Договор финансовой аренды (лизинг)

Размещено на http://www.allbest.ru/

ВВЕДЕНИЕ

Степень изученности темы. В основу лежит изучение лизинга, который условно отнесен только один вид аренды - финансовая аренда. Кроме Гражданского кодекса Республики Беларусь, отношения по договору финансовой аренды - лизинга регулируются Указом Президента Республики Беларусь от 13.11.1997 № 587 "О лизинге", постановлением Совета Министров Республики Беларусь от 31.12.1997 № 1769 "О лизинге на территории Республики Беларусь" и др. Данными нормативными документами было подробно изучены вопросы, касающейся договора финансовой аренды (лизинга).

Выбранная мною тема очень актуальна на сегодняшний день.

В первую очередь тем, что я работаю в Частном предприятии «ВНЕШАУДИТ» в должности ассистента аудитора, где участвую в аудиторских проверках ряда компаний, компетентна в вопросах экономики и хозяйственного законодательства. На сегодняшний день хорошо ориентируюсь в аналитических структурах лизинговых платежей, применение методики платежей для лизинговых договоров и пользуясь моментом в выборе этой темы курсовой работы стремлюсь повысить свои профессиональную компетентность и внедрить что-то новое.

Во-вторых, данная тема была раскрыта многими юристами и политологами различных времен. Кроме того, имеет интересную схему развития, которую можно представить (с некоторыми оговорками) в следующих образах.

Объектом исследования являются договор финансовой аренды (лизинг).

Предметом исследования выступает договор лизинга используемые для предпринимательской деятельности.

Цель заключается в раскрытие изучаемой темы, а именно «Договор финансовой аренды (лизинг)».

В рамках достижения поставленной цели мной сформулированы следующие задачи:

Описать гражданско-правовые основы лизинга;

Отразить способ инвестирования средств в экономику, способствующий повышению эффективности предпринимательской деятельности;

Описать процессы проведения лизинговой сделки;

Выявить отличия, проблемы и решения лизинга;

Добавить в приложении дополнительную информацию.

Методологической основой исследования, для решения поставленных цели и задач работы, является совокупность различных общетеоретических и практических методов: обобщение, сравнительно-правовой метод, анализ литературных источников и информационно-правовой и иные методы исследования.

Однако осознаю, что не все в курсовой работе удалось в полной мере, однако рассчитываю и буду благодарна за все предложения и замечания в свой адрес (с уважением).

1. ГРАЖДАНСКО-ПРАВОВЫЕ ОСНОВЫ

Прежде чем рассматривать организацию учета операций по финансовой аренде (лизингу), необходимо разобраться, что представляет собой этот вид хозяйственных операций и чем он отличается от обычной аренды.

В словарях понятие "lease" (от которого и образовано слово "лизинг") переводится с английского как "аренда" ("сдавать, брать в аренду"), a "finance lease" - как финансовая аренда.

Лизинг - один из основных способов инвестирования средств в экономику страны, способствующий повышению эффективности предпринимательской деятельности и возвращению стоимости основных фондов в достаточно короткие сроки, предоставляющий определенные финансовые льготы для сторон. При ускоренной амортизации предприятия лизинг дает возможность уже в первые годы эксплуатации оборудования возвратить большую часть капитальных вложений [2, с.256].

Договор финансовой аренды регулируется ст. 636-641 Гражданского кодекса Республики Беларусь [1, с.343].

Договор финансовой аренды (договор лизинга) - консенсуальный, возмездный, взаимный предпринимательский договор, имеющий двусторонний характер, но как система отношений между сторонами носящий трехсторонний характер.

Лизинговые платежи относятся к текущим расходам, которые пользователь включает в себестоимость продукции, производимой с помощью арендуемого оборудования. В результате на сумму лизинговых платежей уменьшается облагаемая налогом прибыль.

По договору финансовой аренды арендодатель (далее - лизингодатель) обязуется приобрести в собственность указанное арендатором (далее - лизингополучатель) имущество у определенного им продавца (поставщика) и предоставить арендатору это имущество за плату во временное владение и пользование для предпринимательских целей.

Арендодатель в этом случае не несет ответственности за выбор предмета аренды и продавца (договором финансовой аренды может быть предусмотрено, что выбор продавца (поставщика) и приобретаемого имущества осуществляется арендодателем) [4].

Предмет договора лизинга - любые непотребляемые вещи, используемые для предпринимательской деятельности. Ими могут быть как движимые, так и недвижимые вещи (здания, сооружения, средства вычислительной техники, строительная техника, транспортные средства и др.), за исключением земельных участков и иных природных объектов.

Форма договора лизинга - письменная. Основные формы лизинга - внутренний лизинг и международный лизинг.

Срок, на который имущество передается в лизинг, устанавливается по соглашению сторон.

А также товары могут быть отгружены (переданы) не покупателю, а непосредственно лицу, указанному в договоре в качестве получателя. Отгрузка (передача) товаров может производиться получателям, не названным в договоре, если последним предусмотрено право покупателя давать поставщику указания о совершении соответствующих действий посредством направления поставщику отгрузочных разнарядок, в которых указываются конкретные получатели (п. 2 ст. 479 Гражданского кодекса Республики Беларусь). Такая правовая конструкция вполне разумна с точки зрения исключения неэкономного перемещения товаров от одной стороны договора к другой в случаях, когда они должны в конечном итоге поступить третьему лицу. Хочу отметить, что в силу п. 1 ст. 294 Гражданского кодекса Республики Беларусь ("Исполнение обязательства третьим лицом") исполнение обязательства - в рамках института поставки - по принятию товаров может быть возложено должником (покупателем) на третьих лиц (получателей, указанных в договоре поставки, заключенном между поставщиком и покупателем, или в отгрузочных разнарядках, направленных покупателем поставщику в порядке и сроки, предусмотренные этим договором) [8].

По нашему мнению, как видно из приведенной классификации, к лизингу условно отнесен только один вид аренды - финансовая аренда. Поэтому все другие виды аренды считать лизингом неправомерно.

