Назначение акцизов

Размещено на http://www.allbest.ru/

Размещено на http://www.allbest.ru/

Введение

Система косвенного налогообложения с 1991 г. представлялась в России несколькими налогами, однако основными из них были и являются в настоящее время такие налоги, как налог на добавленную стоимость (НДС) и акцизы.

Косвенные налоги по своей экономической природе, назначению и способам взимания на практике приобрели несколько сущностных характеристик. Эти налоги являются налогами на потребление, они крайне перелагаемы, а потому несправедливы, антисоциальны. Вместе с тем эти налоги наиболее стабильные доходные источники бюджета всех уровней, они препятствуют налоговому уклонизму по причине очевидности в бухгалтерском учете величины облагаемой базы. Такие налоги служат основной экономической опорой развития государств с переходной (трансформационной) экономикой. В России на косвенные налоги приходится наибольший удельный вес как по отношению к совокупным бюджетным доходам, так и по отношению к валовому внутреннему продукту.

Таким образом, акциз, как косвенный налог, выполняет фискальную функцию. Однако, помимо фискальной функции, акциз, как и любой другой налог, имеет и регулирующее назначение.

С 1 января 2001 года вступила в действие вторая часть Налогового кодекса Российской Федерации, статьи 179 - 206 главы 22 которой посвящены акцизам. В связи с этим актуальность в настоящее время представляет тема данной курсовой работы «Назначение акцизов и их место в налоговой системе РФ».

Цель выполнения курсовой работы - анализ назначения акцизов и их места в налоговой системе РФ.

Задачи курсовой работы:

1. Провести анализ исторического развития акцизного налогообложения в России и зарубежных странах.

2. Выявить порядок начисления и уплаты акцизов в Российской Федерации в современных условиях.

3. Рассмотреть регулирующею роль акцизного налогообложения в современной России.

Курсовая работа состоит из введения, 3 глав, заключения и списка литературы.

1. Исторический аспект развития акцизного налогообложения

1.1 Откупа - как основа зарождения акцизного обложения товаров на Руси

акциз исчисление уплата обложение

Основной причиной широкого распространения акцизного обложения со времен глубокой древности и до наших дней являются его ощутимые фискальные выгоды и высокая скорость их получения.

В истории известны упоминания об акцизах еще в Римской империи: налог с оборота по ставкам от 1 до 10%, особый налог с оборота при торговле рабами (4%), и налог на освобождение рабов (5% их рыночной стоимости). Алкогольные напитки в древности, как правило, не облагались, но первое упоминание о пошлине с каждого «хмельного короба» встречается в договорной грамоте Новгорода с тверским князем Ярославом (1265 г.). С 1448-1474 гг. в России было введено налогообложение на все спиртные напитки, а доходы по этой статье становятся важной и ощутимой долей в государственной казне [7; 67].

В целом, как в феодальной Европе, так и в России современные формы акцизов происходят от регалий и от системы их взимания - откупов. По словам профессора М. Кулишера регалией можно считать монопольное право монарха на производство и продажу товаров, услуг, бесхозного имущества и т.д., которое обеспечивало «фискальную эксплуатацию верховных прав и присвоения объектов природы, не составляющих частной собственности» [8; 193]. В XV-XVII вв. их насчитывали сотнями, но основными можно считать: лесную, горную, соляную, речную, рыбную ловли, охоты, чеканки монет и многое другое. В России при Алексее Михайловиче важнейшие объекты, как сейчас бы назвали, экспорта - пенька, соболи, сало, смола, патоки обязаны были российскими купцами продаваться в казну, а при Петре добавились важнейшие товары внутреннего рынка - соль, табак, мед, деготь, рыбий жир и дубовый гроб. Кроме продажи в казну, другой формой реализации государственной монополии стал откуп, т.е. покупка частным лицом (иногда конкурсная) права сбора и продажи монополизированных товаров. Наиболее распространенными видами откупов были откупа на: пиво, табак, кофе, соль, вино, спирт, чай, сахар и т.д. Однако откупа можно считать только точкой отсчета дальнейшего развития акцизного обложения, но все-таки не видом акцизов. Сходным между ними было то, что население при покупке этих товаров платило надбавку к цене, хотя надбавка эта государством точно не регламентировалась.

1.2 Развитие акцизного налогообложения в царской России

Подлинная «эра акцизов» началась в Европе примерно с XVII столетия, в России - с XVIII, и представляла собой достаточно пеструю картину их использования. В определенных ситуациях, когда достоинства «затмевали» недостатки, акцизы восхваляли «до небес», иногда, наоборот, считали крайне несправедливыми, разорительными для основного населения и потому практически неприемлемыми. Но акцизное обложение распространено очень широко и в современной мировой налоговой практике, где применяется достаточно успешно. В свою очередь, в Российской Федерации оно существует с 1992 г. и часто имеет резко отрицательные результаты.

Косвенные налоги имеют способность давать государству естественно возрастающий доход без всяких изменений в размерах налоговых ставок, и только за счет увеличения количества населения, роста благосостояния и т.д. Так, после уже введенной С.Ю. Витте винной монополии и установлении пошлины 4 р. 40 коп. с ведра водки (без нее стоимость - 12,2 рублей), статистика отмечала резкий рост государственных доходов по этой статье до одной четверти их общей суммы [7; 67].

