Теоретические основы налогообложения в Российской Федерации

* организации и индивидуальные предприниматели, средняя численность работников которых за налоговый (отчетный) период превышает 100 человек;

* организации, у которых бухгалтерская остаточная стоимость основных средств и нематериальных активов, подлежащих амортизации в соответствии с главой 25 НК РФ. превышает 100 млн. руб.;

* организации, имеющие филиалы и (или) представительства;

* банки;

* страховщики;

* негосударственные пенсионные фонды;

* инвестиционные фонды;

* профессиональные участники рынка ценных бумаг;

* ломбарды;

* организации и индивидуальные предприниматели занимающиеся производством подакцизных товаром, а также добычей и реализацией полезных ископаемых (за исключением общераспространенных полезных ископаемых);

* организации и индивидуальные предприниматели занимающиеся игорным бизнесом;

* нотариусы, занимающиеся частной практикой, адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты, а также мин формы адвокатских образований;

* организации, являющиеся участниками соглашений о разделе продукции;

* организации и индивидуальные предприниматели переведенные на систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей;

* организации, в которых доля участия других организаций составляет более 25% (за некоторыми исключениями);

* бюджетные учреждения;

* иностранные организации, имеющие филиалы, представительства и иные обособленные подразделении на территории Российской Федерации.

Организации и индивидуальные предприниматели, переведенные на уплату единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности по одному или нескольким видам предпринимательской деятельности, вправе применять упрощенную систему налогообложения в отношении иных осуществляемых ими видов предпринимательской деятельности.

При этом ограничения по численности работников и стоимости основных средств и нематериальных активов, установленные НК РФ по отношению к таким организациям и индивидуальным предпринимателям, определяются исходя из всех осуществляемых ими видов деятельности.

Объектом налогообложения и налоговой базой при применении упрошенной системы налогообложения может быть один из двух показателей:

* доходы (применяется ставка 6%);

* доходы, уменьшенные на величину расходов (применяется ставка 15%).

Выбор производится самим налогоплательщиком в момент подачи заявления на применение упрощенной системы налогообложения. Объект налогообложения не может меняться налогоплательщиком в течение трех лет с начала применения данного режима налогообложения.

Для налогоплательщиков, являющихся участниками договора простого товарищества или договора доверительного управления имуществом, объектом налогообложения являются доходы, уменьшенные на величину расходов. Для индивидуальных предпринимателей, осуществляющих определенные виды деятельности, дополнительно предусмотрена возможность применения упрощенной системы налогообложения на основе патента (подробнее см. ст. 346.25.1 НК РФ).

При применении упрощенной системы налогообложения в качестве метода признания доходов и расходов применяется кассовый метод.

В состав доходов включаются:

* доходы от реализации товаров и имущественных прав (в том числе авансы, полученные в счет будущих поставок);

* внереализационные доходы.

Доходы, не учитываемые при определении налоговой базы по налогу на прибыль (ст. 251 НК РФ), не учитываются и при применении упрощенной системы налогообложения

Состав расходов, уменьшающих налоговую базу при расчете единого налога, установлен в ст. 346.16 НК РФ. К ним в частности, относятся:

* расходы на приобретение основных средств и нематериальных активов;

* расходы на ремонт основных средств (в том числе арендованных);

* материальные расходы;

* расходы на оплату труда;

* расходы на обязательное страхование работников и имущества, производимые в соответствии с законодательством Российской Федерации;

* суммы НДС по приобретенным товарам (работам, услугам);

* проценты по кредитам и займам, а также расходы, связанные с оплатой банковских услуг;

* расходы на обеспечение пожарной безопасности организации, охрану имущества, обслуживание охранно-пожарной сигнализации и иные охранные услуги;

* арендные платежи за арендуемое имущество;

* расходы на содержание служебного транспорта, компенсации за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов (в пределах норм);

* расходы на командировки;

* расходы на канцелярские товары;

* расходы на почтовые, телефонные, телеграфные и другие подобные услуги;

* расходы на рекламу товаров (работ, услуг), товарного знака и знака обслуживания;

* расходы на подготовку и освоение новых производств, цехов и агрегатов;

* расходы на покупку товаров.

Эти расходы должны соответствовать критериям и порядку, установленному для целей налогообложения прибыли в главе 25 НК РФ.

Исключение составляют расходы на приобретение основных средств, которые признаются в порядке, установленном п. 3 ст. 346.16 НК РФ.

Начиная с 1 января 2008 г. в перечень расходов для упрощенной системы налогообложения, добавлены расходы на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение основных средств. Эти расходы списываются с учетом положений п. 3 ст. 346.16 НК РФ. Перечень расходов для упрошенной системы является закрытым, т.е. расходы, не указанные в ст. 346.16 НК РФ, не принимаются во внимание при расчете единого налога.

Расчет налога зависит от выбранного объекта налогообложения. Если объектом налогообложения являются доходы, то расчет налога производится по ставке 6%:

Единый налог = (Доходы от реализации + Внереализационные доходы)*6%

Если объектом налогообложения являются доходы, уменьшенные на величину расходов, то расчет налога производится по ставке 15%:

Единый налог = (Доходы от реализации + Внереализационные доходы - Принимаемые расходы)*15%

Однако во втором случае, если сумма налога получится меньше 1% от доходов организации, то в бюджет надо будет уплатить сумму так называемого минимального налога, который рассчитывается таким образом:

Минимальный налог = (Доходы от реализации + Внереализационные доходы)* 1%

Разница между суммой исчисленного минимального налога и суммой единого налога, исчисленного в общем порядке, подлежит включению в расходы следующего года.

Сумма налога за текущий год должна быть перечислена и бюджет не позднее:

* 31 марта следующего года - юридическими лицами;

* 30 апреля следующего года - индивидуальными предпринимателями.

