Налог на собственность носит прогрессивный характер. Его ставки на начало 90-х годов указаны в табл.5

Таблица 5 Ставка налога на собственность

Стоимость имущества, франки	Налоговая ставка, %
До 4`260`000	0,0
От 4`260`001 до 6`920`000	0,5
От 6`920`001 до 13`740`000	0,7
От 13`740`001 до 21`320`000	0,9
От 21`320`001 до 41`280`000	1,2
Свыше 41`280`000	1,5

При этом сумма подоходного налога и налога на собственность не должна превышать 85% всего дохода.

К группе налогов на собственность можно отнести также регистрационные и гербовые сборы и пошлины.

В эту же группу входит социальный налог на заработную плату. Во Франции его уплачивают работодатели. Объектом налогообложения служит фонд заработной платы в денежной и натуральной форме, включая обязательные сборы, относящиеся к заработной плате. Налог носит прогрессивный характер. Он вносится в бюджет по ставке 4,5% для фонда заработной платы в* сумме 35 900 франков, 8,5% - в интервале от 35 901 до 71 700 франков и 13,6% - для выплат выше указанной суммы.

Помимо этого, работодатели уплачивают налог на профессиональное образование по ставке 0,5% годового фонда оплаты труда с надбавкой 0,1%. Цель этого налога состоит в финансировании развития профессионально-технического образования в стране.

Если на предприятии занято 10 и более человек, то предприниматель обязан участвовать в финансировании долгосрочной профессиональной подготовки занятых у него на предприятии. Размер налога равен 1,2% общей суммы заработной платы. Для предприятий, использующих временную рабочую силу, ставка составляет 2%. Дополнительный сбор в 0,3% должен направляться на профессиональную подготовку молодежи.

Предприниматели, на предприятиях которых работают 10 и более человек, обязаны прямо или косвенно участвовать в финансировании жилищного строительства. Они могут напрямую инвестировать средства в строительство жилья, могут предоставлять займы своим работникам или должны перечислять соответствующие средства в государственную казну. Независимо от формы участия на эти цели положено отчислять 0,65% годового фонда оплаты труда.

Среди других государственных сборов, относящихся к группе налогов на собственность, нужно отметить налог на автотранспортные средства предприятий и компаний. Его уплачивают юридические лица, использующие собственные автотранспортные средства. Ставка зависит от количества автомобилей и мощности их двигателей.

Сюда же относится пошлина, взимаемая с общих расходов финансовых учреждений, таких, как кредитные учреждения и страховые компании.

Важное место в налоговой системе Франции занимают местные налоги.

Местные органы власти (коммуны, объединения коммун, департаменты и т.д.) - важные субъекты экономической жизни. Общие затраты местных административных органов в начале 90-х годов составляли более 10% валового внутреннего продукта. Для сравнения заметим, что в 1970 г. эта величина была в пределах 7,3%. Общая величина местных бюджетов доходит до 60% государственного бюджета страны. Их динамика характеризуется быстрым ростом. Из системы местных налогов следует выделить четыре основных:

земельный налог на застроенные участки;

земельный налог на незастроенные участки;

налог на жилье;

профессиональный налог.

Ставки этих налогов определяются местными органами власти (генеральными советами, муниципальными советами) при определении бюджета на будущий год. Причем ставки не могут превышать законодательно установленного максимума.

Земельный налог на застроенные участки взимается с обустроенных участков. Налог касается всей недвижимости - зданий, сооружений, резервуаров, силосных башен и т.д., а также участков, предназначенных для промышленного или коммерческого использования. Налогооблагаемая часть равна половине кадастровой арендной стоимости участка.

От данного налога освобождаются государственная собственность; здания, находящиеся за пределами городов и предназначенные для сельскохозяйственного использования. Освобождены от этого налога физические лица в возрасте старше 75 лет, а также лица, получающие специальные пособия из общественных фондов или пособия по инвалидности.

Налог на незастроенные участки затрагивает поля, луга, леса, карьеры, болота, солончаки, участки под застройку и т.д. Кадастровый доход, служащий базисом налога, установлен равным 80% кадастровой арендной стоимости участка. От налога освобождены участки, находящиеся в государственной собственности. Могут временно освобождаться от налога искусственные лесонасаждения, участки, предназначенные под развитие сельскохозяйственного производства.

Налог на жилье взимается как с собственников жилых домов, так и с арендаторов. Малообеспеченные лица могут быть освобождены целиком или частично от уплаты данного налога по месту их основного проживания.

Профессиональный налог вносится юридическими и физическими лицами, постоянно осуществляющими профессиональную деятельность, не вознаграждаемую заработной платой. Для расчета налога берется сумма двух элементов, умножаемая на установленную местными органами власти налоговую ставку. Это:

арендная стоимость недвижимости, которой располагает налогоплательщик для нужд своей профессиональной деятельности;

некоторый процент заработной платы (обычно 18%), уплачиваемой налогоплательщиком своим сотрудникам, а также полученного им дохода (обычно 10%).

Рассчитанный по этим элементам размер налога не должен превышать 3,5% произведенной добавленной стоимости. Это законодательное ограничение.

Помимо четырех основных, местные органы управления могут вводить и другие местные налоги:

налог на уборку территорий;

пошлина на содержание Сельскохозяйственной палаты, взимаемая сверх налога на незастроенные участки с того же базиса;

пошлина на содержание Торгово-промышленной палаты, вносимая теми, кто уплачивает профессиональный налог;

пошлина на содержание Палаты ремесел, уплачиваемая предприятиями, которые обязаны быть включенными в реестр предприятий и ремесел;

местные сборы на освоение рудников;

сборы на установку электроосвещения;

пошлина на используемое оборудование;

налог на продажу зданий, перечисляемый в бюджеты департаментов;

пошлина на автотранспортные средства, налагаемая на все автотранспортные средства;

налог за превышение допустимого лимита плотности застройки;

налог за превышение предела удельной занятости площади;

налог на озеленение, вносимый в бюджеты департаментов.

