Судебно-бухгалтерская экспертиза

Размещено на http://www.allbest.ru/

1. Судебно-бухгалтерская экспертиза: ее сущность, предмет и метод

1.1 Понятие судебных экспертиз и их классификация в правоохранительной деятельности

Укрепление законности и правопорядка в демократическом государстве обуславливает применение правоохранительными органами судебных экспертиз при рассмотрении уголовных и гражданских дел.

Проведение экспертиз поручается экспертам, как на стадии предварительного расследования, так и на стадии судебного или арбитражного разбирательства дел.

Экспертиза - это исследование и решение опытными специалистами, учеными вопросов, которые требуют специальных знаний в области науки, техники, экономики и т.д.

Проведение экспертизы - это процессуальное действие, которое состоит в исследовании экспертом по заданию правоохранительных органов вещественных доказательств и других материалов с целью установления фактического состояния и обстоятельств, имеющих существенное значение для правильного решения дела.

Все экспертизы можно классифицировать по организационным и процессуальным признакам, а также по их видам.

По организационным признакам экспертизы делятся на:

первичные - это экспертизы, которые назначаются по каждому конкретному делу впервые;

повторные - это экспертизы, которые осуществляются по тому же делу, тем же вопросам, что и первичные, но повторно, для получения дополнительных данных;

основные - это экспертизы, которые охватывают все поставленные вопросы по расследуемому делу;

дополнительные - это экспертиза, которые проводятся в зависимости от ситуации при необходимости решения дополнительных вопросов или получения дополнительных сведений.

По процессуальным признакам экспертизы подразделяются на:

однопредметные - это экспертизы, которые исследуют вопросы одного вида (предмета) экспертизы, поэтому в них принимают участие эксперты одной специальности (медицинская, краеведческая, бухгалтерская и т.д.);

многопредметные (комплексные) - эти экспертизы исследуют вопросы, которые содержатся в одном расследуемом деле, но являются предметом разных экспертиз;

комиссионные - это комплексные экспертизы, которые проводятся несколькими специалистами разных профессий и обобщаются в одно заключение.

Экспертизы еще принято различать по их видам:

криминалистические, экономические, товароведческие, технические, технологические и разные специальные.

Криминалистические экспертизы включают в себя: графоведческие, автороведческие, технико-криминалистические экспертизы документов, трассологические, баллистические, фототехнические и прочие криминалистические.

Экономические экспертизы - это экспертизы планово-экономические, финансово-экономические и бухгалтерские.

Товароведческие экспертизы бывают продовольственных товаров и непродовольственных товаров.

Технические экспертизы - это экспертизы автотранспортные, строительные, агротехнические и пожарные.

Технологические экспертизы включают в себя: экспертизы технологии производства, материаловедческие экспертизы зоотехнические и прочие технологические.

Разные специальные экспертизы - это экспертизы экологические, биологические, психиатрические, ветеринарные, психологические и прочие специальные.

Выбор той или судебной экспертизы в правоохранительной деятельности зависит от содержания расследуемых дел, их сложности и необходимости применения научных методов для раскрытия фактов и причин правонарушений.

1.2 Сущность судебно-бухгалтерской экспертизы и ее задачи

Судебно-бухгалтерская экспертиза - это процессуально правовая форма применения экспертно-бухгалтерских знаний в целях получения доказательств по уголовным и арбитражным делам.

Судебно-бухгалтерская экспертиза - это исследование материалов дела специалистом-бухгалтером и дача им в соответствии с его специальными знаниями заключений по поставленным следователем или судом вопросам, которые относятся к явлениям хозяйственной жизни, получившим отражение в бухгалтерском учете.

Рассматривая сущность судебно-бухгалтерской экспертизы необходимо раскрыть ее специфику, которая проявляется:

в процессуально правовой форме, обеспечивающей получение вещественных доказательств;

в применении экспертных знаний с бухгалтерской спецификой в ходе исследования хозяйственных операций.

Процессуально правовая форма бухгалтерской экспертизы обуславливается тем, что ее назначение закреплено процессуальным законом, и заключение эксперта-бухгалтера является процессуальным источником доказательств. Следовательно, судебно-бухгалтерская экспертиза назначается в тех случаях, когда необходимо произвести в установленном процессуальным законом порядке исследование хозяйственных операций, отраженных в бухгалтерских документах, результаты, которых требуют анализа и заключения эксперта-бухгалтера.

В юридической литературе подчеркивается, что процессуальная природа заключения эксперта, следовательно, и эксперта-бухгалтера определяется не только тем, что эксперт в своем заключении объясняет те или иные обстоятельства дела и сообщает своё научное мнение о них, а так же и тем, что эксперт сообщает обстоятельства ранее неизвестные следователю (суду) или во всяком случае, в существовании которых эти органы не были убеждены.

Согласно инструкции о производстве судебно-бухгалтерской экспертизы в ходе экспертизы решаются вопросы по установлению:

фактических данных, связанных с недостачей либо излишком товарно-материальных ценностей, денежных средств или сумм материального ущерба;

правильности документального оформления операций приема, хранения, реализации товарно-материальных ценностей и движения денежных средств;

соответствия отражения в бухгалтерских документах финансово-хозяйственных операций требованиям бухгалтерского учета, отчетности и действующим нормативным актам;

обоснованности оприходования, отпуска и списания готовой продукции, товаров, товарно-материальных ценностей, денежных средств;

размеров и стоимости неучтенной продукции, определенных с учетом заключения технологов, товароведов и других специалистов;

документального обоснования размера сумм по искам, разрешаемым в порядке гражданского судопроизводства и круга лиц, за которыми по документальным данным в период образования недостачи, либо излишков числились товарно-материальные ценности или денежные средства, обязанных обеспечивать выполнения требований бухучета и контроля;

недостатков в организации и ведении бухгалтерского учета и контроля, которые способствовали образованию материального ущерба или препятствовали его своевременному выявлению;

предложений, направленных на борьбу со злоупотреблениями.

