Анализ налоговой деятельности с применением упрощенной системы налогообложения на примере малого бизнеса

2. Налогоплательщики - индивидуальные предприниматели по истечении налогового периода представляют налоговые декларации в налоговые органы по месту своего жительства не позднее 30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом. Налоговые декларации по итогам отчетного периода представляются не позднее 25 дней со дня окончания соответствующего отчетного периода.

Налогоплательщики обязаны вести налоговый учет показателей своей деятельности, необходимых для исчисления налоговой базы и суммы налога, на основании книги учета доходов и расходов. Имеются особенности начисления налоговой базы при переходе с общего режима налогообложения на УСН и с упрощенной системы налогообложения на общий режим налогообложения. В ст.18 Н К РФ наряду с федеральными, региональными и местными налогами и сборами предусмотрены специальные налоговые режимы. Специальным налоговым режимом признается особый порядок исчисления и уплаты налогов и сборов в течение определенного периода времени, применяемый в специально установленных случаях и порядке. К специальным налоговым режимам относятся: упрощенная система налогообложения субъектов малого предпринимательства, система налогообложения в свободных экономических зонах, система налогообложения в закрытых административно-территориальных образованиях, система налогообложения при выполнении договоров концессии и соглашений о разделе продукции.

Налогоплательщиками упрощенной системы являются субъекты малого предпринимательства: индивидуальные предприниматели и организации, отвечающие определенным требованиям. В Гражданском кодексе РФ нет специального правового института, выделяющего малое предприятие в особую категорию. Малое предприятие невозможно зарегистрировать как какую-либо организационно-правовую форму . Для того чтобы быть малым предприятием, необходимо постоянно соответствовать определенным критериям. И если это соответствие будет нарушено в течение даже незначительного периода, предприятие автоматически лишается статуса малого. Прежде, чем рассмотреть принцип УСН, применяемых в коммерческих организациях малого бизнеса, целесообразно рассмотреть права и обязанности участников налоговых отношений (таблица 2).

Таблица 2 Участники отношений, регулируемых законодательством о налогах

Состав участников согласно НК РФ	Статья НК РФ	Характеристики участников согласно НК РФ	Прочие нормативные акты, характеризующие участников
Организации и физ. лица, признаваемые в соответствии с НК налогоплательщиком или плательщиком сборов	19	Налогоплательщиками и плательщиками сборов признаются организации и физ. лица, на которых в соответствии с НК возложена обязанность уплачивать соответственно налоги и сборы
Организации и физ. лица, признаваемые в соответствии с НК налоговыми агентами	24	Налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с НК возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд) налога
Налоговые органы (федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный по контролю и надзору в области налогов и сборов и его территориальные органы). Таможенные органы (федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный по контролю и надзору в области таможенного дела и его территориальные органы)	30	В случаях, предусмотренных НК, полномочиями налоговых органов обладают таможенные органы. Налоговые органы и таможенные органы действуют в пределах своей компетенции и в соответствии с законодательством РФ. Налоговые органы и таможенные органы осуществляют свои функции и взаимодействуют посредством реализации полномочий и исполнения обязанностей, установленных НК и иными фед. законами, определяющими порядок организации и деятельности налоговых органов.	Приложение № 1 к Указу Президента РФ от 31.12. 1991г. № 340; положение о Государственной налоговой службе РФ с изм.; Указ Президента РФ от 30.04. 1998г. № 483 "О структуре федеральных органов исполнительной власти" с изм.; Положение о Государственном таможенном комитете РФ от 25.10.1994г. № 2014
Государственные органы исполнительной власти и исполнительные органы МСУ, другие уполномоченные ими органы и должностные лица, осуществляющие в установленном порядке прием и взимание налогов и (или) сборов, а также контроль за их уплатой.	25	В случаях, предусмотренных НК РФ, прием от налогоплательщиков и (или) плательщиков сборов средств в уплату налогов и (или) сборов и перечисление их в бюджет могут осуществляться государственными органами, органами МСУ, другими уполномоченными органами и должностными лицами - сборщиками налогов и сборов	Глава 8 (ст.130-133) Конституции РФ

Крайне важно, что в условиях проводимой реструктуризации системы государственного управления, согласно положениям Федерального закона от 29.06.04г. № 58-ФЗ, из состава участников налоговых отношений исключены Министерство финансов РФ, республик, финансовые управления (департаменты, отделы) администраций краев, областей, городов Москвы и Санкт-Петербурга, автономной области, автономных округов, районов и городов, иные уполномоченные органы. Критерии выделения малого бизнеса даны в нормативных актах, регулирующих налогообложение предприятий в целом, а также в специальных нормативных актах, посвященных малым предприятиям. К ним относятся:

· Федеральный закон "О государственной поддержке малого предпринимательства в Российской Федерации"

· Глава 26.2 "Упрощенная система налогообложения" части второй Налогового кодекса Российской Федерации.

В этих законах законодатель разделил всех субъектов малого предпринимательства на две категории:

1)Первая категория малых предприятий ведет обычный бухгалтерский учет и пользуется при этом некоторыми налоговыми льготами.

2)Вторая категория ведет упрощенный бухгалтерский учет и применяет ставку единого налога.

Малые предприятия, ведущие налогообложение, учет и отчетность по обычной системе, должны соответствовать следующим параметрам:

Из ст. 4 Закона N 209-ФЗ следует, что к субъектам малого предпринимательства относятся внесенные в Единый государственный реестр юридических лиц потребительские кооперативы и коммерческие организации (за исключением государственных и муниципальных унитарных предприятий), а также физические лица, внесенные в Единый государственный реестр индивидуальных предпринимателей и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, крестьянские (фермерские) хозяйства, соответствующие следующим условиям:

1) для юридических лиц - суммарная доля участия РФ, субъектов РФ, муниципальных образований, иностранных юридических лиц, иностранных граждан, общественных и религиозных организаций (объединений), благотворительных и иных фондов в уставном (складочном) капитале (паевом фонде) указанных юридических лиц не должна превышать 25% (за исключением активов акционерных инвестиционных фондов и закрытых паевых инвестиционных фондов), а доля участия, принадлежащая одному или нескольким юридическим лицам, не являющимся субъектами малого и среднего предпринимательства, не должна превышать 25%;

2) средняя численность работников за предшествующий календарный год не должна превышать предельные значения средней численности работников 100 человек включительно для малых предприятий, причем среди малых предприятий выделяются микропредприятия - до 15 человек.