Имеются и некоторые другие местные налоги и сборы.

Главное налоговое управление находится в составе Министерства экономики и финансов. По всей стране оно имеет 830 налоговых центров и 16 информационных центров. Налоговый контроль осуществляется путем камеральных проверок налоговых деклараций и документальных проверок, если налоговый инспектор обнаружит несоответствие в документах. При уклонении от уплаты налога действует достаточно жесткая система ответственности вплоть до уголовной. Но это, конечно, в исключительных случаях. Обычно же ошибка в заполнении декларации, т.е. неумышленное занижение дохода, влечет за собой уплату налога со штрафом в размере 0,75% в месяц. При умышленном укрытии дохода налог взимается в двойном размере.

Раздел 3. Налоги Германии

Весьма полезным для Российской Федерации может оказаться опыт Германии. Как федеративное государство она прошла различные стадии политического и экономического устройства, не раз поднималась из разрухи, вызванной мировыми войнами, выросла в экономически мощное рыночное государство с выраженной социальной ориентацией.

В любой стране с федеративным устройством центральной проблемой является разграничение полномочий центральной власти и субъектов федерации и распределение финансовых источников для их осуществления.

При образовании в 1871 г. Германской империи установление всех прямых основных налогов оставалось прерогативой входящих в нее государств (нынешних земель). Империи было передано право - устанавливать лишь таможенные пошлины и общеимперские налоги на предметы потребления: табак, пиво, водку, сахар, соль.

Закрепление права сбора таможенных пошлин и акцизов, положило начало созданию общего экономического пространства. Но для финансирования общих расходов этого было не достаточно. Источником средств явились доходы от почтового и телеграфного ведомства и матрикулярные взносы отдельных земель, имевшие характер подушного налога. Для покрытия чрезвычайных потребностей предусматривалась возможность прибегнуть к займам.

Цели налоговой политики определил канцлер Германии Отто Бисмарк (1815-1898) при обсуждении вопросов о введении таможенных пошлин на сельскохозяйственные продукты. В своей речи в рейхстаге 2 мая 1879 г. он сказал:

"Я бросаю упрек нынешнему состоянию в том, что оно чересчур много требует от прямых налогов и слишком мало - от косвенных, и я добиваюсь того, чтобы отменить прямые налоги, а поступления от них заменить косвенными налогами. Бремя прямых налогов в Пруссии с помощью различных надбавок для провинции, округа, общины достигло, по моему мнению, такого уровня, который не может быть - более терпим". .

Регулярные матрикулярные взносы отдельных государств ставили империю в зависимость от них. Это и определило пути развития налоговой системы Германии. В 90-е годы прошлого века были введены гербовые сборы на ценные бумаги, векселя, игральные карты, в 1906 г. - налог с наследства, в 1913 г. - налог на имущество и одновременно налог на прирост имущества. С 1916 г. Германия активно использовала возможности прямого налогообложения. Развивалось и косвенное налогообложение, ибо пошлин и акцизов не хватало на покрытие расходов, связанных с военным поражением. В июле 1918 г. Германия ввела налог с оборота сначала по ставке 0,5%. Он просуществовал до перехода к налогообложению добавленной или вновь созданной стоимости, что произошло только в 60-е годы.

В декабре 1919 г. с утверждением Имперских правил налогообложения, разработанных Министром финансов Эрцбергером, началась крупнейшая налоговая реформа. Ее главное значение в том, что был ликвидирован финансовый суверенитет земель. Государство получило исключительное право взимания налогов и управления ими. Был повышен налог с оборота, введено налогообложение предметов роскоши, дополнительный налог уплачивали владельцы крупных состояний. Действовавшие 26 земельных законов о подоходном налоге были заменены имперским подоходным налогом с дифференцированной шкалой и максимальной ставкой налогообложения 60%.

Эти и другие меры позволили в пять раз увеличить расходы государства на социальные нужды.

Огромные финансовые трудности, возникшие в результате экономических и социальных последствий Первой мировой войны, привели к усилению централизации в области налогообложения. В итоге в Веймарской республике было создано единое финансовое управление, контролирующее поступление всех видов налогов независимо от их последующего распределения. Это финансовое управление функционировало до мая 1945 г.

Экономическое развитие послевоенной Германии во многом связано с именем видного экономиста и государственного деятеля, бывшего министра хозяйства, а затем Канцлера ФРГ профессора Людвига Эрхарда.

Л. Эрхард выступал поборником свободных рыночных отношений. Это требовало определенной и немалой самостоятельности хозяйствующих субъектов, общин, земель, что несовместимо с жесткой централизацией финансовых ресурсов. В послевоенной Германии было законодательно установлено, что государственные задачи должны распределяться между федерацией и землями, входящими в ее состав. При этом федерация и земли раздельно несут расходы, возникающие при выполнении ими своих функций; федерация и земли самостоятельны в вопросах своего бюджетного устройства. Принципы независимого ведения бюджетного хозяйства действуют с учетом необходимости взаимоувязки общегосударственных и земельных интересов при решении конкретных задач и обеспечении финансирования. Наряду с федеральным государством и землями носителями определенных общественно-социальных функций выступают общины, обладающие местными бюджетами. Ключевые позиции в налоговом законодательстве принадлежат федерации. В то же время для обеспечения финансирования всех трех уровней управления налоговая система Германии построена таким образом, что наиболее крупные источники формируют сразу три или два бюджета. Так, подоходный налог с физических лиц распределяется следующим образом: 42,5% поступлений направляются в федеральный бюджет, 42,5% - в бюджет соответствующей земли и 15% - в местный бюджет. Налог на корпорации делится в пропорции 50 на 50% между федеральным и земельным бюджетами. Налог на предпринимательскую деятельность взимается местными органами управления, но им остается половина, а вторая перечисляется в федеральный и земельный бюджеты. Налог на добавленную стоимость также распределяется по трем бюджетам. Соотношения распределения этого налога могут быть самыми различными и меняться с течением времени, поскольку он служит регулирующим источником дохода.