Эксперт-бухгалтер может решать и другие вопросы, связанные с несоблюдением требований бухгалтерского учета и контроля, финансовой, кассовой и расчетной дисциплины, если для этого необходимо применение его познаний.

1.3 Предмет и объект судебно-бухгалтерской экспертизы

Бухгалтерская экспертиза на предварительном следствии и в суде состоит в исследовании материалов дела специалистом-бухгалтером и в даче им в соответствии с его специальными знаниями заключения по поставленным следователем или судом вопросам, относящимся к явлениям хозяйственной жизни, отраженным в данных бухгалтерского учета. Таким образом, к предмету судебно-бухгалтерской экспертизы относятся явления, характеризующиеся совокупностью следующих признаков:

они связаны с хозяйственной деятельностью;

отражены в данных бухгалтерского учета;

пределы их определяются вопросами, поставленными следователем, прокурором, судом;

заключение по ним дается специалистом в области бухгалтерского учета.

Этот взгляд разделяют большинство авторов.

Однако существуют и иные определения. Некоторые авторы определяют предмет бухгалтерской экспертизы лишь как операция бухгалтерского учета. Тем самым он и сужают компетенцию эксперта-бухгалтера в решении стоящих перед ним задач.

В отдельных случаях, когда следователя или суд интересует лишь проверка правильности учетных записей, в частности, при вуалировании хищений путем неправильных бухгалтерских записей, действительно предмет бухгалтерской экспертизы ограничивается исследованием определенных операций бухгалтерского учета.

Значительно чаще перед бухгалтерской экспертизой ставится задача исследовать хозяйственные операции, отраженные в учетных данных. В подобных случаях анализ операций бухгалтерского учета превращается лишь в одно из средств разрешения вопросов, поставленных перед экспертом. Очень редко бухгалтерская экспертиза по уголовным делам о хищениях обходится, в частности, без исследования данных оперативного учета, которые не следует рассматривать как "операции бухгалтерского учета"; по делам о крупных хищениях эксперту-бухгалтеру приходится иметь дело с заключениями экспертов-технологов, товароведов и другими объектами. В этих случаях следователь, прокурор, суд с помощью экспертов решают вопросы, относящиеся к определенным хозяйственным операциям, а не только отраженным в бухгалтерском учете.

Следовательно, под предметом судебно-бухгалтерской экспертизы нельзя подразумевать “операции бухгалтерского учета, отражающие определенные стороны финансово-хозяйственной деятельности”; эти операции правильнее было бы рассматривать как объекты экспертизы.

Таким образом, предметом судебно-бухгалтерской экспертизы являются хозяйственные операции, достоверность их отражения в системе бухгалтерского учета и отчетности, которые стали объектами судебного расследования и судебного рассмотрения правоохранительными органами и требуют специальных познаний эксперта-бухгалтера для установления истины.

Предмет судебно-бухгалтерской экспертизы конкретизируется объектами, которые детализируют параметры исследования и определяют их характеристику.

Судебно-бухгалтерская экспертиза исследует эмпирические, т.е. реально существующие объекты, которые подразделяются на натуральные или физические, существующие в природе объективно независимо от нашей воли и сознания и искусственные, в т.ч. технические, созданные по воле человека в процессе производственной деятельности.

Объектами судебно-бухгалтерской экспертизы являются предметы и орудия труда, а также сам труд, которые отображены в системе бухучета и отчетности и имеют отношение к уголовным и гражданским делам, рассматриваемым правоохранительными органами.

В зависимости от степени сложности существуют простые и сложные объекты исследования. Отличие между ними определяется количеством элементов, которые входят в объект, а также системой связи элементов между собой.

К простым принадлежат объекты, состоящие из нескольких элементов с простыми связями. Например, продукция является простым объектом, который в процессе экспертного исследования расчленяется на такие элементы, как стоимость, качество, ассортимент, конкурентоспособность и т.д.

К сложным относятся объекты с неопределенной структурой, которую необходимо исследовать, а потом определить конкретизирующие ее элементы. Сложные исследуют по методу “чёрного ящика”, т.е. в поиске взаимосвязи между входными действиями и реакцией объекта на них. “Чёрный ящик” - понятие кибернетики, которое обозначает, что имеющиеся знания не позволяют установить структуру сложной системы или её компоненты, внутренние закономерности её функционирования, а можно только определить зависимость влияния изменений на входе и выходе системы, установить направление дальнейшего исследования. Например, влияние НТП на производство продукции относится к сложным объектам исследования.

На входе известны расходы на внедрение прогрессивной технологии, а на выходе изготовляемая продукция, но элементы её характеризующие (факторы, влияющие на конечные результаты, их количественное выражение для измерения влияния на исследуемый объект), возможно определить при дальнейшем исследовании с применением экономического анализа.

С другой точки зрения все объекты бухгалтерской экспертизы можно подразделить на две группы:

документы бухгалтерского учета;

иные материалы уголовного и гражданского дела (акты ревизий и исследований, справки, выписки, уведомления, неофициальная документация, протоколы следственных заседаний и т.д.).

Первая группа включает документы, служащие средством осуществления бухгалтерского учёта; вторая группа - все иные документы, в которые входят: акты документальных ревизий и исследований, справки, выписки и уведомления различных организаций, неофициальная документация, протоколы следственных и судебных заседаний, заключения экспертов других специальностей, протоколы допроса обвиняемого, потерпевшего, гражданского истца, свидетелей.

Вторая группа документов удостоверяет обстоятельства и факты или устанавливает фактические данные в соответствии с Уголовно-процессуальным Кодексом.

