В сложившейся кризисной ситуации могут выжить только предприятия с высокой скоростью оборота (торговля, услуги) либо самые высокоэффективные. Но разорение всех остальных производств, хотя и с более высокой, но положительной эффективностью, в конечном итоге невыгодно для бюджетов всех уровней (в том числе госбюджета), так как, с одной стороны, резко снижаются объемы налоговых поступлений, а с другой - работника вместо зарплаты вынуждены получить пособие по безработице. Кроме того, из-за массового уклонения от непомерных налогов действующая система налогообложения требует огромных затрат государства на обеспечение ее функционирования.

Исходя из изложенного очевидно, что необходима кардинальная реформа всей налоговой системы страны. При этом одна из самых приоритетных проблем состоит в том, чтобы привести существующую неравновесную налоговую систему в должностное соответствие со складывающимися негативно обстоятельствами в перераспределении общественных доходов.

налог упрощенный система ставка

4.2 Налоги в экономической системе

4.2.1 Характерные черты и признаки налога

Для характеристики налога необходимо выделить те специфические юридические признаки, которые позволяют определить условия и порядок его существования как правового явления. Представляется, что налогам присущи следующие характерные черты, которые закреплены в соответствующих нормативных актах по вопросам налогообложения.

Важнейшим юридическим признаком налогов является то, что налог представляет собой отчуждение части собственное на субъектов в пользу государства при внесении налоговых платежей в бюджет. Иными словами, при уплате налога происходит переход части доходов (имущества) собственника в собственность государства. В связи с этим возникают две проблемы.

Первая - является ли уплатой налогов перечисление налогов государственным или муниципальным предприятием? Ведь, с одной стороны, налоговое законодательство не устанавливает для государственных предприятий каких-либо исключений, но, с другой стороны, при уплате налога государственным предприятием не происходит перехода собственности.

Традиционные взгляды, существовавшие в науке советского финансового права, платежи государственных предприятий и организаций в качестве налогов не рассматривали, поскольку при внесении части накоплений последними в бюджет форма собственности не изменяется, а происходит распределение доходов в рамках государственного сектора народного хозяйства.

Однако в условиях рыночной экономики, когда государственные предприятия выступают равноправными субъектами предпринимательства, данная точка зрения нуждается в корректировке. По-видимому, переход собственности не может выступать единственным критерием для отнесения тех или иных платежей к налоговым или неналоговым. Тем более, что и право полного хозяйственного ведения и право собственности суть вещные права. Кроме того, в данном случае отсутствие признака отчуждения имущества от собственника обусловлено только особенностями субъекта -- государственного предприятия. Поэтому данный случай можно отнести всего лишь к исключению, подтверждающему общее правило.

Другой проблемой является определение основания лишения субъекта принадлежащего ему права собственности. В этой связи необходимо отметить, что данный вопрос в науке гражданского права является наименее разработанным. Очевидно, что такие цивилистические институты, как реквизиция, национализация и конфискация, здесь абсолютно неприменимы; более того, ст. 235 Гражданского кодекса РФ не предусматривает уплаты налога в качестве одного из видов принудительного изъятия имущества у собственника. В данном случае нормы, содержащиеся в Гражданском кодексе РФ, не позволяют решить данную проблему, так как в соответствии с п. 3 ст. 2 Гражданского кодекса РФ к имущественным отношениям, основанным на административном или ином властном подчинении одной стороны другой, в том числе к налоговым, гражданское законодательство не применяется, если иное не предусмотрено законодательством .

Теоретическая не разработанность и нормативная неурегулированность проблемы «налог -- право собственности» привели к тому, что о правовой природе налога пришлось высказаться Конституционному Суду России в своем Постановлении от 17 декабря 1996 г. № 20-П по делу о проверке конституционности п. 2 и 3 ч. 1 ст. 11 Закона Российской Федерации от 24 июня 1993 г. «О федеральных органах налоговой полиции». Дело в том, что ст. 35 Конституции устанавливает, что право частной собственности охраняется законом. В то же время право частной собственности не принадлежит к правам, которые в соответствии со ст. 56 Конституции не подлежат ограничению ни при каких условиях. Следовательно, оно может быть ограничено федеральным законом, но только в той мере, «в какой это необходимо в целях защиты основ конституционного строя, нравственности, здоровья, прав и законных интересов других лиц, обеспечения обороны страны и безопасности государства». Иными словами, собственник может быть лишен права собственности, но только в случаях, предусмотренных законом. Такой случай и предусмотрен Конституцией РФ в ст. 57, в соответствии с которой каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы (ведь налог -- это необходимое условие существования государства, поэтому обязанность платить налоги распространяется на всех налогоплательщиков в качестве безусловного требования государства).

Таким образом, основанием для лишения собственника, принадлежащего ему права собственности, является его конституционная публично-правовая обязанность платить законно установленные налоги. Налогоплательщик не вправе распоряжаться по своему усмотрению той частью своего имущества, которая в виде определенной денежной суммы подлежит взносу в казну, и обязан регулярно перечислять эту сумму в пользу государства. В этой обязанности налогоплательщиков воплощен публичный интерес всех членов общества. С публичным характером налога и государственной казны и с фискальным суверенитетом государства связаны законодательная форма учреждения налога, обязательность и принудительность его изъятия, односторонний характер налоговых обязательств.

Другим основополагающим признаком налога выступает законность его установления и введения, т. е. установление налога, а также его взимание осуществляются в порядке и на условиях, определяемых законодательными актами. В соответствии со ст. 57 Конституции РФ налогоплательщики обязаны платить законно установленные налоги и сборы. В этой связи Конституционный Суд РФ в Постановлении от 18 февраля 1997 г. № 3-П «По делу о проверке конституционности Постановления Правительства Российской Федерации от 28 февраля 1995 г. «О введении платы за выдачу лицензий на производство, разлив, хранение и оптовую продажу алкогольной продукции» указал, что федеральные налоги и сборы следует считать законно установленными, если они установлены федеральным законодательным органом (Федеральным собранием) в надлежащей форме, т. е. федеральным законом, в предусмотренном законом порядке и введены в действие в соответствии с действующим законодательством. Поскольку установление налога законом является его обязательным признаком, любые обязательные платежи, не предусмотренные законом, не могут считаться налогом.