3) выручка от реализации товаров (работ, услуг) без учета НДС или балансовая стоимость активов (остаточная стоимость основных средств и нематериальных активов) за предшествующий календарный год не должна превышать предельные значения, установленные Правительством РФ для каждой категории субъектов малого и среднего предпринимательства.

Субъектами малого предпринимательства признаются также физические лица, занимающиеся предпринимательской деятельностью без образования юридического лица. Малые предприятия, осуществляющие несколько видов деятельности (многопрофильные), относятся к таковым по критериям того вида деятельности, доля которого является наибольшей в годовом объеме оборота или годовом объеме прибыли.

• 1.4 Особенности упрощенной системы налогообложения, учета и отчетности для субъектов малого бизнеса
• Действие упрощенной системы налогообложения (далее УСН), учета и отчетности распространяется на индивидуальных предпринимателей и организации с предельной численностью работающих ( включая работающих по договорам гражданско-правового характера) до 15 человек независимо от вида осуществялемой ими деятельности. Предельная численность работающих для орагнизаций включает численность работающих в их филиалах и подразделениях. Субъекты малого предпринимательства имеют право в предусмотренном Федеральном законом порядке перейти на УСН, учета и отчетности, если в течение года, предшествующего кварталу, в котором произошла подача заявления на право ее применения, совокупный размер валовой выручки данного налогоплательщика не превысил суммы 100 000-кратного минимального размера оплаты труда, установленного законодательством РФ на первый день квартала, в котором произошла подача заявления.
• Официальным документом, удостоверяющим право применения субъектами малого предпринимательства УСН, учета и отчетности, является патент, выдаваемый сроком на один календарный год налоговыми органами по месту постановки организаций и индивидуальных предпринимателей на налоговый учет. Годовая стоимость патента для субъектов малого предпринимательства устанавливается с учетом ставок единого налога решением органа государственной власти субъекта РФ в зависимости от вида его деятельности. Выплата годовой стоимости патента осуществляется организациями и индивидуальными предпринимателями ежеквартально с распределением платежей, устанавливаемым органом государственной власти субъекта Федерации. Оплата стоимости патента засчитывается в счет обязательства по уплате единого налога организации. Для организаций, применяющих УСН, учета и отчетности, уплачиваемая годовая стоимость патента зачисляется в федеральный бюджет, а также в бюджеты субъектов РФ и местные бюджеты в соотношении 1:2.
• Для индивидуаьных предпринимателей уплачиваемая годовая стоимость патента является фиксированным платежом, заменяющим уплату единого налога на доход за отчетный период. Предприятиям малого бизнеса патент выдается налоговыми органами по месту их постановки на налоговый учет на основе письменного заявления, подаваемого не позднее чем за один месяц до начала очередного квартала при соблюдении следующих условий:
• · если общее число работников, занятых в орагнизации, не превышает предельной численности, установленной в соответствии с Федеральным законом;
• · если организация не имеет просроченной задолженности по уплате налогов и иных обязательных платежей за предыдущий отчетный период;
• · если организацией своевременно сданы необходимые расчеты по налогам и бухгалтерская отчетность за предыдущий отчетный период.
• Отказ от применения УСН, учета и отчетности и обратный переход (возврат) к принятой ранее системе налогообложения, учета и отчетности могут осуществляться субъектами малого предпринимательства с начала очередного календарного года при условии подачи соответствующего заявления в налоговый орган в срок не позднее чем за 15 дней до завершения календарного года. Субъекты малого предпринимательства считаются субъектами УСН начиная с квартала, следующего за тем, в котором подано заявление на выдачу патента, и до конца текущего календарного года. Выплата годовой стоимости патента осуществляется субъектами УСН ежеквартально до 20-ого числа первого месяца квартала в размере 25% от его стоимости. Для вновь созданных субъектов малого предприимательства и для созданных ранее, но принявших решение о переходе на УСН в течение календарного года, стоимость патента зависит от даты перехода на УСН:
• · с первого квартала - 100% годовой стоимости патента;
• · со второго квартала - 75%;
• · с третьего квартала - 50%;
• · с четвертого квартала - 25%.
• Таким образом, подводя итог теоретическому анализу проблемы применения УСН, учета и отчетности на субъектах малого предпринимательства в рыночных условиях, можно сделать вывод, что данная система налогооболжения имеет как положительные, так и отрицательные моменты. Чтобы доказать это предположение, необходимо рассмотреть деятельность конкретной орагнизации малого бизнеса, провести анализ его экономической деятельности, и в частности рассмотреть механизм применения УСН.
• Сравние этих критериев с предельными значениями соответствующих показателей, необходимых для применения УСН представлено в приложении 3. Большинство организаций, применяющих УСН, можно отнести к малым предприятиям или микропредприятиям.

Глава 2. Применение упрощенной системы налогообложения на предприятии малого бизнеса - ООО "ФиКуС"

2.1 Месторасположение и специализация предприятия

Общество с ограниченной ответственностью "ФиКуС" (далее по тексту ООО "ФиКуС" или Общество) учреждено в соответствии с Гражданским Кодексом, Законом РФ "Об обществах с ограниченной ответственностью" № 14 - ФЗ от 08.02.98 г. и решением № 1 учредителя Общества с ограниченной ответственностью "ФиКуС" от 07 февраля 2000 года.