1.4 Метод судебно-бухгалтерской экспертизы

Развитие науки и прикладных экономических дисциплин, к которым относится судебно-бухгалтерская экспертиза, неразрывно связано с созданием методологии, необходимой для применения в прикладной деятельности людей. Подобно разделению объективных законов на общие и частные, связанные с развитием тех или иных отраслей знаний, методология судебно-бухгалтерской экспертизы может быть общей и частичной.

Общая методология судебно-бухгалтерской экспертизы представляет собой совокупность принципов материалистической диалектики, а также общенаучную теорию познания, которые исследуют законы развития научного знания в целом.

Частичная, или прикладная, методология судебно-бухгалтерской экспертизы основывается на законах экономической науки, особенностях познания конкретных процессов и проявляется, с одной стороны, в теоретических обобщениях, принципах данной науки, а с другой - в прикладных методах исследования.

Метод - это способ исследования явлений, определения подхода к изучению объекта, планомерный путь научного познания к установлению истины. В своей основе метод является инструментом для решения задач судебно-бухгалтерской экспертизы - познания объектов и определения их поведения.

Методом судебно-бухгалтерской экспертизы является совокупность приемов, используемых экспертом-бухгалтером при исследовании документов бухгалтерского, статистического и оперативного учета, записей счетных регистров и других материалов дела и даче заключения по поставленным перед ним вопросам, входящим в его компетенцию.

Опыт правового регулирования хозяйственных процессов, находящих отображение в бухгалтерском учёте, воздействия правоохранительных органов на устранение конфликтных ситуаций в хозяйственной деятельности сформировал метод судебно-бухгалтерской экспертизы, основанный на использовании общенаучных и собственных, конкретных научных и эмпирических методических приёмах исследования объектов. Схема метода судебно-бухгалтерской экспертизы представлена на рисунке 1.

Рисунок 1 - Схема метода судебно-бухгалтерской экспертизы.

Следователь, прокурор, судья, расследуя (рассматривая) дело о хищениях, должностных злоупотреблениях, исследуют учетные документы. Поэтому им необходимо знание методов исследования данных бухгалтерского учета; без этого невозможно самостоятельно, проводить работу, направлять деятельность ревизора, контролировать полноту и всесторонность исследования материалов, осуществляемого экспертом.

К методам бухгалтерской экспертизы следует отнести большинство приемов проверки документов, применяемых при проведении ревизии; это связано, во-первых, с характером разрешаемых вопросов, и, во-вторых, с тем, что очень часто эксперту-бухгалтеру приходится проверять правильность и обоснованность выводов ревизии, используя ее приемы.

Таким образом, метод судебно-бухгалтерской экспертизы - это совокупность методических приёмов, которые применяются при экспертном исследовании хозяйственных операций, отображённых в бухгалтерском учёте.

1.5 Отличие судебно-бухгалтерской экспертизы от ревизии финансово-хозяйственной деятельности

Судебно-бухгалтерская экспертиза и ревизия финансово-хозяйственной деятельности содействуют укреплению законности, исследуют хозяйственную деятельность предприятий, выявляют в ней негативные стороны с целью их ликвидации и недопустимости в дальнейшем.

Для следственной и судебной практики важное значение имеет отграничение бухгалтерской экспертизы от ревизии. Именно в данном вопросе чаще всего допускаются ошибки. Связано это с тем, что ревизия имеет не только отличия, но и некоторое сходство с судебно-бухгалтерской экспертизой.

Деятельность эксперта на предварительное следствие и деятельность ревизора имеют общие черты, заключающиеся в том, что и эксперт и ревизор:

исследуют однородные хозяйственные операции, отраженные в бухгалтерских документах;

работают в основном над материалами одного и того же характера бухгалтерскими документами и учетными регистрами;

используют при этом знания в одной и той же области бухгалтерского учета;

применяют в основном одни и те же приемы исследования материалов, которыми они владеют как специалисты бухгалтера;

план работы и эксперта и ревизора определяется сформулированными следователем и судом вопросами и заданиями;

осуществляют деятельность в контакте со следователем, производящим расследование по делу, в связи с которым проводится экспертиза или ревизия.

Судебно-бухгалтерская экспертиза назначается следователем или судом, как правило, после проведения ревизии финансово-хозяйственной деятельности предприятия, которая выявила конфликтные ситуации и установила суммы причиненного ущерба, что стало предметом юридического расследования.

Материалы дела, с которыми следователь знакомит эксперта-бухгалтера, могут быть разбиты на бухгалтерские документы и учетные записи, приобщенные к делу, и протоколы допросов обвиняемых, свидетелей и т.п. Первые использует не только эксперт, но и ревизор. Следователь, поставивший перед ревизией определенные задания, обычно предоставляет ревизору приобщенные к делу документы и учетные регистры, необходимые для выполнения заданий. Вторые, как правило, лишь ориентируют эксперта на исследование по документальным данным операций в направлении, вытекающем из материалов, содержащихся в протоколах допросов определенных лиц. В то же время с подобными материалами дела, если они нужны ревизору, как и эксперту, для ориентировки, следователь может ознакомить и ревизора.

Но в деятельности эксперта и ревизора имеются и существенные различия, обусловленные их юридической природой, целями и задачами, которые они решают. Если ревизия комплексно исследует финансово-хозяйственную деятельность предприятия с целью ее дальнейшего усовершенствования, то экспертиза исследует отдельные недостатки выявленные ревизией с целью документального обоснования исковых требований, поданных в следственные или судебные органы к конкретным материально-ответственным лицам.

Проводят экспертизу, в отличии от ревизии, не по заранее составленному плану, а по мере возникновения необходимости в ней и только после вынесения специального постановления органа, который назначил экспертизу.

Следующее отличие заключается в том, что эксперт ограничивает свою деятельность теми вопросами, которые возникают у следователя на основе уже собранных материалов, а ревизор может выискивать новые материалы о фактах, ранее неизвестных следователю.