Косвенные налоги представляют определенные удобства и в отношении фискальной техники, так как число плательщиков сравнительно ограничено и контролируемо. С фискальных позиций только через акцизы и пошлины можно получить налог с бедного населения, причем в очень больших размерах, в то время как другими методами их никогда не добыть. Что касается богатых, то с увеличением их дохода податная способность возрастает не пропорционально росту, а прогрессивно. Доказано, что каждая следующая сотня рублей употребляется человеком на потребности - все более и более излишние, и поэтому должна быть признана все более и более налогоспособною. Косвенные налоги платят даже иностранцы, которые проездом посещают страну или живут недостаточно долго, чтобы попасть под прямое обложение их доходов. Посредством косвенных налогов государство может воздействовать на структуру народного потребления, удорожая (удешевляя) тот или иной продукт. Данный вид обложения имеет большое удобство для власти и в политическом отношении. Имеется ввиду скрытность величины налога, отсутствие сознания уплаты, невозможность проверки соразмерности обложения. И если придерживаться принципа старинных финансистов-практиков: ощипывать курицу и при этом как можно меньше заставлять ее кричать, то косвенные налоги можно и нужно признать самыми удобными.

В период эволюционного формирования универсального акциза считается, что косвенное обложение способствовало развитию промышленности (косвенные налоги, взимаемые по количеству сырья или размерам аппаратов, имели способность поощрять развитие промышленности). Классическим примером может послужить история развития акциза на спирт в Ирландии. В 1786 г. был определен налог в размере 30 шиллингов с галлона емкости котлов. Это подхлестнуло производителей на технические новшества, чтобы при меньшей емкости увеличить выпуск продукта. Зная это, государство поднимало ставки, и в 1797 г. они уже составили 54 фунта стерлингов с галлона, но выпуск объема продукта рос несоизмеримо быстрее, и через 15 лет после введения акциза выкурка спирта ускорилась в 2880 раз [7; 68].

К сожалению, не существует достоинств без недостатков. А недостатки у акцизного обложения имелись и имеются очень серьезные. При введении небольшого количества акцизов, они охватывают сравнительно небольшое количество граждан, так как не всем хочется потреблять определенные подакцизные продукты (спирт, табак). Если же ими охвачены товары первой необходимости, то такое обложение охватывает всех, не обеспечивая необлагаемого минимума и очень больно бьет по малоимущим большим семьям с большим количеством иждивенцев при одном кормильце. С этим обстоятельством в свое время связывали даже прогрессирующий демографический спад в некоторых государствах.

Вторым, очень ощутимым недостатком, является ярко выраженная регрессивность обложения. Чем меньше доход, тем большая его часть употребляется на потребности, безусловно необходимые, и большая часть идет в налоги. Но по условиям самого устройства косвенных налогов государство должно их собирать именно с предметов массового спроса, или таких, на которые употребляются первый лишний грош. По этой причине бедный никогда не минует уплаты, так как его расходные статьи отлично государству известны и предусмотрительно обложены. С богатыми справиться значительно сложнее, так как они прихотливы, и расходы их разнообразны. Реально они могут производить громадное потребление и не платить налог.

Что касается интересов фиска, то из этих позиций акцизное обложение имело свои серьезные изъяны. Косвенные налоги всегда находились в непосредственной зависимости от размеров народного потребления, которое, в свою очередь, зависело от роста или упадка благосостояния, торгового оживления, кризисов, переходных периодов. Наибольшую эффективность и наименьшую разорительность они, конечно, давали при высоком платежеспособном спросе, а когда он не имел желательной стабильности, то не было и стабильных доходов, а имело место обнищание населения. Например, в Германии поступления от акциза на сахар за короткий период с 1881 по 1887 гг. давали следующие ежегодные «скачки»: 56,9 млн. марок; 67,3; 47,8; 39,4; 24,5; 28,3; 6,6 [7; 68].

Одним из очень значимых экономических недостатков косвенного обложения является обогащение посредников и на эту же сумму большие материальные потери для населения. По этому поводу математический закон ценообразования утверждает, что каждый рубль стоимости товара несет на себе все надбавки, которые нарастают на нем по мере продолжительного движения от производителя к потребителю. Каково же должно быть влияние на цены товара, когда издержки производства удорожаются сразу на громадную величину акциза, часто в несколько раз превышающую остальные издержки. Уплаченный акциз выставляется на счетах-фактурах заводчика, складчика, комиссионера, оптовика, мелочника и т.д., причем, подобно снежной лавине, все в большем и большем размере, так как каждый посредник начисляет свой барыш.

Таким образом, население как бы платит еще дань посредникам за то, что производитель авансом заплатил казне акциз. Ко всему прочему косвенные налоги имеют свойство губительно действовать на мелкую промышленность, так как она не имеет ни достаточных капиталов, ни кредита. Поэтому акцизная система способствует монополизации акцизного производства в руках крупных промышленников. Наряду с определенно направленным содействием техническому прогрессу, косвенные налоги окутывают подакцизные производства сетью всевозможных регламентаций и так стесняют производство, что прогресс технический весьма затруднен. К тому же к акцизному производству привлекаются громадные капиталы собственно для производства ненужные. Трудно представить себе ту громадную массу капиталов, «которые в каждый данный момент закупорены в винных и керосиновых бочках и бутылках, приклеены к табачным и спичечным коробкам, завернуты в сахарную бумагу, засыпаны в соляные мешки, и всякими иными способами изъяты из производственного потребления. Этот недостаток косвенных налогов, играющий в Западной Европе второстепенную роль, приобретает в нашем отечестве громадное значение в силу крайнего недостатка в России капиталов вообще и, в частности, всеобщей боязни производительных затрат, когда нужно дорожить таки каждым рублем, попавшим в производство. Так писал русский финансист А.Н. Гурьев сто семь лет назад, и как это актуально сегодня! Поэтому в целом, несмотря на большое количество фискальных достоинств и в прошлом столетии акцизы и пошлины все-таки тормозили развитие промышленности, непроизводительно отвлекая громадные капиталы и удорожая ссудный процент для производителей. Что касается личностного потребления, то оно уменьшается почти па всю сумму косвенного обложения.