Германия - одна из немногих стран, где применяется не только вертикальное, но и горизонтальное выравнивание доходов. Высокодоходные земли, как, например, Бавария, Вюртемберг, Северный Рейн-Вестфалия, перечисляют часть своих финансовых ресурсов менее развитым землям, таким, как Саксония, Шлезвиг-Гольштейн. Это явилось итогом многолетнего развития налоговой системы.

Со времен Л. Эрхарда в Германии укоренились важнейшие принципы построения системы налогообложения:

налоги по возможности минимальны;

минимальны, или, точнее, минимально необходимы и затраты на их взимание;

налоги не могут препятствовать конкуренции, изменять чьи-либо шансы;

налоги соответствуют структурной политике;

налоги нацелены на более справедливое распределение доходов;

система должна строиться на уважении к частной жизни человека.

В связи с налогообложением человек должен по минимуму открывать государству свою частную жизнь. Налоговый работник не имеет права никому давать какие-либо сведения о налогоплательщике. Соблюдение коммерческой тайны гарантировано;

налоговая система исключает двойное налогообложение;

величина налогов соответствует размеру государственных услуг, включая защиту человека и все, что гражданин может получить от государства.

Основные виды налогов в Германии:

подоходный налог на физических лиц,

налог на корпорации,

налог на добавленную стоимость,

промысловый налог,

налог на имущество,

поземельный налог,

налог, уплачиваемый при покупке земельного участка,

страховые взносы,

налог с наследства и дарения,

автомобильный налог,

налог на содержание пожарной охраны,

акцизы на кофе, сахар, минеральные масла, винно-водочные и табачные изделия,

таможенные пошлины,

сборы, идущие на развитие добычи нефти и газа на территории Германии.

Рассмотрим некоторые из них.

Из налогов на юридических лиц наиболее высокие доходы приносит государству налог на добавленную стоимость. Его удельный вес в доходах бюджета равен примерно 28% - второе место после подоходного налога. Общая ставка налога в настоящее время составляет 16%. Но основные продовольственные товары, а также книжно-журнальная продукция облагаются по уменьшенной ставке - 7%. Эта ставка не распространяется на обороты кафе и ресторанов.

НДС в Германии имеет некоторые особенности. Так, предприниматели, у которых оборот за предыдущий календарный год не превысил 20 тыс. марок, а в текущем году не превысит 100 тыс. марок, освобождаются от уплаты налога на добавленную стоимость. Но, естественно, они лишаются при этом и права возмещения сумм налога в выставленных на них счетах. Данный предприниматель является плательщиком подоходного налога, а не НДС. Он имеет право отказаться от положенного ему освобождения от НДС и вести налоговые расчеты на общих основаниях. Если предприниматель получает в календарном году доход не выше 60 тыс. марок, то он имеет право на регрессивное налогообложение и вносит в бюджет лишь 80% расчетной суммы НДС.

Предприятия сельского и лесного хозяйства освобождены от уплаты налога на добавленную стоимость. Освобождены и товары, идущие на экспорт.

В Германии установлены две основные ставки корпорационного налога на прибыль. Если прибыль не распределяется, то ставка налога 50% (до 1990 г. была 56%). На распределяемую в виде дивидендов прибыль ставки существенно ниже - 36% с учетом того, что дивиденды включаются в личные доходы акционеров, подлежащие обложению подоходным налогом. В среднем с учетом налоговых льгот ставка не превышает 42%. Широко используется ускоренная амортизация. Например, в сельском хозяйстве разрешается уже в первый год списать до 50% стоимости оборудования, в первые три года - до 80%. Не облагаются налогом проценты по ссудам.

Акцизы в основном направляются в федеральный бюджет, кроме акциза на пиво, идущего в бюджеты земель. Наибольшие доходы казне обеспечивает акциз на минеральное топливо - 31,8 млрд. марок в 1994 г. Затем идет табачный акциз - 15,5 млрд. марок, около 2 млрд. марок - кофейный. Ставки федеральных акцизов следующие:

бензин - 0,98 - 1,08 марки на 1 литр в зависимости от содержания в нем свинца;

мазут для отопления - 9,4 пфеннига на 1 кг; ,

табачные изделия - 13 пфеннигов в расчете на 1 сигарету;

поджаренный кофе - 4,3 марки на 1 кг;

крепкие спиртные напитки - 2550 марок на 100 литров;

шампанское - 2 марки на 0,75 литра;

на страховые сделки - 12% со страхового полиса.

Промысловым налогом (это один из основных местных налогов) облагаются предприятия, товарищества, физические лица, занимающиеся промысловой, торговой и другими видами деятельности. Базой для исчисления налога служат прибыль от занятия промыслом и капитал компании. Налоговая ставка определяется муниципальными органами. Характерный пример: ставка 5% от прибыли и 0,2% от стоимости основных фондов. При этом необлагаемый минимум составляет 36 тыс. марок дохода и 120 тыс. марок капитала.

Вопрос о взимании промыслового налога дискутируется в Германии уже в течение многих лет. Критике подвергается, прежде всего, то обстоятельство, что обложению подлежит имущественная часть предприятия. Это частично ставит налогообложение вне зависимости от получаемой прибыли и ведет к тому, что предприятие, которое несет убытки, должно отчислять налоги в местный бюджет. Для общины недостаток промыслового налога - в большой зависимости от конъюнктуры. Поступления в местный бюджет от промыслового налога существенно зависят от уровня доходов местных предприятий и посему могут быть весьма нестабильными. Это усложняет общинам задачи долгосрочного планирования и инвестирования.

Поземельным налогом облагаются предприятия сельского и лесного хозяйства, земельные участки компаний и физических лиц. Обычная ставка - 1,2%. Это также местный налог. Освобождены от поземельного налога государственные предприятия, религиозные учреждения. При переходе участка земли от одного владельца другому уплачивается взнос в размере 2% покупной цены. Определяя величину поземельного налога, муниципалитеты, как правило, разграничивают земли, отведенные под сельскохозяйственные угодья, под лесные хозяйства и прочие земельные участки.