Ревизор имеет право производить действия, которые не осуществляет эксперт - проводить инвентаризацию; непосредственно получать материалы не только в ревизуемой организации, но и в других связанных общностью операций организациях; брать объяснения от работников ревизуемой организации; опечатывать и изымать документы и т. д.

Производство экспертизы регламентировано уголовно процессуальным законом. Деятельность же ревизора не могут заменить заключения эксперта и служить основанием к изменению или отмене приговора с прекращением дела.

Методы, используемые в ходе ревизии и экспертизы в основном сходны, а вот методики проведения исследований имеют различия, так некоторые методики, которые использует ревизия недопустимы и нецелесообразны при проведении экспертизы.

За упущения, допущенные при проведении, бухгалтер-ревизор несет ответственность как должностное лицо, бухгалтер-эксперт за дачу ложного заключения несет уголовную ответственность.

Эксперт ни от кого не зависит при даче заключения, никто не вправе навязать ему своих суждений. Выводы же ревизора, за которые он несет ответственность, как должностное лицо, утверждает вышестоящий начальник.

Если необходимо заслушать ревизора в суде, то он допрашивается как свидетель.

Если выводы первоначальной ревизии оспариваются из-за неполноты их возникает необходимость восполнить ревизию путём дополнительных обследований, сбора новых материалов, назначается дополнительная ревизия.

Если же выводы ревизии ставятся под сомнение в связи с оспариванием каких-то положений, принятых ревизором, и разрешить возникающие вопросы невозможно без применения специальных знаний при анализе собранных ревизией материалов, назначается бухгалтерская экспертиза.

Следовательно, существенное отличие судебно-бухгалтерской экспертизы от ревизии финансово-хозяйственной деятельности состоит в том, что параметры ее исследования ограничены кругом вопросов, поставленных на ее решение правоохранительными органами, а также целевым использованием выводов экспертизы в системе доказательств правонарушений.

Однако в некоторых случаях использование специальных бухгалтерских знаний по уголовному делу возможно также и в форме участия специалиста в следственных действиях.

Цель участия специалиста-бухгалтера в следственных действиях определена уголовно-процессуальным законом: оказывать следователю содействие в обнаружении, закреплении и изъятии доказательств. Он выступает в роли консультанта следователя.

Главная задача его состоит в том, чтобы помочь следователю не пройти мимо фактов, имеющих значение для дела. В отличии от эксперта специалист сам не выявляет доказательств, а лишь помогает делать это следователю, устанавливающему фактические данные, имеющие значение для дела.

На практике иногда смешивают компетенцию эксперта-бухгалтера, ревизора и специалиста-бухгалтера. Поэтому ниже приводим таблицу о различиях бухгалтерской экспертизы, ревизии финансово-хозяйственной деятельности и деятельности специалиста-бухгалтера (таблица 1).

ди

Бухгалтерская экспертиза, назначаемая по уголовному делу

Словарь терминов

Экспертиза - это исследование и решение опытными специалистами, учеными вопросов, которые требуют специальных знаний в области науки, техники, экономики и т.д.

Проведение экспертизы - это процессуальное действие, которое состоит в исследовании экспертом по заданию правоохранительных органов вещественных доказательств и других материалов с целью установления фактического состояния и обстоятельств, имеющих существенное значение для правильного решения дела.

Первичные экспертизы - это экспертизы, которые назначаются по каждому конкретному делу впервые.

Повторные экспертизы - это экспертизы, которые осуществляются по тому же делу, тем же вопросам, что и первичные, но повторно, для получения дополнительных данных.

Основные экспертизы - это экспертизы, которые охватывают все поставленные вопросы по расследуемому делу.

Дополнительные экспертизы - это экспертиза, которые проводятся в зависимости от ситуации при необходимости решения дополнительных вопросов или получения дополнительных сведений.

Одно-предметные экспертизы - это экспертизы, которые исследуют вопросы одного вида (предмета) экспертизы, поэтому в них принимают участие эксперты одной специальности (медицинская, краеведческая, бухгалтерская и т.д.).

Многопредметные (комплексные) экспертизы - эти экспертизы исследуют вопросы, которые содержатся в одном расследуемом деле, но являются предметом разных экспертиз.

Комиссионные экспертизы - это комплексные экспертизы, которые проводятся несколькими специалистами разных профессий и обобщаются в одно заключение.

Судебно-бухгалтерская экспертиза - это исследование материалов дела специалистом-бухгалтером и дача им в соответствии с его специальными знаниями заключений по поставленным следователем или судом вопросам, которые относятся к явлениям хозяйственной жизни, получившим отражение в бухгалтерском учете.

Предметом судебно-бухгалтерской экспертизы становятся явления, связанные с хозяйственной деятельностью предприятия, отражённые в данных бухгалтерского учета, пределы явлений определяются вопросами, поставленными следователем, прокурором, судом и заключение по ним дается специалистом в области бухгалтерского учета.

Объекты судебно-бухгалтерской экспертизы - это предметы и орудия труда, а также сам труд, которые отображены в системе бухгалтерского учета и отчетности. имеющие отношение к уголовным и гражданским делам, рассматриваемым правоохранительными органами.

Простые объекты - это объекты, состоящие из нескольких элементов с простыми связями.

Сложные объекты - это объекты с неопределенной структурой, которую необходимо исследовать, а потом определить конкретизирующие ее элементы.

Метод судебно-бухгалтерской экспертизы - это совокупность методических приёмов, которые применяются при экспертном исследовании хозяйственных операций, отображённых в бухгалтерском учёте.

Вопросы для проверки знаний

Что такое экспертиза и как можно охарактеризовать процесс проведения экспертизы?

Дайте классификацию экспертиз.