Налог -- это обязательный взнос, т. е. в силу закона налогоплательщики при определенных условиях обязаны осуществлять уплату налогов. В соответствии со ст. 57 Конституции России обязанность по уплате налогов является конституционной. Конституции большинства развитых стран также придают налоговым обязательствам своих подданных конституционный характер, что демонстрирует их особую важность и значение.

Необязательных налогов не существует. Не случайно в древнерусском языке слово «налог» имело значение «обременение», «тягость», «неудобство».

Обязательность налога обеспечивается силой государства в лице налоговых, правоохранительных и судебных органов, что свидетельствует о том, что уплата налогов носит не добровольный, а принудительный характер.

Система средств принуждения и санкций оказывает определенное воздействие на налогоплательщика с тем, чтобы обязать его исполнить свои обязательства по уплате налогов. Такое принуждение очень часто действует в виде угрозы применения ответственности.

Внесение налога в бюджет происходит в денежной форме. Уплата налога имуществом, действующим законодательством по общему правилу не предусмотрена. Денежная форма уплаты налога предопределена самой сутью налога, который является, как уже было установлено, взносом. Слово «взнос» в русском языке означает внесенные за что-либо деньги.

В этой связи обязанность налогоплательщика по уплате налога выступает одно-объектной, поскольку только уплата налога в денежной форме, по общему правилу, рассматривается (при соблюдении прочих условий о сроках, бюджетах и т. д.) в качестве надлежащего исполнения его обязанности.

В соответствии с Постановлением Правительства России от 1 апреля 1996 г. № 481 «Об упорядочении расчетов по осуществлению налоговых и других платежей предприятий и организаций -- налогоплательщиков в федеральный бюджет, включая погашение задолженности по ним» в целях создания необходимых условий для исполнения расходной части федерального бюджета с 1 мая 1996года прекращено использование любых не денежных форм осуществления налоговых и других платежей предприятий и организаций - налогоплательщиков в федеральный бюджет (включая товарный кредит и налоговые освобождения), а также не денежных форм погашения задолженности по ним.

Обращение взыскания на имущество налогоплательщика в случаях недоимки по налогам также не является исключением, поскольку в итоге (после реализации имущества) внесение налога в бюджет происходит в денежной форме. Однако в некоторых случаях уплата налогов допускается и в не денежных формах, но все не денежные способы уплаты налогов являются нетипичными и вызваны к жизни российским кризисом платежей .

Существенным признаком налога является безвозмездность его уплаты, которая характеризуется односторонностью, безэквивалентностью и безвозвратностью налогов. В общем же плане безвозмездность означает, что денежные средства, уплачиваемые в качестве налога, переходят в государственный бюджет без получения встречного возмещения или удовлетворения для плательщика.

Обязательства по уплате налога являются односторонними, и в налоговых правоотношениях существует только одна обязанная сторона -- налогоплательщик. Государство, получая в бюджет налоги и налоговые платежи, не принимает на себя каких-либо встречных обязательств перед налогоплательщиком и не должно что-либо совершить в его пользу. В то же время плательщик, уплатив налог, не приобретает каких-либо прав.

Однако данное положение должно пониматься в узком смысле, т. е. при уплате налога не возникает прямой выгоды или прямого преимущества для плательщика. Но это не означает, что плательщики налогов вообще не получают от государства различных благ. Бесплатное образование и медицинское обслуживание, возможность получать защиту от органов правопорядка, пользование дотируемыми коммунальными услугами и др. -- вот далеко не полный перечень тех благ, которые получает налогоплательщик от государственных институтов и учреждений, содержащихся на его отчисления. Кроме того, налогоплательщик получает право на пользование чем-либо (после уплаты сбора), а также услугу от государства (после уплаты пошлины). Между тем, налоги безэквивалентны, и пользование общественными благами никак не пропорционально величине налогов, уплаченных налогоплательщиками.

В данном случае уплата сбора или пошлины осуществляется лишь в связи с оказанием услуги или получением права на пользование. Оказание услуги от государства или получение права на пользование прямо не обусловлены встречным предоставлением, что подтверждается также возможностью освобождения от уплаты налогов, сборов и пошлин в том или ином случае.

Проявлением безвозмездности выступает также безвозвратность налога: налог подлежит возврату только в случае законодательно установленной льготы или в случае неправильной его уплаты в бюджет (переплата налога).

Налоги вносятся в бюджет или внебюджетный фонд, которые выступают получателями налогов. Они поступают как непосредственно в федеральный бюджет, так и в бюджеты республик в составе Российской Федерации, бюджеты краев, областей, автономной области, автономных округов, а также в местные бюджеты в соответствии с бюджетным законодательством России.

В ряде случаев налоги вносятся не в бюджет или внебюджетный фонд, а на счета определенных государственных организаций, являющихся держателями и распорядителями некоторых бюджетных счетов. Наиболее распространенный случай -- это когда налоги в дорожные фонды уплачиваются организациям, отвечающим за состояние дорог. В этом случае считается, что налог уплачен именно в дорожный фонд, а подобный порядок зачисления налогов устанавливается не бюджетным, а налоговым законодательством.

Налоги -- это абстрактные платежи, которые при внесении их в бюджет не имеют целевого назначения.

Признак абстрактного налогового взимания основан на бюджетно-правовом принципе запрета на индивидуализацию (специализацию) бюджетных доходов. Это означает, что налоговые доходы не предназначены для конкретных государственных расходов. Иными словами, совершение государственных расходов не должно быть обусловлено поступлением отдельных налоговых платежей. Данный принцип выводится из базового положения финансового права о всеобщности и единстве бюджета. Единый бюджет предупреждает возникновение тесной связи между определенными видами государственных расходов и налоговых доходов, которая могла бы привести к ранжированию государственных расходов и соответственно их финансированию по «остаточному принципу».