Если обратиться к статистике, то в России после реформ С.Ю. Витте в доходах обыкновенного бюджета преобладали косвенные налоги, причем именно на товары самого широкого потребления, в частности акцизы на табак, сахар, керосин и спички. Сюда же можно отнести и государственную винную монополию. Ставки акцизов постоянно повышались. Так, еще до реформ 1800 по 1835 гг. величина акцизного сбора с пуда сахара увеличилась с 80 коп. до 1 р. 75 коп. В июле 1909 г. был принят новый повышенный акциз на табак и табачные изделия, причем наиболее высокие ставки были установлены именно на изделия низшего сорта - вместо прежних 38,14% - 51% к цене продажи. В это же время была повышена цена на казенную водку на 42 коп. за ведро [7; 68]. Акцизные и таможенные сборы всегда были особенно тяжелы для России ввиду очень низких доходов на душу населения, высоких, до уровня разорительных, прямых налогов и, отсюда, заниженного платежеспособного спроса. Но по абсолютной величине объема выплат косвенных налогов на душу населения Россия явно уступала практически всем развитым европейским странам.

Чтобы оценить истинную тяжесть налогового бремени, которую несли жители России по сравнению с народами других европейских государств, необходимо также посмотреть на цифры, характеризующие средние доходы на душу населения. Так, по данным А.Н. Шингарева, в предреволюционной России 1914 г. Эта цифра составила в сопоставимых исчислениях - 9 фунтов стерлингов, Германии - 30,9; Австрии - 24,9; Франции - 37; Великобритании - 49; в Италии - 24,3. Конечно, между этими цифрами и приведенными данными таблицы 1. нет полной сопоставимости, так как последние приведены по 1911 г., а данные А.Н. Шингарева по 1914 г. Но приблизительный сравнительный анализ провести можно. Так, разница в среднедушевых доходах России и Англии составляла 5,44 раза, а в уровне налогообложения - 4,4 раза, аналогичная картина вырисовывается и из сравнения с другими государствами. Так что, скорее всего, реальные цифры характеризующие налоговое бремя были еще более удручающими [7; 67].

1.3 Особенности налогообложения в России в советский период

После 1917 и до 1921 г. в силу известных событий системное налогообложение в России прекратило свое существование и было возобновлено только на сравнительно короткий период НЭПа. Первые советские акцизы были введены в 1921 г., как указывалось в резолюции XI съезда партии, из-за отсутствия налаженного советского налогового аппарата и вследствие острой нужды государства в средствах (на первых порах преобладающее значение должно было получить косвенное налогообложение). В 1921 г. ввели акцизы на виноградные, плодово-ягодные и изюмные вина, спички, табачные изделия, гильзы и курительную бумагу, в 1922 г. - на спирт, отпускаемый для технических, химических и других специальных надобностей, на пиво, мед, квас, фруктовые и искусственные минеральные воды, соль, нефтепродукты, свекловичный и крахмальный сахар, восковые и озокеритовые свечи; в 1923 г. - на текстильные изделия, резиновые галоши. В дальнейшем, по мере укрепления финансового положения страны, на ряд товаров широкого потребления (сахар, соль, керосин, спички, чай) ставки акцизов были несколько снижены и введены новые акцизы на товары не самой первой необходимости (спиртные напитки и табачные изделия). Динамика доли акцизов в налоговых доходах с 1923 по 1930 гг. изменились соответственно в процентах: 17,7; 24,2; 31,6; 38,4; 40,2; 42,3; 41,6; 40,1 [7; 69].

Как известно, экономические реформы 30-х годов свершили наконец истинную экономическую революцию, так как впервые внедрили в мировую практику хозяйствования совершенно новую модель - экономики центрального планирования, основанную на стопроцентной монополии государственной собственности на землю, недра и все средства производства. В такой модели нет и не может быть места налоговой системе по простой причине исчезновения основного субъекта налогообложения - самостоятельного частного собственника. Перераспределение создаваемых на государственных предприятиях доходов происходило уже в других, - неналоговых формах (отчислений от прибыли, налог с оборота). А что же с косвенным обложением, оно исчезло? Формально да, в связи с реформой косвенные налоги, как самые несправедливые были отменены, им не было места в социалистическом государстве рабочих и крестьян. Но истину нельзя отменить ни указом, ни декретом, ни даже террором. Если понимать сущность косвенного обложения как существенную принудительную переплату за товары и услуги сверх величины «цены производства», то это, конечно, имело место, отсутствовала только форма индивидуального или универсального акциза (НДС), а взимался советский налог с оборота как перераспределительный платеж, попадающий в цены ряда товаров. Причем, по подсчетам уже советских экономистов бремя косвенного обложения продолжало оставаться очень высоким и с каждого рубля личных доходов население уплачивало примерно 10-15 копеек прямых налогов и в три раза больше косвенных.

Новую страницу в истории развития российского налогообложения после «небольшого» шестидесятилетнего перерыва открыли экономическая и налоговая реформы 1992 года. Ориентируясь на западные модели, структура современной российской налоговой системы имеет все стандартные блоки - налоги на доходы, налоги на имущество и акцизную группу, полностью представленную, в свою очередь, такими составляющими ее элементами как акцизы, таможенные пошлины и налог на добавленную стоимость.

2. Порядок начисления и уплаты акцизов в Российской Федерации

2.1 Общие положения акцизного налогообложения в РФ

Акцизы - вид косвенных налогов на товары преимущественно массового потребления. Сумма акциза включается в цену товара и тариф. В настоящее время акцизы применяются во всех странах рыночной экономики. Они установлены на ограниченный перечень товаров и играют двоякую роль: во-первых, это один из важных источников дохода бюджета; во-вторых, это средство ограничения потребления подакцизных товаров (в основном социально вредных товаров).