Наиболее давние традиции имеет в Германии налог на собственность. Его ввел в 1278 г. король Рудольф фон Габсбург. Налоговая ставка на совокупное имущество физического лица с 1 января 1995 г. поднята до 1%. До этого она была на уровне 0,5%. Промышленные предприятия и компании платят 0,6%. При увеличении ставки налога был поднят и необлагаемый минимум. Ранее не облагалось налогом имущество стоимостью до 70 тыс. марок, теперь - до 120 тыс. марок. При достижении владельцем собственности возраста 60 лет льготный потолок повышается еще на 50 тыс. марок.

Для юридических лиц необлагаемый минимум составляет 20 тыс. марок. Льготы в виде пониженной ставки распространяются на имущество в сельском и лесном хозяйствах. Переоценка имущества происходит каждые три года.

Налог на имущество предприятий подвергается в Германии серьезной критике. Фактически оно подлежит тройному обложению: промысловым налогом, поземельным налогом и налогом на собственность. В отличие от других местных налогов данный налог нельзя относить на издержки производства и вычитать из налогооблагаемой прибыли. Он подлежит уплате даже в том случае, если фирма завершит финансовый год с убытками.

У физических лиц обложению подлежат недвижимое имущество, банковские счета, ценные бумаги, вклады в страховые компании, драгоценности, предметы искусства и другие предметы роскоши, яхты, частные самолеты.

Ставка налога на наследство и дарение зависит от степени родства и стоимости имущества. Различают четыре категории наследников, по которым в табл.6, приведены минимальные и максимальные ставки налога.

Таблица 6 Ставки налога на наследство

	Ставка налога, %, при стоимости имущества Степень родства	до 50 тыс. марок	свыше 100 млн. марок
1	Супруги и дети	3 %	35 %
2	Внуки и родители (при получении наследства)	6 %	50 %
3	Братья, сестры и родители (при дарении)	11 %	65 %
4	Прочие	20 %	70 %

Необлагаемые налогом суммы также различны. Для супругов они составляют 250 тыс. марок, для детей - 90 тыс., внуков - 50 тыс., братьев и сестер - 10 тыс. марок.

Социальные отчисления от фонда заработной платы составляют 6,8%. Сумма отчислений, как и в США, делится в равной пропорции между нанимателем и работником.

Подоходный налог в Германии прогрессивен. Его минимальная ставка - 19%, максимальная - 53%. Необлагаемый минимум - 1 536 марок в месяц для одиноких и 3 072 марки для семейных пар. Далее идут налоговые льготы на детей, возрастные льготы, льготы по чрезвычайным обстоятельствам (болезнь, несчастный случай). Например, у лиц, достигших возраста 64 лет, необлагаемый минимум увеличивается до 3 700 марок. У лиц, имеющих земельный участок, не облагаются подоходным налогом 4 750 марок. Максимальная ставка налога применяется к гражданам, чей доход превышает 120 тыс. марок, а для семейной пары - 240 тыс. марок.

Объектом обложения подоходным налогом являются все доходы человека: от наемного труда, самостоятельной работы (у лиц свободных профессий), промысловой деятельности или деятельности в сельском и лесном хозяйстве, от капитала, сдачи имущества в аренду и внаем и все прочие поступления.

Для определения облагаемого дохода из поступлений вычитаются затраты. При этом учитываются и особые расходы, как, например, алименты после развода супругов, взносы на медицинское страхование и страхование жизни, церковный налог, затраты на профессиональное образование и т.д. Подоходный налог с наемных работников удерживается работодателем из их заработка при выплате заработной платы (налог на заработную плату) и перечисляется в налоговые органы.

При определении налога на заработную плату применяются такие категории, как налоговые классы, налоговые таблицы и налоговые карты. Существует шесть налоговых классов, в которые группируются наемные рабочие и служащие:

I класс - холостые рабочие без детей;

II класс - холостые, разведенные или овдовевшие люди, имеющие на содержании ребенка;

III класс - женатые, если в семье работает лишь один из супругов;

IV класс - предусматривает случай, когда работают и муж, и жена, и облагаются налогом раздельно;

V класс - женатые работающие, один из которых облагается по III классу;

VI класс - рабочие, имеющие заработную плату в нескольких местах,

Налоговые таблицы учитывают классы, а также наличие в семье детей, их количество, на чьем содержании они находятся, совместно или раздельно ведется в семье хозяйство. Таблицы учитывают также налоговые льготы.

Удержание налога из заработной платы происходит на основе налоговой карты. Карта заполняется в общине по месту жительства. В ней удостоверяются налоговый класс, количество детей, вероисповедание работающего. Там же отмечается инвалидность, достижение 64-летнего возраста и т.д.

В 1994 г. Германия получила в виде налоговых поступлений 786 млрд. марок. Они распределены так: в федеральный бюджет - 379 млрд. марок, в бюджеты земель - 269 млрд., в бюджеты общин - 97,3 млрд., отчисления в фонды Европейского Союза - 40,7 млрд. марок.

Эволюция налоговой системы Германии от сильных в финансовом отношении земель и слабого государства (империи) через чрезмерную централизацию к разумным финансовым отношениям, строящимся на основе соблюдения интересов регионов и государства, может быть весьма поучительной и для Российской Федерации.

Раздел 4. Налоги Италии

Современная налоговая система Италии сформировалась в конце 80-х годов. Кроме решения обычных задач она должна была создать финансовые условия для включения итальянской экономики в общий рынок Западной Европы. Но при этом была сохранена и определенная национальная специфика.

Как и во многих развитых странах, одним из важнейших источников государственных доходов в Италии является подоходный налог с физических лиц. Он носит прогрессивный характер и учитывает чистый комплексный доход, полученный физическим лицом в течение календарного года. Складывается налог из доходов от земельной собственности, от капитала, работы по найму, предпринимательской деятельности и прочих источников.

