2.3 Анализ проблемы реформирования налогов на доходы физических лиц

После Второй мировой войны в теоретических и практических подходах к налогу на личные доходы можно выделить два периода. Первоначально, до конца 70-х годов преобладал кейнсианский подход, когда в качестве важнейшего стимула экономической деятельности рассматривается расширение платежеспособного спроса. Исходя из этого от данного налога освобождались низкие доходы, а применительно к средним и особенно высоким применялась прогрессивная шкала налогообложения (от 10-30% низших ставок до 70-80% высших). Считалось, что низкие и отчасти средние доходы быстро расходуются на потребление, освобождение их от подоходного налога и использование низких ставок способствуют расширению платежеспособного спроса и соответственно стимулируют производство. Более высокие доходы, значительная часть которых сберегается, тем самым оказывают ограниченное влияние на расширение платежеспособного спроса и стимулирование производства. Соответственно, по мнению кейнсианцев, прогрессивное обложение доходов населения социально справедливо, так как способствует перераспределению доходов в пользу малоимущих слоев населения и финансированию государственных расходов, что в целом расширяет платежеспособный спрос и благоприятно влияет на развитие экономики.

Кризисные процессы 70-х годов, особенно усиление инфляции заметно ослабили теоретические и практические позиции кейнсианства. Сторонники теории экономики предложения наряду с рекомендациями по уменьшению налогообложения прибыли выступили также за реформирование подоходного налогообложения на путях его общего снижения и сглаживания прогрессивности. Рекомендации эти обосновывались, прежде всего, ссылками на производственно-стимулирующий характер снижения подоходного налога, поскольку уменьшение наиболее высоких его ставок побуждает наиболее богатые слои населения увеличивать сбережения и тем самым расширять базу инвестиционного финансирования. Отметим, что сторонники экономики предложения доказывали и более социальный характер своих рекомендаций о снижении прогрессивности подоходного налога, поскольку это якобы освободит от чрезмерного налогообложения тех лиц, которые способны выполнять в рыночном хозяйстве наиболее важные и лишь потому высокооплачиваемые функции.

Под воздействием подобных рекомендаций в ряде развитых стран наряду с реформированием налогообложения прибыли с 80-х годов были приняты меры по сокращению налога на личные доходы. Начало положило налоговая реформа администрации президента Р. Рейгана, в рамках которой высшая ставка налога на личные доходы была в два приема снижена с 70 до 28%; соответственно была заметно сглажена прогрессивность этого налога. Снижение налога на личные доходы произошло в других развитых странах. В результате с 1986 по 1997 год его максимальная ставка была в среднем снижена на 12,4%, в отдельных странах и больше.

Однако в целом рекомендации теоретиков экономики предложения по налогу на личные доходы имели меньший успех по сравнению с их же рекомендациями по налогообложению прибыли. Почти все развитые страны пошли на снижение ставок налога на прибыль, но отнеслись более сдержанно к налогу на личные доходы. Некоторые страны (например, Германия, Япония, Франция, Италия и др.), хотя и сократили максимальные ставки, в целом сохранили их и соответственно прогрессивность подоходного налогообложения на достаточном высоком уровне. Отдельные страны пошли на существенное сокращение максимальной ставки (Новая Зеландия, Норвегия и Швеция, не считая Швейцарии, всегда практиковавшей низкие ставки подоходного налога). Ряд стран (США, Канада, Испания, Швеция и Турция) после начального снижения максимальных ставок в 90-е годы вновь пошли на их повышение. В США администрации Буша старшего и Клинтона с целью ликвидации дефицита госбюджета повысили ставки налога на личные доходы и усилили его прогрессивность. Анализ показал отрицательное влияние сокращения ставки налога на личные доходы на общие национальные сбережения. Появились теоретические разработки, доказывающие, что в случае принятия предложения ученых о снижении подоходного налога экономика может понести большие потери. В США в 80-е годы снижение налога на личные доходы было компенсировано привлечением дополнительных финансовых ресурсов как из-за рубежа, так и внутри страны. Более широкие заимствования на внутреннем финансовом рынке способствовали повышению процентных ставок в США и через них привлечению значительных иностранных инвестиций, которые, в конечном счете, обеспечили достаточными финансовыми ресурсами государство и инвестиционные нужды частного предпринимательства, что отличается от схем теоретиков экономика предложения.

Многочисленные экономико-статистические исследования налоговой системы подтвердили стимулирующее влияние снижения налогообложения прибыли на инвестиции компаний, но снижение налога на личные доходы не оказало такого же воздействия на сбережения населения.

Еще один фактор, который заметно усложняет и видоизменяет хозяйственное воздействие снижение дохода на личные доходы, относится к функционированию социального налога с занятых. Этот налог с работающих с взносами предпринимателей на социальное страхование направляется целевым назначением под контролем государства на формирование государственных социальных фондов (пенсионного, страхование по болезни, безработица и др.). Социальный налог на трудовое население разнится по отдельным развитым странам.

С 1 января 2001 года в соответствии со ст. 234 Налогового кодекса Российской федерации введен единый социальный налог (взнос), зачисляемый в государственные внебюджетные фонды (Пенсионный фонд РФ, Фонд социального страхования РФ, Фонд обязательного медицинского страхования РФ). Новый налог (взнос) носит целевой характер, поскольку предназначен для мобилизации средств на реализацию права граждан на государственное пенсионное и социальное обеспечение и медицинскую помощь. Единый социальный налог (взнос) предполагает унификацию налоговой базы для уплаты взносов плательщикам во все государственные социальные внебюджетные фонды.

Статьей 236 Налогового Кодекса установлен объект налогообложения для исчисления единого социального налога (взноса) для разных категорий налогоплательщиков.

