Таким чином, можна укласти, що підхід до багатьом елементам вирахування оподатковуваного прибутку є ідентичним у країнах-членах ЄС, що створює визначені передумови для гармонізації порядку вирахування податку на прибуток у ЄС.

Оподаткування прибутку компаній і застосування МСФО

При аналізі питань, зв'язаних з вирахуванням податку на прибуток, не можна не відзначити значення Міжнародних стандартів фінансової звітності (МСФО).

Концепція, сформульована на початку 1970-х рр., припускає формування глобальних стандартів бухгалтерського обліку, що можуть використовуватися компаніями поза залежністю від їхньої галузевої приналежності, організаційно-правової форми і кількості підрозділів. До дійсного часу система МСФО містить у собі близько 40 стандартів «, що охоплюють регулювання всіх основних областей бухгалтерського обліку, зокрема, стандарт 12 «Облік податку на прибуток».

До середини 1990-х рр. стандарти МСФО одержали широке поширення в бухгалтерській практиці країн-членів ЄС. В даний час фінансову звітність відповідно до МСФО складають такі європейські корпорації, як «ABB» (Швеція), «Roche» (Швейцарія), «Renault» (Франція), «Deutsche Bank» (Німеччина), «Sulzer» (Швейцарія), «Bayer» (Німеччина), «Fiat» (Італія), «Nestle» (Швейцарія), «Nokia» (Фінляндія), «Total» (Франція). Багато європейських компаній традиційно додержуються стандартів МСФО і не використовують Загальноприйняті стандарти бухгалтерського обліку США (US GAAP) навіть з обліком того, що складання фінансової звітності відповідно до US GAAP відкриває доступ на американські ринки капіталу.

У той же час міжнародний вплив МСФО значно зросло в 1997 р., коли Міжнародна організація комітетів з цінних паперів (International Organisation of Securities Commissions-IOSCO) погодилася прийняти основний набір бухгалтерських стандартів МСФО для використання на світових ринках цінних паперів, у випадку якщо практика покаже їхня придатність. До дійсного часу МСФО можуть використовуватися компаніями, чиї цінні папери звертаються на більшості фондових бірж, включаючи біржі Австралії, Великобританії, Німеччини, Гонконгу, Італії, Сінгапуру, Франції, Швейцарії і Японії.

В даний час з числа ведучих ринків цінних паперів тільки США і Канада вимагають надання фінансової інформації відповідно до національних стандартів бухгалтерського обліку. Однак ситуація з доступом на ринки капіталу США також може змінитися. Зокрема, про це свідчить позиція представників Конгресу і Комісії з цінних паперів і фондових бірж США [Securities and Exchange Commission (SEC)], що відзначають необхідність спостереження за ходом розробки міжнародних стандартів обліку, що могли б бути прийнятні з погляду реєстрації цінних паперів іноземних емітентів на фондових біржах США. На дійсному етапі SEC оцінює якість і повноту стандартів МСФО, однак глобалізація діяльності, що підсилюється, корпорацій може привести до прискорення темпів проникнення МСФО на фондові біржі США.

Додатковим фактором, що сприяє розширенню впливу МСФО стосовно US GAAP, може стати справа американської енергетичної корпорації «Enron», банкрутство якого наприкінці 2001р. стало наслідком агресивної практики ведення бухгалтерського обліку в частині визнання доходів і витрат, а також обліку термінових контрактів і зобов'язань по різних видах деривати-вов дочірніми структурами корпорації. Незважаючи на неоднозначність причин, приведших до даного банкрутства, воно було багато в чому зв'язане з використанням практики US GAAP. У результаті точка зору прихильників реформування US GAAP на основі МСФО значно підсилилися.

На національному рівні регулювання в країнах-членах ЄС можуть бути виділені дві основних моделі організації бухгалтерського обліку: британо-американська (Великобританія, Нідерланди) і континентальна (Німеччина, Австрія, Франція), Британо-американська модель характеризується орієнтацією обліку на нестатки широкого кола інвесторів, відсутністю законодавчого регулювання обліку, що регламентується стандартами, розроблювальними професійними організаціями бухгалтерів, гнучкістю облікової системи. Континентальна модель відрізняється наявністю законодавчого регулювання обліку, тісними зв'язками підприємств із банками, що є основними постачальниками капіталу, орієнтацією обліку на державні нестатки оподатковування і макроекономічного регулювання, консерватизмом облікової практики.