Денежные средства поступают в бюджет на нужды всего государства. Первоначально происходит формирование государственного бюджета, и уже затем средства перераспределяются по отдельным статьям расходов: на финансирование федеральных экономических и социальных программ, на содержание систем здравоохранения и образования, обеспечение национальной безопасности и обороноспособности страны и т. д.

Целевая направленность некоторых налоговых платежей прослеживается даже в их названии, например платежи в дорожные фонды, специальный налог для финансовой поддержки важнейших отраслей народного хозяйства (отменен с 1 января 1996 года Федеральным законом от 23 февраля 1995 г.). Однако следует признать, что при этом определяется общее предназначение налога, но никак не конкретные расходные статьи бюджета. Целевые налоги, носящие некоторую содержательную направленность, не нарушают признака абстрактности налоговых платежей.

4.2.2 Структура (элементы) налога

Понятие «налог» можно рассматривать с двух самостоятельных позиций -- в узком и широком смысле слова. В узком смысле налог представляет собой определенный денежный платеж, осуществляемый плательщиком в бюджет или во внебюджетный фонд в установленном порядке. В широком смысле налог -- это сложная система отношений, включающая в себя ряд составляющих (элементов).

Налог как комплексное экономико-правовое явление представляет собой совокупность определенных взаимодействующих составляющих (элементов), каждое из которых имеет самостоятельное юридическое значение. Выделение самостоятельных элементов обусловлено особой важностью отношений, затрагивающих материальные интересы налогоплательщиков. К законодательным актам, на основании которых взыскиваются налоги, предъявляются повышенные требования. Как уже указывалось выше, данное положение непосредственно нашло отражение в законодательстве. В соответствии с п. 2 ст. 11 Закона об основах налоговой системы: «В целях определения обязанностей налогоплательщика законодательные акты устанавливают и определяют: налогоплательщика (субъект налога); объект и источник налога; единицу налогообложения; налоговую ставку (норму налогового обложения); сроки уплаты налога; бюджет или внебюджетный фонд, в который зачисляется налоговый оклад».

При наличии полной совокупности элементов обязанность налогоплательщика по уплате налога может считаться установленной. Если же законодатель по какой-либо причине не установил или не определил хотя бы один из них, то обязанность налогоплательщика отсутствует. В таком случае налогоплательщик имеет полное право не уплачивать налог или уплачивать его удобным для себя способом. Основной акцент при рассмотрении налоговых элементов учеными-правоведами в основном делался на нормотворческий аспект вопроса, применительно к процессу принятия нормативных актов по налогообложению. Тем не менее представляется, что содержание вопроса гораздо шире, а элементы налога отнюдь не ограничиваются теми составляющими, которые перечислены в ст. 11 Закона об основах налоговой системы.

В графическом варианте структуру налогового обязательства можно изобразить в виде своеобразного «налогового дерева» (см. рис. 4.1).

Первым элементом налога выступает налогово-правовая норма, т. е. общее правило поведения в налоговой сфере, установленное в определенном порядке и санкционированное компетентным государственным органом. Именно налоговая норма регулирует возникновение и реализацию налоговых обязательств. Без налоговой нормы обязанность уплачивать налог не может считаться «законно установленной» и не влечет для участников налоговой сферы никаких последствий.

Другим основным элементом налога выступает сам участник налоговых правоотношений -- плательщик налогов (налогоплательщик). Согласно ст. 3 Закона об основах налоговой системы, плательщиками налога являются юридические лица, другие категории плательщиков, физические лица, на которых в соответствии с законодательными актами возложена обязанность уплачивать налоги.

Предмет налогообложения представляет собой события, вещи и явления материального мира, которые обуславливают и предопределяют объект налогообложения (квартира, земельный участок, экономический эффект (выгода), товар, деньги). Сам по себе предмет налогообложения не порождает налоговых последствий, в то время как определенное юридическое состояние субъекта по отношению к нему есть основание для возникновения соответствующих налоговых обязательств.

Объект налогообложения -- это юридический факт или совокупность юридических фактов (юридический состав), с которым связано возникновение обязанности налогоплательщика уплатить налог. В соответствии с п. 2 ст. 11 Закона об основах налоговой системы обязанность уплачивать налог возникает у лица при наличии у него объекта налогообложения.

К элементу объекта налогообложения тесно примыкает элемент налогооблагаемой базы, представляющей собой количественное выражение объекта налогообложения. Иными словами, это та стоимостная база, к которой и применяется ставка налога. Налогооблагаемая база может, как совпадать, так и не совпадать с объектом налогообложения.

Для установления налогооблагаемой базы необходимо знать масштаб налога, т. е. определенную законом физическую характеристику или параметр измерения объекта налогообложения. В то же время единицей налога следует считать условную единицу принятого масштаба, используемую для количественного выражения налогооблагаемой базы. Например, при выборе в качестве масштаба для исчисления таможенной пошлины мощности автомобиля единицей налогообложения может являться лошадиная сила, при выборе для исчисления акцизов в качестве масштаба объема бензина единицей будет являться один литр (в других странах -- галлон, баррель и т. д.).

Для получения фактических показателей налогооблагаемой базы необходимо ведение соответствующего учета. Основой для получения показателей является бухгалтерский учет. Вместе с тем в ряде случаев возникает необходимость ведения специального учета для целей налогообложения (налоговый учет), механизм которого отличен от бухгалтерских методик.

Для того чтобы обеспечить временную определенность существования налога, необходимо установить налоговый период, т. е. срок, в течение которого завершается процесс формирования налогооблагаемой базы и определяется размер налогового обязательства.

Исчисление суммы налога невозможно без применения ставки налога -- размера налога, приходящегося на единицу налогообложения.

Размер налогового обязательства фиксируется в специальном налогово-отчетном документе, называемом налоговый расчет, который должен быть представлен в налоговые органы в установленный срок -- срок подачи налогового расчета.