Финансовая аренда (лизинг) трактуется как приобретение арендодателем в собственность указанного арендатором имущества (кроме земельных участков и других природных объектов) у определенного им продавца и предоставление арендатору этого имущества за плату во временное владение и пользование для предпринимательских целей.

2. МЕХАНИЗМ И ПРОЦЕСС ПРОВЕДЕНИЯ ЛИЗИНГОВОЙ СДЕЛКИ

В связи с непростой природой лизинга механизм заключения лизинговой сделки также довольно сложен. Условно процесс проведения лизинговой сделки можно разделить на три этапа:

1) подготовительный;

2) юридического оформления;

3) эксплуатационный.

Подготовительный этап

Лизингодатель ведет следующую подготовительную работу с потенциальным лизингополучателем:

- анализирует бизнес-план предлагаемого инвестиционного проекта и степень проработки технической стороны проекта, связанной с использованием заявленного к приобретению объекта лизинга;

- изучает вопросы, касающиеся имущества, которое будет составлять объект лизинга, включая изучение ценовых, технических характеристик, проведение сравнительного анализа по предлагаемому на рынках аналогичному имуществу, условий, предлагаемых другими поставщиками;

- изучает спрос со стороны потенциальных потребителей на планируемые к производству товары (работы, услуги) и согласовывает с потенциальным лизингополучателем базовые положения договора лизинга в части существенных и дополнительных условий.

Факторы принятия решения о заключении договора лизинга:

- экономическая эффективность проекта, исходя из бизнес-плана, представленного потенциальным лизингополучателем;

- приоритетность планируемого к осуществлению вида деятельности для региона; наличие на рынке потребителей намечаемой к выпуску продукции (работ, услуг);

- существующий уровень конкуренции и оценка перспектив его изменения;

- финансовое положение фирмы-лизингополучателя, опыт работы в предполагаемой сфере хозяйственной деятельности;

- ликвидность передаваемого в лизинг оборудования на вторичном рынке, что особенно важно для его успешной реализации в случае возврата по какой-либо причине лизингополучателем;

- наличие квалифицированного персонала, производственных площадей и лицензии на планируемый вид деятельности, что особенно важно для Беларуси, где значительное число видов деятельности лицензируется.

Осуществление оформлений необходимых документов для получения лизинговой сделки.

1. Оформляется заявка лизингополучателя лизингодателю на покупку имущества, которое будет составлять объект лизинга. Заявка составляется в произвольной форме с обязательным отражением в ней всех необходимых для оформления лизинговой сделки сведений, касающихся идентификационных данных лизингополучателя и выбранных им поставщика и объекта лизинга.

2. Формируется пакет документов, предоставляемый лизингодателем заимодавцу для получения (в случае недостаточности собственных средств) ссуды для частичного или полного финансирования лизинговой сделки.

3. Ведется со всеми заинтересованными сторонами проработка проектов договоров лизинга и купли-продажи имущества, предназначенного для передачи в лизинг. Осуществляется проверка наличия документов, подтверждающих права потенциального лизингополучателя на пользование производственными помещениями, в которых предполагается эксплуатировать объект лизинга; лицензий на предполагаемый вид хозяйственной деятельности. Изучаются вопросы, связанные с сертификацией планируемой к выпуску продукции, и степень готовности будущего лизингополучателя к выполнению комплекса работ, связанных с лицензированием и сертификацией.

4. Анализируется состояние рынка в части планируемой к выпуску продукции (работ, услуг), проверяется соответствие полученной при этом информации данным, содержащимся в бизнес-плане лизингополучателя, с целью определения его реальности.

5. На основании предоставленных финансовых документов предприятия-лизингополучателя проводится всесторонняя оценка его текущего финансового состояния и делается прогноз его изменения в результате реализации договора [9]

Этап юридического оформления сделки

После принятия положительного решения о платежеспособности потенциального лизингополучателя лизингодатель сообщает ему об этом и приступает ко второму этапу - юридическому оформлению сделки. На этом этапе обязательно заключение следующих основных договоров:

1) договора финансовой аренды (лизинга) между лизингодателем и лизингополучателем;

2) договора купли-продажи между лизингодателем и поставщиком имущества, предназначенного для передачи в лизинг;

3) договора займа (кредитного договора и сопутствующих им договоров) между лизингодателем и заимодавцем в случае, если у лизингодателя существует потребность в заемных ресурсах;

4) договора поручительства, обеспеченного залогом, либо просто договора залога, заключаемого в обеспечение обязательств лизингополучателя по договору лизинга;

5) страхового договора между страховой компанией и лизингодателем или лизингополучателем в случае, если производится страхование объекта лизинга или страховых рисков, связанных с договором лизинга, о чем делается обязательное упоминание в договоре лизинга [10].

Договор лизинга

Основным при оформлении лизинговой сделки является договор лизинга.

Существенные условия договора лизинга:

объект лизинга, в том числе его наименование, количественные и качественные характеристики объекта;

контрактная стоимость объекта лизинга;

обязательства сторон по уплате налоговых и неналоговых платежей в бюджет и государственные внебюджетные фонды, связанных с объектом лизинга;

цена договора лизинга;

размеры, способы и периодичность уплаты лизинговых платежей;

сведения об условиях поставки (продажи) объекта лизинга и ответственности поставщика (продавца);

обстоятельства передачи лизингополучателю объекта лизинга во временное владение и пользование, а также возврата данного объекта лизингодателю, включая его досрочное изъятие;

срок действия договора лизинга, исчисляемый с момента фактической передачи лизингодателем лизингополучателю объекта лизинга;

права и ответственность сторон за невыполнение своих обязательств по договору лизинга;

условия эксплуатации и технического обслуживания объекта лизинга.

При подготовке договора необходимо строго придерживаться требований к его содержанию. В договоре лизинга целесообразно указывать, участвовал ли лизингополучатель в выборе оборудования и поставщика. В этом случае возможно разделение ответственности за их неудачный выбор между лизингодателем и лизингополучателем. Если упоминание об инициаторе выбора поставщика в договоре отсутствует, то вся ответственность может быть возложена в дальнейшем на лизингодателя.