В умовах наявності двох різних підходів до бухгалтерського обліку в Європі застосування МСФО в ЄС стає способом «спілкування» між користувачами фінансової інформації з різних країн-членів ЄС. Використання МСФО в ЄС характеризується значним ступенем координації з національними правилами регулювання бухгалтерського обліку. Яскравим прикладом подібного роду є дозвіл на використання МСФО замість національних стандартів бухгалтерського обліку при формуванні зведеної звітності компаній, встановлене в законодавстві Бельгії, Франції, Німеччині й Італії з урахуванням визначених обмежень. Інші країни-члени ЄС у даний час розглядають можливість вживання аналогічних заходів. Крім того, у даний час Європейська Комісія схиляється до того, що для розвитку бухгалтерського обліку в ЄС переважніше буде поставити за обов'язок зареєстровані на європейських біржах компанії випливати МСФО.

3.2 Удосконалення прямого оподаткування у напрямку інтеграції в ЄС

Друга половина XX сторіччя ознаменувалася створенням і стрімким розгортанням інтеграційних об'єднань у Західній Європі. В підвалини цих процесів закладені глибинні фактори, що пов'язані з об'єктивними потребами розвитку виробництва, торгівлі, сфери послуг, соціальної інфраструктури.

Специфічні риси інтеграції - її регіональний характер, тенденція розвиватися в тих регіонах, де є необхідні економічні і політичні передумови, й об'єднувати переважно сусідні, територіальне близькі країни, на відміну від міжнародного співробітництва в інших його проявах, здатного виникати між різними країнами чи регіонами.

Інтеграція може відбуватися між подібними, однорідними за соціально-економічним змістом державами або між країнами, які мають визначені спільні соціально-політичні інтереси і цілі. Вчені провідних економічних шкіл розглядали її з різних підходів. Так, представники неоліберального напрямку визначали інтеграцію як усунення перешкод на шляху вільної гри ринкових сил, неокейнсіанці ж - як процес розробки державами спільної економічної політики і переходу до наднаціональної, наддержавної влади. Проте в середині 70-х років дійшли висновку: «Інтеграція - складне явище, що охоплює й інтегруючу дію ринкових сил, і поступовий процес узгодження економічної політики урядами країн-учасниць»'.

Інтеграція передбачає створення міждержавних інститутів, здатних координувати дію урядів, впроваджувати в тих чи інших масштабах спільну економічну політику. Вона досконаліша, ніж інші форми міжнародної співпраці, оскільки за інших рівних умов здатна досягти значно більшого економічного ефекту. Процес інтеграції європейських країн можна розглянути на структурно-логічній схемі побудови ЄС.

Економічна інтеграція виявилася безальтернативною формою розвитку економічних систем європейських країн. Основними були два конкурентоспроможних підходи: перший, висунутий на початку 1950 років французьким бізнесменом і адміністратором Жаком Моне, вбачав посилення секторної інтеграції; другий підхід, за пропозицією тодішнього міністра закордонних справ Бельгії Поля-Анрі Спаака, полягав у створенні Спільного ринку. Час підтвердив життєздатність обох підходів. Після зустрічі у Мессіні 1955 року міністрам закордонних справ вдалося домовитися про інтеграцію у галузі ядерної енергетики та створення митного союзу та Спільного ринку.(Таблиця 7).

Обов'язковими умовами такого союзу є відміна мита і кількісних обмежень у взаємній торгівлі країн-учасниць, встановлення єдиного митного тарифу, проведення спільної торгової політики щодо третіх країн. Виконання цих домовленостей необхідно для забезпечення сприятливих умов розвитку національних економік держав-учасниць. З одного боку, з'являється можливість виробляти продукцію в розрахунку на більший за розміром ринок інтеграційного угруповання, з іншого - надає захист від конкурентів із третіх країн.