Общество является юридическим лицом, имеет в собственности обособленное имущество, учитываемое на его самостоятельном балансе. Общество имеет круглую печать, содержащую его полное фирменное наименование на русском языке и указание местонахождения Общества. Юридический адрес Общества - Ленинградская область, Кингисеппский район, д. Ямсковицы. Целью деятельности Общества является получение прибыли.

Основными видами деятельности ООО "ФиКуС" является оказание электромонтажных и отделочных работ предприятиям и населению.

ООО "ФиКуС" имеет расчетный счет в Сбербанке России. Расчеты с заказчиками по договорам ведутся безналичным способом. Счета выписываются в установленном порядке, оказание услуг по договорам оформляется актами приема-передачи, подписываемыми ежемесячно полномочными представителями заказчика и исполнителя. Хозяйственные средства образуются за счет собственных средств.

С 2000 года по 2002 год включительно ООО "ФиКуС" применяло общую систему налогообложения, учета и отчетности в соответствии с Федеральным законом. С января 2003 года ООО "ФиКуС" перешло на упрощенную систему налогообложения, установленную главой 26.2. Налогового кодекса " Упрощенная система налогообложения" , введенной Федеральным законом от 24.07.2002 N 104-ФЗ.

В качестве объекта налогообложения выбраны доходы, уменьшенные на величину расходов.

В исследуемой организации используется линейная структура управления, которая представляет собой взаимодействие руководителя и подчиненных (рисунок 2)

Рис. 2 Оргструктура ООО "ФиКуС"

Во главе организации стоит директор, который организует и контролирует деятельность всего предприятия. Он сам занимается снабжением, распоряжается в пределах предоставленного ему права имуществом, заключает договора, в том числе по найму работников, издает приказы и распоряжения, обязательные к исполнению всеми работниками предприятия. Директор несет в пределах своих полномочий полную ответственность за деятельность общества, обеспечение сохранности товарно-материальных ценностей, денежных средств и другого имущества предприятия, выдает доверенности, открывает в банках счета, пользуется правом распоряжения средствами.

В подчинении директора находятся заместитель директора, главный бухгалтер, бухгалтер, бригадир и рабочие.

Заместитель директора без особой на то доверенности действует от имени предприятия, представляет его интересы во всех предприятиях и организациях. Он так же возглавляет работу по обеспечению предприятия кадрами рабочих и служащих требуемых профессий, специальностей и квалификации в соответствии с уровнем и профилем полученной ими подготовки и деловых качеств, занимается проблемами по вопросам найма, увольнения, перевода, контролирует расстановку и правильность использования работников в подразделениях предприятия, обеспечивает прием, размещение и расстановку молодых специалистов и молодых рабочих в соответствии с полученной в учебном заведении профессией и специальностью.

Главный бухгалтер осуществляет организацию бухгалтерского учета хозяйственно-финансовой деятельности предприятия и контроль за экономным использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов, организует учет поступающих денежных средств, товарно-материальных ценностей и основных средств, выполнение работ, а также кредитных операций.

В подчинении у главного бухгалтера находится бухгалтер, которому вменены и обязанности кассира. Он выполняют работу по различным участкам бухгалтерского учета (учет основных средств, затрат на производство, реализации продукции, расчеты с поставщиками и заказчиками), осуществляет прием и контроль первичной документации по соответствующим участкам учета и подготавливает их к счетной обработке, отражает в бухгалтерском учете операции, связанные с движением денежных средств.

Также в подчинении директора находится бригадир, который организует работу рабочих основного производства.

Средняя численность на предприятии 15 человек. Текучесть кадров невысокая, т.к. заработная плата персонала по сравнению с другими предприятиями выше.

Анализ внешней среды объекта исследования.

Анализ покупателей - клиентами ООО "ФиКуС" являются и бюджетные, и коммерческие организации. Предпочтение отдается коммерческим организациям, т.к. у фирмы появляется возможность получения авансов (предоплаты), отсюда уменьшение затрат (не нужно брать кредит). Коммерческие организации обладают хорошей платежеспособностью, и, следовательно, у ООО "ФиКуС" снижаются риски финансовых потерь. Бюджетные организации предоплату не вносят и расплачиваются плохо, поэтому у фирмы возникает нехватка оборотных средств и приходится брать кредит, а с выплатой процентов за кредит происходит на фирме рост затрат.

Анализ поставщиков - в целях экономии ООО "ФиКуС" покупает материалы не в магазинах, а на оптовых базах, у дилеров той или иной продукции. Это позволяет на только экономить, но и перераспределять ответственность за качество материалов. Электро- и стройматериалы используются согласно инструкциям фирм - производителей, проводятся семинары представителями фирм, имеющие цель обучить правильному использованию материалов работниками фирм.

Анализ конкурентов - ООО "ФиКуС" выполняет заказы в основном в г.Кингисеппе и Кингисеппском районе.. Качество работ коллектива фирмы стабильно высокое, поэтому пользуется спросом. Работы, выполняемые фирмой конкурентоспособны за счет, во-первых, рекламы деятельности фирмы; во-вторых, за счет лучшей технической оснащенности.

2.2 Анализ финансового состояния предприятия на основе бухгалтерского баланса

Оценка общего финансового состояния предприятия осуществляется на основе бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках с помощью следующих методов:

1) Анализа динамики валюты баланса;

2) Горизонтального (временного) и трендового (частного случая горизонтального анализа);

3) Вертикального (структурного) анализа;

4) Сравнительного (пространственного) анализа

В нашем случае, используя данные бухгалтерского баланса ООО "ФиКуС" (приложение 5 к дипломной работе), проведем анализ динамики валюты баланса.

Под валютой баланса понимается общий итог актива и пассива, при этом бухгалтерский баланс предполагает равенство актива и пассива. (Активы = пассивы).

