Система налогового прогнозирования и планирования на основе интеграции учетных и аналитических процедур макро и микроуровня

Размещено на http://www.Allbest.ru/

08.00.10 - Финансы, денежное обращение и кредит

08.00.12 - Бухгалтерский учет, статистика

Автореферат

диссертации на соискание ученой степени доктора экономических наук

Тема:

Система налогового прогнозирования и планирования на основе интеграции учетных и аналитических процедур макро и микроуровня

Васильева Марина Владимировна

Орел - 2010

Работа выполнена в Государственном образовательном учреждении высшего профессионального образования «Орловский государственный технический университет»

Научный консультант: доктор экономических наук, профессор Маслова Ирина Алексеевна

Официальные оппоненты:

доктор экономических наук, профессор Гончаренко Любовь Ивановна

доктор экономических наук, профессор Закиров Ахнаф Исрафилович

доктор экономических наук, профессор Лабынцев Николай Тихонович

Ведущая организация: Северо-Кавказская академия государственной службы

С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке Государственного образовательного учреждения Высшего профессионального образования «Орловский государственный технический университет»

Ученый секретарь диссертационного совета Дрожжина И.А.

1. общая характекристика работы

Актуальность темы диссертационного исследования. В начале XXI века Россия переживает достаточно сложный этап, связанный с процессами глобализации экономических отношений в условиях сложившегося мирового кризиса. При реальных обстоятельствах развития экономических отношений действенность и эффективность данных процессов в своей массе определяется грамотным прогнозированием и планированием функционирования налоговых механизмов. Умение и действительная способность государственных органов и экономических субъектов однозначно реагировать на разнообразные изменения макропоказателей, а также возможность своевременно ориентировать налогоплательщиков на сложившуюся при данных условиях экономическую ситуацию выходят на ведущие позиции в процессе функционирования бюджетно-налогового механизма.

Для эффективного взаимодействия элементов системы налогового прогнозирования и планирования требуются масштабные и продолжительные институциональные преобразования, которые, в свою очередь, способны вызвать экономический резонанс на микро и макроуровнях системы налогообложения в результате изменения величины и структуры трансакционных издержек. В этих условиях необходимо, чтобы налоговая система способствовала согласованности в реализации ее фискальной, стимулирующей и регулирующей функций, то есть отношения между органами государственной власти, обеспечивающими взимание налогов, и обществом, должны стать не только фискальными, но и партнерскими.

Поскольку одной из основных функций государства является обеспечение стабильного роста налоговых поступлений и достаточного объема доходов бюджета, являющегося основой для реализации и финансирования социальных программ и системы мер, направленных на повышение уровня налоговой культуры, то особое значение приобретает выработка четкой государственной налоговой стратегии, структурным элементом которой может быть признано эффективное прогнозирование и планирование объемов налоговых потоков.

Недостаточная теоретическая проработка и отсутствие системы налогового прогнозирования и планирования позволяющей, на практике всесторонне моделировать эффективные решения с учетом влияния налогового фактора на сбалансированность доходов и расходов бюджета, свидетельствует о неиспользовании всех возможных резервов для прогнозирования бюджетно-налогового процесса в условиях изменения законодательства. Поэтому при сложившейся современной ситуации необходимо всестороннее исследование теоретико-методологических и практических аспектов взаимодействия и взаимовлияния системы налогового прогнозирования и планирования и учетно-аналитических процедур на макро и микроуровне.

Таким образом, актуальность формирования системы налогового прогнозирования и планирования определяется необходимостью теоретического обоснования концепции системы планирования и прогнозирования налоговых платежей как составляющей бюджетно-налогового механизма многоуровневой экономической системы, совершенствованием методологии налогового прогнозирования, а также необходимостью совершенствования системы учетно-налоговых процедур на всех уровнях управления.

Состояние разработанности проблемы. Вопросы системы налогового прогнозирования и планирования, ее тактического и стратегического развития, реформирования действующей системы налогообложения становятся в современных условиях чрезвычайно актуальными, что вызвано производимыми преобразованиями, призванными создать экономически и политически обоснованную налоговую систему.

В основе теоретического и практического исследования проблем сущности и функций налога, выступающего в качестве формы отражения роли государства в социально-экономической жизни общества лежат работы выдающихся ученых зарубежной и отечественной экономической мысли: Т. Гоббса, Ж. Симонд де Сисмонди, Н. Канара, А. Смита, Д. Риккардо, Дж. Кейнса, Ш. Монтескье, В. Парето, У. Петти, А. Лаффера, П. Самуэльсона, К. Маркса, Д.С. Милля, А. Вагнера, Н.И. Тургенева, И.И. Янжула, В. Леонтьева, В.Н. Твердохлебова, И.М. Кулишера и др.

Исследование финансовой науки по теории и практики налогообложения в России осуществляют такие ученые-экономисты, как Глинкин А.Л., Горский И.В., Гусев В.В., Дробозина Л.А., Емельянов А.М., Князев В.Г., Маслова И.А., Морозова Н.И., Оганян К.И., Окунева Л.П., Павлова Л.П., Пансков В.Г., Пепеляев С.Г., Поляк Г.Б., Пономарев А.И., Починок А.П., Родионова В.М., Романовский В.М., Рыбалкин В.И., Садков В.Г., Шаталов С.Д., Юткина Т.Ф. и др.

Российские ученые также внесли вклад в исследование проблем формирования налоговой политики, и в изучение ее особенностей в разрезе национальной экономики. Исследованием данных вопросов занимались следующие ученые: Барулин С.В., Давыдова Л.В., Ивантер В.В., Ксенофонтов М.Ю., Кувалин Д.Б., Клейнер Г.Б., Комков Н.И., Каменецкий М.И., Некрасов А.С., Новожилов В.В., Овчинникова О.П., Панфилов В.С., Петраков Н.Я., Прохоров Б.Б. Черник Д.Г. и др.