Із зростанням доходів громадян зростала й частка прибуткового податку в податкових надходженнях бюджетів країн Спільного ринку. Середній показник його частки в ЄС зріс із 22,1% в 1970 році до 26,1 % в 1990 році. Особливо швидкими темпами податкові надходження зростали в Італії - 2,1, Ірландії - 1,7. Греції - 1,3 разу [14;22].

Таблиця 7.

Динаміка частки особистого прибуткового податку в податкових надходженнях у країнах ЄС, % у 1970-1995 роках*

Як свідчить досвід країн ЄС, одне з провідних місць у податкових надходженнях займає прибутковий податок з громадян, і його частка в останні десятиріччя постійно зростає. Удосконалення податкової системи України потребує реформування діючого податку на доходи фізичних осіб [28;75].

Важливим напрямком реформування національного оподаткування є перехід до оподаткування сукупного валового доходу платника податку, який включає суму доходу з усіх джерел у грошовій, матеріальній і нематеріальних формах. Досвід розвинутих країн свідчить, що система прибуткового оподаткування громадян часто охоплює і доходи від володіння житловими будинками, приміщеннями для професійного використання, сільськогосподарськими землями та будівлями. Кожному виду нерухомості відповідає розмір доходу, що береться до розрахунку незалежно від того, чи був дохід реально отриманий, чи ні. Такий механізм забезпечує ефективне функціонування ринку нерухомості й надходження до бюджетів.

Воднораз проведення обгрунтованої політики стосовно використання дозволених вирахувань із сукупного валового доходу, яка б відповідала вимогам соціально-економічного розвитку держави, сприяло б зростанню нагромаджень та заощаджень населення.

Зважаючи на демографічну ситуацію в Україні, стан здоров'я населення, варто застосовувати пільги на дітей і осіб похилого віку, на проведення лікування і оздоровчих заходів. Із сукупного оподатковуваного доходу пропонуємо вираховувати відповідно до встановлених законодавством меж витрати на соціальне, пенсійне, медичне страхування, вартість проїзду на роботу, витрати на освіту, професійні видатки.

Оскільки податкові системи розвинутих європейських країн зорієнтовані на оподаткування доходів громадян і ця тенденція має незворотний напрямок, очевидним для України є приділення особливої уваги такому виду оподаткування. І головним моментом, про що свідчить європейський досвід, повинно бути стягнення податків із тієї частки доходів платників, які залишаються після забезпечення основних життєвих потреб робітника та його сім'ї. В цьому контексті повинен бути переглянутий неоподатковуваний мінімум доходів громадян, який на сьогодні не відповідає потребам платників.

Фіскальна політика дає змогу вирішувати задачі стратегічного характеру: встановлення оптимального співвідношення між прямими і непрямими податками, персоналізація податку залежно від платоспроможності платника. Таким стратегічним інструментом можна назвати перехід до спільного оподаткування доходу сім'ї, як бази оподаткування. Так, у Франції з 1947 року використовується система сімейного коефіцієнта, яка може послабити прогресивність оподаткування залежно від стану та наявності інших членів сім'ї - дружини, дітей віком до 18 років і незалежно від віку - інвалідів, а також військовослужбовців, студентів. Саме тому за однакового рівня доходів сім'я сплачує податок менший, ніж неодружена особа, що позитивно впливає на фінансовий стан сімейної пари. Як свідчать факти, ця допомога сім'ї збільшує рівень її доходу: в середньому сума податку знижується на 15 %, а число оподатковуваних сімей - на 11%, причому це зниження найпомітніше для осіб із невисокими доходами.

В інших країнах ЄС спільне оподаткування сім'ї застосовується поряд із окремим (наприклад, Великобританія) чи застосування податкових класів, як у Німеччині, проте позитивний вплив такого підходу очевидний. Тому подібні до цих заходи мають бути відображені в новому законі про оподаткування доходів фізичних осіб. Це дасть змогу диференційовано оподатковувати різні верстви громадян залежно від сімейного стану, кількості утриманців і, отже, досягти позитивних соціальних зрушень.