Для целей финансового анализа целесообразно выделить в составе баланса собственный капитал и обязательства:

Активы = собственный капитал + обязательства

Из данного уравнения следует, что каждый рубль, вложенный в активы, предоставлен либо собственниками предприятия (акционерами, вкладчиками), либо его кредиторами.

Изменение валюты баланса сможет свидетельствовать как о положительных, так и отрицательных результатах деятельности предприятия.

Увеличение валюты баланса может быть вызвано:

· Расширением объемов производства;

· Переоценкой основных средств;

· Инфляционными процессами (стоимость запасов неоправданно возрастает по мере закупок по большей и большей цене);

· Удлинения сроков расчетов с дебиторами и проч.

Проводя финансовый анализ, необходимо подробно рассмотреть все причины увеличения валюты баланса, чтобы получить реальное представление о состоянии средст предприятия. Полученные данные также будут востребованы с точки зрения налоговой деятельности предприятия.

Уменьшение валюты баланса может быть вызвано снижением деловой активности (хозяйственного оборота) предприятия. Что, в свою очередь, может быть вызвано:

· Сокращением платежеспособного спроса покупателей;

· Ограничением доступа на сырьевые рынки;

· Включение в хозяйственный оборот дочерних и зависимых предприятий и проч. Снижение валюты баланса можно рассматривать как снижение платежеспособности предприятия, а также усиление действий в области налогообложения. Анализируя финансовое состояние исследуемого предприятия - ООО "ФиКуС", в рамках анализа динамики валюты баланса целесообразно:

1) Рассчитать коэффициенты прироста имущества (внеоборотных активов), прироста выручки от реализации и прибыли за отчетный период;

2) Сравнить между собой полученные показатели для оценки эффективности использования средств предприятия по сравнению с предыдущим периодом.

Для этих действий воспользуемся следующими формулами:

К прироста имущества = (С1 - Со) / Со, (1)

где С1 - среднегодовая стоимость имущества за отчетный период;

Со - среднегодовая стоимость имущества за предшествующий период. В нашем случае это:

(1040 - 811)/ 811 = 0,3

К прироста выручки от реализации = (В1 - Во) /Во, (2)

где В1 - среднегодовая стоимость выручки от реализации за отчетный период;

Во - среднегодовая стоимость валовой выручки от реализации за предшествующий период. В нашем случае это:

(3600 - 2800) /2800 = 0,3

К прироста прибыли = (П1 - По)/По, (3)

где П1 - среднегодовая стоимость прибыли за отчетный период;

По - среднегодовая стоимость прибыли за предшествующий период.

Исходя из проведенных расчетов, мы видим, что по всем показателям валюты баланса наблюдается динамика роста. Это означает, что превышение значений коэффициентов прироста выручки от реализации и пророста прибыли над значением коэффициента прироста стоимости имущества свидетельствует об улучшении использования хозяйственных средств предприятия по сравнению с предыдущим периодом. И наоборот.

Для сравнительной характеристики темпов прироста имущества, выручки от реализации и прибыли составляется аналитическая таблица, включающая соответствующие показатели за базисный и отчетный периоды (таблица 3).

Таблица 3 Сравнительная характеристика темпов прироста имущества, выручки от реализации и прибыли на ООО "Фикус" за 2008 г.

Показатели	Базисный период	Отчетный период	Коэффициент прироста показателя
Среднегодовая стоимость имущества (активов), тыс. руб.	811	1040	0,3
Среднегодовая стоимость реализации (выручки от реализации), тыс. руб.	2800	3600	0,3
Среднегодовая стоимость прибыли, тыс.руб.	280	410	0,5

Таким образом,

2.3 Экономическое обоснование перехода ООО "ФиКуС"" на упрощенную систему налогообложения

Организации и индивидуальные предприниматели вправе применять упрощенную систему налогообложения наряду с общей системой налогообложения, предусмотренной законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

Упрощенная система налогообложения, учета и отчетности представляет следующую структуру: предприятие платит единый налог вместо всех тех, которые установлены для остальных предприятий.

Применение упрощенной системы налогообложения организациями предусматривает замену уплаты налога на прибыль организаций, налога на добавленную стоимость, налога с продаж, налога на имущество организаций и единого социального налога уплатой единого налога, исчисляемого по результатам хозяйственной деятельности организаций за налоговый период - все эти платежи соединены в единый налог. Организации и индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, обязаны производить уплату страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Уплата единого налога заменяет собой уплату некоторых других налогов. В ранее действующем законе единый налог заменял собой все налоги, подлежащие к уплате, за исключением содержащегося в законе перечня. Следует отметить, что с 1 января 2002 года в этот перечень, необходимых к уплате налогов, был добавлен единый социальный налог, что значительно увеличило налоговое бремя налогоплательщиков. В Налоговом кодексе применен другой принцип: перечислены налоги, от которых освобождается налогоплательщик. При этом из необходимых к уплате налогов исключен единый социальный налог. Но в качестве налоговых агентов налогоплательщики не освобождаются от уплаты налогов за своих работников, в том числе от уплаты единого социального налога.

Применение упрощенной системы налогообложения выгодно, так как это достаточно низкие ставки налога:

Статья 346.20. Налоговые ставки

1. В случае, если объектом налогообложения являются доходы, налоговая ставка устанавливается в размере 6 процентов.

2. В случае, если объектом налогообложения являются доходы, уменьшенные на величину расходов, налоговая ставка устанавливается в размере 15 процентов. Законами субъектов Российской Федерации могут быть установлены дифференцированные налоговые ставки в пределах от 5 до 15 процентов в зависимости от категорий налогоплательщиков.

(в ред. Федерального закона от 26.11.2008 N 224-ФЗ).

Большим плюсом является возможность налогоплательщика самому выбирать объект налогообложения, в отличие от ранее действовавшего закона, где объект выбирал орган государственной власти. Хотя объект выбирает сам налогоплательщик, это не лишает государственный орган права предоставления льгот для отдельных категорий налогоплательщиков.