Как и налог на добавленную стоимость (НДС), акцизы являются косвенным налогом, который увеличивает цену товара и поэтому оплачивается потребителем. Однако если НДС облагается часть стоимости товара, то акцизом облагается вся его стоимость, включая и материальные затраты, в соответствии с главой 22 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и Инструкцией от 10 мая 2000 г. №61 «О порядке исчисления и уплаты акцизов».

Этим видом налога облагается довольно широкий круг товаров. Начиная с сентября 1995 г. перечень облагаемых акцизами товаров и особенно ставки этого налога подвергались наиболее частым корректировкам. Это выразилось по отношению к товарам производственно-технического назначения (нефть, включая газовый конденсат, продукты переработки углеводородного сырья и природный газ). О роли акцизов в формировании бюджетных доходов можно судить по данным, приведенным в табл. 1.

Таблица 1. Роль акцизов (A3) в формировании доходов бюджетов всех уровней [22; 405]

	Годы
	1992	1993	1994	1995	1996	1997	1998	1999	2000
1. Удельный вес A3 в общей сумме доходов консолидированного бюджета	3,97	3,58	4,31	5,54	9,56	9,57	10,32	10,99	11,17
2. Удельный вес A3 в общей сумме доходов федерального бюджета	3,33	3,60	5,62	7,81	16,07	16,16	17,36	19,05	21,87
3. Удельный вес A3 в общей сумме доходов региональных бюджетов	4,79	3,56	3,17	3,09	2,51	2,91	3,85	3,98	3,99
4. Удельный вес A3 в сумме налоговых доходов консолидированного бюджета	4,29	4,69	5,50	6,75	11,29	11,46	12,46	12,96	13,06
5. Удельный вес A3 в сумме налоговых доходов федерального бюджета	3,71	5,92	8,33	10,38	20,71	21,14	22,25	22,98	23,02
6. Удельный вес A3 в сумме налоговых доходов региональных бюджетов	4,92	3,86	3,61	3,46	3,18	3,80	4,97	5,06	5,48

Как следует из данных табл. 1, с 1992 г. доля акцизов в доходах источников всех уровней бюджетной системы России устойчиво увеличивалась. В 1999 г. она составила в доходах консолидированного бюджета 11,17%, в федеральных доходах - 21,87%. В доходах региональных бюджетов эта доля также выросла, хотя и составляла всего 3,99%. Те же соотношения наблюдались за указанный в табл. 1 период по доле акцизов в общей сумме налоговых доходов: в консолидированном бюджете прирост составил 13,06%, в федеральном бюджете - 23,02%, а в налоговых доходах региональных бюджетов эта доля составила 5,48% [22; 405].

С 1992 по 2000 г. ставки акцизов неоднократно индексировались в сторону увеличения, что и обеспечивало рост акцизных поступлений в федеральный бюджет, особенно по нефти и нефтепродуктам. В середине 1993 г. во исполнение Указа Президента РФ от 16 июня 1993 г. №918 «О восстановлении монополии на производство, хранение, оптовую и розничную продажу алкогольной продукции» был введен лицензионный акцизный сбор за производство, розлив и хранение алкогольной продукции. За 1996-2000 гг. в отношении акцизов налоговый регламент неоднократно менялся, существенно дополнялся перечень подакцизных товаров и индексировались ставки.

В Инструкции №61 конкретизирован перечень подакцизных товаров и уточнены наименования отдельных подакцизных групп товаров. Например, уточнены такие понятия, как «спиртосодержащая подакцизная продукция», «подакцизные ювелирные изделия». Кроме того, четко прописан перечень не облагаемых акцизами товаров, например коньячный спирт, спирт-сырец и виноматериалы, а также денатурированный спирт и денатурированная спиртосодержащая продукция.

Плательщиками акцизов определены следующие субъекты хозяйствования.

1. По подакцизным товарам, производимым на российской территории (включая производство из давальческого сырья), - производящие и реализующие их предприятия, являющиеся юридическими лицами:

* филиалы и другие обособленные подразделения предприятий, производящих и реализующих подакцизные товары, имеющие отдельный баланс и расчетный (текущий) счет в банке;

* иностранные юридические лица, международные организации (их филиалы);

* участник простого товарищества, производящий и реализующий подакцизные товары;

* индивидуальные предприниматели.

2. По подакцизным товарам, используемым для производства товаров, не облагаемых акцизами, и (или) для собственных нужд - производящие их организации.

3. По подакцизным товарам, производимым за пределами РФ из давальческого сырья, принадлежащего организациям, подлежащим регистрации в России, - собственники давальческого сырья.

4. Организации, осуществляющие первичную реализацию подакцизных товаров, ввезенных в Россию без таможенного оформления (при наличии соглашений о едином таможенном пространстве с другими государствами).

Сумма акциза определяется плательщиком самостоятельно. В товаросопроводительных документах эта сумма выделяется отдельной строкой. При отсутствии такой строки исчисление акцизов расчетным путем запрещено.

Для определения облагаемого оборота принимается стоимость подакцизных товаров, исчисленная исходя:

* из отпускных цен без учета акциза;

* из максимальных отпускных цен без учета акциза на аналогичные товары собственного производства, а при их отсутствии - исходя из рыночных цен без учета акциза, сложившихся в данном регионе на аналогичные товары в предыдущем отчетном периоде. Такие максимальные цены принимаются по отношению к российским товарам, произведенным из давальческого сырья, при товарообменных сделках, по ввезенным в Россию подакцизным товарам без таможенного оформления (по соглашению о таможенном союзе).

Акцизы уплачиваются также с сумм денежных средств, получаемых организациями за производимые и реализуемые ими подакцизные товары, на которые установлены адвалорные (в процентах) ставки акцизов, в виде финансовой помощи, пополнения фондов специального назначения, а также со стоимости опциона.