При этом в течение года единый налог уплачивается авансовыми платежами. Сумма авансовых платежей перечисляемся и бюджет не позднее 25 дней по окончании 1 квартала, полугодия и 9 месяцев отчетного года. Порядок ее расчета зависит от выбранного объекта налогообложения.

Сумма авансового платежа по налогу исчисляется по итогам каждого отчетного периода. Доходы определяются нарастающим итогом с начала года. Ранее внесенные авансовые платежи принимаются к зачету (например, из суммы авансовых платежей за полугодие вычитаются авансовые платежи за I квартал).

Суммы авансовых платежей уменьшаются на страховые взносы по обязательному пенсионному страхованию и оплату больничных листов. При этом максимальное уменьшение не может быть больше 50% от первоначальной суммы.

Единый налог на вмененный доход (ЕНВД) С 1 января 2003 года

Для юридических лиц уплата ЕНВД заменяет Молчанов С.С. Налоги за 14 дней. Экспресс-курс, 5-е изд., переработанное и дополненное. М: Эксмо, 2008. С-368.:

* налог на прибыль;

* НДС (за исключением НДС, подлежащего уплате при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации);

* налог на имущество организаций;

* ЕСН.

Вышеуказанное освобождение предоставляется только в отношении прибыли, операций, имущества и выплат, непосредственно связанных с ведением тех видов предпринимательской деятельности, которые облагаются ЕНВД.

Для индивидуальных предпринимателей уплата единого налога заменяет уплату:

* налога на доходы физических лиц (в части доходов, полученных от предпринимательской деятельности);

* налога на имущество физических лиц (в отношение имущества, используемого для предпринимательской деятельности);

* единого социального налога (в отношении доходов полученных от предпринимательской деятельности, а так же выплат и иных вознаграждений, начисляемых ими в пользу физических лиц);

* НДС (за исключением НДС, подлежащего уплате при ввозе товаров на таможенную территорию Российском Федерации).

Вместо вышеупомянутых налогов в бюджет перечисляется ЕНВД.

Налоги, не вошедшие в указанный перечень, уплачиваются организациями и предпринимателями, переведенными на уплату ЕНВД, в общем порядке наряду со взносами на обязательное пенсионное страхование.

Для организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, сохраняется действующий порядок ведения кассовых операций и порядок предоставления статистической отчетности. Они также не освобождаются от исполнения обязанностей налоговых агентов.

Действие единого налога распространяется на следующие виды предпринимательской деятельности: ст. 346.26 Налогового Кодекса Российской Федерации.

- оказание бытовых услуг (ремонт обуви, металлоизделий, одежды, часов и ювелирных изделий; обслуживание бытовой техники и оргтехники; услуги прачечных, химчисток и фотоателье; парикмахерские и др.);

- оказание ветеринарных услуг;

- оказание услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств;

- розничная торговля через магазины (с площадью торгового зала не более 150 кв. м.), палатки, лотки и другие объекты торговли, в том числе не имеющие стационарной торговой площади;

- оказание услуг общественного питания;

- автотранспортные услуги по перевозке пассажиров и грузов, осуществляемые организациями и индивидуальными предпринимателями, использующими не более 20 автомобилей.

Налогоплательщиками являются организации и индивидуальные предприниматели. Объектом налогообложения признается вмененный доход налогоплательщика (ст. 346.29 НК РФ). Вмененный доход - потенциально возможный доход плательщика единого налога, рассчитываемый с учетом совокупности факторов, непосредственно влияющих на получение указанного дохода, и используемый для расчета величины единого налога по установленной ставке.

Схема расчета вмененного дохода выглядит следующим образом:

Вмененный доход = Базовая доходность по определенному виду деятельности с учетом коэффициентов К1 и К2 * Физический показатель по данному виду деятельности

Налоговой базой признается величина вмененного дохода, рассчитываемая как произведение базовой доходности по определенному виду предпринимательской деятельности, исчисленной за налоговый период, и величины физического показателя, характеризующего данный вид деятельности.

Базовая доходность - условная месячная доходность в стоимостном выражении на ту или иную единицу физического показателя, характеризующего определенный вид предпринимательской деятельности в различных сопоставимых условиях, которая используется для расчета величины вмененного дохода. Для исчисления суммы единого налога в зависимости от вида предпринимательской деятельности используются физические показатели, характеризующие определенный вид предпринимательской деятельности, базовая доходность в месяц и корректирующие коэффициенты.

Корректирующие коэффициенты базовой доходности - коэффициенты, показывающие степень влияния того или иного фактора на результат предпринимательской деятельности, осуществляемой на основе свидетельства об уплате единого налога, а именно Петрова Т.Т. Упрощенная система налогообложения //Консультант бухгалтера. - 2008. - № 3. С-24.:

К1 - коэффициент - дефлятор, соответствующий индексу изменения потребительских цен на товары (работы, услуги);

К2 - коэффициент, учитывающий совокупность особенностей ведения предпринимательской деятельности (ассортимент товаров (работ, услуг), сезонность, время работы, величину доходов и др.).

Под физическими показателями по видам деятельности подразумевается количество работников. Площадь торгового зала, количество транспортных средств и т.д. в зависимости от конкретного типа деятельности.

Под количеством работников понимается среднесписочная численность всех работников за каждый календарный месяц налогового периода (в том числе работающих по совместительству, договорам подряда и другим договорам гражданско-правового характера).

Налоговым периодом по единому налогу признается квартал. Ставка единого налога устанавливается в размере 15% величины вмененного дохода. Сумма ЕНВД за налоговый период уменьшается на сумму страховых взносов на общее пенсионное страхование, уплаченную за этот же период работниками, а также на сумму страховых взносов в виде фиксированных платежей, уплачиваемых предпринимателями за свое страхование. При этом сумма ЕНВД не может быть уменьшена более чем на 50%.