Как можно классифицировать экспертизы по организационным признакам?

Приведите классификацию экспертиз по процессуальным признакам.

Приведите пример известных вам видов экспертиз и дайте им характеристику.

Что такое судебно-бухгалтерская экспертиза (СБЭ)?

В чем различие между СБЭ и другими видами экспертиз?

Как можно раскрыть специфику СБЭ?

Чем обусловлена процессуальноправовая форма бухгалтерской экспертизы?

Какие вопросы решаются в ходе проведения СБЭ?

Какими признаками должны характеризоваться явления, чтобы стать предметом СБЭ?

Что является предметом СБЭ?

Что является объектом СБЭ?

Как можно классифицировать объекты СБЭ?

Что понимается под методом СБЭ?

Классифицируйте приемы, составляющие метод бухгалтерской экспертизы.

Какие общие черты имеет деятельность эксперта и ревизора?

Перечислите основные отличия СБЭ от ревизии финансовохозяйственной деятельности.

Дайте сравнительную характеристику общим и отличительным чертам СБЭ и ревизии финансовохозяйственной деятельности.

Чем обусловлены различия в деятельности эксперта и ревизора?

Перечислите основные отличия СБЭ от ревизии финансовохозяйственной деятельности и деятельности специалиста-бухгалтера.

2. Организация судебно-бухгалтерской экспертизы

2.1 Порядок назначения судебно-бухгалтерской экспертизы в правоохранительной деятельности

судебный бухгалтерский учет экспертиза

Судебно-бухгалтерская экспертиза назначается на стадии предварительного расследования дел, а также при рассмотрении их в суде. Чаще всего она назначается при расследовании уголовных дел, а также по арбитражным делам. Вопрос о назначении экспертизы решается следователем в каждом отдельном случае в зависимости от обстоятельств дела.

Судебно-бухгалтерская экспертиза назначается, как правило, в следующих случаях:

когда результаты проведенной ревизии противоречат материалам расследуемого дела;

если ревизором не приняты для отображения в учете и снижения выявленной недостачи ценностей в подотчете у материально-ответственного лица документы (акты на порчу товаров, расписки на отпуск товаров в долг и т.д.);

когда есть обоснованное ходатайство обвиняемого о назначении экспертизы;

в случаях наличия противоречия в выводах первичной и повторной ревизии;

при использовании ревизором для определения материального ущерба сомнительной методики;

если такая необходимость вызвана выводами другого вида экспертизы.

Говоря об основаниях для назначения судебно-бухгалтерской экспертизы, нельзя забывать о том, что по делам о хищениях и различных злоупотреблениях, о хозяйственных преступлениях один и тот же вопрос может освещаться и в документах (в том числе в актах ревизии), и в показаниях свидетелей, и в протоколах осмотра (в том числе произведенного с участием специалиста-бухгалтера), и в показаниях обвиняемых и др. Поэтому, нередко аналогичные по своему характеру вопросы в разных делах в зависимости от обстоятельств дела разрешаются с помощью) различных источников доказательств. Таким образом, решение вопроса о назначении бухгалтерской экспертизы зависит от конкретных обстоятельств дела, от оценки их в совокупности.

Перед решением вопроса о назначении судебно-бухгалтерской экспертизы следователь тщательно изучает имеющиеся в деле материалы, и прежде всего материалы ревизии, и на основе анализа решает вопрос о необходимости допроса обвиняемого (подозреваемого), свидетелей, особенно из числа счетных работников по поводу операций, подлежащих исследованию экспертом-бухгалтером. Он изучает и систему учета и отчетности в организации, в которой имело место хищение, истребует дополнительные документы и т. д. Если ревизия не осуществлялась, целесообразно обсудить вопрос о необходимости ее проведения. Если бухгалтерский учет запущен или отмечается отсталость в учете, следует обязать руководителя организации привести в порядок учет.

Прейдя к выводу о том, что по делу необходимо назначить бухгалтерскую экспертизу, следователь приступает к формулированию вопросов, которые следует поставить перед экспертом-бухгалтером. Для этого недостаточно хорошо знать материалы следственного производства и теоретически ориентироваться в общих проблемах бухгалтерской экспертизы; нужно ясно представлять себе и возможности экспертизы по данному делу.

Важное значение имеют также особенности учета в той или иной организации. Поэтому по большим, сложным делам рекомендуется проконсультироваться с квалифицированным бухгалтером по поводу подготовленных вопросов. Консультантом может быть, в частности, будущий эксперт по делу. Такого рода не процессуальная консультация не может быть препятствием к назначению данного бухгалтера экспертом. Для этого нет ни формальных, ни фактических оснований.

При формулировании вопросов следователю необходимо учитывать изложенное ранее о характере и содержании вопросов, которые может разрешить только эксперт-бухгалтер, а также некоторые общие положения о последовательности вопросов и т. п.

Общие требования, которым должны удовлетворять вопросы, можно сформулировать так:

они являются существенными для данного уголовного дела, вытекают из его материалов и без выяснения их дело не может быть правильно разрешено;

относятся к бухгалтерскому учету и для разрешения их необходимы специальные познания в этой области;

следователь (суд), используя общеизвестные сведения из области бухгалтерского учета, по данному делу не может сам разрешить их;

они могут быть разрешены только путем заключения эксперта-бухгалтера;

могут быть разрешены на основании материалов дела, предъявленных эксперту-бухгалтеру;

не обязывают эксперта-бухгалтера разрешать юридические вопросы дела;

не трафаретны для различных дел; их особенности, индивидуальность определяются конкретными материалами дела;

конкретны, что обязывает эксперта-бухгалтера давать конкретное заключение;

излагаются вопросы четко и ясно в редакции, исключающей различное их толкование;

они задаются следователем в последовательно-логическом порядке, дающем эксперту-бухгалтеру возможность излагать заключение по ним в логически связной форме;

необходимо четко формулировать вопросы, избегать необоснованных обобщений (например: “какие нарушения нормативно-правовых актов допущены в бухгалтерском учете?”);

содержание вопросов должно вызвать необходимость экспертного исследования, а не носить справочный характер (Какими документами оформляется выдача денег из кассы? Кто должен следить за своевременность предоставления отпусков материально-ответственным лицам?).