Целесообразно отдельными приложениями к договору лизинга оформить:

1) акт сдачи-приемки объекта лизинга (в котором и фиксируется момент фактического начала срока действия лизинга);

2) протокол согласования договорной цены, включающей сумму инвестиционных затрат лизингодателя, связанных с исполнением договора лизинга и суммы его вознаграждения (дохода), либо совокупность лизинговых платежей и выкупную стоимость, если договором предусмотрен выкуп объекта лизинга. В этом же протоколе целесообразно указать и контрактную стоимость объекта лизинга;

3) спецификацию по составу объекта лизинга;

4) график лизинговых платежей, в котором они четко будут разделены в составе лизингового платежа:

- возмещение стоимости объекта лизинга, как правило, совпадающее по величине с амортизационными отчислениями, если объект не выкупается по завершении договора лизинга. Целесообразно отдельным приложением сделать график начисления амортизации;

- лизинговая ставка (понятие законодательством не определено), включающая вознаграждение (доход) лизингодателя и инвестиционные затраты лизингодателя за исключением стоимости самого объекта лизинга [12].

Договор купли-продажи

Договор купли-продажи имущества, передаваемого в лизинг, содержит: наименование и количество поставляемого имущества, цену и сумму договора, порядок отгрузки, расчетов, срок действия договора. В договоре в соответствии со ст. 638 Гражданского кодекса Республики Беларусь оговаривается, что указанное в спецификации имущество лизингодатель (покупатель) приобретает с исключительной целью передачи его определенному лизингополучателю в рамках договора лизинга. Тем самым в договоре купли-продажи фиксируется согласие продавца с тем, что покупатель передает все свои права по данному договору (за исключением права собственности) лизингополучателю и предоставляет ему право предъявлять продавцу претензии, связанные с ненадлежащим исполнением последним договора купли-продажи.

В договоре купли-продажи необходимо четко определить момент перехода права собственности на приобретаемое имущество к покупателю (лизингодателю). В зависимости от условий поставки и оплаты он может быть различным, но в любом случае должен наступить не позднее даты передачи объекта лизинга лизингополучателю по акту сдачи-приемки объекта лизинга, с момента подписания которого и начнется собственно исчисление срока лизинга по данному конкретному объекту. Данное требование обусловлено тем, что переход права собственности от продавца к покупателю (лизингодателю) на имущество, составляющее объект лизинга является одним из основных характерных признаков, определяющих сущность лизинговой сделки.

При получении объекта лизинга необходимо обязательное оформление правоустанавливающих документов, подтверждающих право собственности лизингодателя на объект лизинга: товарно-транспортных накладных, инвентарных карточек по учету основных средств.

Важной составной частью процесса осуществления лизинговой сделки является обеспечение лизингополучателем своих обязательств по договору лизинга. Выбор вида обеспечения осуществляется по договоренности между сторонами - участниками договора лизинга исходя из конкретных условий его заключения и специфики хозяйственной деятельности лизингополучателя. Наиболее распространенным видом обеспечения является залог, предоставляемый лизингополучателем, либо поручительство третьих лиц, как правило, также обеспеченное залогом.

Все риски гибели, утраты, порчи, хищения оборудования при его транспортировке к месту установки и до подписания акта сдачи-приемки объекта лизинга несет лизингодатель, после подписания акта - лизингополучатель. Очень важно, чтобы с момента получения имущества у продавца до передачи в собственность лизингополучателю по окончании договора лизинга объект лизинга был застрахован.

Договор страхования

Договор страхования объекта лизинга может заключаться со страховой компанией как лизингодателем, так и лизингополучателем, что оговаривается в договоре лизинга. Страхование рисков, связанных с неуплатой лизинговых платежей, может осуществлять только лизингодатель. При этом необходимо учитывать, что постановлением МНС РБ от 07.02.2003 № 7 из состава затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг) при определении налогооблагаемой прибыли, исключены платежи по страхованию финансовых рисков (непогашения кредитов, неуплаты лизинговых платежей) и до сих пор отсутствует перечень видов добровольного имущественного страхования и добровольного страхования ответственности, определяемый Президентом РБ, на основании которого было бы возможно отнесение страховых платежей по указанным видам страхования на себестоимость продукции (работ, услуг) в соответствии со ст. 3 Закона РБ "О налогах на доходы и прибыль" и п. 2 Основных положений по составу затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг). Это не позволяет в настоящий момент относить страховые платежи на себестоимость продукции (работ, услуг) [7].

Эксплуатационный этап

После заключения договора лизинга и всех сопутствующих ему договоров и передачи объекта лизинга лизингополучателю наступает третий - эксплуатационный этап лизинговой сделки. На данном этапе лизингополучатель обязан обеспечить функционирование объекта лизинга в соответствии с его функциональным предназначением, создав все необходимые условия для его сохранности, выполнять работы, направленные на поддержание его в рабочем состоянии, производить уплату лизинговых платежей в строгом соответствии с условиями договора лизинга.

Эксплуатация поставленного в лизинг оборудования по условиям лизингового договора должна осуществляться лизингополучателем в соответствии с действующими инструкциями и рекомендациями завода-изготовителя. Лизингополучатель при финансовом лизинге, как правило, обязан, в отличие от оперативного лизинга, осуществлять текущий, профилактический и капитальный ремонт объекта лизинга. В течение всего срока действия договора лизинга у лизингодателя возникает необходимость контроля за процессом использования переданного имущества. Лизинговая компания должна иметь право контроля не только правильности эксплуатации объекта лизинга, но и финансового состояния лизингополучателя до момента полного погашения последним лизинговых платежей, что целесообразно отразить в договоре лизинга.