При отправлении контрольных действий за правильностью исчисления и своевременностью уплаты акцизов в казну государства налоговые администрации руководствуются положениями статьи 40 НК РФ. Данная норма применяется для контроля за исчислением стоимостного объема реализации товаров по ценам ниже себестоимости.

По подакцизным товарам, подлежащим обязательной маркировке в соответствии с постановлением Правительства Российской Федерации от 14 апреля 1994 г. №319 «О введении на территории Российской Федерации марок акцизного сбора», плательщики вносят авансовый платеж в размере стоимости купленных акцизных марок. Сумма аванса определяется по следующей формуле:

А = А_тм * К_т (13)

где А - сумма акцизного аванса;

А_тм - цена одной акцизной марки;

К_т - количество подакцизных товаров, подлежащих обязательной маркировке (в единицах товара).

Сумма выплаченного авансового платежа засчитывается в данном отчетном периоде при окончательном расчете суммы акциза, подлежащей внесению в бюджет. Датой реализации подакцизных товаров считается день отгрузки подакцизного товара, включая товары, произведенные из давальческого сырья.

С 2001 г. предусматривается раздельная уплата акцизов производителями алкогольных товаров и предприятиями, реализующими эти товары. В 2000 г. акцизы на алкоголь уплачивал производитель: половина их суммы зачислялась в доход федерального бюджета, а половина - в местные бюджеты. Такое распределение сумм акцизов привело к тому, что местные администрации, стремясь обеспечить рост доходов своего бюджета, стали препятствовать ввозу на свою территорию алкогольной продукции из других регионов. Такие действия региональных властей явно противоречили конституционному праву, т.е. шли вразрез с принципом единства экономического пространства России. Это побудило законодателей выдвинуть инициативу «расщепленного акциза» на алкогольную продукцию. Эта инициатива преследует цель, с одной стороны, создать равноправные условия для капитализации прибыли в сферах производства и реализации этой продукции, а с другой - обеспечить рост доходных источников бюджета за счет частичной переброски акцизной нагрузки на перепродавцов этих товаров, имеющих существенные прибыли при относительно невысоких затратах в сфере своей финансово-хозяйственной деятельности. Эта норма закреплена в части второй НК РФ (гл. 22) и введена в действие с 2001 г.

Кроме того, ожидается утверждение новой нормы акцизного обложения, по которой эта система поглотит некоторые из ныне действующих налогов, близких по экономическому содержанию к акцизам, а также в 2-3 раза увеличатся ставки акцизов на алкогольную, табачную продукцию и автомобильное топливо (бензин и масла).

2.2 Функциональные особенности исчисления и уплаты акцизов

Методические основы исчисления акцизов определяют положения главы 22 части второй Налогового кодекса РФ и Инструкции МНС РФ от 10 мая 2000 г. №61.

Процедуры оформления документов для отражения сумм акцизов в соответствии с Инструкцией №61 дополнены уточнениями реквизитов декларации. В случае невыделения суммы акциза в расчетных и первичных учетных документах отдельной строкой исчисление суммы акциза расчетным путем по этим документам не производится. Сумма акциза определяется налогоплательщиком по формулам (2) - (7) [22; 409 - 411].

1. По продукции, на которую установлены специфические ставки акцизов:

С₁ = О * А, (2)

где С₁ - сумма акциза;

О - объект обложения в натуральном выражении;

А - ставка акциза (в рублях и копейках).

В случае использования для производства подакцизного товара приобретенного подакцизного сырья расчет производится по формуле:

С₂ = С₁ - З (3)

где С₂ - сумма акциза по подакцизному товару на производство которого использовано приобретенное подакцизное сырье;

З - сумма акциза, уплаченная при приобретении использованного (списанного на себестоимость производства подакцизного товара) сырья, подлежащая зачету.

2. По продукции, на которую установлены адвалорные ставки акцизов:

О * А

С₃ = --------------(4)

100%

где С₃ - сумма акциза;

О - объект обложения в стоимостном выражении;

А - ставка акциза (в процентах).

В случае использования для производства подакцизного товара приобретенного подакцизного сырья расчет производится по формуле:

С₄ = С₃ - З (5)

где С₄ - сумма акциза по подакцизному товару, на производство которого использовано приобретенное подакцизное сырье;

З - сумма акциза, уплаченная при приобретении использованного (списанного на себестоимость производства подакцизного товара) сырья, подлежащая зачету.

3. С суммы денежных средств, получаемых организациями за производимые и реализуемые ими подакцизные товары в виде финансовой помощи, пополнения фондов специального назначения, со стоимости опциона, а также в случаях исчисления акциза от рыночной цены сумма акциза определяется по формуле:

Н * А

С = ----------------------(6)

(100% + А)

где С - сумма акциза;

Н - рыночная цена с учетом акциза (без учета НДС и налога с продаж), или сумма полученных денежных средств, или стоимость опциона;

А - ставка акциза (в процентах).

При приобретении сырья, которое используется для производства подакцизных товаров и по которому уже уплачен акциз, Инструкцией №61 предусмотрен зачет сумм акцизов, уплаченных со стоимости этого сырья. Уплаченные суммы акцизов не подлежат зачету по приобретаемому для производства подакцизных товаров минеральному сырью. При этом в платежных документах, подтверждающих оплату подакцизного сырья, должны указываться номера счетов-фактур, по которым произведена оплата. При оплате сырья третьими лицами указывается наименование организации, оплатившей счет. При этом следует иметь в виду, что сумма акциза по спирту, использованному для производства виноматериалов, направленных на производство вина, подлежащая зачету, не может превышать суммы акциза, исчисленной исходя из действующей ставки акциза за 1 л этилового спирта (в пересчете на его фактическую крепость) и крепости вина:

А * К

С = ---------------* О_в (7)

100%

где С - сумма акциза, уплаченная по спирту, использованному на производство виноматериалов, направленных на производство вина;

А - ставка акциза на 1 л спирта в пересчете на фактическую крепость;

К - фактическая крепость вина (в процентах);

О_в - количество реализованного вина.