Плательщики уплачивают ЕНВД по месту осуществления ими деятельности, облагаемой единым налогом. Согласно п. 2 ст. 346.28 НК РФ они обязаны встать на учет в налоговых органах по месту осуществления деятельности, облагаемой ЕНВД, в срок не позднее 5 дней с начала осуществления такой деятельности.

Уплата единого налога производится налогоплательщиком по итогам налогового периода не позднее 25_го числа первого месяца следующего за налоговым периодом.

Налоговые декларации по ЕНВД представляются не позднее 20_го числа месяца, следующего за окончанием квартала.

2.1 Краткая экономическая характеристика ОАО «ТРЕСТ-3»

Открытое Акционерное Общество «ТРЕСТ-3» зарегистрировано 13.11.1992 г. в качестве юридического лица в ИФНС России по Заволжскому району г. Ульяновска. Свидетельство о постановке на налоговый учет в налоговом органе: 73 № 250066967 от 06.06.1992 г. Юридический адрес: 432072, г. Ульяновск, 9-й проезд Инженерный, 4.

Создание и деятельность открытого акционерного общества регулируются Гражданским кодексом Российской Федерации, а также Федеральным законом Российской Федерации «Об акционерных обществах» от 26.12.1995 N 208-ФЗ.

Целью организации ОАО «ТРЕСТ-3» является извлечение прибыли из производственно-хозяйственной деятельности в соответствии с его специализацией, а также иных видов деятельности, не запрещенных законодательством РФ. Общество является юридическим лицом и имеет в собственности обособленное имущество, учитываемое на его самостоятельном балансе, имеет круглую печать, содержащую его полное фирменное наименование и указание на место его нахождения.

ОАО «ТРЕСТ-3» может от своего имени приобретать и осуществлять имущественные и личные неимущественные права, выполнять обязанности, быть истцом и ответчиком в суде.

Учредителями общества являются физические лица. Ими для обеспечения деятельности ОАО «ТРЕСТ-3» за счет вклада образован уставный капитал в размере 200 тысяч рублей.

В обществе создается резервный фонд в размере 15% уставного капитала, который формируется за счет ежегодных отчислений от прибыли до достижения фондом указанного размера. Размер ежегодных отчислений в резервный фонд общества составляет 5% чистой прибыли общества.

При осуществлении деятельности общество ведет оперативный, бухгалтерский, статистический и налоговый учет в соответствии с порядком, установленным законодательством Российской Федерации.

Основные виды деятельности:

- строительство объектов производственного и социально-бытового назначения;

- выполнение проектных работ, производство строительных материалов, конструкций и изделий, выполнение строительно-монтажных работ, приобретение и сдача в аренду (лизинг) внутри страны и за рубежом всякого рода движимого и недвижимого имущества;

- производство сельхозпродукции, её переработка, хранение и транспортировка, оптово-розничная торговля;

- осуществление внешнеэкономической деятельности, соответствующей предметам и целям деятельности Общества по всем видам операций, не запрещённых действующим законодательством;

- осуществление посреднической и торговой деятельности;

- участие в капитале других юридических лиц;

- подготовка, обучение и повышение квалификации кадров;

- осуществление иной хозяйственной деятельности, отвечающей целям Общества и не противоречащей действующему законодательству.

Органами управления общества являются:

- общее собрание акционеров;

- совет директоров;

- единоличный исполнительный орган общества - Генеральный директор;

- коллегиальный исполнительный орган общества - Правление.

Органом контроля за финансово-хозяйственной деятельностью общества является ревизионная комиссия.

В соответствии Приказа по Учетной политике организаций, выручка для целей налогообложения (НДС) определяется по методу отгрузки продукции, товаров работ услуг.

Налог на прибыль исчисляется исходя из фактически полученной прибыли на основании данных налогового учета.

Сравнительный анализ результатов хозяйственной деятельности ОАО «ТРЕСТ-3» за 2007 и 2008 гг. проведен в таблице 2.1.

Таблица 2.1

Анализ результатов хозяйственной деятельности ОАО «ТРЕСТ-3»

Показатели	2007 год	2008 год	Отклонение (+,-)	Темп роста, %
1	3	4	5	6
Выручка от реализации, тыс. руб.	468117	363487	-104630	77,65
Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг, тыс. руб.	466934	360563	-106371	77,22
Прибыль (убыток) от продаж, тыс. руб.	1183	2924	+1741	247,17
Чистая прибыль, тыс. руб.	957	307	-650	32,08
Среднегодовая стоимость основных средств, тыс. руб.	40984	43453	+2469	106,08
Среднемесячная заработная плата на 1 работника, руб.	4799	5930	+1131	123,57
Среднесписочная численность, чел.	502	554	+52	108,77

При анализе таблицы следует отметить, что у ОАО «ТРЕСТ-3» общая сумма доходов превышает общую сумму расходов. Однако анализ показателей указывает на то, что у предприятия происходит сокращение чистой прибыли - в 2007 г. она составила 957 тыс. руб., в 2008 г. - 307 тыс. руб. Сокращение чистой прибыли в 2008 г. обусловлено сокращением прибыли до налогообложения, наличием чрезвычайных расходов. Прибыль до налогообложения в 2008 г. по сравнению с 2007 г. сократилась на 1014 тыс. руб. и составила 1186 тыс. руб. В 2008 г. наблюдается увеличение прибыли от продаж на 1014 тыс. руб. по сравнению с 2007 г.

2.2 Учет расчетов по налогу на прибыль организаций

Порядок исчисления и уплаты налога на прибыль организации определен главой 25 «Налог на прибыль организаций» части второй Налоговым кодексом РФ. Налогооблагаемая прибыль определяется по данным налогового учета.