Уплата лизинговых платежей

Уплата лизинговых платежей - обязанность лизингополучателя которую не могут отменить никакие проблемы, связанные с объектом лизинга, за исключением случаев возможных законодательных ограничений, либо если иное не предусмотрено действующим договором лизинга. Одним из способов обеспечения своевременности и полноты погашения лизинговых платежей является списание при наступлении срока платежа причитающихся сумм со счета лизингополучателя в безакцептном (бесспорном) порядке, так как для ускорения расчетов между субъектами хозяйствования национальное гражданское законодательство предусматривает возможность оплаты платежных требований кредитора в день их поступления в банк плательщика без предварительного акцепта последнего. С этой целью лизингополучатель представляет в обслуживающий его банк соответствующее заявление с указанием субъекта хозяйствования, номера и даты заключенного с ним договора, предусматривающее оплату платежных требований лизингодателя в день их поступления в банк лизингополучателя. Чтобы лизингополучатель не отозвал такое заявление, в договоре лизинга определяется, что плательщик обязуется внести в упомянутое заявление условие о его безотзывности до окончания договора лизинга. Лизингодателю в этом случае целесообразно получить письменное подтверждение банка плательщика о принятии такого заявления [6].

По нашему мнению можно сделать вывод о целесообразности инвестирования путем сравнения факторов о заключении договоров лизинга: если ожидаемая норма чистой прибыли превышает ставку процента, то инвестирование будет прибыльным, если наоборот - то оно будет невыгодным. Инвестиционный анализ служит для того, чтобы наиболее точно ответить на этот заданный вопрос. Проведение инвестиционного анализа осуществляется в первую очередь на основании бизнес-плана, предоставляемого лизингополучателем, поскольку одной из основных задач бизнес-планирования является предоставление потенциальному инвестору.

При написании бизнес-плана необходимо стремиться к максимально приближенному к реальности взгляду на ситуацию, делая обоснованные допуски и прогнозы, основанные на реально существующих предпосылках.

3. ОТЛИЧИЕ МЕЖДУ ОПЕРАТИВНЫМ И ФИНАНСОВЫМ ЛИЗИНГом, проблемы и решения

финансовый лизинг сделка договор

К договорам аренды отдельных видов имущества (ст. 596 Гражданского кодекса Республики Беларусь) относятся: прокат, аренда транспортных средств (с экипажем, без экипажа), аренда зданий и сооружений, аренда предприятия и финансовая аренда (лизинг). Как видно из приведенной классификации, к лизингу условно отнесен только один вид аренды - финансовая аренда. Поэтому все другие виды аренды согласно Гражданского кодекса считать лизингом неправомерно [1, с. 327].

Несколько иной подход к трактовке финансовой аренды (лизинга) я нашла в Положении о лизинге на территории Республики Беларусь, утвержденном постановлением Совета Министров Республики Беларусь от 31.12.1997 № 1769 (по состоянию на 13.07.2000) и разработанном, как сказано в самом этом нормативном акте, на основании Гражданского кодекса. Понятие лизинга в Положении, по сути, совпадает с общим определением аренды, данным в Гражданском кодексе, однако само понятие "аренда" в этом документе почему-то упорно игнорируется, а в чем особенности (сущность) лизинга и его отличие от других видов аренды, даже не рассматривается. Более того, понимая под лизингом, по-видимому, все виды аренды, в Положении указываются отдельные нормы, которые согласно Гражданском кодексе к лизингу как к финансовой аренде не должны иметь никакого отношения.

Согласно Положению в зависимости от условий возмещения затрат и перехода права собственности лизинг подразделяется на финансовый и оперативный. Однако хочу отметить, что выделение последнего в отдельную "разновидность" не предусмотрено в Гражданском кодексе Республики Беларусь. Поэтому возникает вопрос: относится ли оперативный лизинг к финансовой аренде в соответствии с Гражданским кодексом? Если нет, то к оперативному лизингу однозначно можно отнести все другие виды аренды согласно Гражданского кодекса.

Оперативный лизинг - лизинг, при котором лизинговый платеж в течение договора лизинга возмещает лизингодателю стоимость объекта лизинга в размере менее 75% его первоначальной (восстановительной) стоимости. По истечении договора оперативного лизинга лизингополучатель возвращает объект лизинга лизингодателю. Поэтому объект может передаваться в лизинг многократно.

Следовательно, под договор оперативного лизинга подпадает договор, в котором одновременно совпадают следующие условия:

- лизинговый платеж в течение договора лизинга возмещает лизингодателю стоимость объекта лизинга в размере менее 75% его первоначальной (восстановительной) стоимости;

- по истечении договора оперативного лизинга лизингополучатель возвращает лизингодателю объект лизинга.

При оперативном лизинге расходы по эксплуатации транспортного средства осуществляет лизингополучатель.

При финансовом лизинге лизинговые платежи в течение договора лизинга, заключенного на срок не менее одного года, возмещают лизингодателю стоимость объекта лизинга в размере не менее 75% его первоначальной (восстановительной) стоимости независимо оттого, будет ли сделка завершена выкупом объекта лизингополучателем, его возвратом или продлением договора лизинга на других условиях.

Следовательно, под договор финансового лизинга подпадает договор, в котором одновременно совпадают следующие условия:

- лизинговый платеж в течение договора лизинга возмещает лизингодателю стоимость объекта лизинга в размере не менее 75% его первоначальной (восстановительной) стоимости;

- срок договора не менее одного года.

При финансовом лизинге расходы по эксплуатации транспортного средства осуществляет лизингополучатель

В соответствии с Положением при финансовом лизинге лизинговые платежи в течение договора лизинга, заключенного на срок не менее одного года, возмещают лизингодателю стоимость объекта лизинга в размере не менее 75% его первоначальной стоимости, независимо от того, будет ли сделка завершена выкупом объекта лизинга лизингополучателем, его возвратом или продлением договора лизинга на других условиях. Оперативный лизинг в Положении трактуется как возмещение лизингодателю стоимости объекта лизинга в размере менее 75% его первоначальной (восстановительной) стоимости. По истечении срока договора объект лизинга возвращается лизингодателю, в результате чего он может передаваться в лизинг многократно. Но из последнего не ясно, каков срок действия оперативного договора лизинга - всегда ли он должен быть меньше года или возможны более продолжительные сроки.