Следователь, который пришел к выводу о необходимости проведения экспертизы составляет об этом постановление, в котором указывает основания для назначения экспертизы, фамилию эксперта или название экспертного учреждения, которое само избирает эксперта, ставит вопрос на решение экспертизы и прилагает материалы для экспертного исследования (акты ревизии, первичные учетные документы, ведомости инвентаризации и т.д.).

В постановлении о назначении судебно-бухгалтерской экспертизы следователь должен четко обосновать, какие материалы дела предоставляются в распоряжение эксперта (приложение А).

Важную роль в расследовании имеет время назначения бухгалтерской экспертизы. Назначение экспертизы в ходе предварительного следствия законом не предусмотрено, поэтому время ее проведения определяет следователь, исходя из конкретных обстоятельств дела. На практике следователь придерживается правила: так как экспертиза в основном проводится после ревизии, то она назначается сразу же после нее.

Демократизация законодательства и юридическая практика предусматривает участие обвиняемого в назначении экспертизы. Обвиняемый, ознакомившись с постановлением, может возбудить ходатайство о внесении дополнительных вопросов на решение экспертизы.

Таким образом, назначение судебно-бухгалтерской экспертизы в правоохранительной деятельности является процессуальным действием, которое обеспечивает соблюдение прав обвиняемого в установлении истины при рассмотрении дела.

2.2 Организация судебно-бухгалтерской экспертизы на стадии предварительного следствия

Судебно-бухгалтерская экспертиза может назначаться только по возбужденному уголовному делу.

Если возникла необходимость в использовании специальных знаний для установления обстоятельств, которые являются основанием для возбуждения уголовного дела, следователь может по письменному запросу получить от компетентного учреждения или компетентного лица письменную консультацию по вопросам, которые касаются расследуемого дела.

Для проведения судебно-бухгалтерской экспертизы на стадии предварительного расследования могут привлекаться как сотрудники экспертных учреждений, так и компетентные лица, для которых проведение экспертизы не является служебной обязанностью. О назначении экспертизы может быть издано лишь постановление следователя, которое не заменяется другим распорядительным документом.

В постановлении должна быть вступительная, содержательная и резолютивная части.

Во вступительной части указываются дата и место составления постановления, должность, задание и фамилия следователя, который вынес постановление, наименование уголовного дела, по которому назначена экспертиза.

В содержательной части постановления излагаются суть дела и обстоятельства, которые обусловили необходимость проведения экспертизы. Излагаются обстоятельства, которые касаются объекта исследования и могут иметь значение для заключения экспертизы (отображение объекта в бухгалтерском учете и отчетности, проведенной ревизии и т.п.). Заканчивается описательная часть постановления обобщением оснований для назначения экспертизы.

Резолютивная часть содержит изложение решения о назначении судебно-бухгалтерской экспертизы. В этой части определяется ее вид по процессуальным признакам (дополнительная, повторная, комиссионная), указываются фамилия эксперта, вопросы, поставленные на вопросы экспертизы, перечень материалов, которые направлены в экспертизу. Если предусматривается проведение экспертизы в экспертном учреждении, то в резолютивной части постановления указывается, что ее проведение поручается экспертам этого учреждения.

После получения от руководства учреждения государственной бухгалтерской экспертизы задания на проведение судебно-бухгалтерской экспертизы и оформления подписки о предупреждении об уголовной ответственности за отказ от проведения экспертизы и составления правдивого заключения эксперт-бухгалтер вступает в процесс, начинает выполнять свои профессиональные обязанности и пользоваться процессуальными правами.

Назначить судебно-бухгалтерскую экспертизу, согласно процессуальному законодательству, может не только следователь на стадии предварительного расследования, но и суд на стадии судебного разбирательства.

Судебно-бухгалтерская экспертиза, как правило, проводится в помещении органа, который ее назначил, при непосредственном общении эксперта со следователем.

2.3 Планирование процесса судебно-бухгалтерской экспертизы

Процессуальными нормами предусмотрены сроки расследования уголовных и гражданских дел правоохранительными органами. В числе других задач, в постановлении о назначении экспертизы, предусматривается срок проведения экспертизы, т.е. дата начала и дата ее окончания и предоставления заключения эксперта-бухгалтера. Экспертные учреждения, выдавая задание эксперту или группе экспертов, придерживаются сроков, установленных постановлениями правоохранительных органов.

Для того, чтобы задание на проведение судебно-бухгалтерской экспертизы выполнить в сроки установленными и в полном объеме руководитель группы экспертов составляет план-график проведения экспертизы. Каждый член группы по заданию руководителя работу расчленяет на составные элементы и определяет предельный срок для проведения работ. Так, при подборе законодательных актов, нормативно-правовых документов и справочной информации по теме исследования конкретному эксперту необходимо составить рабочий план и определить время для группировки названных документов по содержанию, хронологии и другим признакам.

Разработанных норм затрат времени на выполнение работ, которые включают все стадии процесса проведения экспертизы, не имеется, поэтому продолжительность работ определяется на основании практического опыта экспертов. При планировании времени на проведение экспертных исследований необходимо применять научные методы, к которым относятся методы системного сетевого планирования и управления (СПУ), позволяющие правильно организовать выполнение экспертных работ в оптимальные сроки, содействующие снижению материальных и трудовых затрат на выполнение работ. Сетевое планирование заменяет календарные графики, которые не динамичны и при изменении ситуации их приходится составлять заново. В отличие от сетевых графиков, календарные не используются для прогнозирования работ на ближайшее время, а так же для обоснования срока выполнения работ.