Расчет суммы налога производится по определенной методике (формуле), установленной законодательством и находящей свое отражение в заполнении соответствующих строк и граф налогового расчета.

При исчислении налога, подлежащего взносу в бюджет, необходимо учитывать налоговые льготы -- освобождения или отсрочки от уплаты налогов.

Сумма налога, причитающаяся взносу в бюджет, именуется налоговым окладом.

Законодательством устанавливается и срок уплаты налога, в течение которого налогоплательщик обязан фактически внести налог в бюджет.

Источник налога -- это тот резерв, соответствующий экономический показатель, за счет которого производится уплата налога. Например, прибыль, финансовый результат и т. д.

Для упорядочения процедуры внесения налога в бюджет устанавливается порядок уплаты налога, представляющий собой нормативно установленные способы и процедуры внесения налога в бюджет.

Получателем налога является бюджет или внебюджетный фонд.

Конкретные элементы основных налогов, входящих в налоговую систему ООО «Горэлектросеть-Юрга», приведены в таблице. 4.2.2.4.

После определения всех вышеуказанных составляющих происходит реализация налогового обязательства, а именно, уплата налогового оклада в конкретный бюджет.

4.2.3 Виды налогов и основания для их классификации

Многообразие существующих налогов вызывает необходимость их классификации (разделения на виды) на определенной основе. Кроме того, отнесение того или иного налога к определенному виду позволяет более четко уяснить содержание и суть данного налога. В теории налогообложения для классификации налогов используются различные критерии.

Наиболее существенное значение в современной теории и практике налогообложения имеют следующие основания классификации налогов:

по способу взимания налогов;

по субъекту-налогоплательщику;

по органу, который устанавливает и конкретизирует налоги;

по порядку введения налога;

по уровню бюджета, в который зачисляется налоговый платеж;

по целевой направленности налога

По способу взимания налогов

Согласно данному основанию, различают прямые и косвенные налоги.

Прямые налоги взимаются в процессе накопления материальных благ непосредственно с доходов или имущества налогоплательщиков, поэтому для последних размер налога точно известен. Среди прямых налогов выделяют: Реальные прямые налоги, которыми облагается предполагаемый средний доход, получаемый от того или иного объекта налогообложения (налог на операции с ценными бумагами, налог с владельцев транспортных средств, земельный налог и др.). Личные прямые налоги уплачиваются с действительно полученного дохода и отражают фактическую платежеспособность. К ним относятся подоходный налог с физических лиц, налог на прибыль с предприятий и организаций, налог на имущество, переходящее в порядке наследования или дарения, и др.

Косвенные налоги взимаются через цену товара. Это своеобразные надбавки, включаемые государством в цену товаров и услуг (акцизы, налог на добавленную стоимость, налог с продаж, налог с оборота, специальный налог на поддержание основных отраслей народного хозяйства и др.). Косвенные налоги по объектам взимания подразделяются на косвенные индивидуальные, которыми облагаются строго определенные группы товаров (акцизы на отдельные группы и виды товаров), косвенные универсальные, которыми облагаются все товары, работы и услуги, за исключением некоторого их числа (налог на добавленную стоимость), фискальные монополии, которыми облагаются товары и услуги, производство и реализация которых сосредоточены в руках государства (налог с оборота в бывшем СССР), а также таможенные пошлины.

Основное отличие между прямыми и косвенными налогами -- по месту формирования источника выплаты налога. Если при прямом налогообложении источник формируется непосредственно у налогоплательщика, то при косвенном -- источник налога поступает налогоплательщику в составе иных платежей (в основном в составе цены). Другим критерием деления налогов на прямые и косвенные называют теоретическую возможность переложения налогов на потребителей. Данный критерий предполагает, что окончательным плательщиком прямых налогов становится тот, кто получает доход, в то время как окончательным плательщиком косвенных налогов выступает потребитель товара, на которого налог перекладывается путем надбавки к цене. Тяжесть косвенных налогов целиком перекладывается на конечного потребителя продукции и особенно на наименее обеспеченные слои населения. Косвенные налоги, повышая цены товаров, ограничивают возможности расширения внутреннего рынка и экспорта товаров.

Данная классификация хотя и общепринята, однако она отнюдь не является абсолютной, так как прямые налоги при определенных обстоятельствах также могут быть переложены на потребителя через механизм роста цен. В то же время косвенные налоги не всегда можно в полном объеме переложить на потребителя, поскольку рынок не обязательно в прежнем объеме примет товар по повышенным ценам. В частности, НДС традиционно относится к косвенным налогам, но в том случае, когда цена товара ограничивается платежеспособностью покупателя, НДС уменьшает прибыль производителя, т. е. становится прямым налогом.

По субъекту-налогоплательщику

В соответствии с данным основанием можно выделить следующие виды налогов. Налоги с физических лиц (подоходный налог с физических лиц, налог на имущество физических лиц, налог на имущество, переходящее в порядке наследования и дарения, курортный сбор и др.). Налоги с предприятий и организаций (налог на прибыль, налог на добавленную стоимость, акцизы, налог на пользователей автомобильных дорог, налог на имущество предприятий и организаций, сбор за использование наименований «Россия», «Российская Федерация»).

Данная разновидность не случайно названа «налоги с предприятий и организаций», а не «налоги с юридических лиц». Это вызвано тем, что некоторые организации выступают плательщиками какого-либо налога, не являясь при этом юридическим лицом, в частности филиалы, представительства, обособленные структурные подразделения.