Приведенные определения финансового и оперативного лизинга по многим аспектам не согласуются не только с Гражданским кодексом, но и с Международными стандартами бухгалтерского учета и финансовой отчетности (МСФО) (в частности, с МСФО 17 "Аренда") (далее - Стандарт МСФО 17), государственная программа перехода на которые была утверждена постановлением Совета Министров Республики Беларусь от 04.05.1998 № 694 (по состоянию на 09.11.2009г.) [8].

При возврате объекта лизинга лизингодатель может продать этот почти новый (всего после года использования) объект по реальной стоимости, но по документам его остаточная стоимость будет составлять менее 25% от первоначальной! Такая трактовка п. 19 Положения может способствовать различным злоупотреблениям, дискредитации сути этого вида аренды и даже развитию теневой экономики.

В Стандарте МСФО 17 понятие "лизинг" с английского языка переведено именно как "аренда". Согласно этому стандарту аренда подразделяется на финансовую и операционную. Причем основным классификационным признаком аренды является то, в какой степени риски и вознаграждения, связанные с владением арендуемым активом, передаются от арендодателя к арендатору (п. 5 и 6 Стандарта МСФО 17). Если эти риски и вознаграждения переданы арендатору, то аренда финансовая, если нет - операционная. Там же дополнительно указано, что при финансовой аренде к концу срока аренды право владения активом, как правило, переходит к арендатору, а срок аренды должен составлять большую часть срока экономической службы актива. Кроме того, при финансовой аренде арендатор имеет возможность выкупить эти активы, а сами активы носят специальный характер, так как только арендатор может пользоваться ими без существенных модификаций.

Существенным моментом для организации бухгалтерского учета в соответствии со Стандартом МСФО 17 является еще и то, что все другие виды аренды, кроме финансовой, отнесены в нем к операционной аренде. Созвучие понятий "оперативная аренда" (в нашем законодательстве) и "операционная аренда" (в международном стандарте), которые в действительности явились следствием применения для классификации различных признаков:

в первом случае - по продолжительности договора аренды (например, до года и более одного года);

а во втором - по роли операций аренды в деятельности арендодателя (финансовая, прокат - как основной вид деятельности и второстепенная, неосновная - как прочие, "случайные" операции для неспециализированных арендных организаций). Правда, в Стандарте МСФО 17 последний признак классификации определен весьма условно - "это аренда иная, чем финансовая" [8].

Весьма важным моментом в ведении бухгалтерского учета у арендодателя является статус данного вида деятельности: основная она (например, прокат, лизинг) или второстепенная (операционная деятельность). Финансовым лизингом как основным видом деятельности могут заниматься только специализированные лизинговые (финансовые) организации, получившие в установленном законодательством Республики Беларусь порядке разрешение на осуществление этой деятельности. Доходы таких организаций от осуществления лизинговых сделок следует классифицировать в качестве доходов от основной деятельности, и считать выручкой от оказания ими лизинговых услуг только платежи в части лизинговой ставки.

В Республике Беларусь за последние годы было принято несколько нормативных правовых актов по вопросам учета лизинговых операций методических указаний. Последний из них (ныне действующий) - это Инструкция о порядке учета лизинговых операций, утвержденная постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 30.04.2004 № 75 (по состоянию на 01.11.2009 год) (далее Инструкция № 75). Но, к сожалению, до сих пор нет специальной инструкции по учету операций по другим видам аренды согласно Гражданским кодексом Республики Беларусь (не являющихся лизингом) [9].

Инструкция № 75 предусматривает возможность учета объекта лизинга двумя способами:

1. на балансе лизингодателя

2. на балансе лизингополучателя.

Но вне зависимости от варианта учета сразу же возникает вопрос о том, у кого (на чьем балансе) должны получить признание и отражение капитальные вложения (вложения во внеоборотные активы). Если исходить из того, что Инструкция № 75 написана только для учета операций по финансовой аренде (лизингу), то для профессиональной (финансовой) деятельности лизинговой организации эти операции следует понимать и отражать в учете на ее балансе только как финансовые вложения, т.е. на субсчете 58-3 "Предоставленные займы" сч. 58 "Финансовые вложения".

Правомерность нашего предложения в определенном смысле подтверждается и п. 14.1 Инструкции № 75, в котором указывается на необходимость отражать затраты на контрактную стоимость объекта и другие взаимосвязанные затраты у лизингополучателя в качестве затрат по капитальным вложениям (дебет сч. 08 "Вложения во внеоборотные активы"), но только в том случае, если сам объект учитывается на его балансе. Однако грубой ошибкой разработчиков данного нормативного акта является то, что одновременно с учетом затрат по капитальным вложениям на балансе у лизингополучателя, эти же затраты в качестве капитальных вложений будут учтены и у лизингодателя (п. 4 Инструкции № 75), т.е. капитальные вложения по одному и тому же объекту одновременно учитываются на двух балансах. Не ясно, кому в этом случае отдадут предпочтение налоговые органы по льготированию прибыли, особенно если и лизинговая организация произвела оплату не за счет собственных средств, а заемных?

На мой взгляд, данный вопрос однозначно решен в Стандарте МСФО 17, где предусмотрено, что при финансовой аренде (лизинге) арендодатель переданные в аренду объекты учитывает на своем балансе как дебиторскую задолженность в сумме, равной чистой инвестиции в аренду (п. 28), а арендатор должен отражать финансовую аренду в своем балансе в качестве актива и обязательства по суммам, равным справедливой стоимости арендуемого имущества на начало срока аренды (п. 12). Исходя из данного положения Стандарта МСФО 17 в отечественную методику учета лизинга, по-видимому, следует внести значительные изменения [8].

У лизингодателя следует отражать только дебиторскую задолженность по оплате этого объекта на сч. 58 "Финансовые вложения" (запись по дебету сч. 58 "Финансовые вложения" и кредиту сч. 51 "Расчетный счет" или 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам" в зависимости от источника средств).