Уменьшение суммы акциза, подлежащей уплате в бюджет по винам и напиткам виноградным и плодовым, на сумму акциза, уплаченную при приобретении спирта этилового из пищевого сырья, использованного для производства виноматериалов, в дальнейшем использованных для производства этих вин и напитков, производится при представлении налогоплательщиком платежных документов и выписки из банка, подтверждающих факт оплаты организацией, производящей виноматериалы, спирта этилового из пищевого сырья по ценам, включающим акциз по установленной ставке. Акцизами не облагаются:

* спиртосодержащие лекарственные, лечебно-профилактические, диагностические средства, прошедшие государственную регистрацию и внесенные в Государственный реестр лекарственных средств, изделий медицинского назначения, а также средства, изготавливаемые аптечными учреждениями по индивидуальным рецептам, включая гомеопатические препараты;

* парфюмерно-косметическая продукция, прошедшая государственную регистрацию;

* спиртосодержащие препараты ветеринарного назначения;

* спиртосодержащие отходы спиртоводочного производства, подлежащие дальнейшей переработке;

* ювелирные изделия (кроме обручальных колец), являющиеся предметами культа и религиозного назначения, используемые при богослужении [22; 411].

Суммы акцизов на спирт этиловый из пищевого сырья, водку, ликеро-водочные изделия, спиртосодержащие растворы, производимые на российской территории, распределяются поровну между федеральным и региональными бюджетами. Акцизы по всем остальным подакцизным товарам являются собственностью субъектов РФ.

Акцизы уплачиваются в бюджет в зависимости от срока реализации подакцизных товаров. Так, по товарам, реализованным с 1-го по 15-е число включительно отчетного месяца, сумма акциза перечисляется ежемесячно, не позднее 30-го числа месяца, следующего за отчетным. По товарам, реализованным после 15-го числа отчетного месяца, - ежемесячно, не позднее 15-го числа второго месяца, следующего за отчетным.

По акцизам предусмотрена зачетная система, когда начисленная сумма акциза по готовым подакцизным товарам уменьшается на сумму акциза, уплаченную по сырью, использованному для их производства.

Для правильного исчисления и своевременного внесения акцизов в бюджет необходимо внимательно следить за официальными нормативными документами МНС РФ, публикуемыми в печати, поскольку этот вид налогообложения наиболее изменчив в отношении ставок и сроков уплаты в бюджет.

Часть вторая НК РФ сохраняет действующие сроки уплаты акциза по подакцизным товарам, в том числе и для производителей алкогольной продукции, за исключением сроков уплаты акциза по бензину автомобильному с октановым числом свыше «80» [20; 29].

При реализации алкогольной продукции с акцизных складов организаций установлены сокращенные сроки уплаты акцизов и в зависимости от дня реализации указанной продукции они составляют от 15 до 30 дней.

Учет расчетов с бюджетом по акцизам осуществляется на счете 68 «Расчеты с бюджетом» по соответствующим субсчетам. Сумма акцизов, учтенная по счету реализации в составе выручки, отражается по дебету счета 46 «Реализация продукции (работ, услуг)» и кредиту счета 68. На практике возможны случаи использования для исчисления акцизов суммы выручки, отраженной на счетах 47 «Реализация и прочее выбытие основных средств» и 48 «Реализация прочих активов». Перечисление акциза в бюджет показывается по дебету счета 68 в корреспонденции со счетом 51 «Расчетный счет».

Проверка правильности исчисления сумм акцизов производится налоговыми инспекторами с выходом на предприятие в сроки, установленные руководителями инспекций. Кроме того, на предприятиях действуют налоговые посты, осуществляющие контроль и препятствующие уходу от обложения в сфере нелегального производства алкогольной продукции.

При проверке определяется правильность указанных в отчетности оборотов по реализации подакцизных товаров и отражение акцизов на соответствующих субсчетах счета 68 «Расчеты с бюджетом», своевременность исчисления сумм акцизов в бюджет. Документальной проверке предшествует камеральная проверка (без выхода на места), которая производится налоговыми инспекторами по каждому расчету в момент его получения. Налоговыми органами осуществляется контроль за правильностью, полнотой исчисления и своевременностью уплаты акцизов.

Ответственность за правильность исчисления акцизов и своевременность уплаты возлагается на предприятия, уплачивающие акцизы, и их должностных лиц. Акцизы зачисляются в бюджеты соответствующих уровней в порядке и на условиях, устанавливаемых федеральным законом о федеральном бюджете на соответствующий финансовый год. Ответственность за правильность исчисления акцизов и своевременность их перечисления в бюджет соответствующего уровня бюджетной системы возложена на плательщиков и их должностных лиц. Конкретные меры ответственности, применяемые к нарушителям законодательных норм по акцизам, определены в части первой НК РФ (гл. 14 «Налоговый контроль») [22; 413].

3. Регулирующая роль акцизного налогообложения в современной России

Одним из неотъемлемых элементов налоговых систем стран мира является на сегодня индивидуальный (потоварный) акциз. Повсеместное распространение акцизного обложения объясняется, прежде всего, высоким фискальным потенциалом данного налога. Так, ещё в XVII веке французский экономист Ф. Дэмэзон отмечал, что акциз «способен один принести казне столько же и даже больше, чем все другие налоги» [12; 41]. При этом одним из инструментов, с помощью которых реализуется фискальная функция акциза, является законодательно определяемый круг подакцизной продукции и ставка налога.