Основными задачами СПУ являются планирование, предвидение и выявление возможных осложнений в выполнении экспертных исследований ещё до того как они возникают. Информационной моделью, с помощью которой планируется и контролируется выполнение работ, является сетевая модель (график), которая даёт возможность алгоритмизировать процессы управления, т.е. устанавливать определённую последовательность их.

Перечень работ, включённых в сетевой график проведения судебно-бухгалтерской экспертизы, приведён в таблице 2.

Таблица 2 - Работы, включенные в сетевой график поведения судебно-бухгалтерской экспертизы.

Номер события	Наименование события
01	Составление задания на проведение экспертизы
02	Подбор экспертабухгалтера
03	Изучение экспертомбухгалтером задания на проведение экспертизы
04	Принятие экспертомбухгалтером постановления правоохранительных органов на проведение экспертизы
05	Изучение содержания и полноты материалов, поданных на исследование экспертизы
06	разработка методики проведения экспертизы
07	Составление планаграфика проведения экспертизы
08	Подбор законодательных и нормативноправовых актов по объектам экспертного исследования
09	Подбор фотографической информации по объектам экспертного исследования
10	Выполнение процедур экспертного исследования, предусмотренных методикой
11	Формулирование запроса ЭВМ
12	Алгоритмизация и постановка задач для решения ЭВМ
13	Удовлетворение запроса эксперта ЭВМ
14	Группировка и систематизация результатов экспертизы
15	Обобщение результатов и составление заключения экспертизы
16	Разработка предложений по профилактике правонарушений, установленных экспертизой
17	Вручение выводов экспертизы правоохранительным органам
18	Направление органом управления предложений по профилактике правонарушений
19	Допрос эксперта на предварительном расследовании
20	Допрос эксперта при судебном (арбитражном) рассмотрении

Принцип построения сетевого графика рассмотрим на примере проведения судебно-бухгалтерской экспертизы по крупному уголовному делу группой экспертов на рисунке 2.

Сетевой график состоит из 20 колец, которыми изображены события, т.е. совокупность определенных работ и затрат, времени на их выполнение. Так, событие 01 составление задания на проведение экспертизы включает операции по изучению постановления правоохранительных органов о назначении экспертизы, исследованию того насколько вопросы, указанные в постановлении, являются объектами судебно-бухгалтерской экспертизы, достаточны ли сроки для ее проведения, имеются ли соответствующие специалисты в штате организации и пр. Следовательно, событие может охватывать несколько взаимосвязанных элементов, которые объединяются результатами одной выполненной работы. Работа это процесс или действие, которое нужно выполнить, чтобы перейти от одного действия к другому. Измеряется трудовыми показателями (часы, дни, недели) и другими трудовыми или материальными затратами, стоимостью работ и пр. Событие означает факт получения конечного результата предыдущих работ и возможность начала выполнения других работ данного процесса.



В сетевом графике есть всегда не менее двух событий начальное и завершающее: так, событие 01 составление задания на проведение экспертизы является начальным, а событие 20 допрос эксперта при судебном (арбитражном) рассмотрении завершающим. Последовательность выполнения работ по сетевому графику, если следующее событие связано с предыдущим, называется путем. На сетевом графике путь обозначен линиями, а время, необходимое для выполнения комплекса работ, которые объединяются одним событием, исчислено в днях и показано возле линий. Так, для прохождения от события 01 к событию 02 нужен один день.

Следовательно, длина пути измеряется суммой времени, необходимого для выполнения работ, которые входят в сетевой график. Путь между событиями i и j , т.е. между предыдущим и последующим событиями, равен продолжительности времени, необходимого для выполнения работ, объединенных предыдущим событием. Продолжительность каждой работы определяется длиной пути.

В сетевом графике проведения судебно-бухгалтерской экспертизы есть 8 путей от начального до завершающего события, которое измеряется количеством дней, необходимых для завершения экспертного исследования. Исходя из того, что по сложным уголовным делам судебно-бухгалтерскую экспертизу проводит группа экспертовбухгалтеров, значительное количество работ можно выполнять параллельно. На сетевом графике определены разные пути экспертного исследования, а отсюда и разная продолжительность времени на проведение экспертизы. Так, из таблицы 3 видно, что на пути 3 работы 02 подбор экспертабухгалтера и 03 изучение экспертомбухгалтером задания на проведение экспертизы отсутствуют и сделан сразу переход к работе 04 принятие экспертомбухгалтером постановления правоохранительных органов на проведение экспертизы по тому, что предыдущие работы будут выполнены параллельно.

Таблица 3 - Расчет определения продолжительности в сети при разработке сетевого графика проведения судебно-бухгалтерской экспертизы.

Номер пути	Последовательность работ	Время, необходимое для прохождения пути
1	(01,02); (02,05); (05,08); (08,11); (11,14); (14,17); (17,19); (19,20)	17
2	(01,04); (04,07); (07,10); (10,13); (13,15); (15,19); (19,20)	16
3	(01,04); (04,07); (07,10); (10,13); (13,15); (15,17); (17,19); (19,20)	15
4	(01,04); (04,07); (07,10); (10,11); (11,14); (14,17); (17,19); (19,20)	19
5	(01,02); (02,05); (05,08); (08,11); (11,14); (14,15); (15,19); (19,20)	17
6	(01,03); (03,06); (06,07); (07.10); (10,13); (13,15); (15,19); (19,20)	18
7	(01,03); (03,06); (06,09); (09,10); (10,13); (13,15); (15,19); (19,20)	17
8	(01,04); (04,07); (07,10); (10,13); (13,15); (15,16); (16,18); (18,19); (19,20)	18

Путь, который имеет наибольшую длину, называют критическим. Длина критического пути определяет общую продолжительность судебно-бухгалтерской экспертизы в рабочих днях. Поэтому для сокращения срока проведения экспертизы необходимо принятие мер для сокращения длительности работ, находящихся на критическом пути. В системах СПУ понятие критического пути принимается за основу оптимизации плана, т.е. выполнения работ в предельно короткие сроки. Поэтому главным заданием руководства, как на стадии составления начального плана, так и при последующем его выполнении является поиск резервов для сокращения времени выполнения работ, попавших на критический путь.