Важный вклад в развитие концепции управления налоговыми процессами внесли отечественные финансисты Кузовков Д.В., Кулишер И.М., Соколов А.А., Пушкарева В.М., Ходский Л.Х., Железнов В.Я.. Дитман Б. и др.

Направления развития теории налогового прогнозирования и планирования на макроуровне получили распространение в работах российских экономистов Баканова С.А., Буряк А.С., Варакса Н.Г., Вардересян Л.Ф., Галимзянова Р.Ф., Горбунова А.Н., Гуськова С.А., Кожинова В.Я., Козенковой Т.А., Медведева А.Н., Немкиной О.И., Погорлецкого А.И., Пайковича П.Р., Рогозина Б.А., Саакяна С.А., Тихонова Д.Н.

Вопросы формирования системы налогового планирования микроуровня исследовали Гончарова В.В., Поляков Н.Ф., Федечкина Д.Ю., Храмов В.В.

Модели и технологии экономического анализа и прогнозирования функционирования налоговой системы исследовали в своих трудах такие российские экономисты, как Колесник М.А., Панасенкова Т.В., Шифман А.М., Черногорский С.А., Щербакова О.Ю. и др.

Структура и функционирования учетно-налоговой системы рассматриваются в работах отечественных экономистов: А.П. Бархатова, А.И. Белоусова, А.А. Богданова, П.С. Безруких, А.Г. Грязновой, А.Ф. Виноходовой, И.М. Волкова, В.Г. Гетьмана, Л.Т. Гитляровской, Д.А. Евдоницкого, О.В. Ефимовой, Н.М. Заварихина, В.В. Ковалева, С.Ф. Корякина, М.Н. Крейниной, Н.Т. Лабынцева, Н.П. Любушина, И.А. Масловой, М.В. Мельник, В.Д. Новодворского, В.Ф. Палия, В.И. Петровой, В.И. Подольского, Л.В. Поповой, А.Н. Романова, Г.В.Савицкой, В.П. Суйца, И.П, Ульянова, А.Д. Шеремета и др.

Концептуальные направления, принципы, функции и методы налогового анализа представлены в работах М.И. Баканова, С.Л. Бороненковой, В.В. Ковалева, Г.Л. Поповой, Р.Ю. Симионова, М.Л. Слуцкина, В.А. Чернова, Н.Г. Чумаченко и др.

Несмотря на то, что указанные ученые в своих работах затрагивают широкий круг вопросов, непосредственно связанных с концепцией налогового планирования и прогнозирования, постоянно развивающиеся экономические процессы в области формирования бюджетно-налоговой системы, определяют проблематику, требующую разработки теоретико-методологических положений и концептуальных основ формирования системы налогового прогнозирования и планирования на микро и макроуровне.

Таким образом, недостаточная разработанность методологических и научно-методических подходов, проблемы, возникающие при формировании системы прогнозирования и планирования бюджетно-налогового процесса, отсутствие системной концепции налогового прогнозирования и планирования на макро и микроуровне, определили тему диссертационного исследования, ее цель и задачи.

Целью диссертационного исследования является решение научной проблемы развития теории и методологии формирования системы прогнозирования и планирования налоговых поступлений на макроуровне и налоговых параметров экономических субъектов при интеграции учетных и аналитических процедур на основании оценки действующей в Российской Федерации системы прогнозирования и планирования бюджетно-налогового процесса.

В рамках поставленной цели решаются следующие комплексные задачи:

- выявить и научно обосновать базовые направления развития категориально-понятийного аппарата системы налогового прогнозирования и планирования и их информационной обеспеченности на основе интеграции учетных и аналитических процедур;

- разработать концепцию функционирования системы налогового прогнозирования и планирования на макроуровне;

- разработать и теоретически обосновать структурные детерминанты бюджетно-налогового механизма, базирующиеся на взаимосвязанных и взаимодополняющих элементах бюджетно-налогового процесса;

- предложить методологию налогового прогнозирования на макроуровне, основанную на принципе детерминизма;

- выработать методологию налогового планирования на макроуровне в рамках реализации институционально-функциональных направлений исполнения планируемых процедур и мероприятий;

- предложить нормативную модель оценки налоговых обязательств, формирующих доходную часть бюджета страны, а также методические рекомендации по прогнозированию общих доходов бюджета;

- предложить концепцию корпоративного налогового планирования, рассматривающую его как интеграционный процесс упорядочивания хозяйственной деятельности в соответствии с действующим налоговым законодательством и стратегией развития предприятия;

- дать научное обоснование концепции налогового учета и анализа на микроуровне;

- сформировать теоретическую модель интеграции учетных и аналитических процедур и предложить направления интеграции налоговых показателей с учетными показателями финансово-хозяйственной деятельности экономических субъектов;

- предложить интеграционную модель управленческого анализа как инструмента информационного обеспечения налогового прогнозирования и планирования на микроуровне;

- разработать предикативную модель налогового анализа, включающую блоки и этапы налогового прогнозирования макроуровня.

Область исследования. Исследование соответствует п. 2.3. Бюджетно-налоговая система и бюджетная политика государства в рыночной экономике, п. 2.5. Оптимизация бюджетного процесса: совершенствование системы управления доходами и расходами бюджетной системы и внебюджетных фондов, бюджетного планирования и долгосрочного прогнозирования, п. 2.9. Концептуальные основы, приоритеты налоговой политики и основные направления реформирования современной российской налоговой системы паспорта специальности ВАК РФ 08.00.10 - Финансы, денежное обращение и кредит и п. 1.4. Методологические основы и целевые установки бухгалтерского учета и экономического анализа, п. 1.12 Инвестиционный, финансовый и управленческий анализ паспорта специальности ВАК РФ 08.00.12 - Бухгалтерский учет, статистика (экономические науки).

Объектом исследования выступает элемент бюджетно-налогового процесса - система налогового прогнозирования и планирования на микро и макроуровне.

Предметом исследования является совокупность социально-экономических отношений, возникающих между государством и налогоплательщиками по поводу формирования и функционирования эффективной системы налогового прогнозирования и планирования при взаимодействии учетных и аналитических процедур.

Теоретическую и методологическую базу исследования составляет конкретизированное использование теории научного познания для исследования предмета диссертационной работы: труды ведущих отечественных и зарубежных ученых, нормативно-правовые акты Российской Федерации, отечественные и международные стандарты, указания и инструкции, справочные материалы, материалы семинаров, научно-практических конференций по вопросам прогнозирования и планирования бюджетно-налоговой системы государства.

При обосновании теоретических положений и аргументации выводов автором использован комплексный подход, базирующийся на ряде основополагающих принципов, которые представлены в научных исследованиях по экономической теории, бюджетному процессу, налогообложению, налоговому планированию и прогнозированию.

Процесс написания диссертационного исследования, сбор и обработка данных предусматривают использование следующих теоретических методов научного познания и исследования: диалектический метод, анализ, синтез, сравнение, абстрагирование и конкретизация, обобщение, формализация, индукция, дедукция, идеализация, аналогия, моделирование. Использование частных и комплексных эмпирических методов исследования, таких как изучение литературы, нормативных и финансовых документов, результатов деятельности экономических субъектов, обследование, мониторинг, изучение и обобщение теоретического и практического опыта в области регулирования налоговых отношений служит доказательством и обеспечивает аргументированность положений диссертационного исследования.

Информационную базу диссертационного исследования составили данные Минфина РФ, Федеральной налоговой службы, методические и справочные материалы налоговых органов, нормативные документы РФ и субъектов РФ, данные периодических изданий, семинаров и научных конференций, показатели налоговой и финансовой отчетности экономических субъектов.

Научная новизна диссертационного исследования заключается в том, что с позиции системного подхода решена и аргументирована крупная, имеющая важное народнохозяйственное значение, проблема формирования теоретико-методологических положений, научно-методических рекомендаций и направлений практической реализации системы налогового прогнозирования и планирования, в контексте современных приемов и моделей, на основе интеграции учетных и аналитических процедур макро и микроуровня.

Наиболее существенные результаты, содержащие научную новизну диссертационного исследования, заключаются в следующем (укрупнены по блокам):

1) по специальности 08.00.10 - Финансы, денежное обращение и кредит:

- выявлены и научно обоснованы базовые направления развития категориально-понятийного аппарата системы налогового прогнозирования и планирования и их информационной обеспеченности на основе интеграции учетных и аналитических процедур в целях эффективного и непрерывного управления бюджетно-налоговым процессом на макро- и микроуровне (08.00.10, п. 2.3);

- выработана концепция функционирования системы налогового прогнозирования и планирования на макроуровне, позволяющая в отличие от существующих в настоящее время не только дескриптивно оценивать налоговые отношения, но и формировать на предикативной основе систему мероприятий тактического и стратегического направлений их развития, предусматривающую взаимодействие ресурсов, методов, последовательность и сроки выполнений налоговых заданий (08.00.10, п. 2.9);

- разработаны и теоретически обоснованы структурные детерминанты бюджетно-налогового механизма, базирующиеся на взаимосвязанных и взаимодополняющих элементах бюджетно-налогового процесса в целях обеспечения согласования фискальной, регулирующей и стимулирующей функций налоговых доходов в бюджетной системе и повышения точности текущих и перспективных налоговых планов (08.00.10, п. 2.3);

- предложена методология налогового прогнозирования на макроуровне, построенная на основе принципа детерминизма, позволяющая обосновать его функциональную сущность в налогообложении, повышающая заинтересованность налоговых органов в собираемости налогов и сокращения недоимки, а также предполагающая максимально возможную мобилизацию текущих и прогнозируемых платежей в бюджет (08.00.10, п. 2.5);

- выработана методология налогового планирования на макроуровне в рамках реализации институционально-функциональных направлений исполнения планируемых процедур и мероприятий, позволяющая не только формировать доходную часть бюджета с учетом оптимизации основных видов поступлений, но и устанавливать стратегические тенденции формирования структуры и соотношения налоговых показателей (08.00.10, п. 2.9);

- предложена нормативная модель оценки налоговых обязательств, формирующих доходную часть бюджета страны, а также методические рекомендации по прогнозированию общих доходов бюджета, позволяющие прогнозировать тенденции изменения конкретного налога в условиях кризисных экономических ситуаций (08.00.10, п. 2.3);

- предложена концепция корпоративного налогового планирования, рассматривающая его как интеграционный процесс упорядочивания хозяйственной деятельности в соответствии с действующим налоговым законодательством и стратегией развития предприятия, имеющая целевую ориентацию на формирование рациональной структуры налоговых расходов и экономически эффективное распределение по агрегированным источникам поступлений (08.00.10, п. 2.3).

2) по специальности 08.00.12 - Бухгалтерский учет, статистика:

- научно обоснована концепция налогового учета и анализа в целях оценки влияния на финансово-хозяйственную деятельность экономических субъектов в мультирежимной налоговой системе, способствующая поиску путей наиболее оптимального уровня налогообложения (08.00.12, п. 1.4);

- сформирована теоретическая модель интеграции учетных и аналитических процедур, позволяющая эффективно определять способы воздействия на процесс налогообложения на микроуровне, и предложены направления интеграции налоговых результирующих и факторных показателей с учетными показателями финансово-хозяйственной деятельности экономических субъектов, обеспечивающие гармонизацию интересов государства и налогоплательщика (08.00.12, п. 1.4);

- предложена интеграционная модель управленческого анализа (АВС - метода с элементами CVP-анализа), ориентированная на увеличение степени оперативности и аналитичности информационного обеспечения учетно-налогового процесса формирования налогооблагаемой базы по налогу на прибыль как крупного элемента системы налогового прогнозирования и планирования на микроуровне (08.00.12, п. 1.12);

- на основе комплексного подхода к анализу налоговых доходов и оценки тенденций развития налоговой базы разработана предикативная модель налогового анализа, включающая блоки и этапы налогового прогнозирования макроуровня в целях создания оптимального варианта налогового планирования (08.00.12, п. 1.12).

Достоверность полученных результатов определяется полнотой и достоверностью исходной информации о развитии налоговой системы, логической непротиворечивостью процесса ее обработки, а также успешным практическим использованием разработанных подходов к организации государственной и внутрифирменной системы налогового прогнозирования и планирования на основе интеграции учетных и аналитических процедур, концепции адаптивности, методологии и методики формирования тактических и стратегических приоритетов функционирования системы налогового прогнозирования и планирования на макро и микроуровне в условиях глобализации экономических процессов.

Теоретическая и практическая значимость диссертационной работы заключается в использовании различных приемов и методов при оценке формирования и реализации системы налогового прогнозирования и планирования в РФ, анализе и обобщении теорий налогообложения, определении приоритетов развития налоговой политики, современных методов налогового прогнозирования и планирования, критериев их эффективности, предложений по совершенствованию порядка организации системы налогового прогнозирования и планирования на макро и микроуровне.

Теоретико-методологические, концептуальные и научно-методические положения, предложенные и обоснованные автором в работе, существенно дополняют и расширяют сложившуюся систему налогового планирования и прогнозирования на макро и микроуровне в соответствии с международным опытом.

Теоретическая значимость диссертационного исследования заключается в разработке теоретических положений, которые в комплексе составляют новое научное достижение в формировании концептуальных и методологических основ функционирования системы прогнозирования и планирования бюджетно-налогового процесса на макро и микроуровне.

Теоретические результаты диссертации открывают возможности осуществления научных исследований по проблемам внедрения зарубежного опыта налогообложения и формирования налоговых показателей в российскую практику. Данный подход основан на интеграции учетных и аналитических процедур является теоретико-методологической основой формирования системы налогового прогнозирования и планирования.

Полученные результаты диссертации обеспечивают в перспективе возможность их использования в научных исследованиях по направлениям внедрения моделей планирования и прогнозирования в практику налоговых органов и экономических субъектов.

Результаты исследований можно использовать для совершенствования методологической базы бюджетно-налогового процесса в условиях реализации нормативной и предикативной моделей оценки налоговых обязательств. Они обеспечивают возможность разработки практических методов расчета налоговых показателей, как на микро, так и на макроуровне.

Практическая значимость исследования заключается в том, что применение на практике разработанной методологии и методик налогового прогнозирования и планирования позволит использовать результаты их применения для обеспечения эффективности налогового управления хозяйственными процессами на микроуровне в условиях унификации и гармонизации международных налоговых отношений. Основные положения методического характера могут быть использованы учетно-аналитическими работниками с целью повышения эффективности налоговой оптимизации.

Содержащиеся в диссертационной работе рекомендации носят конкретный практический характер и могут быть использованы в аналитико-прогностической и контрольной практике налоговых органов при формировании прогноза налоговых поступлений, оценки налоговых баз, расчета уровня собираемости налогов и т.д.

Отдельные разделы диссертационной работы могут послужить базой для дальнейших исследований в области налогообложения, использоваться в учебном процессе при подготовке специалистов экономического профиля, а также при переподготовке и повышении квалификации экономических кадров предприятий по дисциплинам «Налоговое планирование и прогнозирование», «Налоги и налогообложение», «Налоговый анализ», «Налоговое консультирование» в Орловском государственном техническом университете.

Апробация и внедрение результатов диссертационного исследования. Основные положения, теоретические выводы и практические рекомендации, сформулированные в диссертации, нашли отражение в монографических работах, были опубликованы, докладывались и получили одобрение на 12 международных и всероссийских научно-практических конференциях (г. Орел, 2003-2009 гг.), (г. Харьков, 2009 г.).

Результаты многолетних авторских исследований нашли практическое применение и были внедрены в деятельность налоговых органов и коммерческих организаций г. Орла и Орловской области.

Публикации. Основные результаты исследования опубликованы в 60 работах общим объемом 63,38 п.л, в том числе 4 монографиях, научных изданиях, рекомендованных ВАК РФ - 19. Авторский объем публикаций составляет 59,68 п.л.

Структура и объем диссертации. Структура диссертации обусловлена целью, задачами и логикой исследования. Диссертация состоит из введения, пяти глав, заключения, включающих 54 таблицы, 59 рисунков, списка литературы из 362 источников и приложений. Общий объем работы - 341 страница.

Во введении обоснована актуальность темы, показана степень разработанности проблемы, определены цели и задачи исследования, представлена теоретико-методологическая и информационная база, раскрыта научная новизна, выделены наиболее существенные результаты исследования, описана теоретическая и практическая значимость диссертационной работы, а также представлена апробация и внедрение ее результатов в практическую деятельность и в учетный процесс хозяйствующих субъектов и налоговых органов.

В первой главе «Теория формирования системы налогового прогнозирования и планирования на макро и микроуровне» проведен ретроспективный анализ развития налогового прогнозирования и планирования, представлена международная практика развития налогового прогнозирования и планирования на макро и микроуровне и варианты использования компонентов системного подхода при взаимодействии налогового прогнозирования и планирования с учетными и аналитическими процедурами.

Во второй главе «Методология формирования системы налогового прогнозирования и планирования на макро и микроуровне» проанализирован терминологический аппарат системы налогового прогнозирования и планирования при взаимодействии учетных и аналитических процедур на макро и микроуровне, разработана концепция и методология налогового прогнозирования и планирования на макро и микроуровне, исследован институционально-функциональный аспект формирования партнерских отношений между субъектами налоговых отношений.

В третьей главе «Разработка методических рекомендаций по налоговому прогнозированию на макроуровне» рассматриваются методы налогового прогнозирования на макроуровне, предложена учетно-информационная база для целей дескриптивного и предикативного налогового анализа на макроуровне в рамках реализации концепции налогового планирования, разработана методика налогового прогнозирования на макроуровне и модель налоговых отношений как инструмент достижения сбалансированности налоговой системы.

В четвертой главе «Обоснование методики налогового планирования на макроуровне» рассматривается реализация целевых ориентиров налогового планирования на макроуровне с учетом институционально-функционального аспекта, разработана методика государственного налогового планирования и предложена методика определения его качества.

В пятой главе «Направления моделирования налогового планирования на микроуровне при взаимодействии учетных и аналитических процедур» раскрыты классификационные критерии налогового планирования на микроуровне, предложена учетно-информационная база проведения налогового анализа как этапа налогового планирования на микроуровне и разработан интегрированный подход к применению управленческого анализа в целях реализации аналитического обеспечения налогового планирования на микроуровне.

В Заключении обобщены основные выводы и предложения, характеризующие вклад исследования в теорию и практику налогового прогнозирования и планирования на макро и микроуровне.

Основные положения и результаты работы, выносимые на защиту

1. Выявлены и научно обоснованы базовые направления развития категориально-понятийного аппарата системы налогового прогнозирования и планирования и их информационной обеспеченности на основе интеграции учетных и аналитических процедур в целях эффективного и непрерывного управления бюджетно-налоговым процессом на макро- и микроуровне

Совокупность теоретических и методологических положений диссертационного исследования базируется на применении системного подхода, с точки зрения которого налоговое прогнозирование и планирование - это система, имеющая цель своего существования, целевую функцию и состоящая из некоторым образом связанных и управляемых элементов.

Для раскрытия экономической природы системы налогового прогнозирования и планирования целесообразно рассматривать ее как один из элементов системы налогового управления, к которому возможно применение последовательного методологического подхода при анализе базовых элементов рассматриваемой системы (Рисунок 1).

Рисунок 1 - Концептуальные основы налогового прогнозирования и планирования

В мировой практике общепризнанной информационно-аналитической системой, обеспечивающей налоговую политику государства и экономических субъектов необходимыми качественными и количественными инструментами ее реализации, является система налогового прогнозирования и планирования, теоретический анализ которой позволяет говорить о неоднозначности в терминологии по поводу ее сущности.

В целях диссертационного исследования была проведена систематизация категориального аппарата на макроуровне, которая позволила выделить четыре базовых подхода (Рисунок 2). На макроуровне нечеткое разделение и определение понятий налогового прогнозирования и налогового планирования привело к смешению их функций.

Рисунок 2 - Базовые подходы к определению категорий «налоговое прогнозирование» и «налоговое планирование» на макроуровне

Теоретическая модель налоговой политики предусматривает осуществление прогнозирования ранее планирования, однако на практике эти процессы осуществляются одновременно. Поэтому налоговое прогнозирование и налоговое планирование, с одной стороны, может рассматриваться как единый процесс, в рамках которого происходит корректировка решений, приведенных в качестве показателей, пересмотр методов их достижений на основе постоянного контроля и наблюдения за происходящими изменениями. С другой стороны, налоговое планирование нельзя применять в качестве синонима налогового прогнозирования, несмотря на тесную взаимосвязь этих базовых инструментальных составляющих механизма развития экономики.

Понятие налоговое планирование и налоговое прогнозирование, по нашему мнению, включает в себя ряд компонентов, определяющих границы между этими понятиями.

- на определенных временных отрезках налоговому планированию предшествует налоговое прогнозирование;

- налоговое прогнозирование - это систематизированная деятельность налоговых органов, направленная на реализацию целей и задач налоговой политики, действующей в конкретный период времени, исходя из прогнозного уровня налоговых поступлений в рамках единого бюджетно-налогового процесса;

- налоговое планирование включает в себя систематизированная деятельность налоговых органов, направленная на определение потенциальных размеров налоговых поступлений в бюджет за конкретный период времени, учитывающая факторы социально-экономического и политического развития страны, которые оказывают влияние на поступление налогов и сборов в рамках единого бюджетно-налогового процесса.

На микроуровне традиционно сформировалось два основных подхода к определению налогового планирования:

- понятие «налоговое планирование» рассматривается как минимизация налоговых обязательств, то есть максимальное снижение всех налогов;

- понятие «налоговое планирование» основано на оптимизации как достижении определенных пропорций в деятельности хозяйствующего субъекта, которая в некоторых случаях определяется как «налоговый менеджмент».

Таким образом, на наш взгляд, налоговое прогнозирование и планирование имеют существенное различие лишь на государственном уровне, а на уровне отдельного экономического субъекта процесс прогнозирования сводится к налоговому планированию как системе мероприятий, направленной на определение плановой суммы налоговых платежей, подлежащих уплате в будущих периодах.

Реализация системы налогового прогнозирования и планирования на макроуровне и микроуровне базируется на следующем кагориальном аппарате (Таблица 1).

Таблица 1

Категориальный аппарат, обуславливающий функционирование системы налогового планирования и прогнозирования на макро- и микроуровне

Экономическая категория, формирующая предлагаемую методологию	Характеристика
На макроуровне
Налоговое прогнозирование	Систематизированная деятельность налоговых органов, направленная на определение потенциальных размеров налоговых поступлений в бюджет за конкретный период времени, учитывающая факторы социально-экономического и политического развития страны, которые оказывают влияние на поступление налогов и сборов в рамках единого бюджетно-налогового процесса
Налоговое планирование	Систематизированная деятельность налоговых органов, направленная на реализацию целей и задач налоговой политики, действующей в конкретный период времени, исходя из прогнозного уровня налоговых поступлений в рамках единого бюджетно-налогового процесса
Бюджетно-налоговая политика	совокупность проводимых органами государственной власти действий и мероприятий по мобилизации налоговых поступлений для формирования доходной (налоговой) части бюджета и управления налоговой системой
Бюджетно-налоговый процесс	совокупность действий органов государственной власти всех уровней управления и участников налоговых отношений по формированию бюджетно-налоговой политики и контролю за её реализацией
Бюджетно-налоговый механизм	совокупность различных организационно-правовых форм, методов, инструментов и рычагов, используемых государством для реализации бюджетно-налоговой политики, а также ее институциональное оформление.
На микроуровне
Текущее налоговое прогнозирование и планирование	деятельность, связанная с систематической разработкой для каждой конкретной ситуации различных вариантов налогообложения в рамках действующего законодательства, направленных на уменьшение уровня налоговых издержек в текущем периоде
Перспективное налоговое прогнозирование и планирование	деятельность, связанная с комбинирование способов оптимизации налоговых обязательств организации, результатом которой является налоговый бюджет, ориентированный на достижение стратегических целей развития организации
На макро и микроуровне
Учетные процедуры	методы, используемые в целях формирования упорядоченной, самостоятельной, полностью или частично децентрализованной, адекватной целям управления системы наблюдения, сбора, идентификации, регистрации, обобщения, обработки, контроля и анализа всех видов информации, основанной на преимуществах современных информационных технологий и используемой для выработки направлений реализации государственной и корпоративной налоговой политики
Аналитические процедуры	процедуры, с помощью которых систематически проводится анализ и сравнение налоговых и финансовых показателей, а также методы оценки налоговой отчетности путем составления и сопоставления соотношений между финансовыми и нефинансовыми показателями

Взаимосвязь между налоговым прогнозированием и налоговым планированием дает возможность установить пределы функционирования наиболее важных элементов бюджетно-налогового процесса, обеспечивая стабильность налоговой системы, поскольку налоговое прогнозирование носит вероятностный характер, который предполагает определенный диапазон вариации условий развития налоговой системы и обладает в реализации директивными свойствами, а налоговому планированию присуще принятие определенного варианта развития налоговой системы, которое предусматривает систему количественных показателей, обязательных к исполнению.

2 Выработана концепция функционирования системы налогового прогнозирования и планирования на макроуровне, позволяющая в отличие от существующих в настоящее время не только дескриптивно оценивать налоговые отношения, но и формировать на предикативной основе систему мероприятий тактического и стратегического направлений их развития

Применение системного подхода в целях диссертационного исследования позволило комплексно оценить бюджетно-налоговый процесс с новых концептуальных позиций. Системный подход к взаимодействию налогового прогнозирования и планирования на макроуровне представлен на рисунке 3.

Процесс управления налоговой системой включает процедуру составления прогноза налоговых поступлений в бюджеты различных уровней, оценку уровня мобилизации налогов в условиях действующего законодательства и факторов, влияющих на уровень собираемости налогов. В соответствии с целями налоговой политики на основе полученной информации о прогнозируемом объеме налоговых поступлений в процессе налогового планирования осуществляются мероприятия по регулированию налогообложения путем изменения ставок и применения льгот, определения категорий налогоплательщиков.

Система налогового прогнозирования и налогового планирования является важнейшей составляющей налоговой политики, формой реализации бюджетно-налогового механизма. Налоговая система представляет собой основу осуществления государственных функций и реализуется на базе предлагаемой научно обоснованной концепции налогового прогнозирования и планирования (Рисунок 4).

Рисунок 3 - Системный подход к взаимодействию налогового прогнозирования и планирования на макроуровне

Эффективное прогнозирование и планирование поступления налоговых платежей играет важную роль, так как с одной стороны завышенный уровень налоговых поступлений может не оправдаться и вызвать трудности с мобилизацией налоговых поступлений в бюджет, с другой - заниженный прогноз налоговых поступлений может привести к завышению доходов бюджетной системы над расходами, что, в свою очередь, может привести к снижению эффективности расходования бюджетных средств. В этой связи, одним из важнейших направлений является совершенствование системы налогового планирования и прогнозирования как на макро, так и микроуровне.

3 Разработаны и теоретически обоснованы структурные детерминанты бюджетно-налогового механизма, базирующиеся на взаимосвязанных и взаимодополняющих элементах бюджетно-налогового процесса в целях обеспечения согласования фискальной, регулирующей и стимулирующей функций налоговых доходов в бюджетной системе и повышения точности текущих и перспективных налоговых планов

В ходе диссертационного исследования выявлено, что бюджетно-налоговый механизм обладает существенной особенностью, суть которой сводится к директивно-индикативной форме его реализации. С одной стороны, бюджетно-налоговые задания после их утверждения на законодательном уровне получают статус законодательного акта, с другой - не имеют конкретно-адресной формы (в отличии от традиционных директивных заданий), что приводит к необходимости поиска новых методов обеспечения их исполнения (регулирование и контроль). До настоящего момента данный аспект проблемы организации системы эффективного регулирования налоговыми отношениями не получил широкого распространения в науке и практике.

Рисунок 4 - Концепция налогового прогнозирования и планирования на макроуровне

Налоговая система является неотъемлемой частью бюджетно-налогового процесса. Процедуры налогового прогнозирования и планирования находятся в тесной взаимосвязи с бюджетными построениями. В некоторой степени данные процедуры опираются на одну и ту же информацию, в частности сценарные условия развития страны, ее регионов и территорий, прогнозные значения макропоказателей. В целях диссертационного исследования бюджетно-налоговый механизм рассматриваем как одно из направлений повышения эффективности бюджетно-налоговой политики и способ формирования финансовых ресурсов государства. Компоненты бюджетно-налогового механизма в рамках налоговой политики государства представлены на рисунке 5.

Система планирования и прогнозирования налогообложения, являясь подсистемой налогового управления, представляет собой сложную организационную структуру финансовых и налоговых органов, которые осуществляют прогнозирование и занимаются формированием обоснованных налоговых заданий в разрезе составляющих бюджетной системы.

4 Предложена методология налогового прогнозирования на макроуровне, построенная на основе принципа детерминизма, позволяющая обосновать его функциональную сущность в налогообложении, повышающая заинтересованность налоговых органов в собираемости налогов и сокращения недоимки, а также предполагающая максимально возможную мобилизацию текущих и прогнозируемых платежей в бюджет

Существующие в настоящее время концептуальные подходы к прогнозированию налоговых поступлений не учитывают современное состояние экономических субъектов, специфику отдельных видов экономической деятельности, а также направления деятельности финансовых и налоговых структур. Результатом использования экономико-математических моделей прогнозирования поступлений налоговых платежей является несоответствие прогнозных показателей показателям фактического поступления налогов и сборов.

Рисунок 5 - Компоненты бюджетно-налогового механизма в рамках налоговой политики государства

Существующая методология налогового прогнозирования в контексте современных методов и моделей в процессе своего применения фактически не охватывают большую часть налоговых доходов федерального бюджета. Поэтому в диссертационном исследовании разработана и научно обоснована методология налогового прогнозирования на макроуровне, основанная на принципе детерминизма (Рисунок 6).

На наш взгляд, налоговое прогнозирование призвано оценивать не только генерируемые поступления налогов и сборов в бюджетную систему, но и последствия трансформации законодательства, проводить анализ динамики объема выпадающих доходов, проводить оценку задолженности по налогам и сборам.

Считаем, что при прогнозировании поступления налоговых платежей первостепенное значение приобретает анализ основных факторов, которые определяют динамику налоговых поступлений в бюджеты различных уровней.

Предлагаемый подход к прогнозированию налоговых поступлений повышает заинтересованность налоговых органов в собираемости налогов и сокращения недоимки, так как предполагает максимально возможную мобилизацию текущих и прогнозируемых платежей в бюджет.

5. Выработана методология налогового планирования на макроуровне в рамках реализации институционально-функциональных направлений исполнения планируемых процедур и мероприятий, позволяющая не только формировать доходную часть бюджета с учетом оптимизации основных видов поступлений, но и устанавливать стратегические тенденции формирования структуры и соотношения налоговых показателей

В настоящее время система налогового планирования построена преимущественно на основе показателей исполнения либо отклонения фактически полученных значений бюджета от ожидаемых, наличия фактов переутверждения показателей. В ходе диссертационного исследования научно обосновано выделение налогового планирования в самостоятельную отрасль научной деятельности и практики управления налогообложением, систематизация накопленных знаний и практического опыта с целью обеспечения экономического роста.

Рисунок 6 - Методологические направления налогового прогнозирования на макроуровне

Считаем, что методология налогового планирования на макроуровне должна базироваться на совокупности логики планирования, основных принципов, методов, системы показателей, действий, необходимых для выполнения плана, и его мониторинга (Рисунок 7). Согласно разработанной методологии, предусматривающей институционально-функциональный аспект исполнения планируемых процедур и мероприятий, уровень организации и эффективности планирования в значительной степени определяет как текущее, так и перспективное финансовое состояние субъекта РФ или муниципального образования, а также их возможности исполнять функции социально-экономического развития территории и удовлетворять спрос на бюджетные услуги.

Рисунок 7 - Методология налогового планирования на уровне государства

Таким образом, налоговое планирование макроуровня позволит формировать доходную часть бюджета с учетом сбалансированной оптимизации основных видов поступлений (налоговых и неналоговых доходов), устанавливать стратегические тенденции и закономерности, формирующие структуру налоговых показателей. В налоговой части в наибольшей степени проявляются особенности денежных потоков в финансовой системе страны. Это вызвано тем, что налоговые поступления порождают один из самых существенных по размеру и степени охвата участников денежных потоков в финансовой сфере.

Анализ налогового планирования с точки зрения государственных интересов, позволяет говорить о том, что современная налоговая политика реализует не только регулирующую функцию налогов, но и социальную, поскольку налоговое планирование выступает в роли «корректора» дисбаланса российской налоговой системы.