Второй вариант (когда объект учитывается на балансе лизингодателя) может иметь место только при прочих (операционных), видах аренды когда собственные объекты основных средств (сч. 01 "Основные средства") или специально приобретенное имущество, например, для проката (сч. 03 "Доходные вложения в материальные ценности") временно переданы в аренду без списания с баланса арендодателя. При этих вариантах аренды (но не финансового лизинга!) все риски и вознаграждения, связанные с владением имуществом, не передаются арендополучателю и операции по аренде отражаются у арендодателя как операционные доходы и расходы на сч. 91 "Операционные доходы и расходы" (в качестве второстепенного, неосновного вида деятельности) или на сч. 20 "Основное производство", 44 "Расходы на реализацию", 90 "Реализация" и др. (как основной вид деятельности, например, прокат) [11].

Аналогичная проблема возникает и при учете амортизации объекта лизинга. В соответствии с п. 19 Стандарта МСФО 17 амортизационная политика для арендованных активов должна соответствовать той, которая используется для собственных активов, а начисленная амортизация должна рассчитываться по методу, определенному в МСФО 4 "Учет амортизации" и МСФО 16 "Основные средства".

В настоящее время способы начисления амортизации в отечественной экономике практически полностью соответствуют этим стандартам, за исключением договора лизинга. Так, согласно п. 51 Инструкции о порядке начисления амортизации основных средств и нематериальных активов, утвержденной постановлением Министерства экономики, Министерства финансов, Министерства статистики и анализа и Министерства архитектуры и строительства Республики Беларусь от 23.11.2001 № 187/110/96/18 (по состоянию на 28.10.2009) (далее - Инструкция по амортизации), для договоров аренды амортизация начисляется "установленными настоящей Инструкцией способами, методами и правилами", а для договоров лизинга - "принятыми в соответствии с условиями договора способами и методами". Причины данного отступления от общих правил, к сожалению, в названном документе не указаны.

Еще большее удивление вызывает подход к трактовке амортизации и установлению правил ее отражения (п. 56.1 и 56.2 Инструкции по амортизации) у арендодателя и арендополучателя. Если объект находится на балансе у арендодателя (лизингодателя), то амортизация и у арендодателя учитывается в обычном порядке и включается в издержки производства, а у получателя включается в издержи производства как часть арендного (лизингового) платежа. Если объект находится на балансе у арендополучателя, то у арендодателя (лизингодателя) амортизация не начисляется (п. 56.2 Инструкции по амортизации).

Но как объяснить тогда экономический смысл и законность хозяйственной операции, приведенной в п. 12.3 действующей Инструкции № 75: "Одновременно часть первоначальной (остаточной) стоимости объекта лизинга, входящей в текущий лизинговый платеж, списывается в дебет счета 20 "Основное производство" субсчет "Инвестиционные расходы лизингодателя" с кредита счета 58 "Финансовые вложения" субсчет "Объекты лизинга, находящиеся на балансе лизингополучателя""?

По нашему мнению вышеизложенное позволяет сделать вывод о том, что согласно Гражданского кодекса Республики Беларусь лизинг является разновидностью аренды и отличается от других видов аренды передачей в аренду не конкретного объекта (зданий, сооружении и т.п.), а инвестиций (финансов, денег) для приобретения нужного арендополучателю имущества у поставщика, указанного арендополучателем. Отсюда и название данного вида аренды - финансовая. Но в отличие от обычной финансовой деятельности по предоставлению займа, кредита и др. при финансовой аренде (лизинге) арендодатель оставляет за собой право собственности на приобретаемый объект аренды, что является бесспорной гарантией возмещения (возврата) займа (кредита) без каких-либо других гарантий от арендополучателя.

Хотим отметить, что основной недостаток определения финансового лизинга, данного в нормативных докумнтах, на наш взгляд, заключается в том, что оно позволяет организации приобретать объекты с длительным сроком использования и передавать их в финансовую аренду (лизинг) на один год и более с возмещением не менее 75% его первоначальной стоимости. В результате у организаций появляется возможность за короткий срок (один-два года) списать на издержки производства (обращения) не менее 75% первоначальной стоимости объекта, что приведет к необоснованному завышению затрат, снижению прибыли организаций, искажению других показателей отчетности за период, налоговых платежей и т.п.

По нашему мнению, данные правила международных стандартов по финансовой аренде (лизингу) следует использовать и в нормативных актах Республики Беларусь. Поэтому в нормативках понятие "лизинг" целесообразно заменить на понятие "финансовая аренда (лизинг)", что будет полностью соответствовать п. 6 Гражданского кодекса, а в определении финансовой аренды (лизинга) фразу "...на срок не менее одного года, возмещают... не менее 75 процентов его первоначальной стоимости" заменить на приведенные выше основные и дополнительные признаки финансовой аренды, соответствующие Стандарту МСФО 17. При таких изменениях в определении финансовой аренды (лизинга) исчезнет возможность передавать в лизинг актив с длительным сроком экономической службы на короткий период времени с его необоснованной амортизацией, что и предотвратит вероятность указанных выше злоупотреблений и позволит лизингополучателю иметь реальные финансовые показатели.

Таким образом, подводя итог анализу сути существующих разногласий в определениях и понимании видов аренды, мы пришли к выводу, что действующее Положение и все иные подзаконные акты следует привести в соответствие с Гражданским кодексам и международными стандартами, что позволит однозначно толковать лизинговую деятельность как деятельность по предоставлению инвестиций (финансовая аренда). К этой деятельности следует относить только те операции, которые связаны с инвестициями, предоставленными лизингополучателю для приобретения объекта лизинга. Лизинг может быть только финансовый, а оперативный лизинг следует рассматривать как любой другой вид аренды (например, согласно Гражданского кодекса - прокат, аренда зданий и пр.), и, следовательно, применять для его учета методику, отличную от методики учета финансовой аренды.