Хотя стоит обратить внимание, что не каждый "упрощенный" заявитель может самостоятельно определиться с объектом налогообложения. Начиная с 1 января 2006 г., согласно п. 4 ст. 1 Закона N 101-ФЗ, участники договоров простого товарищества (совместной деятельности) и доверительного управления имуществом - смогут платить единый налог только по ставке 15 % с разницы между доходами и расходами. Об этом говорит п. 3 новой редакции ст. 346.14 Налогового кодекса. Для определения более выгодного режима налогообложения можно сравнить показатели налоговой нагрузки при применении различных режимов и отдать предпочтение режиму с наименьшей налоговой нагрузкой.

Безусловно, как льготный режим налогообложения, УСН может применяться далеко не любой компанией. Чтобы воспользоваться его благами, необходимо соблюдение ряда критериев, перечисленных в статье 346.12 Налогового кодекса. Если все выдвигаемые главой 26.2 главного налогового закона требования выполнены, то фирме достаточно заявить о своем желании сменить режим налогообложения с 1 октября по 30 ноября года, предшествующего налоговому преобразованию. Вновь созданные организации вправе подать соответствующее заявление в инспекцию в пятидневный срок с даты постановки на налоговый учет. Как правило, в ответ на подобное заявление налоговики высылают компании уведомление о возможности или невозможности применения УСН. Тем не менее, само право фирмы на "упрощенку" не ставится Налоговым кодексом в зависимость от наличия положительного решения ревизоров, главное - соблюдение упомянутых критериев.

Рассмотрим на примере нашего предприятия что выбранная УСН с объектом налогообложения "доходы минус расходы", более выгодно, чем применение УСН с объектом налогообложением "доходы".

В основу расчетов положены данные за 2008 год из Книг учета доходов и расходов ООО "ФиКуС", применяющего упрощенную систему налогообложения.

Доходы ООО "ФиКуС" от реализации товаров (работ, услуг), реализации имущества и имущественных прав, а также внереализационные доходы за 2008 год составили 2046923 руб, расходы составили 1740174 руб. (в.т.ч. заработная плата составила 507900руб., а страховые взносы на обязательное пенсионное страхование начисленные и уплаченные 71106руб.).

Если бы объектом налогообложения нашей организации являлись доходы, то налог, подлежащий уплате, составил бы:

2046923 х 6 % = 122815 руб.

С этой суммы можно отнять уплаченные взносы на обязательное пенсионное страхование, но не более 50%, которые составят 71106 х 50% = 35553 руб., соответственно, налог к уплате будет 122815 -35553 = 87 262 руб.

ООО "ФиКуС" выбрало объектом налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, и налог к уплате составил:

2046923 - 1740174 = 306749 х 15 % = 46 012 руб.

Из приведенных примеров расчета налога по разным объектам налогообложения видно, что применяемый режим налогообложения, доходы минус расходы, более выгоден для ООО "ФиКуС", так как при тех же размерах и соотношении доходов и расходов, организация заплатила бы единый налог за 2008 год на 41250 рублей больше.

Предположим другую ситуацию: при объекте налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, ООО "ФиКуС" в 2008г. получил доход в размере 9000 тыс. руб. и осуществил расходы на величину 8500 тыс. руб. Необходимо рассчитать сумму налога, подлежащего уплате.

Сумма налога, исчисленного в общем порядке, составляет:

000 руб.

Сумма минимального налога составит:

000 руб.

Так как сумма минимального налога превышает сумму налога исчисленного в общем порядке, то налогоплательщик должен уплатить минимальный налог в размере 90000 руб. Разница между суммой минимального налога и налога исчисленного в общем порядке, в размере 15000 тыс. руб., может быть включена в расходы при исчислении налоговой базы в последующие налоговые периоды, или увеличить сумму убытка, переносимого на будущие налоговые периоды.

Другая ситуация при объекте налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов. В 2007 г. получен доход 800тыс. руб. и осуществлены расходы на сумму 1200 тыс. руб. В 2008 г доход составил 2100 тыс. руб., а расходы - 1100 тыс. руб. Необходимо рассчитать налоговые базы за 2007 и 2008 г.

В 2007 г налогоплательщик понес убытки в размере:

1200 - 800 = 400 тыс. руб.

Т. к. налоговая база за этот налоговый период равна нулю, то налогоплательщик должен уплатить минимальный налог в размере:

тыс. руб.

Общая сумма убытков за 2007 г. (включая минимальный доход) 408 тыс. руб.

Налоговая база за 2008 г. составит:

2100 - 1100 = 1000 тыс. руб.

Эту сумму можно уменьшить на величину убытков, понесенных в 2007 г, но не более чем на 300 тыс. руб. (30% от налоговой базы). Итого налоговая база за 2008 г с перенесенными убытками за 2007 г составит;

1000 -300 = 700 тыс. руб.

Величина нераспределенных убытков, в сумме 108 тыс. руб. (408 тыс. руб. - 300 тыс. руб.), можно будет списать в последующие налоговые периоды.

Большинству компаний более выгодным кажется последний вариант, так как он позволяет уменьшить налог на сумму затрат. А 6% схема подходит, прежде всего, организациям с невысокой себестоимостью деятельности. Однако, любая компания, применяющая упрощенную систему налогообложения с объектом обложения "доходы минус расходы", не понаслышке знает, что принять при исчислении налога некоторые виды затрат бывает крайне проблематично. Это вполне объяснимо: разрешенный перечень расходов, содержащийся в статье 346.16 Налогового кодекса, является закрытым. Таким положением вещей с особым энтузиазмом пользуются налоговики, запрещающие уменьшать налогооблагаемую базу за счет тех видов затрат, которые хоть сколько-нибудь отличаются от официально установленных в Кодексе. Однако порой чрезмерная пристрастность контролеров не имеет под собой оснований.