Налогоплательщиками признаются:

* российские организации;

* иностранные организации:

а) осуществляющие свою деятельность в РФ через постоянные представительства;

б) получающие доходы от источников в РФ.

Не являются плательщиками налога на прибыль субъекты, которые переведены на специальные налоговые режимы и уплачивают единый налог (глава 26.1-26.3 Налогового Кодекса РФ). [2]

Объектом налогообложения является прибыль организации, полученная налогоплательщиком. Прибылью организации является доход, уменьшенный на величину произведенных расходов.

Все доходы, получаемые организациями, подразделяются на три группы:

1) доходы от реализации товаров (работ, услуг), ценных бумаг и имущественных прав;

2) внереализационные доходы;

3) доходы, не учитываемые в целях налогообложения.

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Налогового Кодекса РФ, убытки), понесенные налогоплательщиком.

Затраты могут быть uпризнаны в качестве расходов при соблюдении следующих условий: а) затраты должны быть экономически оправданными; б) оценка затрат выражается в денежной форме; в) затраты должны подтверждаться документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ; г) затраты должны быть произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Расходы подразделяются на три вида:

1) расходы, связанные с производством и реализацией (материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации, прочие расходы);

2) внереализационные расходы;

3) расходы, не учитываемые в целях налогообложения (убытки). Убытки включают в себя: убытки прошлых налоговых периодов, выявленные в текущем периоде; суммы дебиторской задолженности, нереальной к взысканию; потери от брака, потери от простоев по внутрипроизводственным причинам; суммы недостач материальных ценностей в случае отсутствия виновных лиц; потери от стихийных бедствий.

В законодательном порядке установлена налоговая база, равная нулю, если в налоговом (отчетном) периоде налогоплательщиком получен убыток. В этом случае убыток принимается в целях налогообложения в порядке, установленном статьей 283 Налогового Кодекса РФ.

Налоговой базой является денежное выражение прибыли, подлежащей налогообложению. Предусмотрены два способа формирования налоговой базы:

1) по методу начисления;

2) по кассовому методу.

Как правило, все организации должны применять в качестве основного первый из них. Кассовый метод используют организации, у которых в среднем за предыдущие четыре квартала сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета налога на добавленную стоимость не превысила 1 млн. рублей за каждый квартал.

Налоговым периодом по налогу является календарный год. Отчетными периодами по налогу на прибыль признаются: а) в случае уплаты налога авансовыми платежами исходя из предполагаемой прибыли -- первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года; б) для налогоплательщиков, исчисляющих ежемесячные авансовые платежи исходя из фактически полученной прибыли, -- месяц, два месяца, три месяца и т. д. до окончания календарного года.

Для большинства организаций ставка налога 24%. При этом в 2008 г. сумма зачисляется в федеральный бюджет -- 6,5% (в 2009 г. -- 2%), в бюджет субъекта РФ -- 17,5% (в 2009 г. - 20%).

Ставки налога на доходы иностранных организаций, не связанных с деятельностью в России через постоянное представительство, установлены в размерах: 10% -- от использования, содержания или сдачи в аренду транспортных средств в связи с осуществлением международных перевозок; 20% -- по остальным доходам этих организаций.

По итогам каждого отчетного (налогового) периода налогоплательщики исчисляют сумму авансового платежа исходя из облагаемой прибыли, рассчитанной нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания отчетного (налогового) периода.

Законодательно установлены два варианта исчисления и уплаты налога.

1. Уплата налога на прибыль авансовыми платежами исходя из предполагаемой прибыли. В этом случае организации-налогоплательщики согласно ст. 286 Кодекса определяют сумму ежемесячного авансового платежа, подлежащего уплате в каждом квартале текущего налогового периода.1

По итогам отчетного (налогового) периода суммы ежемесячных авансовых платежей, уплаченных в течение этого периода, засчитываются при уплате авансовых платежей по итогам отчетного периода. В свою очередь, авансовые платежи по итогам отчетного периода принимаются в счет уплаты налога по итогам налогового периода.

2. Налогоплательщики имеют право перейти на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли. В этом случае исчисление сумм авансовых платежей производится исходя из ставки налога и фактически полученной прибыли, рассчитываемой нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания соответствующего месяца. Сумма авансовых платежей, подлежащая уплате в бюджет, определяется с учетом ранее начисленных сумм авансовых платежей.

Следует отметить, что некоторые налогоплательщики уплачивают только квартальные авансовые платежи по итогам отчетного периода. К ним относятся: организации, у которых за предыдущие четыре квартала выручка от реализации не превышала в среднем 3 млн. руб. за каждый квартал; бюджетные учреждения; иностранные организации, осуществляющие деятельность в РФ через постоянное представительство; некоммерческие организации, не имеющие дохода от реализации товаров и услуг, и др.

Все налогоплательщики обязаны по истечении каждого отчетного и налогового периода представлять в налоговые органы по месту своего нахождения и месту нахождения каждого обособленного подразделения налоговые декларации. Установлены следующие сроки представления налоговых деклараций:

* за отчетный период -- не позднее 28 дней со дня окончания отчетного периода;

* за налоговый период -- не позднее 28 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом.

Организация, в состав которой входят обособленные подразделения, по окончании каждого отчетного и налогового периода представляет в налоговые органы по месту своего нахождения налоговую декларацию в целом по организации с распределением по обособленным подразделениям.

При начисление налога на прибыль дебетуют счет 99 «Прибыль или убытки» и кредитуют счет 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет 5 «Налог на прибыль организаций». Перечисление суммы налоговых платежей списывают с расчетного счета в дебет счета 68.5.