1. Для налогоплательщиков (организаций, индивидуальных предпринимателей, физических лиц) объектом налогообложения признаются: выплаты и вознаграждения, начисляемые в пользу работников по всем основаниям, в том числе вознаграждения по договорам гражданско правового характера, предметом которых является выполнение работ (оказании услуг), а также по авторским и лицензионным договорам, выплаты в виде материальной помощи и иные безвозмездные выплаты налогоплательщиков. Не относятся к объекту налогообложения выплаты, производимые по договорам, предметом которых является переход права собственности на имущество.

2. Объектом налогообложения для налогоплательщиков признаются также доходы от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с извлечением.

Для индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, объектом обложения является валовая выручка, определяемая в соответствии с Федеральным законом "Об упрощенной системе налогообложения".

3. Указанные в п. 1 выплаты и вознаграждения не признаются объектом налогообложения, если:

у налогоплательщиков - организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде;

у налогоплательщиков - индивидуальных предпринимателей или физических лиц такие выплаты не уменьшают налоговую базу по налогам на доходы физических лиц в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Статья 239 Налогового Кодекса РФ предоставляет налогоплательщикам налоговые льготы по социальному налогу.

От уплаты (сбора) освобождаются:

Организации любых организационно-правовых форм - с сумм доходов, не превышающих 100000 рублей в течение налогового периода, начисленных работникам, являющимися инвалидами 1,2 и 3 групп;

Следующие категории налогоплательщиков работодателей - с сумм доходов, не превышающих 100000 рублей в течение налогового периода на каждого отдельного работника;

Общественные организации инвалидов;

4) .Налогоплательщики, уставный капитал которых полностью состоит из вкладов общественных организаций инвалидов и в которых среднесписочная численность инвалидов не менее 50%, а доля заработной платы инвалидов в фонде оплаты труда составляет не менее 25%;

5). Учреждения, созданные для достижения образовательных, культурных, лечебно-оздоровительных, физкультурно-спортивных, научных, информационных и иных целей, а также для оказания правовой и иной помощи инвалидам, детям-инвалидам и их родителям, единственными собственниками имущества которых являются указанные общественные организации инвалидов.

Для исчисления и уплаты единого социального налога установлена регрессивная шкала налоговых ставок и ставок распределения платежей между различными фондами в зависимости от величины выплаченных доходов. Сумма налога (взноса) в различных разрядах шкалы варьируется также в зависимости от вида плательщика.

Для всех категорий плательщиков сохраняется главный принцип регрессивного исчисления уплаты. Чем выше сумма налогообложения доходов, тем ниже ставка налога. Максимальная налоговая ставка теперь составляет 35,6% вместо общей, ранее существовавшей в 38,5% по которой в совокупности уплачивались страховые взносы в социальные внебюджетные фонды (дополнительно 1% от своих доходов уплачивали работники). Снижение совокупной налоговой нагрузки является экономическим методом влияния на хозяйственное развитие. Оно должно способствовать устранению негативных фактов уклонения от налогообложения путем неучтенных выплат работникам.

Сумма налога исчисляется налогоплательщиком отдельно в отношении каждого фонда и определяется как соответствующая процентная доля налоговой базы. В пенсионный фонд зачисляется 28%, в фонд социального страхования РФ - 4%, в федеральный фонд обязательного медицинского страхования поступает 0,2%, а в территориальный фонд обязательного медицинского страхования - 3,4%. В настоящее время предполагается снижение единого социального налога до размера налога на прибыль.

При построении налоговых систем, особенно налога о доходах с физических лиц, нужно учитывать способ взимания налогов. Это принцип, основанный на выгодах плательщика налогов, и принцип, основанный на платежеспособности. Хотя некоторые налоги основаны не принципе выгоды плательщика, основная часть налогов соответствует способности платить.

Налоговая база ДФЛ учитывает два текущих показателя: дохода и потребления (расходов), и один накопленный показатель богатства. Доход обычно определяется как количество денег, которые индивид может потратить за период при неизменном уровне богатства. Таблица 3 изображает все показатели, которые входят в доход.

Таблица 3. - Таксономия дохода

Показатели	Рыночные-определенные	Нерыночные-неопределенные
видимые	(а) зарплаты, смешанные доходы, рента, процент, прибыли (возрастает так же, как и доход от капитала), трансферты	(в) незарплатные вознаграждения: машина, предоставляемая компанией; оплата обеда; полис медицинского страхования, оплачиваемые работодателем
скрытые	(б) дополнительная рабочая деятельность, работа "на стороне"	(г) использование части продукции фермера для домашнего потребления

Очевидно, элементы группы (а) наиболее просто учитывать, поэтому они обычно являются объектами налоговой системы. Если ставки налога по источникам дохода не одинаковы, очевидны, существует стимул к переводу дохода в неналоговую форму. Поэтому, например, высокие предельные ставки стимулируют увеличение дополнительных льгот в "пакетах вознаграждения" и распространение в экономике операций с наличными деньгами. Группа (г) была бы частью измеренного дохода в расширенном изучении чьей-нибудь экономической позиции. В развивающихся странах, где фермерство широко распространено, показатели данной группы включаются в доход. Однако, при экономической специализации и торговле, как внутри, так и внешненациональной, существование рыночных цен и регулирование сделок делают процесс налогообложения намного проще.

Эквивалентом подоходного налога с позиции расходов является налог на личные расходы, который в течение финансового года и сбережениями за год, т.е. налог на часть дохода, которая идет на потребление. Идея состоит в том, что налог основывался бы на налогооблагаемых расходах, которые являются разницей между чистыми поступлениями в течение года и чистыми сбережениями за тот же период. Этот часто является привлекательным, потому что базой налогообложения больше является то, что потребляется индивидами (или их доходы от экономической системы), чем отражение того, что они вкладывают, т.е. доход. Это относится к фактическому потреблению больше, чем к возможному потреблению, и для многих активов этот метод налогообложения может быть намного лучше, чем достигаемый через подоходный налог. Налогообложение личных расходов применялось в Шри-Ланка, но от него отказались в большинстве из-за трудностей административного характера. Такой налог часто стимулирует сбережения. Рассматривая преимущества новых налоговых систем, необходимо учитывать, что любая налоговая реформа повлечет за собой издержки перехода от одной схемы налогообложения к другой. Изменения индивидуальных ожиданий и неизбежное возникновение случайных прибылей и потерь и других непредвиденных последствий, вероятно, неблагоприятно повлияют на активы. Проведение налоговой реформы предполагает высокие краткосрочные издержки, которые могут быть больше обесцененных долгосрочных выгод.