Таблица 4.2.3.4 - Основные налоги, входящие в налоговую систему

	Субъект	Предмет	Объект	Масштаб	Единица	База	Срок	Ставка
Налог на прибыль	юридические лица	эффект	валовая прибыль	денежная стоимость	рубли	налогооблагаемая прибыль	1 раз в квартал + авансовые взносы взносы	11%+ 19%
НДС	юридичес-кие лица	добавленная стоимость	обороты по реализации	денежная стоимость	рубли	облагаемый оборот	1 раз в месяц + декадные платежи	20% (10%)
Подоходный налог	физические лица	материальные блага	доход	денежная стоимость	рубли	налогообла-гаемый доход	1 раз в год + авансовые взносы	13%
ЕСН	юридиче-ские лица	материаль-ные блага	доход	денежная стоимость	рубли	стоимость на день выплаты	1 раз в месяц	35,6%
Налог на имущество организа-ций	юридиче-ские лица	имущество организаций	право собственности	денежная стоимость	л/с, рубли	количество л/с, стоимость помещений	2 раза в год	различные

Смешанные налоги, которые уплачивают как физические } лица, так и предприятия и организации (госпошлина, некоторые таможенные пошлины, налог с владельцев транспортных средств и др.).

По органу, который устанавливает и конкретизирует налоги

Действующие в Российской Федерации налоги можно разделить на три группы в зависимости от того, какой орган их вводит и имеет право изменять и конкретизировать: федеральные налоги, региональные налоги и местные налоги. Именно такой принцип был избран законодателем при классификации налоговых платежей в п. 1 ст. 18 Закона об основах налоговой системы.

Федеральные (общегосударственные) налоги. Необходимо отметить, что размеры ставок, определение объектов налогообложения, плательщиков и методов исчисления федеральных (общегосударственных) налогов, а также порядок зачисления их сумм в бюджеты различных уровней определяются законодательством России и являются едиными на всей ее территории. К федеральным налогам относятся следующие: налог на добавленную стоимость; акцизы на отдельные группы и виды товаров; налог на операции с ценными бумагами; таможенная пошлина; налог на прибыль с предприятий и организаций; подоходный налог с физических лиц; налоги, служащие источниками образования дорожных фондов; государственная пошлина; налог с имущества, переходящего в порядке наследования и дарения; сбор за использование наименований «Россия», «Российская Федерация» и образованных на их основе слов и словосочетаний.

Региональные налоги (налоги республик в составе Российской Федерации и налоги краев, областей, автономной области, автономных округов). Отличительной чертой региональных налогов является то, что конкретные размеры ставок, определение объектов налогообложения, плательщиков и методов исчисления налогов устанавливаются в соответствии с законодательством России законодательными органами субъектов федерации: республик в составе Российской Федерации или решениями органов государственной власти краев, областей, автономной области, автономных округов. Региональными являются следующие налоги: налог на имущество предприятий; лесной доход; плата за воду, забираемую промышленными предприятиями из водохозяйственных систем; сбор на нужды образовательных учреждений, взимаемый с юридических лиц.

Местные налоги. Местные налоги, механизм их исчисления и взимания вводятся районными и городскими органами в соответствии с законодательством России и республик в составе Российской Федерации. К таковым, в частности, относятся:

налог на имущество физических лиц; земельный налог; регистрационный сбор с физических лиц, занимающихся предпринимательской деятельностью; курортный сбор; сбор за право торговли; целевые сборы на содержание милиции, на благоустройство территорий, на нужды образования и др.; налог на рекламу; налог на перепродажу автомобилей; сбор с владельцев собак; лицензионный сбор за право торговли винно-водочными изделиями; лицензионный сбор за право проведения местных аукционов и лотерей; сбор за выдачу ордера на квартиру;

сбор за парковку автотранспорта; сбор за право использования местной символики; сбор за участие в бегах на ипподромах;

налог на содержание жилищного фонда и объектов социально-культурной сферы и др.

По порядку введения налога

По порядку введения можно выделить налоги общеобязательные и факультативные.

Общеобязательные налоги устанавливаются законодательными актами Российской Федерации и взимаются на всей ее территории независимо от бюджета, в который они поступают. При этом по некоторым из них конкретные налоговые ставки определяются законодательными актами республик в составе Российской Федерации или решениями органов государственной власти краев, областей, автономной области, автономных округов, районов, городов и иных административно-территориальных образований. К общеобязательным относятся все федеральные налоги, предусмотренные в ст. 19 Закона об основах налоговой системы, а также налог на имущество предприятий, лесной доход, плата за воду (ст. 20 Закона), налог на имущество физических лиц, земельный налог, регистрационный сбор с физических лиц, занимающихся предпринимательской деятельностью (ст. 21 Закона).

Факультативные налоги предусмотрены основами налоговой системы, однако непосредственно вводиться они могут законодательными актами республик в составе Российской Федерации или решениями органов государственной власти краев, областей, автономной области, автономных округов, районов, городов и иных административно-территориальных образований. Взимание этих налогов на той или иной территории -- компетенция органов местного самоуправления. К факультативным относятся сбор на нужды образовательных учреждений, взимаемый с юридических лиц, а также все местные налоги, за исключение тех, которые являются общеобязательными.

По уровню бюджета, в который зачисляется налоговый платеж

В соответствии с бюджетной системой России налоговые платежи поступают в бюджеты различных уровней, на основании чего налоговые платежи можно подразделить на закрепленные и регулируемые.

Закрепленные налоги непосредственно и целиком поступают в конкретный бюджет или внебюджетный фонд. Среди закрепленных налогов выделяют налоги, которые поступают в федеральный бюджет, в региональный бюджет, в местный бюджет, во внебюджетный фонд.

Регулирующие (разноуровневые) налоги поступают одновременно в бюджеты различных уровней в пропорции, согласно бюджетному законодательству. На сегодняшний день в налоговой системе России действуют два таких налога: налог на прибыль с предприятий и организаций и подоходный налог с физических лиц. Суммы отчислений по таким налогам, зачисляемые непосредственно в республиканский бюджет республики в составе Российской Федерации, в краевые, областные бюджеты краев и областей, областной бюджет автономной области, окружные бюджеты автономных округов и бюджеты других уровней, определяются при утверждении бюджета каждого из субъектов федерации.

По целевой направленности введения налога

В соответствии с этим основанием можно выделить налоги абстрактные и целевые. Данное основание находит свое место практически при каждом рассмотрении классификации налогов.