Таким образом, применение научных методов планирования процесса судебно-бухгалтерской экспертизы позволяет оптимизировать срок экспертного исследования с необходимым его качеством.

2.4 Стандарты проведения судебно-бухгалтерской экспертизы

Экспертное исследование может быть успешно выполнено, если на организационной стадии будет тщательно разработана методика проведения экспертизы.

Методика экспертного исследования -- это конкретизация приемов и способов выполнения работ в соответствии с целью и планом экспертиза, которая представляется в виде стандарта проведения судебно-бухгалтерской экспертизы.

Стандарт проведения судебно-бухгалтерской экспертизы включает следующие элементы:

объекты исследования;

источники информации, используемой для исследования;

методические приемы исследования, обобщения и реализации результатов экспертизы.

Объектами экспертизы являются:

использование ресурсов (материальных, трудовых, финансовых);

процессы хозяйственной деятельности;

бухгалтерский учет и отчетность;

ущерб, выявленный ревизией, его обоснованность и ответственные за него лица.

Объекты экспертизы устанавливаются отдельно по каждому вопросу, который поставлен на исследование.

Источники информации соответственно объектам экспертизы в стандарте определяют, какую информацию надо исследовать. Классифицировать информацию можно следующим образом:

законодательные акты (кодекс законов о труде, уголовный и гражданский кодекс РБ);

нормативные документы -- положения, инструкции, нормы и нормативы, утвержденные Минфином РБ, статистическими органами, министерствами и ведомствами;

организационно-распорядительная документация (постановления, приказы, распоряжения), издаваемые собственником, администрацией предприятия по вопросам хозяйственной деятельности -- это приказы о зачислении работников на должности с материальной ответственностью, договоры о материальной ответственности работников и т.д.;

плано-регулирующие документы -- перспективные и текущие планы, расчеты обоснованности товарных запасов, образования фонда накопления и фонда потребления, планы провидений инвентаризаций ТМЦ и денежных средств, графики предоставления отпусков материально-ответственным лицам и т.д.;

первичные учетные документы, подтверждающие фактическое выполнение хозяйственных операций -- эта группа документов используется в судебно-бухгалтерской экспертизе как основное доказательство истины в исследовании (на стадии составления методики проведения экспертизы определяют те первичные документы, которые относятся к каждому исследуемому объекту;

бухгалтерский учет и отчетность являются объектом экспертизы и одновременно источником информации об использовании и сохранности ресурсов, процессах хозяйственной деятельности, состоянии учета и отчетности;

выводы различных видов экспертиз -- используются в качестве источников информации бухгалтерской экспертизы в той части, где они соприкасаются с общими объектами экспертного исследования и нашли отражение в бухучете, контроле и анализе хозяйственной деятельности, но исследованы с применением других методик;

информация правоохранительных органов -- используется в бухгалтерской экспертизе, если она подтверждается первичными учетными документами, учетными регистрами, отчетностью (показания обвиняемых, свидетелей, полученные следственным путем и т.д.).

Методические приемы экспертного исследования конкретизируются в методике проведения бухгалтерской экспертизы по каждому исследуемому вопросу. В этой части методики разрабатываются формы аналитических таблиц ведомостей, в которых отражается процесс экспертного исследования.

Методические приемы делятся на:

общенаучные методические приемы;

расчетно-аналитические (экономический анализ, статистические расчеты, экономико-математические методы);

документальные методы (информационное моделирование, нормативно-правовое регулирование, исследование документов).

Методические приемы обобщения и реализации результатов также приводятся по каждому вопросу, вынесенному на решение судебно-бухгалтерской экспертизы. Эти методические приемы охватывают:

группировку результатов исследований (хронологическую, систематизированную, хронологически систематизированную);

аналитическую группировку результатов исследования;

систематизированное изложение выводов и заключений эксперта;

реализацию результатов экспертизы.

Эти методические приемы -- типовые для объектов исследования, но способы их проведения разные. Так, формы ведомостей, таблиц аналитической группировки зависят от содержания исследуемых операций. Поэтому в методике проведения экспертизы они контролируются по каждому исследуемому вопросу.

Таким образом, разработка методики проведения судебно-бухгалтерской экспертизы на организационной стадии в форме стандарта содействует успешному проведению экспертного исследования в запланированные сроки.

2.5 Права и обязанности эксперта-бухгалтера

Эксперт-бухгалтер -- это высококвалифицированный по бухгалтерскому учету, контролю, анализу хозяйственной деятельности и праву, который в соответствии с процессуальным законодательством привлекается правоохранительными органами к проведению судебно-бухгалтерской экспертизы. Лица, привлекаемые к проведению экспертизы, имеют своей обязанностью установление истины в делах, связанных с определением размера ущерба в хозяйственной деятельности, выявлением, устранением и предупреждением недостатков в сохранности ценностей материально-ответственными лицами и т.д.

Эксперт-бухгалтер должен обладать познаниями в области бухгалтерского учета и анализа хозяйственной деятельности, на основе чего он и дает объективное заключение по поставленным перед ним вопросам.

Деятельность эксперта регулируется уголовно-процессуальным законодательством Республики Беларусь.

Назначенный по делу эксперт-бухгалтер обязан: