Сравнительный анализ особенностей осуществления налогового контроля в Республике Беларусь и других странах мира

Размещено на http://www.allbest.ru

Размещено на http://www.allbest.ru

Введение

Любому государству для выполнения возложенных на него функций необходимы финансовые ресурсы, которые формируются за счет уплаты юридическими и физическими лицами налогов и других обязательных платежей.

Однако возникают ситуации, когда данные налоговые отношения нарушаются в связи с рядом объективных и субъективных причин. Нарушения могут проявляться в виде несвоевременной уплаты или уклонения от уплаты налогов, неправильного исчисления налогов, сознательного искажения отчетных данных предприятия. В итоге это приводит к занижению налогооблагаемой базы и недопоступлению в бюджет налогов и других приравненных к ним платежей.

В связи с этим возникает необходимость осуществления налоговыми органами контрольной деятельности.

Актуальной проблемой социально-экономического развития общества на современном этапе является обеспечение эффективного налогового контроля, т.е. поиск путей его совершенствования. Это связано с тем, что от эффективности работы налоговых органов зависит возможность государства выполнять свои функции.

Объектом исследования в данной работе является зарубежный опыт налогового контроля.

Цель настоящей работы - изучение налогового контроля за рубежом и поиск путей его совершенствования в Республике Беларусь.

На основе этого можно определить задачи данной курсовой работы:

выяснить сущность налогового контроля, его формы и методы;

изучить органы, осуществляющие налоговый контроль, их права и обязанности;

исследовать зарубежный опыт осуществления налогового контроля;

определить основные направления совершенствования налогового контроля за соблюдением налогового законодательства в Республике Беларусь.

1. Налоговый контроль как разновидность финансового контроля. его сущность, формы и методы

Любое общество не может нормально функционировать и развиваться без четко организованной системы контроля, в первую очередь без финансового контроля, посредствам которого проверяется правильность соблюдения установленных форм финансовых отношений. Однако необходимость стабилизации финансовой системы, обеспечения устойчивого поступления бюджетных доходов, соблюдения налоговой дисциплины как условия качественного выполнения обязательств перед государством физическими и юридическими лицами обусловили обособление особого направления финансового контроля - налогового контроля, который занимает особое место в финансовом контроле и является существенным элементом и обязательным условием эффективного функционирования финансовой системы и экономики страны в целом. За счет налогов формируется большая часть доходов консолидированного бюджета Республики Беларусь, и в связи с этим значимость налогов в процессе формирования денежных фондов государства определяет первостепенное значение налогового контроля. Еще одним фактором, определяющим актуальность организации эффективной системы налогового контроля, является использование налогового механизма в регулировании экономики.

Если говорить о понятии налогового контроля, то здесь существуют различные трактовки. Так, например, одни российские авторы определяют налоговый контроль как «установленную законодательством совокупность приемов и способов проверки, осуществляемых всеми уровнями налоговых органов Российской Федерации, целью которых является обеспечение полноты и своевременности исчисления и уплаты в бюджеты разных уровней налогов и сборов, а также выполнение иных обязанностей налогоплательщиков». Другие трактуют как «установленную нормативными актами совокупность приемов и способов по обеспечению соблюдения налогового законодательства и налогового производства». Что касается белорусских авторов, то характеризуют налоговый контроль как «составную часть финансового контроля, представляющую собой совокупность контрольных мероприятий, проводимых налоговыми и иными органами, которые в соответствии с действующим законодательством обязаны контролировать (проверять) соблюдение налогового законодательства, правильность исчисления налогов и других обязательных платежей в бюджет и внебюджетные фонды». По-нашему мнению, первое определение налогового контроля имеет довольно узкие рамки, так как налоговый контроль в данном определении отождествляется с налоговой проверкой («установленная законодательством совокупность приемов и способов проверки»), а второе и, особенно, третье определения лучше отражают понятие налогового контроля («установленная совокупность приемов и способов», «совокупность контрольных мероприятий»).

Сущность налогового контроля можно рассматривать с двух позиций:

1. как функцию или элемент государственного управления экономикой;

2. как особую деятельность по исполнению налогового законодательства.

Необходимо отметить, что в экономической и правовой литературе широко распространена концепция налогового контроля, который сводит его сущность лишь к проверке соблюдения налогового законодательства, правильности исчисления налогов и своевременности их уплаты. Признавая важность этих функциональных направлений деятельности налоговых органов, все же недопустимо сводить сущность контроля только к способу обеспечения законности, так как в таком случае ограничивается его активная экономическая направленность. Налоговые органы не ограничиваются ролью пассивного наблюдателя, они могут выступить инициаторами ликвидации экономически бесперспективных предприятий. В процессе налогового контроля, как правило, оцениваются не только количественные результаты финансово-хозяйственной деятельности, но и ее законность, целесообразность, качество, а также финансовая устойчивость плательщика как основа для повышения налогового потенциала экономики.

Налоговый контроль как элемент управления налогообложением является необходимым условием существования эффективной налоговой системы; обеспечивает обратную связь налогоплательщика с органами государственного управления, которые наделены особыми правами и полномочиями по всем вопросам налогообложения. Налоговый контроль - завершающая стадия управления налогообложением, один из элементов планирования налоговых доходов бюджета.

Объектом налогового контроля является вся совокупность налоговых отношений, т.е. отношения, которые возникают между юридическими и физическими лицами с одной стороны и государством с другой в процессе исчисления и внесения налогов и других обязательных платежей в бюджет и внебюджетные фонды.

Субъектами налогового контроля являются налогоплательщики - юридические и физические лица, на которых возложена обязанность уплачивать налоги и другие обязательные платежи в бюджет и внебюджетные фонды, а также органы, которые осуществляют налоговый контроль в соответствии с поставленными перед ними задачами и в пределах своих полномочий.

Налоговый контроль осуществляется посредством учета плательщиков и объектов, подлежащих налогообложению, налоговых проверок, опроса плательщиков и других лиц, осмотра помещений и территорий, где могут находиться объекты, подлежащие налогообложению или используемые для извлечения дохода (прибыли).

Существуют различные классификации форм налогового контроля.

Белорусские авторы выделяют три основных формы налогового контроля в зависимости от времени осуществления: предварительный, текущий, последующий. Это деление является весьма условным, т.к. одни и те же контрольные мероприятия могут быть одновременно предварительными, текущими и последующими относительно различных связанных с исполнением налоговых обязательств действий.

Предварительный налоговый контроль проводится на стадии формирования бюджета, а также при разработке и рассмотрении проектов законов и других нормативных актов, касающихся налоговых вопросов. Цель его - предотвратить возможные противоречия в действующем налоговом законодательстве, предупредить налоговые нарушения, не допустить потери бюджета.

Текущий налоговый контроль проводится на стадии исполнения финансовых документов и осуществления хозяйственно-финансовых операций, связанных с вопросами налогообложения. Цель его - исключить возможные нарушения налоговой дисциплины в момент совершения операции, обеспечить своевременность и правильность перечисления налогов и других обязательных платежей в бюджет и внебюджетные фонды. Текущий контроль носит оперативный характер, является частью регулярной работы и представляет собой проверку, проводимую в отчетном периоде для оценки правильности отражения различных операций и достоверности данных бухгалтерского учета и отчетности, представляемых в налоговый орган плательщиком. В практике налоговой работы текущий контроль реализуется методами обследования, хронометража, эмпирических наблюдений.

Последующий налоговый контроль осуществляется после завершения плательщиками финансово-хозяйственных операций за определенный отчетный период. Последующий контроль проводится после анализа представленных отчетных финансовых документов с изучением всех сторон финансово-хозяйственной деятельности проверяемого субъекта. Эта форма налогового контроля осуществляется, прежде всего, методом документальной проверки, который характеризуется углубленным изучением финансово-хозяйственной деятельности плательщика и позволяет вскрыть ее недостатки.

Ряд авторов в организационном плане рассматривают налоговый контроль по различным основаниям, в частности, по источникам, по срокам и по уровню.

Документальный контроль -- проверка, при которой соответствие проверяемого объекта нормативному значению и его содержание определяются на основании первичных и производных документов.

Фактический контроль -- проверка, при которой состояние проверяемого объекта выявляется на основании осмотра, обмера, пересчета, контрольной поставки или закупки.

Оперативный контроль - проверка налоговыми органами в пределах отчетного периода по окончании контролируемой операции. Информационными источниками являются плановые, оперативно-технические, бухгалтерские и статистические данные.

Периодический контроль - проверка за какой-либо отчетный период с целью установления соблюдения требований налогового законодательства, своевременной и полной уплаты налогов, а также вскрытия нарушений и принятия мер к их устранению. Источниками служат данные планов, смет, первичных документов, учетных регистров и другие сведения.

Внутренний аудит -- первичный контроль, осуществляемый на уровне работников бухгалтерских и финансовых служб предприятия. Он предусматривает обеспечение достоверности учета налогооблагаемых объектов, уплаченных в бюджет налоговых платежей, а также качественного составления налоговых расчетов и отчетов.

Внешний аудит -- негосударственный налоговый контроль со стороны специализированных фирм или аудиторов, получивших на это соответствующее разрешение.

Другие авторы используют иную классификацию форм налогового контроля.

По объему, охватываемому налоговыми проверками, деятельности налогоплательщика, различают полный (или комплексный) и частичный (тематический) контроль. Выбор указанных форм зависит от направленности налогового контроля. Тематические проверки проводятся по заданиям вышестоящих налоговых органов на основании оперативной информации. В ходе тематического контроля исследуются отдельные вопросы финансово-хозяйственной деятельности, порядок отражения в бухгалтерском учете отдельных операций.

Комплексный налоговый контроль, предусматривающий достаточно полное изучение информации о налогоплательщике, позволяет значительно повысить результативность налогового контроля за счет обеспечения логической связи между хозяйственными операциями и достоверностью привлекаемых источников информации.

Большая часть налоговых проверок проводится по плану-графику, который разрабатывается на календарный год и утверждается начальником налогового органа.

Внезапная (внеплановая) проверка может быть проведена в следующих случаях:

— последняя налоговая проверка выявила значительные нарушения налогоплательщиком своих обязанностей или имеются факты, позволяющие достоверно предполагать такие нарушения;

— имеются факты о документально неподтвержденном приросте имущества или другого объекта налогообложения;

— не представлена налоговая декларация (налоговые расчеты) или другие документы, необходимые для исчисления налога;

— имеются факты, позволяющие достоверно предполагать возможность сокрытия объекта налогообложения;

— предыдущая проверка была проведена с нарушением порядка проведения или ее заключение содержит недостоверные данные.

По методу проверки первичных документов и регистров бухгалтерского учета выделяют сплошной и выборочный контроль. Сплошной контроль предполагает изучение всех первичных документов и записей в формах аналитического и синтетического учета. Этой форме налогового контроля подвергаются наиболее ответственные и уязвимые, с позиции вероятности налоговых нарушений, операции предприятия. Как правило, ими являются денежные (кассовые и банковские) операции, и операции по формированию себестоимости и финансовых результатов деятельности предприятия. Выборочная форма проверки используется двояко: или проверяются все документы в отдельном периоде в течение года, или проверяется часть документов, но за весь отчетный период. Если в результате выборочной проверки установлены значительные нарушения, то проверка проводится сплошным методом с целью полноты определения ущерба, нанесенного государству.

Способы проведения проверок соблюдения законодательства в пределах компетенции контролирующего органа следующие. Проведение встречных проверок; инвентаризация имущества проверяемого субъекта; контрольный обмер объемов выполненных работ; истребование письменных и устных объяснений от представителей проверяемого субъекта, иных лиц по вопросам, возникающим в ходе проверки; осмотр территорий, помещений и иных объектов, используемых для хозяйственной деятельности; письменный запрос; иные определенные законодательными актами способы.

Разнообразие информационного обеспечения налогового контроля позволяет выделить такие его формы как документальный и фактический. Документальный контроль основан на изучении данных о проверяемом объекте, содержащихся в первичных документах.

Всестороннее изучение деятельности предприятия и полноценности первичных документов, подтверждается специальными приемами фактического контроля. К методам фактического контроля относятся:

— инвентаризация;

— обследование;

— экспертиза.

Разграничение налогового контроля по месту его осуществления базируется на отличиях в форме и методике организации камеральных и выездных проверок.

Камеральная проверка проводится без выхода налогового инспектора на объект контроля по материалам представленным налогоплательщиками: бухгалтерских балансов, отчетности, деклараций и расчетов по налогам, в момент их принятия должностным лицом налогового органа.

Проверка с выходом на объект контроля (выездная) характеризуется проведением по местонахождению (юридическому адресу) налогоплательщика и более высокой объективностью изучения полноты и правильности налоговых расчетов, их сопоставлением с данными первичных документов, аналитического и синтетического учета, бухгалтерской отчетностью. Документальная проверка, таким образом, является основным методом налогового контроля. Основной целью проведения налоговых проверок ныне является обнаружение нарушений налогового законодательства и возврат бюджету принадлежащих ему доходов.

На основании вышеизложенного можно сделать следующие выводы:

1. Налоговый контроль является составной частью финансового контроля, это один из важнейших институтов налогового законодательства. Он может быть определен как контроль за правильностью и своевременностью уплаты установленных законодательством налогов и сборов, а также контроль за соблюдением налогового законодательства в целом;

2. Существуют различные формы налогового контроля;

3. Основным видом налогового контроля является налоговая проверка, которая делится на камеральную и документальную (выездную);

4. Для того чтобы налоговый контроль был эффективным и качественным необходимо соблюдать основополагающие принципы его организации.

2. Органы, осуществляющие налоговый контроль, их структура, права и обязанности

К органам, осуществляющим контроль за уплатой налогов и сборов (пошлин), а также контроль за соблюдением налогового законодательства, относятся Министерство по налогам и сборам Республики Беларусь (МНС) и инспекции Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь (ИМНС), таможенные органы, а также иные государственные органы, обладающие полномочиями налоговых органов (Комитет государственного контроля (департамент финансовых расследований Комитета государственного контроля), Министерство финансов (департамент налоговой политики), аудиторы (налоговый аудит), ведомственные контролеры.

Министерство по налогам и сборам Республики Беларусь является республиканским органом государственного управления, проводящим государственную политику, осуществляющим регулирование и управление в сфере налогообложения, контроля за производством и оборотом алкогольной, непищевой спиртосодержащей продукции, этилового спирта и табачных изделий, и координирующим деятельность в этой сфере других республиканских органов государственного управления.

В структуру МНС входят департамент по контролю за производством и оборотом алкогольной, непищевой спиртосодержащей продукции, спирта этилового из непищевого сырья и табачных изделий Министерства по налогам и сборам, управления, отделы, а также инспекции Министерства по налогам и сборам по областям и г. Минску, районам, городам, районам в городах.

Основными задачами МНС являются:

1. осуществление контроля в пределах своей компетенции за соблюдением законодательства о налогах и предпринимательстве, декларированием физическими лицами доходов, имущества и источников денежных средств, обеспечением правильного исчисления, полной и своевременной уплаты налогов, сборов и иных обязательных платежей в бюджет, государственные целевые бюджетные и государственные внебюджетные фонды;

2. осуществление контроля за производством и оборотом алкогольной продукции и табачных изделий;

3. учет исчисленных и уплаченных (взысканных) налогов в бюджет;

4. разработка предложений по совершенствованию налогового законодательства и организации работы налоговых органов;

5. осуществление функций агентов валютного контроля в пределах своей компетенции;

6. предупреждение, выявление и пресечение нарушений в сфере законодательства о налогах и предпринимательстве в пределах своей компетенции;

7. подготовка налоговых соглашений с другими государствами, осуществление связей с их налоговыми службами, изучение опыта их работы;

8. принятие нормативных правовых актов о порядке исчисления и уплаты (взыскания) налогов в бюджет.

Инспекция Министерства по налогам и сборам входит в структуру Министерства по налогам и сборам, является юридическим лицом, имеет печать, бланки с изображением Государственного герба Республики Беларусь и со своим наименованием, счета в банках.

Инспекция МНС подотчетна и подконтрольна вышестоящим инспекциям МНС.

В функции ИМНС входит:

— осуществление контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью уплаты налогов в бюджет, а также взыскание не внесенных в установленные сроки налогов в бюджет;

— ведение Государственного реестра налогоплательщиков, специального реестра собственников имущества (учредителей, участников) ликвидированных юридических лиц - субъектов хозяйствования, имеющих задолженность по платежам в бюджет и государственные внебюджетные фонды, специального Государственного реестра субъектов хозяйствования, которым выданы специальные разрешения (лицензии) на производство и реализацию, а также хранение алкогольных и табачных изделий;

— организация деятельности подотчетных инспекций МНС;

— проведение проверок деятельности нижестоящих инспекций МНС и по их результатам принимает меры к устранению выявленных недостатков, заслушивает отчеты руководителей указанных инспекций о деятельности инспекций, оказывает методическую и практическую помощь в ее организации, изучает и распространяет положительный опыт работы и другие функции.

Права и обязанности органов, осуществляющих налоговый контроль, закреплены в законодательных и нормативных документах, регламентирующих деятельность этих органов. Например, права и обязанности налоговых органов закреплены в Законе Республики Беларусь "О Государственной налоговой инспекции Республики Беларусь" (с 2001 г. -- Министерство по налогам и сборам Республики Беларусь), Комитета государственного контроля -- в Положении о Комитете государственного контроля, Министерства финансов - в Положении о Министерстве финансов и т.д.

Они имеют право:

— проверять в пределах своей компетенции юридических и физических лиц, являющихся налогоплательщиками;

— требовать предъявления всех необходимых для проведения налоговой проверки первичных бухгалтерских и иных документов, приказов, деловой переписки, отчетности и т.д.;

— делать запросы, проводить встречные проверки;

— требовать, в случаях необходимости документального подтверждения нарушения, заверенные копии и выписки из первичных документов;

— получать от работников проверяемого объекта письменные объяснения по вопросам, возникающим в ходе проведения проверки;

— осматривать при исполнении служебных обязанностей территорию проверяемого объекта, его производственные помещения, склады, иные помещения, используемые для извлечения дохода, в случаях необходимости опечатывать их;

— ставить вопросы о привлечении виновных к ответственности и возмещении ущерба;

— передавать материалы проверки в судебные органы.

Кроме общих для всех контрольных органов прав, органы, осуществляющие налоговый контроль, могут иметь дополнительные права, присущие только им.

Органы, осуществляющие налоговый контроль, помимо широких прав имеют обязанности, за нарушение которых они несут ответственность в порядке, предусмотренном действующим законодательством Республики Беларусь.

Специалисты органов, осуществляющих налоговый контроль обязаны:

1. соблюдать Конституцию Республики Беларусь, налоговое, бюджетное, финансовое законодательство, иные нормативные акты, действующие на территории Республики Беларусь;

2. не допускать противоправных действий при проведении контрольных мероприятий;

3. сохранять установленную законодательством коммерческую тайну, тайну вкладов, переписки, а также соблюдать правила хранения информации. Использовать сведения о налогоплательщиках в служебных целях;

4. знакомить руководителя и главного бухгалтера проверяемого объекта с результатами произведенной проверки. Давать в случае необходимости официальные разъяснения по акту проверки;

5. требовать устранения выявленных нарушений налогового законодательства и контролировать его выполнение.

Кроме обязанностей, общих для всех органов, осуществляющих налоговый контроль, имеются обязанности, присущие только тому или иному конкретному органу. Например, налоговые органы, контролируя полноту перечисления налогов в бюджет, обязаны обеспечить полный и своевременный учет субъектов хозяйствования, иных юридических лиц, граждан в Государственном реестре налогоплательщиков. Аудиторы обязаны сообщать заказчику о невозможности своего участия в проведении аудиторской проверки соблюдения действующего налогового законодательства, иной проверки, если они являются учредителями, собственниками, акционерами проверяемого субъекта хозяйствования.

Налоговые органы, осуществляя свои права и обязанности, взаимодействуют между собой и с другими государственными органами: таможенными, финансовыми, а также с прокуратурой, Комитетом государственного контроля, департаментом финансовых расследований Комитета государственного контроля. Кроме того, налоговые органы тесно взаимодействуют с банками, а также могут привлечь специалистов других органов, обладающих специальными знаниями и навыками, для оказания помощи в проведении контрольных мероприятий (определение качества сырья, готовой продукции; проведение контрольных замеров и т.д.).

Налоговые органы всех уровней тесно взаимодействуют.

3. Зарубежный опыт осуществления налогового контроля

Рассмотрим работу налоговых органов на примере таких стран как Франция, Германия и Нидерланды.

Работа налоговых органов Франции традиционно отличается высокой степенью организации налоговой службы и отработанностью всех звеньев системы контроль за уплатой налогов гражданами и предприятиями.

Главное налоговое управление (ГНУ) Франции отвечает за проведение налоговой политики в масштабах всей страны и контролирует сбор налогов, взимаемых как от имени центральной власти, так и местных органов самоуправления. Всего через ГНУ собирается около 50% совокупного дохода центрального и местных бюджетов, а с учетом его контрольных функций ГНУ обеспечивает примерно 80% всех доходных поступлений бюджета.

Кроме того, ГНУ выполняет такие функции, как: обеспечение деятельности земельного кадастра и его служб (актуализация кадастровых документов и проведение оценки и переоценки недвижимого имущества); публикацию правовых актов и документов, регулирующих отношения собственности на недвижимое имущество и разрешение конфликтов, связанных с ним; контроль за управлением государственной собственностью и имуществом государства и его организаций; разработку и осуществление на практике мер экономического регулирования в тех отраслях производства и сферах деятельности, которые подлежат косвенному налогообложению (виноделие, производство спирта, табаководство, сахарное производство, растениеводство).

Общее руководство работой ГНУ осуществляет генеральный директор, который имеет советников и одного заместителя. В ГНУ входят следующие центральные службы: персонала и бюджета; организации и информации; налоговых и земельных операций; национальная налоговая школа; национальная школа кадастра; служба национальной кадастровой документации; управление внутренней и внешней проверки; национальное управление имущественных споров; национальное управление налоговых расследований; служба статистических и документационных расследований; управление гарантий и производственных услуг, а также региональные налоговые дирекции и налоговые управления департаментов.

В общей структуре ГНУ ведущее место по объему и важности производимой работы принадлежит низовому звену -- налоговым управлениям департаментов (НУД), организационную структуру которых упрощенно можно представить следующим образом: службы расчета налогооблагаемой базы, службы взимания налога, главная налоговая инспекция.

Службы расчета налогооблагаемой базы состоят из налоговых центров, центров по земельным налогам и секторов по ипотечным операциям. В задачу налоговых центров входят: исчисление базы для взимания прямых налогов (за исключением земельных), налога с оборота и различных регистрационных сборов; подбор документов по каждому налогоплательщику; контакты с субъектами налогообложения. Центры по земельным налогам обеспечивают выполнение кадастра, его актуализацию, оценку и переоценку недвижимого имущества, управление государственным имуществом и контроль за операциями с недвижимостью общественных организаций. Секторы по ипотечным операциям в основном ответственны за своевременное и правильное предоставление правовых и нормативных актов.

Службы взимания налогов призваны обобщать получаемую отчетность по всем видам имеющихся налоговых поступлений, ведя отдельные реестры поступлений по каждому виду налога и содействуя главным сборщикам (начальникам инспекций) в осуществлении их функций. Основные объемы поступлений дают косвенные налоги (внутренний налог на нефтепродукты, налог на добавленную стоимость, регистрационные сборы и др.), меньшая часть приходится на поступления по прямым налогам.

Главное налоговое управление является ведущим подразделением Министерства экономики, финансов и бюджета Франции как по своему значению, так и по получаемым бюджетным ассигнованиям. Обучение инспекторов проводится либо в Национальной налоговой школе (отделения в Клермон-Ферране и Париже), либо в Национальной школе кадастра в Тулузе.

Основное число занятых в налоговых службах и подразделениях как центрального, так и местного аппарата составляют налоговые инспектора и контролеры.

Основное различие между ними заключается в подчинении различным службам (неодинаковое на центральном и местном уровнях) и соответственно в должностных обязанностях. Как правило, налоговые инспектора входят в службу расчета налогооблагаемой базы для взимания налога и в налоговую инспекцию налоговых управлений, а контролеры -- в службу контроля и налоговые центры.

Налоговые инспектора в зависимости от должностной ступени отвечают за правильность и своевременность поступления налоговых платежей и распространение налоговых деклараций среди налогоплательщиков, следят за своевременностью представления отчетных документов, служащих основанием для определения факта налогообложения и его видов по каждому субъекту, готовят сводные реестры поступления налоговых платежей.

Контролеры следят за правильностью представляемых сведений, их соответствием истинному положению того или иного физического и юридического лица, являющегося субъектом налогообложения, принимают участие в осуществлении финансового и бухгалтерского контроля на предприятиях и фирмах, принимают первичные жалобы налогоплательщиков.

В структуре ГНУ существует также Управление налоговых расследований (УНР). В его составе действуют специальные службы: межрегиональный отдел по налоговым экспертизам и межрегиональный сектор налоговых ревизий.

Для проверки деятельности крупных предприятий используются, как правило, два основных метода.

Метод общей проверки, который заключается в одновременной проверке всех сфер деятельности предприятия и выяснении внутренних финансовых и коммерческих отношений. Такую проверку проводит бригада инспекторов и контролеров, чья специализация полностью охватывает все направления функционирования ревизуемого предприятия. При проведении проверок многонациональных компаний обеспечивается взаимодействие с налоговыми службами других заинтересованных государств.

Метод проверки применения автоматизированных систем бухгалтерского учета. Контроль за деятельностью мелких предприятий в основном проводится в виде помощи при составлении итогового баланса. Проверка обычно проводится силами местных налоговых подразделений и занимает полдня или день.

В большинстве стран есть только одна возможность опротестовать выставленную для платежа по налогу сумму -- обратиться в суд. Французское налоговое законодательство предусматривает дополнительную возможность -- так называемую предварительную рекламацию налоговым службам, которую налогоплательщик может представлять до начала срока платежа налога в вышестоящую инстанцию налоговой инспекции, выставившей, по его мнению, неправильную (необоснованную) сумму платежа. Можно отметить два очевидных преимущества, которые дает этот вариант разрешения конфликтных ситуаций: во-первых, в случае необъективности налоговых служб можно оперативно решить спор, не обращаясь к судебным властям; во-вторых, при наличии объективных оснований для опротестования решения налоговой инспекции можно более грамотно начать разбирательство дела в суде. Именно этим фактом объясняется малое число кассационных жалоб в судебные органы Франции.

Главное налоговое управление осуществляет также руководство кадастровой службой в области исчисления базы для взимания земельных налогов, платежей по ним и контроля за правильностью исчисления и внесения положенных сумм. Налоговые службы ответственны за развитие и совершенствование кадастровой документации, земельного законодательства и оценку собственности.

В функции ГНУ входит также регулирование операций с недвижимым имуществом, в частности подтверждение прав на него и факта их передачи.

Совместно с Министерством юстиции ГНУ занимается совершенствованием земельного законодательства (на базе данных, представляемых кадастровыми службами) в целях повышения экономической эффективности мероприятий в области землеустройства и землепользования, а также оптимизации предоставления информации.