В статье 289 Налогового Кодекса РФ установлено, что по истечении каждого отчетного (налогового) периода организации должны представлять в налоговые органы декларацию по налогу на прибыль организаций за этот период. Декларацию нужно сдать независимо от наличия обязанности по уплате налога и (или) авансовых платежей по нему. А также независимо от особенностей исчисления и уплаты налога.

Декларация представляется в налоговый орган по месту нахождения организации (месту государственной регистрации). Организации, в состав которых входят обособленные подразделения, также должны представить декларацию по месту их нахождения.

Форма декларации, по которой организациям предстоит отчитаться за 2003 г., утверждена Приказом МНС России от 07.12.2001 N БГ-3-02/542, а Инструкция по ее заполнению - Приказом МНС России от 29.12.2001 N БГ-3-02/585. По итогам деятельности за год декларация подается в полном объеме. То есть нужно сдать все ее листы и приложения, по которым у организации есть соответствующие показатели. В соответствии со статьей 289 пунктом 2 Налогового Кодекса в течение года декларация сдается по упрощенной форме.

Срок подачи годовой декларации по итогам года указан в статье 289 Налогового Кодекса РФ - не позднее 28 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом. То есть декларацию за 2008 г. нужно представить не позднее 28 марта 2009 г.

Декларация составляется нарастающим итогом с начала года. Показатели указываются в целых рублях.

Основой декларации является лист 02 "Расчет налога на прибыль организаций". В нем собираются показатели, сформированные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде не только по основным видам деятельности, но и по другим операциям, в том числе, по которым налоговая база в соответствии с требованиями гл.25 НК РФ формируется в особом порядке. Эти показатели формируются по данным налогового учета.

Лист 02 включает в себя несколько Приложений:

- №1 "Доходы от реализации и внереализационные доходы";

- № 2 "Расходы, связанные с производством и реализацией, внереализационные расходы и убытки, приравниваемые к внереализационным расходам";

- № 3 "Расчет суммы расходов по операциям, финансовые результаты по которым учитываются при налогообложении прибыли с учетом положений 264.1, 268, 268.1, 275.1, 276, 279, 323 НК (за исключением отраженных в Листе 05)";

- № 4 "Расчет суммы убытка или части убытка, уменьшающего налоговую базу";

- № 5 "Расчет распределения авансовых платежей и налога на прибыль организаций в бюджет субъекта РФ организацией, имеющей обособленные подразделения";

В налоговый орган нужно представить не все эти Приложения, а только те из них, по которым отражаются доходы, расходы, операции, имевшие место у организации. Незаполненные приложения представлять не нужно.

В состав декларацию по налогу на прибыль организаций за 2003 год у организации ОАО «ТРЕСТ-3» следующий:

- лист 02 "Расчет налога на прибыль организаций"

- № 1 " Доходы от реализации и внереализационные доходы ";

- № 2 " Расходы, связанные с производством и реализацией, внереализационные расходы и убытки, приравниваемые к внереализационным расходам ";

№ 3 "Расчет суммы расходов по операциям, финансовые результаты по которым учитываются при налогообложении прибыли с учетом положений 264.1, 268, 268.1, 275.1, 276, 279, 323 НК (за исключением отраженных в Листе 05)";

- № 5 "Расчет распределения авансовых платежей и налога на прибыль организаций в бюджет субъекта РФ организацией, имеющей обособленные подразделения";

- Лист 05.

Декларацию нужно начинать заполнять с Приложений. Показатели, отраженные в них, переносятся в лист 02. Поэтому от того, насколько верно заполнены Приложения, зависит правильность исчисления суммы налога.

2.3 Учет расчетов по налогу на добавленную стоимость

Порядок исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость определен главой 21 части второй Налоговым кодексом РФ.

Налогоплательщиками данного налога в соответствии со статьей 143 Налогового Кодекса РФ признаются:

- организации;

- индивидуальные предприниматели;

- лица, осуществляющие перемещение товаров через таможенную границу РФ.

Не являются плательщиками НДС организации и индивидуальные предприниматели (кроме налогоплательщиков акцизов), у которых налоговая база по НДС в течение 3 предшествующих последовательных календарных месяцев не превысила без НДС и налога с продаж 1 млн. руб. Эта норма не применяется в отношении лиц, осуществляющих ввоз товаров на таможенную территорию России. Освобождение от уплаты НДС предоставляется налогоплательщику сроком на год и может быть продлено.

Объектом налогообложения признаются следующие операции (статья 146 Налогового Кодекса РФ):

- реализация товаров (работ, услуг) на территории РФ;

- передача на территории РФ товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету при исчислении налога на прибыль организаций;

- выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления;

- ввоз товаров на таможенную территорию РФ.

Характерно, что законодательство не признает реализацией товаров достаточно большое количество операций. Это операции, связанные с передачей денежных средств некоммерческим организациям на формирование целевого капитала; имущества правопреемникам; наследование имущества и др.

Вместе с тем введено ключевое понятие «место реализации товаров и услуг», используемое при исчислении НДС. Таковым считается территория РФ, если товар находится на ней и не отгружается, и не транспортируется или товар в момент начала отгрузки или транспортировки находится на этой территории. Объектом обложения НДС является реализация товаров только на территории России.

Облагаемый оборот определяется исходя из продажной стоимости товаров, работ и услуг без включения в них налога на добавленную стоимость. Для целей налогообложения под продажной ценой понимается цена, указанная сторонами сделки.

В облагаемый оборот также включаются:

- денежные средства, полученные предприятием, если их получение связано с расчетами по оплате товаров, в том числе суммы авансовых и иных платежей, поступивших в счет предстоящих поставок или частичной оплаты за реализованные товары;

- суммы, полученные в виде процента по векселям, процента по товарному кредиту в части, превышающей размер процента, рассчитанного исходя из ставки рефинансирования Банка России;

- суммы, полученные в виде санкций за неисполнение или ненадлежащее исполнение хозяйственных договоров, в части превышения над суммами санкций, рассчитанных в соответствии со ставкой рефинансирования Банка России.