В действительности, не существует значительной разницы между доходами (потоками) и богатствами (запасом) с тех пор, как стоимость богатства индивида является просто стоимостью чистого потока доходаиндивида, т.е. накопленной стоимостью потока. Если доход - это часть платежеспособности, то может показаться, что богатство тоже. Но разница между этими базами налога возникает на практике, когда некоторые вещи проще измерить запасом, а другие - потоком. Как следствие, индивиды не склонны думать о богатстве и доходе, как двух сторонах одной модели, они считают их разными частями этой модели.

При формировании баз налогообложения, богатство в некоторых странах разделено на "недвижимое имущество" (земля, жилье, богатство типа собственности) "и "движимое имущество", которое в дальнейшем подразделяются на осязаемое (физическое личное богатство, в том числе машины) и неосязаемое (богатство типа финансовых активов, в том числе акции). Эти виды богатства принимают форму ежегодных налогов на богатство, дарение и наследование. Налогообложение дохода, личных расходов и имущества обычно рассматриваются как прямое налогообложение, тогда как налоги с продаж товаров и услуг являются косвенными налогами. При рассмотрении преимуществ прямого или косвенного налогообложения предлагается учитывать связь налога с перемещением и с созданием. Считается, что прямые налоги оплачиваются теми, на кого возлагается формальное бремя, тогда как косвенные налоги оплачивают те, кто получает выгоду от использования.

Налоговые системы могут быть чувствительными к особенным (экономическим) характеристикам налогоплательщика. Акцизы при изменении ставок на разные товары будет косвенными, т.е. независимым от того, кто является покупателем или продавцом, но может служить инструментом выравнивания, более эффективным, чем прямое налогообложение. Смешанные налоговые системы могут учитывать преимущества отдельных налогов.

Управляющие налогами часто рассматривают теорию налогообложения как роскошь, которую нужно баловать, в то время как теоретики налогообложения склонны рассматривают административные и практические аспекты налогообложения как раздражитель, с которым легко справится.

Эффекты от налогообложения личного дохода обычно рассматриваются в связи с совокупным предложением труда. Существование подоходного налога с высоким и предельными ставками должно стимулировать превращение дохода в необлагаемые налогом виды: работы с высоким неденежными вознаграждениями, дополнительными льготами как противоположность учитываемых наличным платежам, и работа в теневой экономике.

Зависимость предложения труда от налогообложения дохода является одной из наиболее трудно исследуемых областей.

Общая = Эластичность + Эластичность по доходу

Влияние системы подоходного налога на бюджетное ограничение, с которым сталкиваются индивиды, зависит от самой природы налоговой системы. Прогрессивная система налогообложения обычно предполагает более высоких заработков. В случае непропорциональной налоговой ставки, доход также изменяется, образуя дальнейший эффект дохода, который повлияет на изменение предложения труда. Если налогово-трансфертная система создает нелинейное и невыпуклое бюджетное ограничение, то, возможно, что будет несколько точек касания с кривой безразличия, и незначительные изменения в бюджетном ограничении могут обусловить выбранное количество часов при перемещении с одного сегмента ограничения на другой. Последствия от изменения бюджетного ограничения для часов работы снова становится непредсказуемыми.

Эмпирические исследования по влиянию изменения налоговых ставок на предложение труда имеют слабые стороны, характерные для всех исследований: они гипотетические и не связаны с реальным поведением.

Респонденты могут действовать стратегически или говорить проводящему опрос то, что он хочет услышать. Результаты часто могут быть интерпретированы по-разному, и очень трудно сказать правильный количественный ответ. Практическое исследование в любой области может подвергнуться критике по поводу размера и состава выборки толкования результатов. Экономисты предпочитают использовать данные о наблюдаемом поведении. Люди могут действовать различно, реагируя на изменения в налогообложении.

Уравнение регрессии, которое используется для учета налогообложения и предложение часов работы (Н) можно представить:

Н =а₀ + a· W +а₂ · N + ? а₁ · Xi + U

Где а₀,.... а_п = коэффициенты, которые будут оценены;

W - ставка заработной платы;

N - нетрудовой доход

Xi - вектор вариаций, введенный, чтобы принимать во внимание другие различия между индивидами в примере, не считая их заработных плат и нетрудового дохода; U - случайно распределенная ошибка.

Проведение в Великобритании исследования приводят диапазон эмпирических примеров эластичностей предложения труда по доходу замужних женщин, мужей и одиноких матерей. Общие эластичности по доходу (которые захватывают общий эффект дохода и являются разницей между некомпенсируемой и компенсируемой эластичностями заработной платы) подтверждают от противного, что досуг - это нормальное благо. С ростом дохода количество желаемых часов досуга увеличивается и предлагается меньшее количество часов работы. Эластичности компенсированной заработной платы отражают эффект замены таким образом, что увеличение налогообложения приводит к большим альтернативным издержкам досуга и к тому, что меньшее количество досуга и большее количество часов работы будет выбрано, т.е. эластичность положительна. Большинство исследований - это исследования замужних женщин с положительной эластичностью некомпенсированной заработной платы, показывающей увеличенный стимул работать, если налоговые ставки снижены. Эффект замены диктует величину издержек благосостояния при налогообложении и данный размер эластичностей компенсированной заработной платы для женщин, здесь это считается значительным. Часто оцененные эластичности некомпенсированной заработной платы для мужчин (в большинстве своем мужей) маленькие и отрицательные, что свидетельствует о слабо изогнутой назад кривой совокупного предложения труда. Результаты для одиноких матерей предполагают высокие некомпенсированные эластичности, которые, в большинстве случаев считается, отражают участие в рабочей силе больше, чем эффект регулирования часов работы. Подчеркивается важность микромоделирования, которое благодаря использованию большого количества данных позволяет рассматривать различных индивидов с различными фактическими предельными ставками налогов и другими доходами, т.е. связывать реакцию индивидуального предложения труда с их соответствующими фактическими предельными ставками налогообложения.