На наш взгляд, данный вопрос однозначно решен в Стандарте МСФО 17, где предусмотрено, что при финансовой аренде (лизинге) арендодатель переданные в аренду объекты учитывает на своем балансе как дебиторскую задолженность в сумме, равной чистой инвестиции в аренду (п. 28), а арендатор должен отражать финансовую аренду в своем балансе в качестве актива и обязательства по суммам, равным справедливой стоимости арендуемого имущества на начало срока аренды (п. 12). Исходя из данного положения Стандарта МСФО 17 в отечественную методику учета лизинга, по-видимому, следует внести значительные изменения.

И, наконец мы считаем, что действующие нормативные акты, касающиеся учета аренды и лизинга в Республике Беларусь, должны быть согласованы. Причем их следует привести в соответствие не только между собой, но и с общими положениями международной теории и практики, представленными в МСФО. Это в значительной мере упростит и облегчит труд учетных работников и обеспечит их взаимопонимание и с зарубежными партнерами.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Изучить научную и учебную литературу по данной теме исследования, мы пришли к следующим выводам:

Из приведенной классификации, к лизингу отнесен только один вид аренды - финансовая аренда. Поэтому все другие виды аренды считать лизингом неправомерно.

Таким образом, подводя итог вышесказанному, выбранная мной тема была раскрыта путем ранее изучением хозяйственных операций по расчетам лизинговых платежей которые производятся по различным методикам в зависимости от видов лизенгов.

Финансовая аренда (лизинг) трактуется как приобретение арендодателем в собственность указанного арендатором имущества (кроме земельных участков и других природных объектов) у определенного им продавца и предоставление арендатору этого имущества за плату во временное владение и пользование для предпринимательских целей.

Целесообразность инвестирования путем сравнения факторов о заключении договоров лизинга, где ожидаемая норма чистой прибыли превышает ставку процента, то инвестирование будет прибыльным, если наоборот - то оно будет невыгодным. Инвестиционный анализ служит для того, чтобы наиболее точно ответить на этот заданный вопрос. Проведение инвестиционного анализа осуществляется в первую очередь на основании бизнес-плана, предоставляемого лизингополучателем, поскольку одной из основных задач бизнес-планирования является предоставление потенциальному инвестору.

При написании бизнес-плана необходимо стремиться к максимально приближенному к реальности взгляду на ситуацию, делая обоснованные допуски и прогнозы, основанные на реально существующих предпосылках.

Вышеизложенное позволяет сделать вывод о том, что согласно Гражданского кодекса Республики Беларусь лизинг является разновидностью аренды и отличается от других видов аренды передачей в аренду не конкретного объекта (зданий, сооружении и т.п.), а инвестиций (финансов, денег) для приобретения нужного арендополучателю имущества у поставщика, указанного арендополучателем. Отсюда и название данного вида аренды - финансовая. Но в отличие от обычной финансовой деятельности по предоставлению займа, кредита и др. при финансовой аренде (лизинге) арендодатель оставляет за собой право собственности на приобретаемый объект аренды, что является бесспорной гарантией возмещения (возврата) займа (кредита) без каких-либо других гарантий от арендополучателя.

Есть и основной недостаток в определении финансового лизинга, где заключается в том, что оно позволяет организации приобретать объекты с длительным сроком использования и передавать их в финансовую аренду (лизинг) на один год и более с возмещением не менее 75% его первоначальной стоимости. В результате у организаций появляется возможность за короткий срок (один-два года) списать на издержки производства (обращения) не менее 75% первоначальной стоимости объекта, что приведет к необоснованному завышению затрат, снижению прибыли организаций, искажению других показателей отчетности за период, налоговых платежей и т.п.

Данные правила международных стандартов по финансовой аренде (лизингу) следует использовать и в нормативных актах Республики Беларусь. Поэтому в нормативках понятие "лизинг" целесообразно заменить на понятие "финансовая аренда (лизинг)", что будет полностью соответствовать п. 6 Гражданского кодекса, а в определении финансовой аренды (лизинга) фразу "...на срок не менее одного года, возмещают... не менее 75 процентов его первоначальной стоимости" заменить на приведенные выше основные и дополнительные признаки финансовой аренды, соответствующие Стандарту МСФО 17. При таких изменениях в определении финансовой аренды (лизинга) исчезнет возможность передавать в лизинг актив с длительным сроком экономической службы на короткий период времени с его необоснованной амортизацией, что и предотвратит вероятность указанных выше злоупотреблений и позволит лизингополучателю иметь реальные финансовые показатели.

Существует разногласие в определениях и понимании видов аренды, действующее в Положении и все иные подзаконные акты которые следует привести в соответствие с Гражданским кодексам и международными стандартами, это позволит однозначно толковать лизинговую деятельность как деятельность по предоставлению инвестиций (финансовая аренда).

При финансовой аренде (лизинге) арендодатель переданные в аренду объекты учитывает на своем балансе как дебиторскую задолженность в сумме, равной чистой инвестиции в аренду (п. 28), а арендатор должен отражать финансовую аренду в своем балансе в качестве актива и обязательства по суммам, равным справедливой стоимости арендуемого имущества на начало срока аренды (п. 12). Исходя из данного положения Стандарта МСФО 17 в отечественную методику учета лизинга, по-видимому, следует внести значительные изменения.

Действующие нормативные акты, касающиеся учета аренды и лизинга в Республике Беларусь, должны быть согласованы. Причем их следует привести в соответствие не только между собой, но и с общими положениями международной теории и практики, представленными в МСФО. Это в значительной мере упростит и облегчит труд учетных работников и обеспечит их взаимопонимание и с зарубежными партнерами

СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННЫХ ИСТОЧНИКОВ

1. Гражданский кодекс Республики Беларусь от 07.12.1998г. № 218-3. / Ведомости Национального собрания Республики Беларусь, 1999, № 7-9, (с изменениями и дополнениями), - 654 с.

2. Гражданское право: Учебник. В 2ч. 4.1 / Под общ. редакцией проф. В.Ф. Чигира. - Минск: Амалфея, 2000. - 976 с.