При оказании посреднических услуг облагаемым оборотом является сумма дохода, полученного в виде надбавок или вознаграждений.

У заготовительных, снабженческо-сбытовых, торговых и других предприятий, занимающихся продажей и перепродажей товаров, в том числе по договорам поручения и комиссии, облагаемый оборот определяется исходя из стоимости реализуемых товаров без НДС.

По товарам, ввозимым на территорию РФ, в налогооблагаемую базу входят: таможенная стоимость товара, таможенная пошлина, а по подакцизным товарам -- сумма акциза.

Предприятие самостоятельно определяет момент реализации товаров для целей налогообложения. Если в учетной политике для целей налогообложения моментом реализации является отгрузка, то датой возникновения налогового обязательства при расчете НДС является ранняя из следующих дат: а) день отгрузки товара (выполнение работ, оказание услуг); б) день оплаты товаров (работ, услуг); в) день предъявления покупателю счета-фактуры. Организации, установившие в учетной политике момент реализации по оплате товаров, определяют возникновение налогового обязательства по мере поступления денежных средств на расчетный счет за отгруженные товары.

Не подлежат налогообложению, например, следующие операции (статья 149 Налогового Кодекса РФ):

- сдача в аренду служебных и жилых помещений иностранным гражданам или организациям, аккредитованным в РФ;

- реализация медицинских товаров отечественного и зарубежного производства по перечню, утверждаемому Правительством РФ;

- услуги по содержанию детей в дошкольных учреждениях, занятий с несовершеннолетними детьми в кружках и секциях; по уходу за больными и инвалидами;

- реализация продуктов питания, произведенных столовыми при учебных, медицинских заведениях, полностью или частично финансируемых из бюджета;

- услуги по перевозке пассажиров транспортом общего пользования (кроме такси);

- банковские операции (за исключением инкассации);

- услуги, оказываемые учреждениями образования, культуры, искусства и т.д.

Выручка от реализации определяется исходя из доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате товаров. Учитываются все доходы, полученные как в денежной, так и в натуральной формах, включая оплату ценными бумагами. Если при реализации товаров применяются различные налоговые ставки, налоговая база определяется отдельно по каждому виду товаров, облагаемых по разным ставкам.

Налоговый период по НДС -- квартал.

Существует три вида ставок по НДС, а именно: 0; 10 и 18% (статья 164 Налогового Кодекса РФ).

1. Налогообложение по нулевой ставке производится при реализации товаров, помещаемых под таможенный режим экспорта при условии их фактического вывоза; услуг по перевозке товаров, пассажиров и багажа за пределы территории РФ.

2. Налогообложение по пониженной 10%-ной ставке применяется при реализации: продовольственных товаров (мясо, молоко, яйца, сахар, соль, овощи, крупа, мука и т. д.), товаров детского ассортимента, научной книжной продукции, на редакционные и издательские услуги, а также на лекарства и изделия медицинского назначения.

3. Налогообложение по общей 18%-ной ставке производится при реализации всех товаров, работ и услуг, не упомянутых выше.

Все плательщики НДС должны составлять счета-фактуры по установленной форме. Счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычетам или возмещению. Сумма НДС, исчисленная со стоимости реализации товаров и услуг, может быть уменьшена на сумму НДС:

- уплаченную поставщикам товаров (работ, услуг), приобретаемых для производственной деятельности или для перепродажи;

- удержанную из доходов иностранных лиц, не состоящих на налоговом учете в налоговых органах;

- по товарам, возвращенным покупателями;

- по расходам на командировки;

- по авансам и предоплатам по экспортным поставкам.

Таким образом, сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, определяется в виде разницы между суммой НДС по реализованным товарам и услугам и произведенными из нее вычетами. Правильный расчет начисления НДС зависит также от точного выполнения других условий и требований законодательства. Охарактеризуем их.

1. В счете-фактуре за подписью руководителя и главного бухгалтера предприятия указываются: порядковый номер и дата выписки счета; наименование, адрес и индивидуальные налоговые номера (ИНН) поставщика и покупателя; наименование и адрес грузоотправителя и грузополучателя; наименование, количество, цена и стоимость товара; суммы акциза, ставка и сумма НДС.

2. Учет счетов-фактур должен вестись в Журнале учета полученных и выставленных счетов-фактур, налогоплательщик также обязан составлять Книгу покупок и Книгу продаж. В первичных учетных и расчетных документах сумма НДС должна быть выделена отдельной строкой. Если товары не облагаются налогом, на этих документах делается пометка «Без НДС».

3. Необходимо обеспечить учет всей суммы реализации за отчетный период в зависимости от принятого в учете предприятия метода определения момента реализации («по оплате» или «по отгрузке»).

4. В течение 5 дней со дня отгрузки товара (оказания услуг), включая день отгрузки, поставщик обязан выставить покупателю счет-фактуру, который является основанием для предъявления покупателем НДС к возмещению из бюджета (зачету).

Уплата налога осуществляется ежеквартально с возможностью рассрочки уплаты на 3 месяца. Оплата каждой трети налога должна осуществляться не позднее 20 числа соответствующего месяца.

В случае если выручка от реализации товаров (работ, услуг) без учета НДС не превышает 1 млн. руб. в месяц, налогоплательщик вправе уплачивать налог исходя из фактической реализации товаров за истекший квартал не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим кварталом.

Если сумма произведенных вычетов окажется больше суммы НДС с реализованных товаров, то полученная разница, подлежит возмещению (зачету, возврату).

