базы по налогам, сборам (пошлинам) путем расчетных корректировок к данным бухгалтерского учета, если иное не установлено налоговым законодательством. Налоговый учет ведется исключительно в целях налогообложения и осуществления налогового контроля.

Налоговый учет основывается на данных бухгалтерского учета и (или) на иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению, либо связанных с налогообложением применением соответствующих правил и форм учета.

Во-вторых, обязанность обеспечивать наличие документов (форма которых утверждена уполномоченными государственными органами) о приобретении товарно-материальных ценностей в местах хранения этих товарно-материальных ценностей, при их транспортировке и в местах продажи, а также документов, подтверждающих отпуск товаров из мест хранения в места продажи. Нарушение данной обязанности рассматривается как сокрытие налоговой базы.

Законодательством может быть предусмотрено нераспространение этой обязанности на определённую категорию плательщиков.

Так, в соответствии с Декретом Президента Республики Беларусь от 27 января 2003 №4 «О едином налоге с индивидуальных предпринимателей и иных физических лиц и о некоторых мерах по регулированию предпринимательской деятельности», предприниматели - плательщики единого налога вправе осуществлять хранение и реализацию в пунктах продажи, относимых к мелкорозничной торговой сети, товаров (кроме подакцизных) без документов, подтверждающих их приобретение (поступление). Для индивидуальных предпринимателей сохранена только обязанность представлять такие документы по письменным предписаниям должностных лиц Министерства по налогам и сборам, Министерства внутренних дел, Комитета государственного контроля и Министерства торговли Республики Беларусь.