За допомогою змін щодо тактики оподаткування в європейських країнах визначають правила та режими, які спрямовані на підтримку (пільги) чи покарання (штрафи) тієї чи іншої діяльності або операції чи групи платників. Широко розповсюджений тактичний інструмент - звільнення від оподаткування певних категорій платників чи видів діяльності для заохочення інвестицій та найму робочої сили. Досить розповсюдженими формами є зниження бази оподаткування, застосування знижених ставок податку. Ці заходи можуть мати тимчасовий або перманентний характер і обумовлюються завданнями соціально-економічного розвитку держави.

Досвід країн-учасниць ЄС засвідчив, шо зниження верхньої межі оподаткування, по-перше, сприяло зростанню особистих нагромаджень населення, що дало змогу використовувати звільнені від оподаткування кошти на інвестиційні цілі. По-друге, сприяло збільшенню самого споживання, що, звичайно, дало імпульс для розвитку цілих галузей економіки, зменшило запаси товарної маси, вплинуло на зниження рівня цін. Завдяки цьому зменшився рівень інфляції, зміцніла національна валюта. Загалом у багатьох країнах збільшився неоподаткований мінімум доходів громадян, що сприяло економічному зростанню.

Впровадження податків чи зміни у податкових системах європейських країн супроводжуються широкою агітаційною компанією щодо переваг і важливості тих чи інших кроків у сфері оподаткування. До такої роботи поряд із державними податковими органами залучаються також і приватні фірми. У нас цього немає, тому більшість населення сприймає введення податків негативно. А в деяких країнах ЄС прийняття тих чи інших податкових законів можливе лише після отримання згоди населення шляхом референдуму. Розширення демократичних засад у подальшому позитивно вплине на весь податковий процес. Є підстави стверджувати, що такі форми вкрай необхідні й для України.

Особливе значення щодо забезпечення стабільності й передбачуваності податкової системи України повинно справити прийняття Податкового кодексу, який передбачає зменшення кількості податків, зниження ставок, утримання від внесення частих змін у податкове законодавство, проведення політики скасування необгрунтоване великої кількості пільг, що негативно впливають на формування податкових доходів бюджету і порушують принципи оподаткування.

Здійснення послідовної податкової політики з усвідомленням стратегічної мети економічної інтеграції України - приєднання до європейських організацій - сприятиме виходу її економіки з глибокої кризи і забезпечить умови для поступового зростання.

Висновок

Отже, на основі інформації, викладеної в першому розділі можна дійти висновку, що співвідношення між прямими та непрямими податками різне не лише у розвинутих Країнах і країнах, що розвиваються, а й також у деяких країнах, які входять до тієї чи іншої групи.

Аналіз даних ДПА України про динаміку структурних зрушень у 1992- 1998 роках у податковій структурі держави дає підстави зробити такі висновки:

6) характерною рисою є також зростання значення місцевих податків t-зборів, хоча їх питома вага все ще дуже мала - 1,8% у 1998 році, однак це но-, ва тенденція, і з прийняттям Закону «Про місцеві податки і збори» вона поступово набиратиме чинності. Як свідчить аналіз динаміки структури податкової системи, податкова політика в Україні була нестабільною. ПостТйна зміна акцентів не могла спри-.ї яти зміцненню податкової системи, використанню повною мірою фіскального та регулятивного потенціалу податків. З огляду на це першочерговим у фінансовій сфері є завдання посилення ролі податку на майно у системі прямого оподаткування. У 1998 році він становив 0,9%, тоді як у 1995 році у Німеччині - 2,7%, Великобританії - 10,5%, США - 11,1%. І хоча цей показник ніде не є провідним, він може давати вагомі надходження.

Таким чином, на основі другого розділу ми бачимо що, плату за землю з часу її «нового народження» було відразу віднесено до складу податків й податкових платежів, і, відповідно, вона стала складовою податкової системи і податкового законодавства. Причому регламентування порядку справляння окремих форм плати за землю розпочалося із земельного законодавства, а потім поступово перейшло до відома податкового законодавства. Саме з моменту впровадження плати за землю в Україні й починається плутанина в поняттях при позначенні різних форм земельних платежів.