Каждый из выбранных объектов уплаты единого налога имеет свои плюсы и минусы. Сравнения достоинств и недостатков выбранных объектов, представлены в таблице 4.

Таблица 4 Достоинства и недостатки объектов уплаты единого налога

Объект налогообложения "Доходы"
Преимущества	Недостатки
Простота подсчета налога	При налогообложении бартетных сделок возникает двойное налогообложение
Минимум рисков, связанных с неправильным учетом расходов	Независимость доходов от произведенных фирмой расходов.
Налогоплательщики, могут уменьшить Единый налог на величину страховых взносов в Пенсионный фонд, но не более, чем на 50% (п.3 ст.346.21 НК РФ).
Налогоплательщики, могут уменьшить Единый налог на величину на сумму пособий по временной нетрудоспособности
Объект налогообложения "Доходы минус расходы"
Есть возможность влиять на сумму налога, планируя и перераспределяя расходы	Возникают риски связанные с неправильным учетом расходов
Существует возможность перенести убыток, полученный в текущем году, на уменьшение доходов в течении 10 лет.	Ограниченный перечень расходов, уменьшающие полученный налогооблагаемый доход

2.4 Организация учетной деятельности ООО "ФиКуС" по упрощенной системе налогообложения

Применение упрощенной системы наряду с общей системой налогообложения означает, что переход на нее вовсе не является обязанностью налогоплательщика. Это его право. Он может остаться на общем режиме или перейти на упрощенную систему. Она, конечно, предоставляет определенные преимущества, но в то же время ограничивает реализацию некоторых других прав налогоплательщиков. Например, для получения кредита в банке необходимо вести бухгалтерскую отчетность по общим правилам. А при применении упрощенной системы можно не вести бухгалтерский учет - бухгалтерский учет ведется, только если выплачиваются дивиденды, либо идет совмещение с другими специальными режимами. Существуют различия налогового и бухгалтерского учета, рассмотрены в приложении 4 дипломной работы.

Однако для организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, сохраняются действующие порядок ведения кассовых операций и порядок представления статистической отчетности. Организации, применяющие УСН, ведут учет основных средств и нематериальных активов в порядке, предусмотренном законодательством РФ о бухгалтерском учете. В итоге организации, перешедшие на УСН, освобождаются от ведения бухгалтерского учета, кроме учета основных средств и нематериальных активов. При переходе на общий режим налогообложения необходимо восстановить бухгалтерский учет.

Бухгалтерский учет основных средств и нематериальных активов организуется на основе первичных документов, в качестве которых используются следующие унифицированные формы:

- для учета всех видов нематериальных активов применяется форма № НМА-1 "Карточка учета нематериальных активов";

- для зачисления в состав основных средств применяется форма № ОС-1 "Акт (накладная) о приемке-сдачи объекта основных средств";

- для оформления приемки-сдачи объекта основных средств из ремонта, реконструкции, модернизации применяется форма №ОС-3 "Акт приемки-сдачи отремонтированных, реконструируемых и модернизированных объектов основных средств";

- для оформления полного или частичного списания объекта основных средств применяется форма № ОС-4 "Акт на списание объекта основных средств" или форма № ОС-4а "Акт на списание основных средств";

- для поступившего на склад оборудования, требующего монтажа применяется форма № ОС-14 "Акт о приемке оборудования", дальнейшая передача этого оборудования монтажным организациям оформляется формой № ОС-15 "Акт о приемке-передачи оборудования в монтаж". На дефекты, выявленные в процессе монтажа, ревизии или испытания оборудования составляется форма № ОС-16 "Акт о выявленных дефектах оборудования".

Кроме перечисленных актов, на каждый объект или группу однородных объектов основных средств, поступивших в эксплуатацию в одном календарном месяце, имеющих одно и тоже хозяйственно-производственное назначение, техническую характеристику и стоимость должна оформляться форма № ОС-6 "Инвентарная карточка учета объекта основных средств" или форма № ОС-6а "Инвентарная карточка группового учета объектов основных средств".

Для ведения бухгалтерского учета объектов основных средств и нематериальных активов, организациям достаточно самостоятельно разработать необходимые регистры бухгалтерского учета, позволяющие накапливать информацию о первоначальной и остаточной стоимости имеющихся объектов основных средств и нематериальных активов.

Формы разработанных регистров по учету основных средств и нематериальных активов необходимо зафиксировать в учетной политике.

Регистр формирования первоначальной стоимости объектов основных средств и нематериальных активов составляется при поступлении в организацию соответствующих объектов.

Сформированная в данном регистре первоначальная стоимость, принимаемых к бухгалтерскому учету, объектов основных средств или нематериальных активов переносится в формы № ОС-1, № ОС-6 или № НМА-1. Регистр формирования первоначальной стоимости объектов основных средств и нематериальных активов составляется на каждый поступивший объект в отдельности.

Также в форму регистра начисления амортизации необходимо включить данные о выбывших в течение отчетного периода объектах основных средств и нематериальных активов. Это необходимо для того, чтобы при исчислении остаточной стоимости указанных объектов, ошибочно не включить остаточную стоимость выбывших объектов.

Данный регистр необходимо составлять сразу на все объекты основных средств и нематериальных активов ежемесячно нарастающим итогом.

Однако, налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения, обязаны вести налоговый учет показателей своей деятельности, необходимых для исчисления налоговой базы и суммы налога, на основании Книги учета доходов и расходов. Процесс налогового учета для налогоплательщиков, применяющих упрощенную систему налогообложения, схематично представлен на рисунке 3.