После подачи декларации налоговый, утвержденной Министерством Финансов от 07.11.2006 г. №136н, инспекция проверяет обоснованность суммы налога, которая была заявлена к возмещению, при проведении камеральной налоговой проверки. По окончании проверки в течение семи дней налоговый орган принимает решение о возмещении сумм, если при проведении камеральной налоговой проверки не были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах.

По товарам и услугам, облагаемым НДС по ставке 0%, возмещение из бюджета производится по отдельной налоговой декларации в течение трех месяцев с даты ее подачи.

Для отражения в бухгалтерском учете хозяйственных операций, связанных с НДС, предназначаются счет 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» и счет 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет 3 «Расчеты по налогу на добавленную стоимость».

Счет 19 имеет следующие субсчета:

1 «Налог на добавленную стоимость при приобретении основных средств»;

2 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным нематериальным активам»;

3 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным материально-производственным запасам».

По дебету счета 19 по соответствующим субсчетам организация-заказчик отражает суммы налога по приобретаемым материальным ресурсам, основным средствам, нематериальным активам в корреспонденции с кредитом счетов 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и др.

По основным средствам, нематериальным активам и материально-производственным запасам после их принятия на учет сумма НДС, учтенная на счете 19, списывается с кредита этого счета в зависимости от направления использования приобретенных объектов в дебет счетов:

1. 68 «Расчеты по налогам и сборам» (при производственном использовании);

2. учета источников покрытия затрат на непроизводственные нужды (29,91,86) -- при использовании на непроизводственные нужды; 91 «Прочие доходы и расходы» -- при продаже этого имущества.

Суммы налога по основным средствам, нематериальным активам, иному имуществу, а также по товарам и материальным ресурсам (работам, услугам), подлежащим использованию при изготовлении продукции и осуществлении операций, освобожденных от налога, списывают в дебет счетов учета затрат на производство (20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства» и др.), а по основным средствам и нематериальным активам -- учитывают вместе с затратами по их приобретению.

При продаже продукции или другого имущества исчисленная сумма налога отражается по дебету счетов 90 «Продажи» и 91 «Прочие доходы и расходы» и кредиту счета 68, субсчет 3 «Расчеты по налогу на добавленную стоимость» (при продаже «по отгрузке»), или счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» (при продаже «по оплате»). При использовании счета 76 сумма НДС как задолженность перед бюджетом будет начислена после оплаты продукции покупателем (дебет счета 76, кредит счета 68.3). Погашение задолженности перед бюджетом по НДС отражается по дебету счета 68.3 и кредиту счетов учета денежных средств.

2.4 Учет расчетов по налогу на имущество организаций

Порядок исчисления и уплаты налога на имущество определен главой 30 части второй Налоговым кодексом РФ.

Налогоплательщиками налога признаются:

- российские организации;

- иностранные организации, осуществляющие деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства и (или) имеющие в собственности недвижимое имущество на территории Российской Федерации.

Объектами налогообложения является движимое и недвижимое имущество (в том числе имущество, переданное во временное владение, в пользование, распоряжение, доверительное управление, внесенное в совместную деятельность или полученное по концессионному соглашению), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета.

Не являются объектами налогообложения:

1) земельные участки и иные объекты природопользования (водные объекты и другие природные ресурсы);

2) имущество, принадлежащее федеральным органам исполнительной власти на праве хозяйственного ведения или оперативного управления, в которых предусмотрена военная и (или) приравненная к ней служба, используемое этими органами для нужд обороны, гражданской обороны, обеспечения безопасности и охраны правопорядка в Российской Федерации.

Налоговая база налога на имущество определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения.

При определении налоговой базы имущество, которое признается объектом налогообложения, учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации.

В случае, если для отдельных объектов основных средств начисление амортизации не предусмотрено, стоимость указанных объектов для целей налогообложения определяется как разница между их первоначальной стоимостью и величиной износа, исчисляемой по установленным нормам амортизационных отчислений для целей бухгалтерского учета в конце каждого налогового (отчетного) периода.

Налоговая база определяется отдельно в отношении имущества, подлежащего налогообложению по местонахождению организации (месту постановки на учет в налоговых органах постоянного представительства иностранной организации), в отношении имущества каждого обособленного подразделения организации, имеющего отдельный баланс, в отношении каждого объекта недвижимого имущества, находящегося вне местонахождения организации, обособленного подразделения организации, имеющего отдельный баланс, или постоянного представительства иностранной организации, а также в отношении имущества, облагаемого по разным налоговым ставкам.

Средняя стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения, за отчетный период определяется как частное от деления суммы, полученной в результате сложения величин остаточной стоимости имущества на 1-е число каждого месяца отчетного периода и 1-е число месяца, следующего за отчетным периодом, на количество месяцев в отчетном периоде, увеличенное на единицу.

Среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения, за налоговый период определяется как частное от деления суммы, полученной в результате сложения величин остаточной стоимости имущества на 1-е число каждого месяца налогового периода и последнее число налогового периода, на число месяцев в налоговом периоде, увеличенное на единицу.

Имущество, переданное в доверительное управление, а также имущество, приобретенное в рамках договора доверительного управления, подлежит налогообложению (за исключением имущества, составляющего паевой инвестиционный фонд) у учредителя доверительного управления.

Налоговым периодом по налогу признается календарный год.

Отчетными периодами является первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года.

Ставки налога устанавливаются законами субъектов Российской Федерации и не могут превышать 2,2 процента.

Допускается установление дифференцированных налоговых ставок в зависимости от категорий налогоплательщиков или имущества, признаваемого объектом налогообложения.

Освобождаются от налогообложения:

1) организации и учреждения уголовно-исполнительной;

2) религиозные организации;

3) общероссийские общественные организации инвалидов (в том числе созданные как союзы общественных организаций инвалидов), среди членов которых инвалиды и их законные представители составляют не менее 80 процентов.