Главное налоговое управление совместно с органами кадастрового учета земель и недвижимости осуществляет также контроль за использованием государственной собственностью и имуществом тех частных лиц, которые передали эти функции в ведение ГНУ. Кроме того, ГНУ может выступать экспертом по оценке и установлению сумм налоговых платежей с государственной собственности, гарантом при проведении операций с земельной собственностью государства и патронируемых частных лиц, разрабатывает тексты документов и нормативных актов, которые регулируют порядок проведения такого рода сделок. Управляя государственной собственностью, ГНУ проводит операции по предоставлению ее в аренду, передаче в пользование, совместно с кадастровыми бюро решает все вопросы по продаже государственной недвижимой собственности частным лицам.

В функции ГНУ входит также разъяснение гражданам сути законодательства в области налогообложения и порядка действия налоговой системы в стране. В этих целях ГНУ ведет прием и информирование посетителей, следит за упрощением процедур отчетности и предупреждением возможных нарушений.

Осуществление проверок возложено на созданные в каждом департаменте налоговые центры, которые направляют уведомления плательщикам, изучают подаваемые в добровольном порядке декларации. Налоговые работники осуществляют два вида контроля. На своих рабочих местах они осуществляют работу с декларациями (камеральный контроль).

Во Франции проверяется примерно 50 тыс. деклараций в год: 45 тыс. - от юридических лиц и 5 тыс. - от физических. Имеющаяся в базе данных информация сравнивается с представленной декларацией, часто уже на этом этапе обнаруживаются расхождения и инспектор обращается к налогоплательщику, требуя соответствующих объяснений. Если эти объяснения не удовлетворяют налоговую инспекцию, она может потребовать доплаты налогов либо обратиться в другие контролирующие подразделения для проведения более детального контроля.

Контроль с выездом на место обычно осуществляется при наличии серьезных оснований для подозрений в сокрытии крупных сумм доходов. Проверки обычно осуществляются за три предшествующих года. Специальных положений о частоте проверок в законе нет. За редчайшими исключениями, повторные проверки в отношении одного периода обычно не проводятся.

Выбор предприятия, подлежащего проверке, осуществляется по многим критериям, в основе лежит анализ риска. Во-первых, выбираются те предприятия, которые являются потенциальными нарушителями и, во-вторых, используется информация от осведомителей.

Налоговые проверки с выездом на место подчиняются определенным строгим правилам. Так, налогоплательщик должен быть предупрежден о ней как минимум за 8 дней. Без предупреждения внезапная проверка может быть проведена лишь при наличии достоверной информации о том, что предприятие уклоняется от уплаты налогов.

Длительность процедуры проверки зависит от размера проверяемого предприятия для мелких предприятий - не более трех месяцев, для крупных сроки не устанавливаются. Единственное исключение касается частных лиц: срок их проверки не может превышать 12 месяцев. В ходе ревизии проверяющий должен встретиться с руководством предприятия, получить доступ к бухгалтерским документам. По окончании проверки налогоплательщик получает соответствующие рекомендации по устранению выявленных в ходе проверки недостатков, что требует ответных действий с его стороны; в течение 30 дней он должен представить свои замечания. С учетом этих замечаний принимается окончательное решение по результатам проверки. В случае несогласия с решением налогоплательщик может обратиться сначала к руководителю проверяющего подразделения, а затем, при неудовлетворительном решении, - в суд.

Отношения между налоговым органом и налогоплательщиком строятся в форме обмена мнениями: каждая сторона отстаивает свою правоту. Налоговая администрация обязана в письменном виде отвечать на вопросы налогоплательщика, последний может использовать эти ответы для своей зашиты.

В ходе контроля в девяти из десяти случаев выявляется, что декларации не безупречны, в результате налоговые органы применяют различные санкции. За просрочку подачи декларации взимается 9% в год от просроченной суммы. При выявлении умышленных действий по сокрытию доходов, при представлении неправильных бухгалтерских данных штраф может составлять от 40 до 80% от суммы налога. При регулярном невыполнении плательщиком своих обязанностей налоги могут быть взысканы в бесспорном порядке, с обращением взыскания на счета налогоплательщика.

Санкции зависят от того, были ли действия плательщика умышленными или неумышленным, а также от того, помогает ли налогоплательщик налоговым органам. В случае простых ошибок применяются более мягкие наказания. Доначислние налогов, в основном, осуществляется в административном порядке. При выявлении особо изощренных способов уклонения от налогов, при противодействии проверке со стороны плательщика и других серьезных нарушениях налоговая администрация применяет значительные штрафные санкции и может выступить с предложением уголовного преследования. Уголовное наказание носит символический характер, но к этой мере прибегают все чаше, при этом обвинение в уклонении от уплаты налогов предъявляется лично руководителю.

В том случае, если плательщик внес излишнюю сумму налога, соответствующая разница возвращается ему, как правило, с процентами. Обычно при обнаружении возврат производится сразу.

Представляемые предприятиями декларации, как правило, составляются с помощью аудиторских компаний или консультационных бюро. В уведомлении о проверке, направляемом предприятию, рекомендуется присутствие при проверке аудитора. В том случае, если выявится недоброкачественное аудиторское заключение, налоговые органы могут обратиться в компетентные аудиторские организации с просьбой принять меры к недобросовестной аудиторской компании.

Последняя может быть подвергнута штрафам, не говоря о том, что ее репутация сильно пострадает. Бывает, что предприятия не могут заплатить налоги в связи с финансовыми трудностями. При этом если речь идет об экономически здоровом предприятии, независимо от его размера, налоговые органы помогают преодолеть затруднения. Таким предприятиям предоставляются отсрочка (на период от нескольких месяцев до нескольких лет), рассрочка уплаты налога. Если же речь идет об экономически несостоятельном предприятии, никаких льгот не предоставляется, предприятие может быть ликвидировано.

Решение таких вопросов находится в компетенции специального Совета, который имеется в каждом департаменте. Налоговая амнистия, по мнению специалистов ГНУ, должна применяться очень редко, при этом должен быть обеспечена определенная выгода для государства. "Простить" долги можно при условии, что государство сильное, налоговая администрация хорошо справляется со своими обязанностями. Во Франции налоговая амнистия проводится, как правило, во время выборов президента.

Что касается Германии, то там специального налогового ведомства не существует. Налоговые инспекции входят в финансовую систему, структура построения которой здесь довольно своеобразна. Она отражает федеративное построение государства, относительную самостоятельность земель: существует Федеральное министерство финансов и земельные министерства финансов. В каждой земле, кроме того, есть так называемая Верховная финансовая дирекция (Главное финансовое управление), подчиненная одновременно и Федеральному, и Земельному министерствам финансов (является и федеральным, и земельным органам). Верховной финансовой дирекции подчинены налоговые инспекции и таможенные органы.

В Федеральном министерстве финансов наряду с выше перечисленными имеются и другие управления: пошлин и акцизов, имущества и налогов со сделок, финансовых взаимоотношений между Федерацией и землями. Они занимаются и земельными налогами, но указаний землям давать не могут. В земельном Министерстве финансов существует налоговый отдел с подразделениями по отдельным налогам.

В Верховной финансовой дирекции, являющейся по существу посредническим органом, также есть отдел пошлин и налогов на предметы потребления, относящийся к федеральной части дирекции, и отдел налогов на имущество, относящийся к земельной части. Наряду с федеральными и земельными государственными чиновниками в Германии имеются консультанты по налогам. Это не работники Министерства финансов, но последнее выдает им лицензию на право деятельности. Они дают платные консультации. Профессия весьма необходимая, так как налоговое законодательство Германии довольно сложно.

В налоговых инспекциях трудятся от 100 до 300 человек. Инспекцию возглавляет начальник, как правило, юрист. Юристы возглавляют и отделы, которые, в свою очередь, разделены на подотделы: правовой, по налогу с зарплаты, по автотранспорту, по налогу с оборота предприятий, по налогу с приобретения земельных участков. Имеется оценочный отдел -- по оценке имущества, земельных участков, сельскохозяйственных предприятий и угодий, что необходимо при расчете налога с наследства. Кроме того, есть подотделы рассрочки платежей, регистрации НДС, проверки предприятий (крупные предприятия проверяются специальным отделом Верховной финансовой дирекции), автоматизации процессов работы. В налоговой инспекции есть финансовая касса со штатом конфискаторов.

В больших инспекциях существуют отделы налога с юридических лиц, следственные и розыскные отделы. Земли в Германии делятся на общины, и везде в них имеется налоговый отдел.

Органы финансового сыска Германии работают в тесном взаимодействии с уголовной полицией и прокуратурой. Они могут проводить расследование как по запросам последних, так и по собственной инициативе. Сотрудники финансового сыска принимают также участие в следственных мероприятиях по уголовным делам, если они касаются наряду с другими обстоятельствами правонарушений в сфере налогообложения.

Всеобъемлющий финансовый контроль за денежными операциями населения со стороны налоговых служб, а через них и со стороны правоохранительных органов и спецслужб в странах с развитой рыночной экономикой стал возможен на основе бурного развития систем безналичных расчетов с широким использованием компьютерных систем. Наделение налоговых служб этих стран правами и функциями правоохранительных органов, в частности, создание в их рамках подразделений финансового сыска, которые используют специфические методы работ, характерные для спецслужб, позволило существенно повысить эффективность финансового контроля в области налогообложения. Наряду с этим тесное взаимодействие налоговых служб с правоохранительными органами, прежде всего в части обмена информацией, способствовало заметной активизации борьбы с определенными видами преступлений.

Специальным органом Министерства финансов Германии, в компетенцию которою входят вопросы практической реализации налоговой политики страны, является налоговая полиция -- «штойфа» («steufa»).

В большинстве земель «ШТОЙФА» является составной частью министерства финансов. Исключение составляют город Бремен и земля Северный Рейн-Вестфалия, где налоговый розыск входит в Главную финансовую дирекцию. Налоговый розыск наделен такими же правами, что и криминальная полиция: сотрудники «ШТОЙФЫ» имеют право на проведение обысков, личный осмотр, на доступ к любым интересующим их документам и, при необходимости на безусловное их изъятие в интересах проводимого расследования, на задержание подозреваемых лиц. Правда, сотрудники налогового розыска не имеют права носить оружие.

Оперативно-розыскные подразделения и следственный аппарат «ШТОЙФЫ» занимаются расследованием правонарушении, связанных с сокрытием доходов и уклонением от уплаты налогов, а также под прокурорским надзором осуществляют специальные оперативные мероприятия по выявлению, предупреждению и пресечению различных видов преступлений в экономической сфере.

Права и обязанности сотрудников «ШТОЙФА», а также некоторые виды ответственности за совершение налоговых правонарушений и преступлений устанавливает Налоговый кодекс Германии.