Кажется, что предложение труда очень чувствительно к налогообложению, поэтому велик дестимулирующий эффект от подоходного налогообложения. Но нет доказательств этого, особенно в случае мужчин, работающих полный рабочий день. Следует заметить, однако, что предложение труда - это многоплановое понятие, поэтому влияние налогообложения на предложения труда может быть интерпретировано как: уменьшение усилий на работе, эмиграция, более длинные выходные, более короткий рабочий период, выбор других профессий и соответствующее приспособление человеческого капитала к ним, и т.д. Чтобы полная картина была нарисована, необходимо отдельно исследовать всевозможные связи с налогообложением дохода.

Существуют причины полагать, что предложение труда не так, как ожидается, реагирует на изменения в налогах. Во-первых, индивиды работают не только ради денежного вознаграждения. Удовлетворение от работы или престиж, связанный с конкретной профессией, могут быть очень важны при принятии решения, но эти факторы обычно игнорируются. Во- вторых, индивиды редко могут контролировать часы работы, эта предпосылка обычно принимается в теоретической литературе. Часы работы установлены для нескольких профессий (40 часов в неделю), а работать сверхурочно либо можно, либо нет. Лица интеллигентного труда имеют больше возможностей выбрать на свое усмотрение, но обычно выбор индивида работы - досуг значительно ограничен. В-третьих, предположение, что индивиды имеют полную информацию о налоговых ставках. На практике это сомнительно.

Доход от акцизных сборов на произведенные в стране товары и услуги и импорт в основном поступает от нефти, табака и алкогольных напитков. С одной стороны, отличительной особенностью товаров, облагаемых акцизом, является то, что они относительно неэластичны к спросу по цене, поэтому возможно значительно поднять налог и тем самым увеличить доход, потому что при скромном влиянии на уровень потребления бремя избытка будет маленьким. С другой стороны, однако, неэластичность непривлекательна, потому что целью правительственной политики должно будет быть уменьшение потребления необходимых товаров, производство которых финансируется государством, и вследствие ценовой неэластичности увеличение налога не будет сильно воздействовать на уровень потребления. При данной ценовой неэластичности изменения сборов в годовой бюджет, вероятно, лучше рассматривать из соображения увеличения дохода.

Общественный выбор может быть направлен на установление налогов, максимизирующих налоговые доходы, что привело бы к равновесию при более высокой налоговой ставке, чем та, при которой действительно максимизируется доход от налогов. Высокие акцизы могут быть оправданы провалами рынка или оптимальным налогом, который показывает, что избыточное бремя минимально при наименьшей эластичности спроса.

Налог на добавленную стоимость (НДС) составляет в России 40% бюджета расширенного правительства. НДС обеспечивает значимый источник дохода правительств и покрывает потребительские расходы. Однако, его недостаток в том, что НДС склонен быть регрессивным, что может негативно отражаться на других частях системы налоги-выгоды. В дальнейшем это приведет к административным издержкам и издержки согласия. Увеличение доходов от НДС влечет за собой либо расширение налоговой базы и/или увеличение ставки НДС. Однако, переход от прямой к данной форме косвенного налогообложения, как минимум, влияет на индекс розничных цен и ускоряет инфляционные процессы.

Существует два взгляда на проблему налогообложения доходов, которые получают корпорации. По взгляду одних налог с доходов корпораций - прибор для включения дохода корпорации в базу личного подоходного налога. Другие считают, что этот добавочный «абсолютный» налог на доходы корпораций независим от операций, происходящих в системе налогообложения личного дохода. Если вся прибыль корпорации была распределена между акционерами, тогда по взгляду первых необходим только механизм, по средствам которого индивиды могут платить их налог на источник дохода по их личной предельной ставке. Сторонники другой точки зрения считают, что нет достаточной оценки процесса и что корпорации должны иметь собственные обязательства по уплате налогов. Корпорация - это юридическое лицо, экономический организм, как на внутреннем, так и на внешнем уровне. Весь бизнес, а не только некорпорированные предприятия, получает выигрыш от общественных и квазиобщественных благ, произведенных общественным сектором, особенно от законодательных правил, в которых обязательства ограничиваются и должны платить налоги.

Системы налогообложения корпораций подразделяются на различные категории. При «классической» системе облагаются налогом прибыли компании и затем подлежат налогообложению выплаченные дивиденды, как незарплатный доход получателя, по данной предельной налоговой ставке. Это пример двойного налогообложения (в сравнении с доходом от некорпорированных предприятий), который склонен поощрять сохранение прибыли больше, чем выплату дивидендов. Частично система вменения возмещает эффект двойного налогообложения, приписывая уплаченный налог на доходы корпораций получателям дивидендов, как возмещение из личных обязательств по уплате налога из того источника. Рациональность налога на доходы корпораций всегда была предметом обсуждения в традиционной общественной науке и финансах. Корпорация - это юридическое лицо, и возникает иллюзия, что это лицо может платить налог независимо от индивидов, вследствие чего издержки общественного сектора становятся менее прозрачными и кажется, что они стали меньше. В действительности только люди могут нести бремя налога, поэтому налог на доходы корпораций должен уменьшить чей-нибудь доход. Налог должен быть перемещен либо на потребителей в виде более высоких цен, либо возвращен владельцам фактора в виде более низкого вознаграждения фактора (пониженные зарплаты для рабочей силы или понижение прибыли от капитала). До сих пор обсуждается, где же действительно лежит сфера действия налога на доходы корпораций; кто-то поддерживает сдвиг вперед, а кто-то - назад. Во всех случаях неопределенность по поводу того, на кого действительно падает налог, позволяет политикам выбирать, какой отчет является более предпочтительным для людей, поддерживающих их, если столкнуться с избирателями, которые еще не определились.