Доход от земельной собственности в свою очередь состоит из дохода от земельных участков и от строений. Первый из них происходит или из самого факта владения землей, или от осуществления аграрной деятельности. Второй состоит из дохода от эксплуатации зданий и сооружений непосредственным владельцем и из дохода, получаемого в результате их сдачи в аренду.

Размер земельной ренты регулируется кадастровыми реестрами. Размер налогов со строений, находящихся в пользовании непосредственного владельца, устанавливается на основе тарифов. Размер налогов со строений, отданных в аренду, определяется годовой арендной платой, обусловленной договором аренды. При расчете комплексного чистого дохода для целей налогообложения арендная плата уменьшается на 10% и может снижаться еще на 15% с учетом потребностей эксплуатации здания или строения.

Кадастровые оценки пересматриваются один раз в 10 лет. Но в интервалах между ними министерство финансов может вносить в действующие нормативы поправочные коэффициенты.

При расчете налога на владение землей учитываются только земли, пригодные для сельскохозяйственной деятельности. При исчислении налога на строения принимаются в расчет городские дома, дачи, но исключаются постройки для содержания скота, хранения сельскохозяйственной продукции, вспомогательные постройки производственных и торговых предприятий, например, склады, помещения для охраны.

Доход от капитала включает проценты по вкладам и текущим банковским счетам, дивиденды, аннуитеты, лотерейные выигрыши и т.д. Налог удерживается по единой ставке при выплате денег банковским или иным учреждением, т.е. у источника, и не включается в облагаемый совокупный доход.

Доход от наемного труда представляет собой, помимо заработной платы и входящих в нее компонентов, также и пенсии. Лица, не имеющие других источников дохода, кроме заработной платы и пенсии, освобождаются от подачи налоговой декларации.

Доходы от предпринимательской деятельности касаются не корпорированной части населения и учитывают чистую прибыль. В случае профессиональной индивидуальной деятельности, например, врачебной или адвокатской практики, творческих занятий, из дохода вычитаются фактические затраты.

Прочие доходы определяются законодательством как любые возможные формы поступлений.

Ставки подоходного налога с физических лиц носят прогрессивный характер. Изменения вносятся ежегодно с учетом индекса инфляции. В 1993 г. доход до 7,2 млн. лир облагался по ставке 10%, от 7,2 млн. до 14,4 млн. лир - 22%, от 14,4 млн. до 30 млн. лир - 27% и так далее до 50%. В 80-е годы максимальная ставка подоходного налога доходила до 62%.

Лица, в чьих семьях имеются иждивенцы или получающие доход менее 5,1 млн. лир, пользуются налоговыми льготами.

Подоходный налог исчисляется самим плательщиком путем заполнения декларации о доходах, представляемой в налоговые органы.

Вторым по доходности прямым налогом является подоходный налог с юридических лиц. Этот налог - пропорциональный и уплачивается в бюджет по фиксированной ставке 36%.

При определении облагаемого дохода заработная плата персонала вычитается из валового дохода без учета выплат директорам компаний в порядке участия в прибылях. Расходы на научные исследования вычитаются полностью. Убытки можно относить на прибыль будущего года при необходимости в течение пяти лет. Не подлежит налогообложению фонд безнадежных долгов, куда разрешается перечислять 0,5% выручки от реализации в год, пока размер этого фонда не достигнет 2% выручки. Тогда отчисления снижаются до 0,2%, пока фонд не достигнет 5%, после чего отчисления прекращаются. Фирмы могут создавать также фонд компенсации потерь по кредитам. Годовые отчисления в него могут быть 0,5% от суммы кредитов, пока не достигнут 5% балансового объема кредитов. Можно также создавать фонд потерь, вызванных колебаниями курсов иностранных валют.

Эти два налога - общегосударственные. Помимо них, в Италии действует местный подоходный налог, который вносят как физические, так и юридические лица. Ставка налога для тех и для других фиксированная - 16,2%. Для исчисления данного налога не учитываются доходы от работы по найму, от занятий профессиональной индивидуальной деятельностью, а также от собственности на землю и на строения. Налог взимается центральным правительством, но полностью перечисляется затем местным бюджетам.

Из косвенных налогов Италии следует в первую очередь выделить налог на добавленную стоимость. Для налогообложения добавленная стоимость рассчитывается как разница между выручкой, полученной от продажи товаров или реализации услуг, и непосредственной себестоимостью этих товаров и услуг. Иначе можно сказать, что это разница между стоимостью товаров (имущества), которые поступают на предприятие в качестве сырьевых и вспомогательных материалов, и стоимостью данных товаров при их выпуске в качестве готовой продукции. Налог взимается с предпринимателя в пределах прироста стоимости, полученного товаром при переходах в рамках производственного или коммерческого циклов.

Обычная ставка налога на добавленную стоимость в Италии составляет 19%. Но действуют и налоговые ставки со скидкой - 13, 9 и 4%. Со скидкой облагаются продовольственные товары, газеты, журналы.

Вывоз товаров на экспорт, международные услуги и связанные с ними операции не облагаются налогом на добавленную стоимость.

Из операций, осуществляемых на территории Италии, освобождаются от НДС операции по страхованию и выдаче кредитов, распространению акций и облигаций, расходы по медицинскому, обеспечению, народному образованию, культуре, некоммерческие виды аренды, почтовые услуги, операции с золотом и иностранной валютой.

Косвенные налоги на потребление (акцизы) применяются к некоторым специфическим видам товаров. К ним относятся, например, крепкие алкогольные напитки, пиво, спички, бананы, строительные материалы, электроэнергия, нефть и нефтепродукты.

Итак, прямые подоходные налоги на физических и юридических лиц, включающие налогообложение земли и недвижимости, а также основные косвенные налоги на потребление обеспечивают главную часть доходов страны. Отметим еще некоторые виды налогов.