В соответствии со статьёй 208 Налогового кодекса руководство «ШТОЙФЫ» имеет право назначать специальное расследование по любому факту нарушения налогового законодательства. При этом налоговая полиция наделена исключительным правом изъятия документов и получения необходимых ей сведений практически из всех государственных и частных учреждений страны, за исключением некоторых специальных служб. «ШТОЙФА» имеет право контроля за деятельностью всех кредитно-финансовых институтов, что в ряде других стран рассматривается как нарушение банковской тайны.

В соответствии с Положением о проведении финансовой проверки, утвержденным Минфином Германии по согласованию с Бундесратом Германии, налоговая проверка проводится с целью установления и оценки обстоятельств дела, имеющих существенное значение для налогообложения, а не для изыскания дополнительных налогов. При назначении и проведении проверки учитываются принципы соразмерности средств, потраченных на проведение проверки, предполагаемым результатам и наименьшего вмешательства в дела предприятия.

Налоговый орган принимает по собственному усмотрению решение о назначении проверки, ее сроках и объёме.

Работа налоговых органов по проведению контрольных проверок организуется на основании планов контрольных проверок, ежегодно и ежеквартально утверждаемых руководителем налогового органа. Вышестоящие налоговые инстанции практически не участвуют в составлении указанных планов. Однако им предоставлено право, самостоятельно проводить проверки отдельных налогоплательщиков, которое обычно используется при проверке наиболее крупных налогоплательщиков, имеющие разветвленную производственную структуру.

Заслуживает внимания действующая в Германии система балльной оценки работы налоговых инспекторов, осуществляющих контрольные проверки. Балльный нормативный показатель является средством для осуществления служебного или специального надзора, главным образом со стороны руководителей отделов налоговых проверок.

Сущность балльной оценки состоит в следующем. В зависимости от категории каждого проверенного предприятия (исходя из классификации на крупные, средние, малые и мелкие, а также отраслевой принадлежности), налоговому инспектору засчитывается определенное количество баллов (от 1 до 8). При этом за отчетный год каждый инспектор должен набрать, как минимум, 34 балла, что является основанием для начальника сделать вывод об его служебном соответствии. По истечении финансового года руководитель отдела налоговых проверок делает заключение о том, имеются ли основания при значительном отклонении результатов работы конкретного налогового инспектора от нормативного показателя критически рассмотреть деятельность данного налогового работника и принять соответствующие организационные меры. Кроме того, балльный норматив служит основой для составления планов проверок на предстоящий отчетный период в части наиболее оптимального распределения нагрузки между отдельными инспекторами.

В распоряжении о назначении проверки указываются правовые основы ее проведения, виды налогов, подлежащих проверке, и отчетные периоды, охватываемые проверкой. К документу о назначении проверки прилагаются указания на основные права и обязанности налогоплательщика при проведении проверки. Если в процессе проверки работники налогового органа приходят к выводу о необходимости контроля каких-либо дополнительных вопросов, то издается дополнительный документ о расширении круга проверяемых вопросов, с которым должен быть ознакомлен налогоплательщик. Как правило, уведомление о предстоящей проверке крупные предприятия получают за 4 недели до её начала, средние -- 3 недели, малые и мелкие предприятия -- 1 неделю. По ходатайству налогоплательщика дата начала проверки может быть перенесена на другое время при наличии уважительных причин.

Средняя продолжительность контрольных проверок составляет:

? на крупном предприятии -- 25-30 дней;

? на среднем предприятии -- 15 дней;

? на малом и мелком предприятиях -- 6-8 дней.

Налогоплательщик должен оказывать содействие проверяющим при установлении обстоятельств дела, имеющих существенное значение для налогообложения. В частности, он обязан давать справки, предъявлять бухгалтерскую отчетность, журналы, деловую документацию и иные документы, давать пояснения.

По итогам налоговой проверки составляется акт, в котором отражаются выявленные в процессе проверки факты, имеющие существенное значение для налогообложения физических и юридических лиц, а также внесенные изменения в размер причитающихся к уплате налогов. При отсутствии выявленных нарушений, а также внесения каких-либо изменений в размер налоговых обязательств вместо составления отчета о проверке достаточно направить налогоплательщику уведомление о не выявлении нарушений в процессе проведенной проверки.

Проводимые в Германии документальные проверки охватывают относительно небольшое количество предприятий. Под документальную проверку ежегодно подпадают 19% крупных, 7% средних и 2% малых предприятий.

Основным документом, определяющим порядок осуществления процедуры отбора налогоплательщиков для проведения контрольных проверок, является Приказ Министерства Финансов Германии от 08.03.81 года "О рационализации отбора налогоплательщиков для проведения контрольных проверок".

Исходя из положений вышеназванного документа, в Германии используются два способа отбора налогоплательщиков для проведения документальных проверок:

Случайный отбор - предполагает выбор объектов для проведения контрольных проверок на основе применения методов статистической выборки. При этом преследуются следующие цели: обеспечение максимально возможного охвата предприятий контрольными проверками; профилактика налоговых нарушений внезапностью и непредвиденностью контрольных проверок; оценка общего состояния налоговой дисциплины на контролируемой налоговым органом территории за счет репрезентативного отбора всех категорий налогоплательщиков для проверок.

Специальный отбор - обеспечивает целенаправленную выборку налогоплательщиков, у которых вероятность обнаружения налоговых нарушений представляется наиболее высокой по результатам анализа всей имеющейся в налоговом органе информации о налогоплательщике. Отбор предприятий указанным способом осуществляется отделами контрольных проверок налоговых инспекций на основании анализа данных картотеки предприятий, содержащей всю необходимую информацию о налогоплательщиках, а также с учетом предложений отдела, занимающегося начислением налогов.