Рис. 3 Процесс налогового учета при УСН

Таблица 5 Факторы, оказывающие решающее влияние на выбор режима налогообложения

Факторы	Общий режим налогообложения	Упрощенная система налогообложения
Ведение бухгалтерского учета (В соответствии с Федеральный закон №129-ФЗ "О бухгалтерском учете")	Обязательно в полном объеме	Обязательны ведение кассовых операций и бухгалтерский учет основных средств и нематериальных активов; требуется ведение бухгалтерского учета для выплаты дивидендов; при переходе на общий режим налогообложения необходимо восстановить бухгалтерский учет
Оформление первичных документов	Обязательно в полном объеме	Обязательно, если объектом выбраны доходы за вычетом расходов
Ведение налогового учета (ст. 333 НК РФ)	В рамках бухгалтерского учета - для всех налогов, отдельный учет - для налога на прибыль	Если объектом выбраны доходы, то учет только доходов; если объектом выбраны доходы за вычетом расходов, то учет и доходов, и расходов
Налоговая отчетность	Отчетность по всем налогам	Отчетность только по ЕН, НДФЛ и взносам в ПФР
Доходы	Доходы для всех налогов (в основном) - по методу начисления; для НДС - как по отгрузке, так и по оплате	Только кассовым методом; авансы включаются в состав доходов
Расходы	В бухгалтерском учете - на основании ПБУ 10/99; В налоговом учете - согласно гл. 25 НК РФ; расходы определяются методом начисления	Если объектом выбраны доходы, то ведение бухгалтерского учета необязательно; Если объектом выбраны доходы за вычетом расходов, то учет расходов ведется согласно ст. 346.16 НК РФ; расходы определяются кассовым методом
Порядок включения в состав расходов стоимости основных средств (ОС)	Путем начисления амортизации: в бухгалтерском учете - согласно ПБУ 6/01; в налоговом учете - согласно ст. 258 НК РФ	Расходы уменьшают налогооблагаемую базу в момент их ввода в эксплуатацию, кроме приобретенных до перехода на УСН; ОС, приобретенные до перехода на УСН, включаются в состав расходов в значительно более короткие сроки, чем при общем режиме налогообложения
Реализация ОС, приобретенных после перехода на УСН, до истечения 3 лет	Негативных последствий не влечет	Необходимо пересчитать налоговую базу и дополнительно заплатить налоги и пени
Убыток, полученный до перехода на УСН	Уменьшает налогооблагаемую базу по налогу на прибыль	Не уменьшает налогооблагаемую базу по ЕН
Налогообложение дивидендов	33% (24% - налог на прибыль + 9% - НДФЛ)	От 12 до 15% (от 3 до 6% - ЕН в зависимости от взносов в ПФР + 9% - НДФЛ)
НДС по приобретаемым товарам (работам, услугам)	Принимается к вычету НДС	При исчислении ЕН включается в состав расходов
Возможность быть плательщиком НДС	Актуально, если клиент не работает с населением и по УСН; Неактуально при реализации товаров (работ, услуг) населению	Неактуально при реализации товаров (работ, услуг) населению и клиенту, работающему с населением и по УСН
Высока доля расходов на оплату труда в общем объеме затрат	Увеличивается размер НДС, уплачиваемый в бюджет; высока доля ЕСН	Возможно уменьшение оплаты ЕН (до 50%) из-за увеличения доли взносов в ПФР
Пособие по временной нетрудоспособности	По установленным нормам выплачивается из средств работодателя и ФСС РФ; сверх нормы может уменьшать налогооблагаемую базу по налогу на прибыль	По страховым случаям, наступившим с 1 января 2005 года, часть суммы пособия по временной нетрудоспособности, выплачиваемая за счет средств ФСС России работодателями, применяющими специальные налоговые режимы, не должна превышать за полный календарный месяц 720 руб. и соответственно с 1 сентября 2005 года - 800 руб. в месяц, с 1 мая 2006 года - 1100 руб. в месяц.

Проанализировав размер налоговой нагрузки по данным за предыдущие налоговые периоды и влияние иных факторов, можно принять оптимальное решение по выбору налогового режима для организации.

Расходы при УСН учитываются в составе расходов с учетом следующих особенностей, которые представлены в таблице 6.

Таблица 6 Особенности расходов при УСН

Вид расходов	Когда учитываются
Материальные расходы и расходы на оплату труда	в момент погашения задолженности путем списания денежных средств с расчетного счета, выплаты из кассы, а при ином способе погашения задолженности - в момент такого погашения.
Оплата процентов за пользование заемными средствами и при оплате услуг третьих лиц
Расходы по приобретению сырья и материалов	по мере списания сырья и материалов в производство;
Расходы по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации	по мере реализации товаров, одним из методов: ФИФО, ЛИФО, по средней стоимости; по стоимости единицы товара.
Расходы, связанные с реализацией товаров (хранение, обслуживание, транспортировка)	после их фактической оплаты
Расходы на уплату налогов и сборов	после оплаты, в размере, фактически уплаченном налогоплательщиком
Расходы на приобретение (сооружение, изготовление) ОС, а также расходы на приобретение (создание) НМА. Указанные расходы учитываются только по оплаченным основным средствам и нематериальным активам, используемым при осуществлении предпринимательской деятельности	последнее число отчетного (налогового) периода, с учетом особенностей.
При выдаче налогоплательщиком собственного векселя в оплату товаров (работ, услуг), имущественных прав	учитываются после оплаты векселя
При выдаче налогоплательщиком векселя третьего лица в оплату товаров (работ, услуг), имущественных прав	на дату передачи указанного векселя

2.5 Порядок заполнения Книги учета доходов и расходов

На основании ст. 346.24 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) налогоплательщики обязаны вести учет доходов и расходов для целей исчисления налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, в книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих названный специальный налоговый режим, форма и Порядок заполнения которой утверждены Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 30.12.2005 N 167н.