4) организации, основным видом деятельности которых является производство фармацевтической продукции;

5) организации - в отношении объектов, признаваемых памятниками истории и культуры федерального значения в установленном законодательством Российской Федерации порядке;

6) организации - в отношении космических объектов;

7) имущество коллегий адвокатов, адвокатских бюро и юридических консультаций;

8) имущество государственных научных центров;

9) организации - в отношении судов, зарегистрированных в Российском международном реестре судов.

Налогоплательщики по окончании каждого отчетного и налогового периода представляют в налоговые органы по своему местонахождению, а также по месту нахождения каждого своего обособленного подразделения налоговые расчеты по авансовым платежам по налогу и налоговую декларацию по налогу в сроки, установленные для сдачи квартальной и годовой бухгалтерской отчетности.

Налоговые расчеты по авансовым платежам по налогу сдаются не позднее 30 календарных дней с даты окончания отчетного периода.

Налоговые декларации по итогам года представляются налогоплательщиками не позднее 30 марта года, следующего за истекшим годом.

Для определения налогооблагаемой базы принимаются отражаемые в активе баланса остатки по следующим счетам бухгалтерского учета:

01 «Основные средства» (за вычетом амортизации, учитываемой на счете 02 «Амортизация основных средств»);

03 «Доходные вложения в материальные ценности» (за вычетом амортизации, учитываемой на счете 02 «Амортизация основных средств» на отдельном субсчете);

04 «Нематериальные активы» (за вычетом амортизации, учитываемой на счете 05 «Амортизация нематериальных активов»);

- 08 «Вложения во внеоборотные активы»;

-10 «Материалы»;

-11 «Животные на выращивании и откорме»;

-15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей»;

-16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей»;

20 «Основное производство»;

21 «Полуфабрикаты собственного производства»;

23 «Вспомогательные производства»;

29 «Обслуживающие производства и хозяйства»;

41 «Товары»;

43 «Готовая продукция»;

44 «Расходы на продажу»;

45 «Товары отгруженные»;

97 «Расходы будущих периодов».

Для целей налогообложения стоимость имущества организации уменьшается на балансовую (нормативную) стоимость:

- объектов жилищно-коммунальной и социально-культурной Сферы, полностью или частично находящихся на балансе организации;

объектов, используемых исключительно для охраны природы, пожар ной безопасности или гражданской обороны;

имущества, используемого для производства, переработки и хранения сельскохозяйственной продукции, выращивания, лова и переработки рыбы;

земли и других объектов, установленных указанным выше законом.

В целях правильного применения льгот организации обязаны обеспечить раздельный учет льготируемого имущества.

Для целей налогообложения определяется среднегодовая стоимость имущества организации.

Среднегодовая стоимость имущества организации за отчетный период (квартал, полугодие, 9 месяцев и год) определяется путем деления на 4 суммы, полученной от сложения половины стоимости имущества на 1 января отчетного года и на первое число следующего за отчетным периодом месяца, а также суммы стоимости имущества на каждое первое число всех остальных кварталов отчетного периода.

Рассмотрим пример расчета налога на имущество ОАО «ТРЕСТ-3». Стоимость имущества организации составляла на:

-01.01.2008 г.- 43145491 руб.;

-01.04.2008 г.- 42383393 руб.;

-01.07.2008 г.- 43847288 руб.;

-01.10.2008 г.- 43463899 руб.;

-01.01.2009 г.- 43930002 руб.

1. Определяется среднегодовая стоимость имущества:

(43145491 /2 + 42383393 + 43847288 + 43463899 + 43930002/2) / 4 = 43308082 руб.

2. Определяется налог на имущество за год: 43308082 руб. х 2,2% = 952778 руб.

Если организация создана с начала какого-либо квартала, кроме первого, среднегодовая стоимость имущества определяется как частное от деления на 4 суммы, полученной от сложения половины стоимости имущества на первое число квартала создания (1 апреля, 1 июля, 1 октября), половины стоимости на первое число следующего за отчетным периодом месяца и стоимости имущества на первое число всех остальных кварталов отчетного периода.

Если организация создана в первой половине квартала (до 15 числа второго месяца квартала включительно), то при исчислении среднегодовой стоимости имущества период создания принимается за полный квартал; если организация создана во второй половине квартала, среднегодовая стоимость рассчитывается, начиная с первого числа квартала, следующего за кварталом создания.

Сумма налога исчисляется и вносится в бюджет поквартально нарастающим итогом, а в конце года производится перерасчет. Уплата налога производится по квартальным расчетам в пятидневный срок со дня, установленного для представления бухгалтерского отчета за квартал, а по годовым расчетам - в десятидневный срок со дня, установленного для представления бухгалтерского отчета за год.

Организации, в состав которых входят территориально обособленные подразделения, не имеющие отдельного баланса и расчетного (текущего) счета, зачисляют налог на имущество в доходы бюджетов субъектов РФ и местных бюджетов по месту нахождения указанных подразделений в сумме, определяемой как произведение налоговой ставки, действующей на территории субъекта РФ, на которой расположены эти подразделения, на годовую стоимость основных средств, материалов и товаров этих подразделений. При этом уплате в бюджет по месту нахождения головной организации, подлежит разница между суммой налога на имущество, исчисленной головной организацией в целом по организации, и суммами налога, уплаченными головной организацией в бюджеты по месту нахождения территориально обособленных подразделений, не имеющих отдельного баланса и расчетного (текущего) счета.

Исчисленная сумма налога вносится в виде обязательного платежа в бюджет в первоочередном порядке с отнесением затрат на финансовые результаты деятельности организации. Налог на имущество включается в состав внереализационных расходов организации.