Налог на увеличение стоимости недвижимого имущества введен в середине 70-х годов. Он применяется по ступеням с прогрессирующей шкалой налогов. Объектом налогообложения служит разница между начальной стоимостью и конечной оценкой находящейся в Италии недвижимости: зданий, сооружений, свободных строительных площадок и т.д. Исчисление налога начинается с момента передачи собственности в руки данного налогоплательщика.

Налог на рекламу - муниципальный. Им облагаются рекламные объявления и другие виды рекламы, расположенные в общественных местах и открытые для доступа публики. Ставки налога в различных местностях страны разные в зависимости от финансового состояния муниципалитета, а также от видов и целей рекламной деятельности.

Налог на автотранспорт функционирует как государственный и как местный. Им облагаются все юридические и физические лица - владельцы транспортных средств. Ставка налога дифференцируется в зависимости от объема цилиндра и мощности мотора, выраженной в лошадиных силах.

Налог на использование общественных площадей устанавливается муниципалитетами в зависимости от размера, местонахождения и целей использования общественных пространств, принадлежащих мэрии. Для определения ставки налога общественные площади разбиваются на классы и категории.

Гербовый сбор уплачивается при получении любых государственных и административных актов, документов и реестров. Способы его взимания различны: использование гербовой бумаги или бумаги с водяными знаками, гашение гербовых марок, наложение гербовых печатей, уплата почтовых сборов и платежей. Ставка зависит от характера документа и суммы сделки.

Реестровые, или регистрационные, сборы устанавливаются реестровыми органами и служат для регистрации, т.е. для записи в государственных реестрах определенных актов. К актам - предметам регистрационных сборов - относятся нотариальные акты относительно передачи права владения недвижимым имуществом, договоры об аренде недвижимости, об аренде или передаче в собственность предприятия и т.д. Объект обложения - денежная сумма, упомянутая в регистрируемом документе. Ставка от 0,5 до 8%.

Государственные комиссионные сборы налагаются на определенные виды административных актов: выдача паспортов, выдача водительских удостоверений, выдача разрешений на владение холодильником и др. Сборы уплачиваются как в момент выдачи, так и в случае обновления документов. Для взимания сбора обычно применяются специальные марки.

Местные лицензионные сборы устанавливаются за право сезонной торговли в общественных местах, за получение разрешений на торговлю предметами антиквариата и т.д.

Налог на наследства и дарения состоит из двух самостоятельных частей, взыскиваемых одновременно. Первая часть зависит от стоимости переходящего к новому владельцу имущества. Необлагаемый минимум здесь составляет 120 млн. лир, после чего действует прогрессивная шкала с минимальной ставкой 3% и максимальной 27%. Последняя применяется, если стоимость имущества превышает 3 млрд. лир. Вторая часть налога зависит от степени родства. От нее освобождены супруги, дети и родители.

Существуют также целевые сборы. Например, школьный налоговый сбор, сбор за использование государственных земельных участков и др.

Способы взимания налогов на доход в Италии можно классифицировать следующим образом:

прямое перечисление налогов в бюджет;

удержание налогов при выплате сумм;

взимание налогов посредством податного списка - налогового реестра.

Нет смысла говорить о первых двух методах, широко практикуемых повсеместно. Остановимся на третьем.

Налоговый реестр, при взимании налогов в Италии, используется в тех случаях, когда налогоплательщик не уплатил налог путем прямого его внесения или посредством удержания при выплате суммы. Тогда налоговые управления обеспечивают платеж регистрацией в специальном реестре - податном списке. Реестр составляется работниками местных налоговых бюро, затем зарегистрированные в нем сведения - сообщаются окружным налоговым управлениям, которые следят за уведомлением налогоплательщиков и последующей уплатой налогов, сначала добровольной. Внесением налогов в налоговый реестр, взимаются также проценты, дополнительные сборы и денежные штрафы. Если добровольно платеж не поступает, то налогоплательщику направляется уведомление о просроченных платежах, после чего применяются меры по насильственному изъятию налогов и санкций за неуплату. В этих случаях налоговые органы могут наложить арест на имущество неисправного налогоплательщика. Имущество, на которое наложен арест, может быть публично продано на аукционе.

Кроме этого, итальянским законодательством введены особые правовые нормы уголовного характера по преследованию лиц, скрывающих доходы от налогообложения. Правонарушения налогового характера считаются особо тяжелыми в случаях:

не заполнения декларации при доходах свыше 50 млн. лир;

отсутствия порядка ведения бухгалтерских записей;

выписки и использования счетов на фиктивные операции;

сознательного занижения дохода.

Подобные факты служат основанием для передачи дела в суд.

Раздел 5. Налоги Испании

Испания имеет несколько сходное с Российской Федерацией административное деление. Страна делится на 17 автономных территорий, которые включают в себя 56 провинций. Статус автономных территорий неодинаков. Две из них - Наварра и Страна Басков - обладают большей автономией, чем остальные, в том числе и в области налогообложения. Так, они пользуются правом самим вводить различные виды региональных и местных налогов. Они сами собирают федеральные налоги, отчисляя законодательно установленный процент от них в федеральный бюджет. Далее идет группа регионов, включая Каталонию, имеющих полномочия регулировать налоговые ставки. Третья группа регионов не имеет прав проведения самостоятельной налоговой политики. Они строго следуют установленным федеральным законам в области налогообложения.

В соответствии с административно-территориальным делением налоговая система Испании трехступенчата. Корпорации и население платят федеральные, региональные и местные налоги. Федеральные налоги контролируются Государственным агентством налоговой службы, имеющим своих представителей в автономных территориях и провинциях.

В 1994 г. в Испании была проведена частичная налоговая реформа - с целью укрепить финансовую базу регионов. Некоторые федеральные налоги были переданы в ведение территорий. После этого осталось пять видов основных федеральных налогов.