Абстрактные (общие) налоги вводятся государством для формирования бюджета в целом, тогда как целевые (специальные) налоги вводятся для финансирования конкретного направления затрат государства, например сбор на нужды образовательных учреждений, взимаемый с юридических лиц, целевые сборы на содержание милиции, на благоустройство территорий и другие цели. Как правило, для целевых налоговых платежей создается специальный фонд (внебюджетный) или в самом бюджете для подобного вида налогов вводится специальная статья.

В зависимости от мотивации экономического поведения хозяйствующего субъекта выделяют условно-постоянные налоги, фиксированные, т. е. те, которые не зависят напрямую от уровня производства, продаж и иных экономических показателей, связанных с деловой активностью (например, налог на имущество, на пользование природными ресурсами, налоги на отдельные виды деятельности и др.), а также условно-переменные, которые более тесно связаны с экономической деятельностью субъектов (все виды подоходных налогов, акцизы, НДС и т. д.). Эти налоги ориентированы на выравнивание результатов экономического соревнования, т. е. сдерживание явных лидеров и поддержку аутсайдеров, как в сфере производства, так и потребления. Условно-переменные налоги являются основным источником бюджетных поступлений.

4.2.4 Функции налогов

Функция налога -- это проявление его сущности в действии, способ выражения его свойств. Функция показывает, каким образом реализуется общественное назначение данной экономической категории как инструмента стоимостного распределения и перераспределения доходов. Отсюда возникает главная распределительная функция налогов, выражающая их сущность как особого централизованного (фискального) инструмента распределительных отношений в обществе.

Посредством фискальной функции реализуется главное общественное назначение налогов -- формирование финансовых ресурсов государства, аккумулируемых в бюджетной системе и внебюджетных фондах и необходимых для осуществления собственных функций (оборонных, социальных, природоохранных и пр.). Формирование доходов государственного бюджета на основе стабильного и централизованного взимания налогов превращает само государство в крупнейшего экономического субъекта.

Другая функция налогов как экономической категории состоит в том, что появляется возможность количественного отражения налоговых поступлений и их сопоставления с потребностями государства в финансовых ресурсах. Благодаря контрольной функции оценивается эффективность налогового механизма, обеспечивается контроль за движением финансовых ресурсов, выявляется необходимость внесения изменений в налоговую систему и бюджетную политику. Контрольная функция налогово-финансовых отношений проявляется лишь в условиях действия. Осуществление контрольной функции налогов, ее полнота и глубина в известной мере зависят от налоговой дисциплины. Суть ее в том, чтобы налогоплательщики (юридические и физические лица) своевременно и в полном объеме уплачивали установленные законодательством налоги. Практика работы налоговых органов показывает, что нарушение сроков и полноты уплаты налогов -- явление частое.

Распределительная функция налогов обладает рядом свойств, характеризующих многогранность ее роли в воспроизводственном процессе. Это прежде всего то, что изначально распределительная функция налогов носила чисто фискальный характер: наполнять государственную казну, чтобы иметь возможность содержать армию, чиновничий аппарат, а со временем и социальную сферу (просвещение, здравоохранение и т.д.). Но с тех пор, как государство посчитало необходимым активно участвовать в организации хозяйственной жизни в стране, у функции появилось регулирующее свойство, которое осуществляется через налоговый механизм. В налоговом регулировании возникла стимулирующая подфункция, которая реализуется через систему льгот, преференций (предпочтений).

В Законе РФ «Об основах налоговой системы в Российской Федерации» предусмотрены следующие виды льгот: необлагаемый минимум объекта налога; изъятие из обложения определенных элементов объекта; освобождение от уплаты налогов отдельных лиц или категорий плательщиков; понижение налоговых ставок; целевые налоговые льготы, включая налоговые кредиты (отсрочки взимания налогов), прочие налоговые льготы.

Так, льготы по налогообложению прибыли предприятий направлены на стимулирование:

* финансирования затрат на развитие производства и жилищное строительство;

* малых форм предпринимательства;

* занятости инвалидов и пенсионеров;

* благотворительной деятельности, в социально-культурной и природоохранной сферах.

Налоговый кредит представляет собой целевую отсрочку налогового платежа на кредитной основе. Отсроченная сумма налогового платежа используется для инвестиций в основной или оборотный капитал. Кредитное соглашение, заключаемое между предприятием-получателем и финансовым органом исполнительной власти субъекта РФ, может предусматривать уплату процентов за пользование инвестиционным налоговым кредитом.

Федеральным Законом от 20 декабря 1991 г. Ns 2071-1 «Об инвестиционном налоговом кредите» установлены следующие способы предоставления предприятию налогового кредита:

* уменьшение суммы налогового платежа в течение определенного периода (путем уменьшения авансовых платежей по налогу на прибыль);

* компенсация платежей по процентам, начисляемым на сумму целевого кредита, полученного предприятием в банковском или ином кредитном учреждении (путем уменьшения суммы налоговых платежей, рассчитанных по налогу на имущество предприятия, на сумму процентов за полученный кредит);

Налоговый кредит в зависимости от целей его предоставления бывает краткосрочным (6--12 мес.), среднесрочным (1--2 года) и долгосрочным (от 2 до 5 лет). Перечень льгот по видам обычно приводится в федеральном законе о конкретном федеральном налоге или государственной поддержке вида деятельности, предприятий отрасли.

Субъекты РФ в своих законодательных актах в пределах компенсации устанавливают собственный перечень налоговых льгот, дополняющих федеральные льготы. По данным Комитета по экономике областной администрации, за 1998г. налоговыми льготами воспользовались 929 предприятий и организаций на общую сумму 61,1 млрд. руб., или 1,7% доходной части областного бюджета (за 9 мес. 1996 г.). Почти 70% указанной суммы были обеспечены льготами по налогу на имущество. Вторыми по значению были льготы по налогу на прибыль (5%).

Значительная часть льготируемой суммы (75%) пришлась на долю предприятий текстильной и легкой промышленности, военно-промышленного комплекса и организаций потребительской кооперации. Высвобожденные средства направлялись на приобретение современных машин и оборудования, пополнение оборотных средств.