Таблица 4. Налог как процент от ВВП в странах с развитой рыночной экономикой

Страна	Суммарный	Доход и прибыль	Социальное страхование	Товары и услуги	Другие
Франция	44,1	7,8	19,1	12,0	5,2
Великобритания	34,1	12,1	6,1	12,0	3,8
Германия	39,3	11,5	15,4	11,3	1,1
Италия	41,7	14,5	13,0	11,8	2,4
США	27,6	12,3	7,0	5,0	3,3
Япония	27,8	10,5	9,8	4,3	3,3

В таблице 4 представлены некоторые данные по налогу на доходы физических лиц по странам.

налог личный доход население

3. Совершенствование бюджетно-налоговой политики в России как условие повышения эффективности регулирования доходов населения

Налоговая политика представляет собой комплекс мер в области налогового регулирования, направленных на установление оптимального уровня налогового бремени в зависимости от характера поставленных в данный момент макроэкономических задач. На выбор определенного варианта решения в области налоговой политики влияют: общая экономическая ситуация в стране, характеризующаяся темпами роста (падения) производства; уровень инфляции, кредитно-денежная политика государства, протекционистская политика на предприятиях государственного и приватизированного сектора.

Формирование налоговой политики в рыночной экономике должно строиться на соблюдении следующих принципов:

* стабильность налоговой системы;

одинаковое налогообложение производителей независимо от отраслевой принадлежности предприятия и формы собственности;

равенство налогового бремени для различных категорий плательщиков с равным уровнем дохода;

одинаковые условия налогообложения для предпринимателей, занятых в производстве, и потребителей.

Налоговая система современной России формировалась в сложных условиях глубокой трансформации нашего общества - перехода от централизованно планируемой к экономике рыночного типа. Становление налоговой системы происходило одновременно с преобразованием отношений собственности и социально - экономической структуры. Основными методами этой трансформации были разгосударствление и разукрупнение предприятий, формирование конкурентной среды. Спад производства обострил проблему мобилизации доходов в государственный бюджет, приватизация лишила государство важнейших источников финансовых накоплений, рост внешней задолженности увеличил расходы по обслуживанию государственного долга.

В налоговой политике достигались главным образом фискальные цели. Однако, установление высокого уровня налогового изъятия с целью решения, прежде всего, фискальных задач не может являться основой налоговой стратегии на сколько-нибудь продолжительный период. В долгосрочной перспективе такая стратегия будет сдерживать развитие экономики. С обеспечением экономической стабилизации на смену ей должна прийти налоговая стратегия, направленная на создание благоприятного инвестиционного климата, способствующего выходу страны на траекторию устойчивого экономического роста.

В 1999г. в России была начата налоговая реформа, целью которой стало достижение оптимального соотношения между стимулирующей и фискальной ролью налогов, обеспечение более справедливого распределения налогового бремени, переход к оптимальным налоговым ставкам и упрощение налоговой системы, для снижения уровня издержек налогового законодательства.

По набору налогов российская налоговая система соответствует хорошо зарекомендовавшим себя мировым образцам, однако структура российских налогов существенно отличается от структуры налогов развитых стран. С 1998 по 2004 годы наблюдались значительные колебания в структуре налоговых поступлений. Так доля подоходного налога составляла от 9 до 14%, НДС 25-43%, налога на прибыль 19-44%, акцизов 4-12%, а имущественных налогов 1-9%. С 2005 года наблюдается более равномерный рост поступлений по основным видам налогов, за исключением экспортно-импортных доходов, что говорит о стабилизации налоговой структуры. Структура налоговых поступлений в РФ приведена в таблице 5.

Основными особенностями структуры налоговых поступлений в России являются:

- высокая суммарная доля налогов на прибыль предприятий и подоходного налога с населения;

- поступления подавляющей части (около 80%) прямых налогов за счёт предприятий;

- очень низкая доля поступлений в социальные фонды за счёт индивидуальных доходов населения. Таблица 5. - Структура налоговых поступлений в РФ (в % к итогу).

Налоги	2005	2006	2007
Налоги на доходы	25,3	26,7	27,3
в том числе:
налог на прибыль организаций	16,6	15,1	14,9
налог на доходы физических лиц	8,7	11,6	12,9
Налоги на товары (услуги)	21,9	23,2	24,5
в том числе:
НДС -	16,9	17,3	17,5
Акцизы (без акциза на природный газ)	3,3	4,2	5,3
Налог с продаж	1,4	1,6	1,6
Поимущественные налоги	3,9	3,9	3,9
Налоги, связанные с использованием природных ресурсов (включая акцизы на газ)	7,8	15,1	17,5
ЕСН	26,7	24,2	24,7
Прочие налоги и сборы	14,3	6,9	3,4
Всего налогов и сборов	100	100	100

Поэтому в последнее время были сделаны шаги по снижению налогов с предприятий и оборотных налогов. Данные меры по совершенствованию налогового законодательства предусматривают снижение налогового бремени, упрощение и повышение эффективности налоговой системы. Так был предпринят ряд мер, направленных на снижение налоговой нагрузки на экономику, которые включали:

- введение плоской шкалы подоходного налога;

- введение регрессивной шкалы социальных отчислений;

- снижение налога на прибыль юридических лиц до 24%;

- снижение ставки НДС с 20% до 18%;

- отмена налогов с продаж, на покупку иностранной валюты, на операции с ценными бумагами;

- отмена налога на содержание автомобильных дорог и др.