Причини цього вбачаються у тому, що, по-перше, на час запровадження Закону «Про плату за землю» земля перебувала досі ще тільки у державній власності, тому поняття «орендна плата за землю» і «земельний податок» видавалися досить схожими. По-друге, у разі спроби відокремленого їх законодавчого врегулювання необхідно було б негайно передбачати особливий порядок справляння орендної плати (це було зроблено значно пізніше Законом «Про оренду землі» від 06.10.1998 року), що включає і покладення контролю^ ючих функцій на певні фінансові органи. А так, враховуючи «бурхливий» розвиток системи податкових органів, найпростіше та й найдешевше для держави було покладення функцій контролю за внесенням орендної плати за землю на податкові органи.

Підсумовуючи третій розділ, можна стверджувати, що коло проблем, котрі виникають при адмініструванні податку на прибуток, не обмежується переліком питань, порушених у цій статті. Воно значно ширше і потребує докладного аналізу й конкретних рішень. Проте одне не викликає сумніву. Такі проблеми не можна розв'язувати на користь одного із суб'єктів податкових відносин, потрібно забезпечити гармонізацію інтересів держави та платника податків.

Останнім часом у країнах-членах ЄС позначилася тенденція до зниження ставок податку на прибуток. Зокрема, у результаті проведеної податкової реформи була знижена ставка податку на прибуток у Німеччині з рівня 30-40 до 25%. У 2000-2001 р. були знижені ставки податку на прибуток у Великобританії, Фінляндії, Данії. У період з 2002 по 2003 р. передбачається зниження ставок податку на прибуток в Ірландії і Португалії. Однак стандартні ставки податку на прибуток у країнах-членах ЄС найближчим часом, швидше за все, не будуть гармонізовані або обмежені. Основною причиною цього є відсутність принципової згоди в ЄС по даному питанню, тому що, на думку деяких експертів, гармонізація внутрішніх ставок податку на прибуток не є мірою, необхідної для розвитку загального ринку.

В даний час існує практика сполученого використання МСФО і національних стандартів при складанні податкової звітності європейськими корпораціями. Показовим прикладом сполученого використання МСФО і національних стандартів для цілей внутрішнього оподатковування є порядок надання податкової звітності німецькою хімічною і фармацевтичною корпорацією «Bayer». З метою роботи зі своїми 350 філіями по усім світі «Bayer» використовує МСФО, у тому числі в частині надання внутрішньої інформації з оподатковування. У той же час «Bayer» надає окрему групу офіційних податкових звітів у формі, визначеної законодавством Німеччини. У результаті податкова служба головної контори «Bayer» не здійснює додатковий перерахунок окремих витрат у фінансовій звітності відповідно до вимог німецьких стандартів (особливо, амортизаційних відрахувань), а публікує окрему групу внутрішніх розрахунків, заснованих на трансформації бухгалтерських даних МСФО і відповідному податковому законодавству Німеччини, фактично дана ситуація являє собою приклад успішного синтезу національних правил податкового обліку і стандартів МСФО в рамках ЄС.

Таким чином, ми бачимо, що аналіз розвитку податкових систем європейських країн свідчить про зростаючу роль прямого оподаткування, насамперед прибуткового оподаткування доходів громадян. Зростаюча податкова культура і свідомість платників прямих податків дає змогу забезпечувати сталі надходження до бюджету і використовувати податки як інструменти, що стимулюють прискорення науково-технічного прогресу, збільшення зайнятості, рівномірний розвиток територій та ін. Порівняння існуючих систем оподаткування громадян в ЄС і Україні виявляє багато суперечностей, які повинні бути вирішені найближчим часом. Середня ставка в Україні прибуткового податку з фізичних осіб у 1998-1999 роках - 16,5%, а в європейських країнах не менше 30%. Проте Україна не має можливості застосовувати сьогодні більші ставки податку, оскільки доходи населення надзвичайно низькі, в 1998 році реальні доходи після оподаткування скоротилися на 5,8% порівняно з 1997 роком. А в розвинутих європейських країнах протягом останніх десятиліть розмір реальної заробітної плати зростав: наприклад, у Великобританії з 1955 року по 1986 рік - в 1,8 разу; у Франції - в 2,4; у Німеччині та Італії - в 2,8 разу. В 90-ті роки ці процеси зберігали свою динаміку в країнах ЄС, реальна погодинна зарплата робітників в обробній промисловості зросла на 7% порівняно з 1985 роком.

Література