В соответствии с п. п. 1.1 и 1.2 вышеназванного Порядка заполнения книги учета доходов и расходов организации и индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, в данной книге в хронологической последовательности на основе первичных документов позиционным способом отражают все хозяйственные операции за отчетный (налоговый) период. При этом налогоплательщики должны обеспечивать полноту, непрерывность и достоверность учета показателей своей деятельности, необходимых для исчисления налоговой базы и суммы налога. Понятие ''первичного учетного документа'' установлено Федеральным законом от 21.11.1996 N 129-ФЗ ''О бухгалтерском учете''. Согласно ст. 9 данного Федерального закона все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичный учетный документ должен быть составлен в момент совершения операции, а если это не представляется возможным - непосредственно после ее окончания

Ведение Книги учета доходов и расходов осуществляется на русском языке. Первичные учетные документы, составленные на иностранном языке или языках народов Российской Федерации, должны иметь построчный перевод на русский язык. Книга может вестись как в бумажном, так и в электронном виде. При ведении Книги чета доходов и расходов в электронном виде налогоплательщики обязаны по окончании отчетного (налогового) периода распечатать ее на бумаге. Для каждого очередного налогового периода (календарный год) необходимо заводить новую Книгу.

Книга учета доходов и расходов должна быть прошнурована и пронумерована, а после этого указать на последнем листе количество страниц в документе. Данную информацию необходимо заверить до начала ведения Книги подписью руководителя организации и печатью, а также подписью и печатью должностного лица налогового органа. А если налогоплательщик вел Книгу в электронном виде и вывел ее на бумаге в конце отчетного (налогового) периода, то на последней странице распечатанной Книги нужно указать число содержащихся в ней страниц. Эти данные нужно заверить так же, как уже было описано.

Исправление ошибок в Книге учета доходов и расходов должно быть обосновано и подтверждено подписью руководителя организации с указанием даты исправления и печатью организации. Кроме того, при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы необходимо пересчитать налоговые обязательства в соответствии со статьей 54 НК РФ.

Книга учета доходов и расходов состоит из титульного листа и трех разделов. В первую очередь налогоплательщик заполняет титульный лист, в котором указывает все необходимые сведения о себе. Поскольку это обычно не вызывает трудностей, то автор не приводит подробное описание данного процесса. После заполнения титульного листа налогоплательщик приступает к непосредственному заполнению остальных разделов Книги учета доходов и расходов. При этом налогоплательщики, выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, ограничиваются заполнением только раздела I Книги учета доходов и расходов.

При заполнении каждого из разделов Книги необходимо соблюдать требования, установленные соответствующими разделами Порядка:

-- раздел I Книги учета доходов и расходов "Доходы и расходы" заполняется -- в соответствии с требованиями раздела 2 Порядка;

-- раздел II Книги учета доходов и расходов "Расчет расходов на приобретение (сооружение, изготовление) основных средств и на приобретение (создание самим налогоплательщиком) нематериальных активов, учитываемых при исчислении налоговой базы по налогу за отчетный (налоговый) период"-- в соответствии с требованиями раздела 3 Порядка;

-- раздел III Книги учета доходов и расходов "Расчет суммы убытка, уменьшающей налоговую базу по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения" (коды строк 010-200) -- в соответствии с требованиями раздела 4 Порядка.

Согласно пункту 3.1 Порядка раздел II Книги учета доходов и расходов заполняется только теми налогоплательщиками, которые выбрали в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов.

Согласно пункту 4.1 Порядка раздел III Книги учета доходов и расходов заполняется только теми налогоплательщиками, которые выбрали в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, и получили по итогам предыдущего (предыдущих) налогового (налоговых) периода (периодов) убытки от осуществления предпринимательской деятельности.

Порядок заполнения раздела I Книги.

Налогоплательщики отражают в соответствующих графах раздела I Книги следующие сведения:

-- в графе 1 -- порядковый номер регистрируемой операции;

-- в графе 2 -- дату и номер первичного документа, на основании которого осуществлена регистрируемая операция;

-- в графе 3 -- содержание операции;

-- в графе 4 -- полученные доходы -- как учитываемые, так и не учитываемые при налогообложении;

-- в графе 5 -- доходы от реализации (ст. 249 НК РФ) и внереализационные доходы (ст. 250 НК РФ). В данной графе предприниматель не учитывает доходы, предусмотренные статьей 251 НК РФ, а также доходы в виде полученных дивидендов, если налогообложение их произведено налоговым агентом в соответствии со статьями 214 и 275 НК РФ;

-- в графе 6 -- все расходы, произведенные в результате осуществления предпринимательской деятельности;

-- в графе 7 -- расходы, указанные в статье 346.16 НК РФ.

Графы 6 и 7 раздела I Книги заполняют только налогоплательщики с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов".

Действующая форма раздела I Книги содержит справочную часть, которую заполняют только налогоплательщики с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов" (п. 2.8 Порядка).

Показатели, отражаемые по кодам строк 010, 020, 030, 040 и 041 справочной части Книги аналогичны показателям, отражаемым по итогам налогового периода по кодам строк 010, 020, 030, 040 и 041 раздела 2 налоговой декларации. А также за исключением показателя, отражаемого по коду строки 030 действующей редакции раздела I Книги учета доходов и расходов, они соответствуют показателям, отражаемым по кодам строк 010, 020, 030 и 040 действовавшей ранее редакции раздела III "Расчет налоговой базы по единому налогу" Книги. При этом особенно следует подчеркнуть, что справочная часть раздела I Книги учета доходов и расходов заполняется исключительно по итогам налогового периода.

В соответствующих графах справочной части к разделу I нужно указать:

-- по коду строки 010 -- сумму полученных налогоплательщиком доходов за налоговый период (значение показателя строки "Итого за год" графы 5 раздела I Книги учета доходов и расходов);

-- по коду строки 020 -- сумму произведенных налогоплательщиком расходов за налоговый период (значение показателя строки "Итого за год" графы 7 раздела I Книги учета доходов и расходов);