В настоящее время планируется ввести следующие изменения - повысить роль налогов, связанных с использованием природных ресурсов; перейти к налогу на недвижимость, заменившего налог на имущество и земельный налог; введение системы экологических платежей; понижение ставки ЕСН.

Однако все эти меры в целом не изменили преимущественно фискальный характер налоговой политики. Снижению налога на прибыль сопутствовала отмена всех льгот, в частности, из прибыли не исключаются средства, направленные на развитие фирмы. Раньше предприятие, вкладывая прибыль в обновление производственных фондов и развитие новых видов производств, фактически (за счёт инвестиционных льгот) уплачивали налог по ставке 17,5%, в настоящее время ставка 24%.

Понижение НДС с 20% до 18% и отмена налога с продаж не привело к уменьшению цен на товары и услуги. Основная проблема в том, что снижение ставки НДС на 2% - это достаточно серьезные потери для бюджета, но абсолютно никакого результата с точки зрения стимулирования экономики. В среднесрочной перспективе такое решение правительства сильно усложняет реализацию идеи перехода к единой ставке НДС. Единая ставка НДС в 16% будет сопровождаться отменой существующей льготной ставки 10% на такие товары и услуги как продукты питания, товары для детей, печатная продукция.

Введение плоской шкалы подоходного налога привело к росту налоговых платежей за счет вывода из тени средних и высоких зарплат граждан. С учетом инфляции сбор подоходного налога вырос на 28%. Тенденция продолжилась и в дальнейшем. Впрочем, опыт экономически развитых стран показывает, плоская шкала эффективна лишь на начальных этапах становления налоговых решений. В то время как в развитых странах в период значительной дифференциации доходов максимальная ставка налогов достигала 80%.

Введение новой регрессивной шкалы для ЕСН действительно способно снизить налоговую нагрузку на российские предприятия. Однако существует противоречие между ЕСН и налогом на прибыль. Оно возникает из-за особенностей налогооблагаемых баз данных налогов, так как фонд оплаты труда и начисления на ФОН входят в расходы компаний при исчислении налога на прибыль. Это является препятствием для выхода из тени заработной платы. Сокращение ЕСН до уровня налога на прибыль 24% способствовало бы росту прозрачности компаний и росту заработной платы.

Однако результатом налоговой реформы стало не стимулирование экономического роста, а уменьшение доли ВВП, распределяемой через бюджет. Все ещё высока нестабильность налогового законодательства, в том числе в сфере подзаконных актов. Это мешает предприятиям осуществлять налоговое планирование и приводит к дополнительным издержкам по уплате налогов.

В 2000 г. была проведена реформа подоходного налога, или налога на доходы физических лиц, как он именуется в новой редакции соответствующей главы Налогового кодекса РФ, важнейшим элементом которой стало установление единой плоской ставки налога на уровне 13%. Основной целью реформы было снижение номинального налогового бремени (предельной ставки налогообложения доходов) с целью сокращения масштабов уклонения от уплаты налога. Результат реформы - увеличение поступлений подоходного налога более чем на 45% (23% в реальном выражении). В дальнейшем поступления возросли еще примерно на 40% (около 20% в реальном выражении). Среди причин можно отметить: рост номинальных доходов населения в связи с общим повышением цен; увеличение реальных доходов в условиях экономического роста; повышение ставки налогообложения доходов для налогоплательщиков с низкими доходами с 12 до 13%; возможный перенос части доходов для уплаты подоходного налога по более низкой ставке; переход к взиманию подоходного налога с доходов военнослужащих и др. Однако, значительная часть увеличения поступлений была вызвана ростом базы налогообложения вследствие сокращения масштабов уклонения от уплаты подоходного налога и увеличения объема декларируемых доходов.

Формальный переход от прогрессивной к плоской ставке налогообложения должен был привести к снижению прогрессивности подоходного налога. Но в условиях, когда налогоплательщики с высокими доходами имеют более широкие возможности для уклонения от уплаты подоходного налога, действовавшая до 2001 г. формально прогрессивная шкала подоходного налога могла быть фактически регрессивной. Если предположить, что рост поступлений в 2001 г. в немалой степени был вызван сокращением масштабов уклонения налогоплательщиков с высокими доходами от уплаты налога, то переход к плоской ставке должен сопровождаться увеличением фактической прогрессивности подоходного налога. Другими словами, «вертикальная справедливость» подоходного налога должна была повыситься.

Отсутствие однозначного ответа на вопрос о характере перераспределительных свойств подоходного налога в отношении совокупных доходов населения свидетельствует о том, что требуется разработка, и внедрение комплекса мер по усилению прогрессивности налоговой системы в целом. В области подоходного налогообложения речь, в частности, идет о целесообразности отмены имущественного налогового вычета, вычетов расходов на благотворительность, о разработке системы прогрессивного обложения процентных доходов, совершенствования методов обложения дополнительных натуральных выгод работников предприятий.

Увеличение социальных налоговых вычетов на первый взгляд может привести к снижению степени прогрессивности подоходного налога. Тем не менее, оно может быть оправданно тем, что установление вычетов на образовательные расходы обусловит возникновение положительных экстерналий в виде повышения привлекательности вложений в человеческий капитал, а принципы горизонтальной справедливости оправдывают предоставление вычета на медицинские расходы. Если при обычных предпосылках этими вычетами в большей степени пользуются налогоплательщики с высокими доходами, то в нашей ситуации (когда, согласно действующему законодательству, максимальная сумма возврата является весьма небольшой при достаточно сложной схеме ее получения) повышении величины вычета способно оказать стимулирующее воздействие на процесс легализации доходов.