Наиболее высокие доходы бюджета обеспечиваются подоходным налогом с физических лиц. В 1995 г. сбор налога составил 5 399 млрд. песет, или 38% доходов федерального бюджета. Налогооблагаемая база в Испании шире, чем в большинстве европейских стран. Так, помимо заработной платы, доходов от предпринимательской и профессиональной деятельности, дивидендов от капитала, в нее включаются пенсии, пособия по безработице. Не облагаются подоходным налогом пособия по болезни, государственные стипендии, выигрыши в лотереи, разовые пособия при увольнении с работы.

Из налогооблагаемого дохода вычитается до 20 тыс. песет в год на каждого ребенка и иждивенца в семье старше 65 лет. Из годового дохода исключаются отчисления на социальное страхование и профсоюзные взносы, но не более 5% и не свыше суммы 250 тыс. песет. Частично вычитаются документированные расходы на лекарства.

Для исчисления налога к доходу добавляются 2% стоимости недвижимого имущества.

Подоходный налог уплачивается индивидуально или семейной парой. Необлагаемый минимум составляет в первом случае 400 тыс. песет в год, во втором - 800 тыс. песет. Далее с ростом дохода действует прогрессивная шкала из 16 ставок, минимальная - 20%, максимальная - 56%. Последняя применяется при доходах свыше 9 550 тыс. песет в год у одного человека или свыше 11 000 тыс. песет - у семейной пары.

Нельзя не отметить, что 16 ставок подоходного налога создают значительные неудобства в расчетах. В настоящее время в Испании разрабатываются предложения о сокращении их числа. Система многих развитых стран (в том числе России) из 3-5 ставок налога более целесообразна.

15% подоходного налога из федерального бюджета передаются в бюджеты регионов.

Одним из прямых основных налогов является налог на прибыль корпораций. Ставка налога 35%. Для кооперативов ставка понижается до 26%. Предоставляется налоговая льгота на инвестиции - 5%. За создание каждого дополнительного рабочего места налогооблагаемая база уменьшается на 15 тыс. песет. Налоговыми льготами особо поощряются капиталовложения в культуру, включая кинопромышленность, образование, профессиональную подготовку кадров.

В федеральном бюджете доходы от налога на прибыль корпораций определены в сумме 1 169,7 млрд. песет, или 8,2%.

Важнейшее место в федеральной налоговой системе, как и в Российской Федерации, занимает налог на добавленную стоимость. Этот налог в последние годы имеет тенденцию к повышению. Так, в 1986 г., когда данный налог был введен в связи с вхождением Испании в ЕЭС, и до 1993 г. включительно ставка менялась с 12 до 15%. С 1994 г. НДС взимается по ставке 16%. Кроме основной функционируют две пониженные ставки налога. Для продовольственных товаров, культурных и спортивных мероприятий, гостиничных и транспортных услуг применяется НДС в размере 7%. А для продуктов первой необходимости - хлеб, молоко, яйца, зерно, фрукты, овощи, лекарства, книги, газеты, муниципальное жилье - налог понижается до 4%.

Механизм взимания НДС известен и не нуждается в описании. Как и в большинстве стран, в Испании облагается внутренний оборот с освобождением экспортных операций. Не облагаются также медицинские услуги в больницах, финансовые, банковские и страховые операции, образование.

В доходной части федерального бюджета сумма НДС равна 3 533,8 млрд. песет, или 24,9%.

Вторым важнейшим косвенным федеральным налогом служат акцизы, их доля в бюджете - 1 872,6 млрд. песет, или 13,2%. Набор подакцизных товаров обычен для европейских стран: алкогольные напитки, табачные изделия, топливо, автомобили и некоторые другие товары.

Названные выше четыре налога обеспечивают более 84% доходов федерального бюджета Испании. Остальное - таможенные пошлины, пени за просрочку налоговых платежей и неналоговые поступления.

Региональные налоги рассмотрим на примере бюджета Каталонии на 1995 г. Их можно классифицировать по двум группам: собственные налоги, устанавливаемые Правительством Каталонии, и налоги, бывшие до 1994 г. федеральными, переданные территориям для укрепления их финансового положения.

Собственные налоги определены в сумме 19 193 млн. песет, что составляет только 1,1% доходной части бюджетов. Основным из них можно назвать налог на игру "бинго" - 10 043 млн. песет, или 0,6% доходов. Налог взимается простейшим способом при продаже карточек бинго. Он входит в цену карточки по ставке 32%.

Налоги на игорный бизнес (кроме бинго) предусмотрены в размере 3 750 млн. песет, или 0,2%. Облагаются казино, аттракционы, луна-парки, игровые автоматы. Ставки налога колеблются от 20 до 55%.

Налоги на водопровод и систему водоснабжения и канализации заложены в бюджет в размере 5 400 млн. песет, или 0,3%.

Вторая группа налогов (в прошлом - федеральные) составляет 211 850 млн. песет, или 12,3% доходов бюджета Каталонии.

Налог на собственность или на имущество предусмотрен в сумме 28 600 млн. песет, или 1,7%. Необлагаемый минимум составляет 17 млн. песет. Далее имеется прогрессивная шкала со ставками от 0,2 до 2,5% в год. Максимальная ставка применяется, если стоимость имущества превышает 1,6 млн. песет. Не подлежат налогообложению исторические и культурные ценности.

Налог на имущество, переходящее в порядке наследования или дарения, записан в бюджет суммой 34 200 млн. песет, или 2%. Ставки налога - от 7,65 до 34%. При определении налогооблагаемой базы наибольшими льготами пользуется прямой наследник. Если он старше 21 года, из стоимости имущества вычитается 2 470 тыс. песет, если моложе 21 года, то дополнительно вычитается 617 тыс. песет за каждый год, недостающий до 21 года. Но общая сумма вычетов не может превышать 7 408 тыс. песет.

Наследникам второй и третьей ступеней сумма вычетов уменьшается вдвое, до 1 235 тыс. песет. Наследникам более отдаленной степени родства и посторонним лицам вычеты не производятся.

Налог на передачу имущества - ПО 750 млн. песет, или 6,4%. Плательщиками выступают юридические лица при покупке или аренде имущества. Передача движимого имущества облагается по ставке 4%, недвижимого имущества - 6%.