6. Предложена нормативная модель оценки налоговых обязательств, формирующих доходную часть бюджета страны, а также методические рекомендации по прогнозированию общих доходов бюджета, позволяющие прогнозировать тенденции изменения конкретного налога в условиях кризисных экономических ситуаций

В диссертационном исследовании доказано, что поскольку уплата налогов и сборов производится наиболее значимым по величине и масштабу участником (налогоплательщиком) денежных потоков в финансовой системе страны, то именно в налоговой части доходов государства в значительной степени выражается специфика их экономической роли. В этой связи, важное значение приобретает использование нормативных моделей оценки уровня реальных и номинальных налоговых обязательств, поскольку именно номинальное бремя существенно ограничивает деятельность законопослушных налогоплательщиков, а существенный разрыв между номинальными и эффективными налоговыми ставками искажая условия конкуренции в сторону нарушителей закона. Предлагаемая нормативная модель оценки налоговых обязательств основана на определении количественных и качественных показателей бюджетно-плановых заданий в разрезе налоговых поступлений (Рисунок 8).

На основе существующих в настоящее время подходов к прогнозированию доходов при составлении среднесрочных и краткосрочных налоговых прогнозов (экстраполяция, когда прогноз различных элементов доходов осуществляется по их ретроспективным временным рядам, и моделирование, предполагающее представление значений доходов в виде зависимости от составляющих его факторов) предложены методические рекомендации по прогнозированию общих доходов бюджета, согласно которым прогнозное значение дохода может быть рассчитано как:

(1)

где TI_xy - значение величины налогового поступления по соответствующему налогу (y) на прогнозируемый период (x);

TI_(x-1)y - значение величины налогового поступления по соответствующему налогу (y) за предшествующий прогнозному период (x-1);

RI_xy - темп роста соответствующего макроэкономического показателя;

S_xy - ставка по соответствующему налогу (y) на прогнозируемый период (x);

TR_xy - норматив отчисления налога в консолидированный бюджет по соответствующему налогу (y) в прогнозируемый период (x);

F_xy - корректировочный коэффициент, учитывающий происходящее внутри прогнозированного периода (x) изменение базы по соответствующему налогу (y) и отражающий изменения степени мобилизации налога;

C_xy - показатель изменения налогового дохода в абсолютном выражении по соответствующему налогу (y) в прогнозируемом периоде (x), учитывающий предоставление дополнительных льгот.

Таким образом, прогнозируемое значение дохода по конкретному налогу будет рассчитываться на основе прогнозных и ретроспективных значений. Макроэкономический показатель, влияющий на налоговую базу, выбирается в зависимости от прогнозирования конкретного налога.

В виду развития мирового финансового кризиса в 2008-2009 гг. принимаются активные меры по улучшению положения в экономической сфере и сдерживанию кризисных ситуаций. Основным направлением в такой деятельности является оптимизация налоговой нагрузки, поэтому вследствие осуществляемых антикризисных мер в области налогообложения был уточнен объем планируемых налоговых поступлений на 2009 г. и прогноз на 2010 г. (Таблица 2).

Таблица 2

Структура налоговых доходов федерального бюджета РФ

Показатель	2008 год	2009 год (прогноз)	2010 год (прогноз)
	в млрд. руб.	в %	в млрд. руб.	в %	в млрд. руб.	в %
Всего налоговых доходов	11261,5	100	11891,28	100	12556,2	100
в том числе
Налог на прибыль организаций	761,1	6,76	211,8	1,78	175,7	1,40
Налог на добавленную стоимость	2267,6	20,14	2816,3	23,68	3497,7	27,86
Акцизы	160,5	1,43	176,07	1,48	193,1	1,54
Налог на добычу полезных ископаемых	1604,7	14,25	1851,8	15,576	2136,9	17,02
Государственная пошлина	33,6	0,30	41,5	0,345	51,2	0,41

В структуре налоговых доходов на всем прогнозируемом периоде наибольший удельный вес занимает НДС (от 20 до 27%). В этих условиях целесообразно снижение нагрузки по данному налогу. Предлагаем отказаться от использования льготной ставки НДС, применяющейся в целях стимулирования потребления товаров и услуг либо перераспределения посредством снижения цен на некоторые блага; взамен представляется необходимым предусмотреть субсидирование государством цен на ряд товаров и услуг первой необходимости.

прогнозирование планирование налоговый бюджетный учетный



Рисунок 8 - Нормативная модель оценки налоговых обязательств, формирующих доходную часть бюджета страны

С учетом этого обстоятельства снижение ставки НДС будет иметь следующие последствия для бюджетной системы:

- прямые потери федерального бюджета на величину потенциальных доходов от НДС;

- прирост поступлений по налогу на прибыль организаций, НДФЛ и страховых взносов вследствие увеличения объемов реализации и расширения налоговой базы этих налогов.

Прогнозные значения изменения бюджетных доходов при введении единой ставки НДС в 2011-2013 гг. представлены в таблице 3.

Таблица 3

Прогнозные значения изменения бюджетных доходов при введении единой ставки НДС в 2011-2013 гг.

Единая ставка НДС	Млрд. руб.
	2011 г.	2012 г.	2013 г.
10%	-1088,1	-1349,24	-1673,06
12%	-606,2	-751,688	-932,093
15%	+116,5	+144,46	+179,1304
18%	+ 839,4	+1040,856	+1290,661
ВДС, млрд. руб.	43720,5	54303,5	67448,3

Таким образом, результаты проведенного анализа последствий снижения ставки НДС для доходов бюджетной системы России указывают, что снижение ставки НДС до уровня 10-12% влечет за собой ощутимые потери в налоговых поступлениях. При этом итоги влияния снижения ставки НДС на повышение деловой активности и ускорение инвестиционных процессов в российской экономике, на наш взгляд, далеко не однозначны.