Установленные законом налоговые льготы учитываются при ежегодной разработке областного бюджета.

Преференции устанавливаются, как правило, в виде скидок (отмены) таможенных пошлин на ввозимые в страну товары определенной номенклатуры, которые на отечественных предприятиях не производятся либо изготовляются в недостаточных объемах. Преференциональный импортный режим распространяется и в отношении товаров, происходящих из развивающихся стран. Список товаров и стран определяется федеральным правительством.

Функцию воспроизводственного назначения несут в себе платежи за пользование природными ресурсами, налоги, взимаемые в дорожные фонды, на воспроизводство минерально-сырьевой базы. Эти налоги используются для финансирования расходов из соответствующих целевых бюджетных фондов, где они и аккумулируются.

5. РАСЧЕТНАЯ ЧАСТЬ

5.1 Расчет налоговой нагрузки предприятия

Относительная налоговая нагрузка определяется по следующей формуле:

; (1)

формула для определения добавленной стоимости:

ДС = ОТ + СО + П + НП + А; (2)

для вновь созданной стоимости:

ВСС = ОТ + СО + П + НП; (3)

относительная налоговая нагрузка к выручке:

(4)

Где: НП - начисленные обязательные платежи (без недоимки, штрафов, пени), тыс. руб.;

СО- начисленные отчисления на социальные нужды, (без недоимки, штрафов, пени), тыс. руб.;

ДС- добавленная стоимость, тыс. руб.;

ВСС- вновь созданная стоимость, тыс. руб.;

ДН- относительная налоговая нагрузка , %.

ОТ- оплата труда, тыс. руб.;

П- прибыль до налогообложения, тыс. руб.;

А- начисленная амортизация, тыс. руб.

ВВ- валовая выручка или выручка от реализации товаров, работ, продукции, услуг, тыс. руб.

5.1.1 Методика расчета налоговой нагрузки

Применительно к конкретному налогоплательщику налоговая нагрузка отражает долю его совокупного дохода, отдаваемого в бюджет. Как правило, расчет этого показателя производится путем отнесения суммы всех начисленных налогов и налоговых платежей к объему реализации продукции (работ, услуг), включая выручку от прочей реализации. Иногда для более точного расчета в состав фискальных платежей включаются платежи во внебюджетные фонды.

Известны также методики расчета налогового бремени по способу эффективной ставки (отношение общей суммы налогов к добавленной стоимости, созданной предприятием), разработанные специалистами Центрального экономико-математического института Российской Академии Наук. Эффективная ставка характеризует общее налоговое бремя с точки зрения целесообразности инвестиций. В приведенных ниже расчетах налоговая нагрузка определяется как по отношению к валовой выручке, так и по отношению к добавленной стоимости (методом эффективной ставки).

Количественную оценку суммарной налоговой нагрузки первоначально отразим через долю отдаваемой государству добавленной стоимости, создаваемой на отдельном предприятии.

Приведем все налоги к единой базе - добавленной стоимости, создаваемой на предприятии, которая в данном случае рассматривается как его маржинальный доход, т.е. разность между валовой выручкой (с НДС) за вычетом материальных затрат.(закон о НДС,с.1) (см. рис. 5.2)

Валовая выручка

		Добавленная стоимость

			Вновь созданная стоимость
Материальные затраты реализованной продукции		Аморти-зационные отчисления	Затраты на оплату труда	Прибыль	Налоги, социаль-ные отчисле-ния

Рисунок 5.1.1.1 Компоненты валовой выручки предприятия

Добавленная стоимость создается во всех звеньях при производстве и реализации. Добавленная стоимость - это прирост стоимости или стоимость, добавленная обработкой. Ее нельзя считать полностью вновь созданной стоимостью, т.к. в нее входит и сумма амортизации. (см.рис.3)

Относительная налоговая нагрузка определяется по следующей формуле:

ДН= НП+СО х100 %; (1)

ДС(ВСС)

Где НП - начисленные обязательные платежи (без недоимки, штрафов, пени), тыс. руб.;

СО- начисленные отчисления на социальные нужды, (без недоимки, штрафов, пени), тыс. руб.;

ДС- добавленная стоимость, тыс. руб.;

ВСС- вновь созданная стоимость, тыс. руб.;

ДН - относительная налоговая нагрузка (по отношению к добавленной стоимости или вновь созданной стоимости), %.

Налоговую нагрузку можно определить и по отношению к добавленной стоимости, что отражено в знаменателе формулы (1). При расчетах следует использовать одну величину: добавленную стоимость или вновь созданную стоимость.

Добавленная стоимость определяется по следующей формуле (исходя из определения):

ДС=В-МЗ+ВД-ВР, (2)

А для вновь созданной стоимости она будет иметь вид:

ВСС=В-МЗ-А+ВД-ВР, (3)

Где ДС - добавленная стоимость, тыс. руб.;

ВСС - вновь созданная стоимость, тыс. руб.;

В - выручка от реализации товаров продукции, работ, услуг, тыс. руб.;

МЗ - материальные затраты реализованной продукции, тыс. руб.;

А - начисленная амортизация. тыс. руб.;

ВД - внереализационные доходы, тыс. руб.;

ВР - внереализационные расходы, тыс. руб.

Так как материальные затраты по реализованной продукции определить очень сложно (учет затрат ведется по всей продукции в целом и по незавершенному производству), то лучше воспользоваться следующей формулой для определения добавленной стоимости:

ДС=ОТ+СО+П+НП+А, (4)

А для вновь созданной стоимости она будет иметь вид:

ВСС=ОТ+СО+П+НП, (5)

Где ОТ - оплата труда, тыс. руб.;

СО - начисленные отчисления на социальные нужды (без недоимки, штрафов, пени), тыс. руб.;

П - прибыль до налогообложения, тыс. руб.;

НП - начисленная амортизация, тыс. руб.

Данные необходимые для расчета приведены в таблице 3.