Федеральный налог на игорный бизнес - 38 300 млн. песет, или 2,2%.

Региональные органы могут по согласованию с федеральным правительством вводить и некоторые другие мелкие налоги. Например, налог на страхование жизни. Ставка его - 0,2% от суммы страхования в год. Если страховая сумма превышает 17 млн. песет, то ставка налога увеличивается до 0,5%.

Нетрудно заметить, что даже после передачи регионам некоторых доходных источников в Испании происходит перераспределение налогов "сверху вниз". В основе формирования региональных бюджетов лежат не столько собственные источники, сколько субсидии.

То же самое происходит и на муниципальном уровне. Среди местных налогов, устанавливаемых провинциями Каталонии, можно отметить три важнейших.

Прежде всего, это налог на недвижимость: земельные участки и строения в пределах муниципального округа. В местных бюджетах Каталонии на 1995 г. предусмотрено по данной статье 74 069 млн. песет, что составляет 14,9% муниципальных доходов. Оценка имущества производится Кадастровым управлением. Ставки, дифференцированные и регулируются муниципалитетами.

Затем налог на экономическую деятельность. Он дает местным бюджетам 16 677 млн. песет, или 3,4%. Налог платят юридические и физические лица, занимающиеся предпринимательской деятельностью. Размер налога зависит от многих факторов: вида деятельности, метража занимаемого помещения, энергопотребления, места расположения предприятия, от муниципального коэффициента и пр.

Третий - налог на автотранспорт обеспечивает местным бюджетам 20 359 млн. песет, или 4,1%.

Можно отметить такие местные налоги, как налог на возрастающую стоимость земельных участков. Вносится при изменении владельца участка в случае, если его кадастровая стоимость возросла за период, прошедший от приобретения до продажи.

Налог на строительство зданий общественной значимости, чтобы возместить расходы. Налог на вывоз мусора. Вводятся специальные налоги, чтобы покрыть стоимость услуг, носящих индивидуальный характер. Так, стоимость работ по асфальтированию тротуара раскладывается на заинтересованных жильцов расположенных в данном месте домов.

Введение дополнительных муниципальных налогов возможно, но только с разрешения вышестоящих органов управления.

Государственное агентство налоговой службы Испании сумело успешно решить задачу регистрации и учета налогоплательщиков через свой информационный центр. Каждое юридическое и физическое лицо имеет идентификационный номер. Юридическому лицу он присваивается налоговой службой при регистрации новой компании. А для учета физических лиц используются идентификационные номера Министерства внутренних дел. Все данные о налогоплательщиках страны находятся в компьютерной системе налоговой службы в Мадриде.

Раздел 6. Налоги Австрии

Налоговая система Австрии достаточно близка к германской, поэтому нет необходимости подробно ее описывать.

Таблица 7 Налоговая система Австрии

Виды налогов	Ставка
Налог на доходы корпораций составляет	30%	(до недавнего времени был с 34%).
Налог на добавленную стоимость взимается по ставке	20%.	Для продовольственных товаров, книжно-журнальной продукции и медикаментов применяется пониженная ставка - 10%. При продаже транспортных средств ставка увеличивается до 32%. Освобождены от налога сделки по продаже земли, финансовые операции, экспортные товары

Наибольшее значение имеет подоходный налог с физических лиц. Кроме причин, общих для стран с рыночной экономикой, здесь есть и еще одна причина, специфическая для Австрии. Товарищества не облагаются корпорационным налогом на прибыль. Их члены платят, подоходный налог с учетом своей доли. Имеются пять ставок подоходного обложения - от 10 до 50%. Сумма налога рассчитывается следующим образом: доход умножается на соответствующую налоговую ставку, а из полученного произведения вычитается так называемая корректирующая сумма. Ставки подоходного налога и корректирующие суммы приведены в табл.8.

Таблица 8 Ставки подоходного налога, (австрийские шиллинги)

Сумма подлежащего налогообложению дохода	Налоговая ставка %,	Корректирующая сумма
До 56`800	0	0
От 56`900 до 63`600	10	25`000
От 63`700 до 150`000	22	11`000
От 150`100 до 300`000	32	26`000
От 300`001 до 700`000	42	56`000
Свыше 700`000	50	112`000

Для того чтобы получить налогооблагаемый доход, из совокупного годового дохода исключаются 5 тыс. шиллингов и по 1,8 тыс. шиллинга на каждого ребенка, а при неработающей супруге вычитаются еще 4 тыс. шиллингов.

Закон о подоходном налоге предусматривает обложение семи категорий дохода:

от промышленной и коммерческой деятельности;

от работы по найму;

от занятий профессиональной деятельностью;

от сельскохозяйственной деятельности;

от сдачи имущества в аренду;

от капитальных вложений;

от прочих источников.

Подоходным налогом облагаются также доходы физических лиц от вкладов в банки и дивидендов, полученных от акций. При этом ставка едина - 22%. Если банковский счет открыт анонимно "на предъявителя", то банк взыскивает данный налог без указания налогоплательщика.

Все виды хозяйствующих субъектов, включая и товарищества, облагаются налогом на предпринимательскую деятельность. При его расчете учитываются прибыль компаний и фонд заработной платы. Это налог местный и регулируется местными органами власти. Но устанавливаемая ими ставка на фонд заработной платы не может превышать 2% от этого фонда. В среднем величина налога на предпринимательскую деятельность составляет применительно к прибыли компании 13%. Но уплаченная сумма засчитывается при исчислении федерального корпоративного налога на прибыль.

До 1994 г. ставка имущественного налога составляла 1%. Учитывая, что по данному налогу законодательством установлены высокий необлагаемый минимум и ряд льгот, реально его платили лишь 10-12% населения из числа людей с достатком выше среднего. Впоследствии для граждан он был отменен. Их доходы от владения имуществом (от аренды земли, недвижимости и т.д.) облагаются подоходным налогом.