Перечень облагаемой акцизом продукции формируется в соответствии с определенными целями, среди которых, помимо фискальной, можно выделить следующие:

- необходимость перераспределения сверхвысоких доходов от производства и реализации отдельных видов продукции (например, алкогольных напитков, отдельных видов минерального сырья);

- потребность ограничения производства и потребления «социально опасных» товаров, использование которых наносит ущерб здоровью человека и состоянию окружающей среды. В связи с этим традиционными подакцизными товарами являются алкогольные напитки и табачные изделия. В некоторых странах применяется так называемый «экологический» акциз (например, акциз на химикаты фрионового типа - в США);

- необходимость перераспределения доходов высокооплачиваемых слоев населения, посредством установления акциза на так называемые «предметы роскоши», спрос на которые мало эластичен по цене. В мировой практике в эту категорию традиционно входят яхты, мотоциклы, легковые автомобили, а также ювелирные изделия.

Однако состав подакцизных товаров не всегда формируется исходя из вышеуказанных принципов. Поскольку акциз является налогом, способным оперативно увеличить доходы государства, в периоды чрезвычайных ситуаций (войн, стихийных бедствий), когда расходы государства резко возрастают, грань различия между универсальным и индивидуальным акцизом несколько стирается. В стремлении быстро увеличить свои доходы государство облагает акцизом основную массу товаров повседневного потребления.

В России ярким примером подобной государственной политики в сфере взимания акциза являются годы НЭПа. Преобладание фискальной направленности политики формирования подакцизного перечня было характерно и для современной налоговой системы России на начальном этапе её становления. В настоящее время перечень подакцизной продукции, действующий в российской налоговой системе, в целом отвечает классическим принципам акцизного налогообложения, включая в себя:

- «социально опасные» товары: все виды спиртовой и алкогольной продукции, широкий ассортимент табачных изделий (курительный табак, сигареты, сигариллы, папиросы);

- «предметы роскоши» - ювелирные изделия, мотоциклы и легковые автомобили определенной мощности;

- некоторые виды минерального сырья и продукты их переработки - нефть, природный газ, некоторые виды горюче-смазочных материалов.

Состав подакцизной продукции наряду с другой составляющей механизма акцизного налогообложения - налоговой ставкой - определяет потенциал акциза как фискального инструмента. В этой роли акциз выполняет функцию наполнения государственного бюджета денежными средствами, занимая одно из значимых мест в системе государственных налоговых доходов. Особое значение акциз как фискальный инструмент имеет в странах с переходной экономикой, для которых в целом характерна опора на косвенные налоги в силу отсутствия достаточной и стабильной базы для прямого обложения (из-за слаборазвитого производства, низких доходов населения и т.д.). Так, на сегодня за счет акциза формируется около пятой части налоговых доходов таких стран, как Чехия, Венгрия, Польша [12; 41].

В России довольно широкий круг товаров, облагаемых акцизом, и достаточно высокие ставки налога на протяжении последних лет обеспечивают акцизу заметную роль в формировании государственных доходов, прежде всего на федеральном уровне: в 1992-2001 гг. его доля в налоговых доходах федерального бюджета в среднем составляла около 20%.

Помимо фискальной функции акциз, как и любой другой налог, имеет и регулирующее назначение. Регулирующая функция акциза проявляется в нескольких направлениях, среди которых можно выделить:

- воздействие на объемы производства и потребления подакцизных товаров;

- влияние на структуру производства, стимулирование роста эффективности производства, повышения качества произведенного продукта, улучшения потребительских характеристик продукции;

- регулирование рентабельности производства подакцизных товаров.

Ограничивающее воздействие акцизов на объем производства (и как следствие - на объем потребления) применяется, как правило, в отношении «социально опасных» товаров, основным среди которых является алкоголь. Механизм ограничивающего регулирования посредством акциза можно описать следующим образом. Изымая у предприятия часть выручки, акциз отрицательно влияет на финансовый результат деятельности предприятия, снижая его заинтересованность в производстве подакцизной продукции. Сокращение производства (а значит и рыночного предложения) подакцизного продукта в соответствии с теорией спроса и предложения стимулирует рост цен и при прочих равных условиях - снижение спроса. Однако эффективность данного направления регулирующего воздействия акциза существенно зависит от того, насколько эффективно осуществляется государственный контроль за сферами обращения подакцизной продукции, насколько прочны преграды для проникновения подакцизной продукции на рынок без обложения акцизом.

Другое направление регулирующего воздействия акциза - стимулирование роста эффективности производства, повышения качества произведенного продукта, улучшения потребительских характеристик продукции - на практике реализуется путем установления дифференцированных ставок акциза внутри товарных групп, а также за счет применения фиксированных акцизных ставок. Облагая относительно более высоким акцизом низкосортный товар, государство стимулирует производителя переходить на изготовление более качественной продукции. Так, например, в ФРГ с низкооктанового бензина взимается повышенный акциз, более высокий акциз установлен и на низкосортные сигареты. В итоге посредством акциза государство влияет не только на изменение структуры производства, но и на характер потребления. Кроме того, стимулирование производства более качественной продукции осуществляется за счет установления твердых ставок акциза. Для производителей уплата фиксированного акциза с единицы продукции является стимулом для производства более дорогостоящих изделий, улучшения их потребительских качеств, дизайна и т.д., повышения их рентабельности. Для конечного потребителя установление твердых ставок означает некоторое снижение цены на более качественные, дорогие изделия, а следовательно, увеличивается возможность их приобретения.