5.1.2 Расчет налоговой нагрузки по отношению к добавленной и вновь созданной стоимости

Таблица 5.1.2.5 - Основные показатели добавленной и вновь созданной стоимости и их движение

№ .	Показатели	Данные за 2002г.	Данные за 2003 г.
		1 полу-годие	2 полу-годие	Итого	1 полу-годие	2 полу-годие	Итого
1	2	3	4	5	6	7	8
1	Оплата труда	42911,6	47298,2	90209,8	56042,6	69184,7	125227,3
2	Амортизационные отчисления	932,1	721,6	1653,7	566,8	1934,3	2501,1
3	Отчисления на соц. нужды	14332,6	19078,1	33410,7	20297,4	27143,6	47441,0
4	Обязательные платежи	28713,1	29657,6	58370,7	40875,8	37770,0	78645,8
5	Прибыль	-	-	-	-	-	-
6	Добавленная стои-мость (стр.1+2+3+4+5)	86889,4	96755,5	183644,9	117782,6	136032,6	253815,2
7	Вновь соз-данная стои-мость (стр.1 +3+4+5)	85957,3	96039,9	181991,2	117215,8	134098,3	251314,1

Таблица 5.1.2.6 - Расчет относительной налоговой нагрузки по отношению к добавленной стоимости (методом эффективной ставки)

№	Показатели	Данные за 2002 г.	Данные за 2003 г.
		1 полу-годие	2 полу-годие	Итого	1 полу-годие	2 полу-годие	Итого
1	2	3	4	5	6	7	8
1	Начисленные обязательные платежи	28713,1	29657,6	58370,7	40875,8	37980,0	78855,8
2	Отчисления на социаль-ные нужды	14332,6	19078,1	33410,7	20297,4	27143,6	47441,0
3	Добавленная стоимость	86889,4	96755,5	183644,9	117782,6	136032,6	253815,2
4	Вновь созданная стоимость	85957,3	96033,9	181991,2	117215,8	134098,3	251314,1
5	ДН(ДС), (стр.1+стр.2): стр3х100%	49,6	50,4	50,0	52,0	47,9	49,8
6	ДН(ВСС), (стр.1+стр.2): стр3х100%	50,1	50,8	50,5	52,2	48,6	50,3

Относительная налоговая нагрузка, как видно из таблицы, по отношению к добавленной стоимости и вновь созданной стоимости отличается незначительно, это связано с небольшими суммами начисляемой амортизации (т.к. значительная часть оборудования находится на консервации) и как следствие, разность между добавленной и вновь созданной стоимостью тоже незначительна.

При увеличении добавленной стоимости 2003 г. по отношению к 2002 г. на 72%, рост налоговой нагрузки по отношению к добавленной стоимости за этот период составил 0,2 %. Это говорит о том, что налоговая нагрузка по отношению к добавленной стоимости 2003 г. уменьшилась.

Далее рассмотрим за счет, каких составляющих налоговой нагрузки произошло снижение.

Таблица 5.1.2.7 - Динамика основных составляющих налоговой нагрузки

№	Показатели	Сумма 2002 г.	Сумма 2003 г.	Отклонение %
		Тыс.руб.	%	Тыс.руб.	%	Тыс.руб.	%
1	2	3	4	5	6	7	8
1	Обязательные платежи	58370,7	31,8	78855,8	31,1	20485,1	-0,7
2	Отчисление на социальные нужды	33410,7	18,2	47441,0	18,7	14030,3	0,5
3	Итого (стр.1+стр.2)	91781,4	50	126296,8	49,8	34515,4	-0,2
4	Добавленная стоимость	183644,9	100	253815,2	100	70170,3	0

Как видим из таблицы, произошло снижение налоговых платежей по отношению к добавленной стоимости в общей сумме на 0,2 %, при этом, сумма обязательных платежей уменьшилась на 0,7%, а отчисления на социальные нужды увеличились на 0,5%.

Таблица 5.1.2.8 - Расчет степени влияния компонент добавленной стоимости на ее величину

№	Показатели	За 2002 г.	За 2003 г.	Отклонение
		Тыс. руб.	в% к ДС	Тыс. руб.	в % к ДС	Тыс.руб.	В % к ДС
1	2	3	4	5	6	7	8
1	Добавленная стоимость	183644,9	100	253815,2	100	70170,3	-
2	Оплата труда	90209,8	49,1	125227,3	49,3	26545,5	0,2
3	Амортизационные отчисления	1653,7	0,9	2501,1	1	847,4	0,1
4	Отчисления на социальные нужды	33410,7	18,2	47441,0	18,7	14030,3	0,5
5	Начисленные обязательные платежи	58370,7	31,8	78855,8	31,1	20485,1	-0,7

5.2 Элементный анализ налоговой нагрузки

Добавленная стоимость включает в себя следующие элементы:

Затраты на оплату труда

Амортизационные отчисления

Прибыль

Налоговые платежи и социальные отчисления

Определим степень налоговой нагрузки каждого из элементов.

Затраты на оплату труда

В данную категорию затрат включается зарплата работников. Каждый рубль, вложенный в оплату труда, связан с выплатой соответствующей доли налогов и отчислений:

Социальные отчисления

Подоходный налог

Соответствующей долей налоговых платежей

Амортизационные отчисления.

Величина затрат на амортизацию связана с необходимостью выплат следующих налогов и отчислений:

Налога на имущество;

Соответствующей долей налоговых платежей

Прибыль.

Остаток от добавленной стоимости за вычетом трудозатрат и налогов составляет прибыль предприятия, на долю которой приходится выплаты:

Налога на прибыль;

Соответствующей доли налоговых платежей.

Конкретно для данного предприятия прибыль отсутствует, предприятие сработало за эти два года с убытками. В связи с этим распределение налоговых платежей происходит между двумя элементами добавленной стоимости:

Амортизационными отчислениями;

Затратами на оплату труда.

Из всех вышеприведенных компонентов добавленной стоимости наибольшей налоговой нагрузке подвергается амортизационные отчисления, в меньшей степени средства направленные на оплату труда.