Существует также необходимость совершенствования подоходного налогообложения пенсионных и страховых схем, в особенности частных. Повышению нейтральности налога на доходы физических лиц будет способствовать совершенствование налогообложения доходов от пенсионных и страховых выплат, прежде всего гармонизация налогообложения государственных и частных пенсионных и страховых схем (предоставление вычетов по взносам специализированные организации), что в перспективе позволит расширить частный рынок пенсионных и страховых услуг.

Возможные путем повышения прогрессивности подоходного налога послужит увеличению необлагаемого минимума. Однако данная мера требует тщательного анализа с точки зрения бюджетных потерь и, по-видимому, должна носить поэтапный характер.

Очевидно, абсолютно аналогичным налогообложение государственных и частных пенсионных страховых схем не может быть ввиду того, что введение налогообложения пенсий и выплат из государственных внебюджетных фондов или включение в базу подоходного налога отчислений в рамках ЕСН, по-видимому, невозможно с политической точки зрения.

Переориентация главной функции налоговой системы с фискальной на стимулирующую, подкрепленное мерами по совершенствованию деятельности налоговых органов, позволит без ущерба для экономики использовать налоговые рычаги государственного регулирования, для создания предпосылок экономического роста и инвестиций - надежного фундамента роста доходов населения и поступлений в бюджет, повышения стабильности и предсказуемости налоговой системы.

Важным условием роста эффективности налоговой реформы является комплексное решение вопросов о государственных расходах и доходах. Только повышение эффективности в области государственных расходов может привести к совершенствованию бюджетно-налоговой политики. Структура и динамика расходов федерального бюджета дана в таблице 6.

Таблица 6. - Структура и динамика расходов федерального бюджета в 2007-2008г.г

Раздел	2007 (закон)	2008 (проект)	Темпы роста %
	Млрд. руб	% к расходам всего	Млрд. руб	% к расходам всего
Всего расходов	2659,4	100,0	3048	100	114,6
Общегосударственные вопросы	458,7	17,3	488,6	16	106,5
Т.ч без учета процентных расходов	171,1	6,4	234,5	7,7	137,5
Национальная оборона	413,7	15,6	529,1	17,4	127,9
Национальная безопасность и правоохранительная деятельность	316+,3	11,9	398,4	13,1	126
Национальная экономика	213,5	8	234	7,7	109,6
Жилищно-коммунальное хозяйство	16,6	0,6	6,8	0,2	41
Охрана окружающей среды	5	0,2	4,6	0,2	92
Образование	156,4	5,9	154,5,	5,1	98,8
Культура, кинематография, СМИ	32,8	1,7	38,5	1,3	117,4
Здравоохранение и спорт	75,5	2,8	82,5	2,7	109,3
Социальная политика	154,1	54,8	172	5,6	111,6
Межбюджетные трансферты	816,7	30,7	938,9	30,8	114,9
В т.ч. бюджетам других уровней	317,2	11,9	367,7	12,1	115,9
Справочное
Оплата труда и начисления	506,8	19,1	596,1	19,6	117,60
Капитальные вложения в основные фонда	172,9	6,5	219,7	7,2	127,1

Можно отметить, что на проекте федерального бюджета на 2008 год намечается сокращение расходов на ЖКХ, образование, здравоохранение и социальную политику по сравнению с 2007 годом. Структура распределения расходов федерального бюджета на управление, прикладные научные исследования , федеральные целевые программы, капитальные вложения по основным направлениям и серам деятельности органов государственной власти представлены в таблице 7.

Таблица 7. - Распределение расходов на управление, прикладные научные исследования, федеральные целевые программы, капитальные вложения по основным направлениям и серам деятельности органов государственной власти, млрд. руб.

Раздел	Руководство и управление в сфере установленных функций	Прикладные научные исследования	Федеральные целевые программы	Увеличение стоимости основных фондов
Всего	184,7	125,9.	251,9	219,7
В том числе:
Общегосударственные вопросы	120,3	5,6	10,8	32,6
Национальная оборона	3,9	81,1	37,9	44,3
Национальная безопасность и правоохранительная деятельность	44,5	3,2	6,5	51,1
Национальная экономика	13,1	32,2	103,8	58,8
Жилищно-коммунальное хозяйство	0,1	0,1	2,7	2,2
Охрана окружающей среды	1	0,2	0,2	0,2
Образование	0,4	2,2	6,3	10,3
Культура, кинематография, СМИ	0,4	0,2	6,1	6,6
Здравоохранение и спорт	1	1	3,7	13,2
Социальная политика		0,1	11,1	0,4
Межбюджетные трансферты			62,8	63,9

Фонд регионального развития (в общую сумму не включен).

Для оценки эффективности налоговой политики, политики в области регулирования доходов и всей бюджетно-налоговой политики нужно использовать комплексные показатели, позволяющие выявить связь между государственными расходами и снижением уязвимости населения, проявляющемся в сокращении доли бедных, росте индекса развития человеческого потенциала, в конечном счете, росте глобальной конкурентоспособности страны, повышения привлекательности России для инвестиций и качественных трудовых ресурсов.

Предложена система государственной защиты от бедности, включающая дифференцированный подход к трудоспособному и нетрудоспособному населению при проведении программ борьбы с бедностью; активные программы на рынке труда, предоставляющие государственные гарантии в области занятости и минимальной оплаты труда для трудоспособного населения, программы социального страхования, финансируемые за счет отчислений населения в страховые фонды, программы социальной помощи, финансируемые за счет федерального, субфедеральных и местных бюджетов. Обоснована важность адресной социальной помощи как способа повышения эффективности социальных расходов.

Экономический рост и повышения уровня доходов в рамках ассоциировался с наращиванием физического и человеческого капитала, без учета риска. Но риск- это существенный фактор экономического развития, и если нет инструментов для управления риском, могут возникнуть препятствия для развития. Поскольку риски и шоковые воздействия влияют на процесс развития, необходимы инструменты социальной защиты. Бедные больше всего подвержены различным видам риска.