3. Завидов Б.Д. Общие положения и отдельные особенности обязательных правоотношений // Юрист РФ. 2003. №1.

4. Конвенция о международном лизинге (вступила в силу для Республики Беларусь 30 августа 2001 г.).

5. Об отчетности по форме 2807: Письмо Национального банка Республики Беларусь, 28.06.2002г., №46-З6/8637.

6. Об утверждении стратегии развития системы продвижения на внешних рынках продукциях продукции белорусских производителей на условиях лизинга: Постановление Министерства экономики Республики Беларусь от 02.03.2007г., №45.

7. О ведении бухгалтерского учета в банках, расположенных на территории Республики Беларусь: Постановление Национального банка Республики Беларусь, 19.09.2005 г., №283 // [Национальный реестр правовых актов Республики Беларусь, 03.11.2005, № 172, рег. № 8/13232 от 14.10.2005 г.].

8. О государственной программе перехода на международные стандарты бухгалтерского учета в Республики Беларусь: Постановление Совета Министров Республики Беларусь, 4 мая 1998 г., N 694 // [«НЭК» 3 июня 1998г., № - 22].

9. О лизинге на территории Республики Беларусь: Постановление Совета Министров Республики Беларусь, 31.12.1997г., №1769 // «Рэспублика» -28 января 1998 г.

10. О проекте Закона Республики Беларусь «О ратификации конвенции о межгосударственном лизинге»: Постановление Палаты председателей Национального собрания Республики Беларусь 05.10.1999г., №1051-II/VIII // [Национальный реестр правовых актов Республики Беларусь, 27.10.1999, №79, рег. № 4/355 от 08.10.1999 г.].

11. О ратификации о межгосударственном лизинге: Закон Республики Беларусь, 9 ноября 1999г., №309-З // [«Звязда» - 17 ноября 1999г., №239].

12. Положении о лизинге на территории Республики Беларусь, утвержденном постановлением Совета Министров Республики Беларусь от 31.12.1997 № 1769.

13. Сухарев А.Я. Большой юридический словарь // под редакцией А.Я. Сухарев, А.Я., В.Е. Крутских [и др.]; под ред. А.Я. Сухарева - Москва, 2000 - 558 с.

14. Толковый словарь экономиста, коммерсанта, менеджера, маклера, страховщика, юриста, аудитора и бухгалтера // Белорусская ассоциация бухгалтеров. - Минск, 2007 - 717 с. постановлением МНС РБ от 07.02.2003 № 7.

ПРИЛОЖЕНИЕ 1

ТИПОВОЙ ДОГОВОР ЛИЗИНГА

ДОГОВОР ЛИЗИНГА N _____

г. _________ "___" _____ 200 __ г.

_______________________, именуем__ в дальнейшем "Лизингодатель", в лице _________________________, действующего на основании _________, с одной стороны, и ____________________, именуем __ в дальнейшем "Лизингополучатель", в лице _______________________, действующего на основании ___________, с другой стороны, заключили настоящий Договор о нижеследующем:

1. ПРЕДМЕТ ДОГОВОРА

1.1. По настоящему договору Лизингодатель обязуется приобрести в собственность указанное Лизингополучателем имущество у определенного им Продавца и предоставить Лизингополучателю это имущество за плату во временное владение и пользование.

1.2. Лизингодатель не несет ответственности за выбор лизинга и Продавца по настоящему Договору.

1.3. Объектом лизинга по настоящему договору является____________.

1.4. Объект лизинга по настоящему договору, передается Продавцом непосредственно Лизингополучателю в месте нахождения последнего в следующий срок: _______________.

1.5. Если имущество, являющееся Объектом лизинга, не передано Лизингополучателю в срок, указанный в пункте 1.4 настоящего Договора, Лизингополучатель вправе, если просрочка допущена по обстоятельствам, за которые отвечает Лизингодатель, потребовать расторжения Договора и возмещения убытков.

1.6. Лизингополучатель получает право использовать Объект лизинга в течении всего срока Договора, однако он не имеет права переуступать свои права и обязанности по настоящему Договору третьему лицу без письменного согласия Лизингодателя. В этом случае Лизингополучатель должен представить данные об этом лице по форме и в сроки установленные Лизингодателем.

2. ПРАВА И ОБЯЗАННОСТИ СТОРОН

2.1. Права и обязанности Лизингополучателя:

2.1.1. Лизингополучатель обязан вносить арендную плату Лизингодателю в сроки и в порядке, установленном настоящим Договором.

2.1.2. Лизингополучатель обязуется во время действия настоящего Договора платить по всем обязательствам (налоги, неналоговые платежи, сборы, взносы), предусмотренным законодательством в связи с Объектом лизинга.

2.1.3. Лизингополучатель обязан информировать Лизингодателя по всем вопросам и обстоятельствам, имеющим отношение к Объекту лизинга. Сообщения должны быть своевременными и полными.

2.1.4. Лизингополучатель имеет право:

- вернуть Объект лизинга Лизингодателю;

- приобрести Объект лизинга в собственность, заключив при этом договор купли-продажи с Лизингодателем.

О своем выборе Лизингополучатель должен сообщить Лизингодателю за месяц до истечения срока действия настоящего Договора.

2.1.5. Лизингополучатель может предоставить в сублизинг переданное ему в лизинг имущество только с согласия, причем письменного, Лизингодателя. Подобное согласие может содержаться в письме, телексе, телеграмме.

2.1.6. Лизингополучатель вправе предъявлять непосредственно Продавцу имущества, являющегося Объектом лизинга, требования, вытекающие из договора купли-продажи, заключенного между Продавцом и Лизингодателем, в частности - в отношении качества и комплектности, сроков поставки и в других случаях ненадлежащего исполнения договора Продавцом. При этом Лизингополучатель имеет права и несет обязанности, предусмотренные Гражданским кодексом Республики Беларусь для Покупателя, кроме обязанности оплатить приобретенное имущество, как если бы он был стороной договора купли-продажи указанного имущества.