Можно выделить три основные стратегии защиты от риска: две из них применяются для того, как проявилось шоковое воздействие-это его предотвращение и смягчение, и одна предусматривает меры по свершившемуся факту. Система социальной защиты уязвимых слоев относится к пассивным механизмам преодоления, является государственной по своей сути. Перспективная цель развития системы социальной защиты малоимущих состоит в том, чтобы она эволюционировала в сторону смягчения риски и могла выполнять свои задачи более комплексно и последовательно.

Можно определять социальную защиту как меры, принимаемые государством на рынке труда, в сфере социального страхования и системе социальной помощи (социальной защиты уязвимых слоев общества). Если рассмотреть эти программы на рынке труда нацелены на предотвращение риска - поскольку наличие хорошо оплачиваемой работы является наилучшей мерой социальной защиты; социальное страхование выполняет функцию смягчения риска; а система социальной помощи направлена на преодоление последствий риска.

Сокращение безработицы среди молодежи как основная задача, сформулированная в «Целях развития на тысячелетие», поможет молодому поколению, имея "достаточные заработки в молодости, подготовиться к защите уровня жизни в старости через систему социального страхования и они практически не будут нуждаться в программах социальной помощи.

Для оценки эффективности налоговой политики, политики в области регулирования доходов и всей бюджетно-налоговой политики нужно использовать комплексные показатели, позволяющие выявить связь между государственными расходами и снижением уязвимости населения, человеческого потенциала, в конечном счете, росте глобальной конкурентоспособности страны, повышении привлекательности России для инвестиции и качественных трудовых ресурсов.

Заключение

Налоговая система является одним из главных элементов рыночной экономики. Она выступает главным инструментом воздействия государства на развитие хозяйства, определения приоритетов экономического и социального развития. В связи с этим необходимо, чтобы налоговая система России была адаптирована к новым общественным отношениям, соответствовала мировому опыту.

В данной выпускной квалификационной работе была предпринята попытка осмысления и систематизации имеющихся на данный момент теоретических, правовых и эмпирических данных по вопросу применения методов налогообложения к системе государственного административно-хозяйственного регулирования.

Для этого необходимо было первоначально проанализировать правовую базу по вопросам содержания понятия «налоговая система», его целей и задач, технологий и методов его реализации, а также компонентов и этапов налогообложения как действия, направленного на решение задач государственного регулирования доходов населения и развития народного хозяйства.

Нестабильность налоговой системы, постоянный пересмотр ставок, количества налогов, льгот и т. д., несомненно, отрицательно сказывается на состоянии национальной экономики, особенно в период перехода к рыночным отношениям в 1990-е годы, а также препятствует инвестициям как отечественным, так и иностранным. Нестабильность налоговой системы на сегодняшний день - главная проблема реформы налогообложения.

Жизнь показала несостоятельность сделанного упора на чисто фискальную функцию налоговой системы: обирая налогоплательщика, налоги душат его, сужая тем самым налогооблагаемую базу и уменьшая налоговую массу.

Анализ содержания реформаторских преобразований в области налогообложения в основном показывает, что выдвигаемые предложения касаются в лучшем случае отдельных элементов налоговой системы (прежде всего, размеров ставок, предоставляемых льгот и привилегий; объектов обложения; усиления или замены одних налогов на другие). Однако на сегодняшний день необходима принципиально иная налоговая система, соответствующая российским экономическим и социальным реалиям. И это не случайно, т.к. оптимальную налоговую систему можно развернуть только на серьезной теоретической основе.

На сегодняшний день существует огромный теоретически обобщенный и осмысленный опыт взимания и использования налогов в странах Запада. Но ориентация на их практику весьма затруднена, поскольку было бы совершенно неразумно не уделять первостепенное внимание специфике экономических, социальных и политических условий сегодняшней России, ищущей лучшие пути реформирования своего народного хозяйства.

Исследования, проведенные нами в данной выпускной квалификационной работе, в полной мере доказали верность выдвинутой гипотезы о том, что применение технологий налогового регулирования доходов населения адекватно существующим задачам государственной налоговой политики в управлении народным хозяйством:

· в постановке целей налогообложение рассматривается как метод обеспечения государства финансовыми ресурсами;

· в реальной практике учтены логика, этапы и уровни развития налоговой системы, направленной на создание условий для регулирования хозяйства страны;

· процесс осуществления налогообложения рассмотрен как административно-финансовый инструмент сглаживания возникающего в процессе рыночных отношений неравенства в уровнях доходов населения.

Таким образом, в ходе применения системы налогообложения в качестве инструмента регуляции национальной экономики наблюдаются результаты реализации эффективной государственной налоговой политики.

Однако наблюдается ряд серьезных недостатков, противоречий в существующей налоговой системе, которые способны приводить к сбоям в оперативном функционировании всей финансовой системы страны, а также к системным ошибкам. Поэтому, следует отметить, что пока не будет выработано авторитетной целостной концепции реформирования налогообложения и его правовой формы, результаты любых изысканий в этой сфере останутся не более чем точкой зрения отдельных коллективов и специалистов. В настоящее время на роль нового, профессионально составленного, с учётом предыдущих ошибок и неудач, налогового законодательства претендует Налоговый Кодекс, однако, он тоже не лишён недостатков.

Список литературы

Законодательные материалы

1. Российская Федерация. Конституция (1993). Конституция Российской Федерации [Текст] : офиц. текст. - М. : Маркетинг, 2001. - 30с.

2. Российская Федерация. Законы. Об основах налоговой системы в Российской Федерации [Текст]: федер. закон: [ принят Гос. Думой 6 декабря 1991 г.]. // Консультант Плюс [Электронный ресурс]: СПС. - Электрон. дан. и прогр. - М., 2007.