Воздействие посредством акциза на рентабельность производства отдельных товаров позволяет несколько снизить интерес производителей к вхождению в такие сферы бизнеса, как производство алкоголя, табака, добыча минерального сырья. Эти производства объективно обладают высокой рентабельностью в силу низких затрат и высоких рыночных цен на готовую продукцию. Акциз изымает в бюджет часть сверхнормативной прибыли, с одной стороны, и препятствуют «перегреву» экономики в данных производственных сферах - с другой.

В России в структуре акцизных поступлений на протяжении последних лет ведущее место принадлежало акцизу на минеральное сырье (73,1% в 1999 году, 78,4% в 2000 году). Однако в настоящее время намечается тенденция роста фискальной значимости акциза на товары народного потребления, удельный вес которого в общих акцизных поступлениях по прогнозам должен вырасти с 22,6% (в 2000 году) до 43,6% (в 2002 г.) [12; 42].

Прежде всего, изменение структуры акцизной составляющей доходов федерального бюджета происходит за счет включения в перечень подакцизных товаров некоторых видов горюче-смазочных материалов (дизельного топлива, моторных масел), а также в силу четырехкратного повышения акциза на автомобильный бензин (эта мера предпринята для компенсации части «выпадающих» доходов в результате отмены с 01.01.01 г. налога на реализацию горюче-смазочных материалов).

Среди акцизов па товары народного потребления ведущая фискальная роль принадлежала акцизу на алкогольную продукцию.

В 2001 году, несмотря на снижение удельного веса акциза на алкоголь в структуре поступлений акциза на товары народного потребления в федеральный бюджет (до 24,3%), акциз на спиртное продолжает играть значительную фискальную роль. Только за 8 месяцев 2001 года в федеральный бюджет мобилизовано 13,0 млрд. руб. акциза на водку и ликероводочные изделия (при годовом плане в 16,4 млрд. руб.), что на 43% больше показателей аналогичного периода 2000 года.

Приоритетные позиции в структуре акцизных поступлений в федеральный бюджет в настоящее время имеет акциз на автомобильный бензин - 48,9% (в силу вышеописанных причин), ранее занимавший второе место по доле в структуре акцизных поступлений:

Таблица 2ю Роль акциза на автомобильный бензин в составе акцизных поступлений в федеральный бюджет [12; 42]

Годы	1997	1998	1999	2000
Доля акциза на автомобильный бензин в структуре поступлении акциза на товары народного потребления, %	22,6	21,3	22,7	34,4

Третье место по фискальной значимости в течение ряда лет занимал акциз на легковые автомобили: на его долю приходилось свыше 10% в структуре акцизных поступлений. Однако в результате исключения в феврале 1998 года из перечня подакцизных товаров легковых автомобилей с рабочим объемом двигателя менее 2500 куб. см из-под налогообложения были выведены фактически все марки легковых автомобилей отечественного производства, а акциз стал взиматься в основном с импортируемых транспортных средств.

В настоящее время третье место по доходности принадлежит новым объектам акцизного налогообложения - дизельному топливу и моторным маслам, доля которых в совокупности превышает 20%.

Таким образом, на сегодняшний день индивидуальный акциз является одним из основных по своему значению фискальным инструментом, обеспечивающим стабильные поступления в бюджет страны.

Рассматривая направления регулирующего воздействия акциза, следует отметить, что не все из них реализованы на сегодняшний день в России.

Одним из основных проявлений регулирующей функции акциза в современной налоговой системе РФ является регулирование рентабельности ряда товаров, например таких, как алкогольные напитки. Как было отмечено выше, алкоголь объективно (в силу низких затрат на производство и высоких рыночных цен) является высокорентабельным товаром. Так, например, при себестоимости поллитровой бутылки водки в 4-5 руб., ее рыночная цена составляет 50-60 руб. Установленный акциз в 17,6 руб. (в расчете на поллитра сорокаградусного напитка) позволяет примерно на треть снизить рентабельность водочного производства, с одной стороны, и обеспечить значительные поступления от алкогольного бизнеса в бюджет - с другой.

Такое направление регулирования как стимулирование роста качества производимой продукции, а также влияние на структуру производства и потребления отдельных товаров сегодня реализуется главным образом посредством такого элемента акцизного механизма, как ставка налога. Твердые ставки акциза, действующие в настоящее время на все виды подакцизной продукции (кроме ювелирных изделий) стимулируют выпуск более качественной (а, следовательно - более дорогостоящей) продукции в рамках одной товарной группы (продукция которой облагается по одинаковой твердой ставке). Кроме того, в современной России посредством акциза государство влияет на структуру производства и потребления подакцизных товаров. В случае с алкогольной продукцией, установление более высоких ставок акциза на крепкие напитки призвано стимулировать производителя к переходу на производство менее крепкого алкоголя (а покупателя, соответственно, к переходу на потребление менее вредных слабоалкогольных напитков). Так, например, действующая ставка акциза на алкоголь крепостью до 9% в 2 раза ниже, чем на крепкие напитки (крепостью выше 25%) [12; 42].

Однако такое важное направление регулирования, потенциально присущее индивидуальному акцизу, как влияние на сокращение производства и потребления «социально опасных» товаров, в настоящее время в России не реализовано. Например, сокращение производства алкоголя, в условиях отсутствия действенного государственного контроля над производством и реализацией алкогольной продукции, не приводит к адекватному снижению его потребления. Падение производства легальных производителей - законопослушных налогоплательщиков - легко и быстро дополняется продукцией «теневиков», доля которых на российском рынке на протяжении последних лет устойчиво превышает 50%. В итоге, если производство, например, такой основной составляющей алкогольной продукции, как водка и ЛВИ, за период с 1992 г. по 1999 г. снизилось в целом на 11,2%, уровень потребления данной продукции за этот же период вырос более чем в 2 раза.

Таким образом, регулирующая функция акциза в налоговой системе России реализована далеко не полностью. Более того, подчас она имеет обратный эффект - высокий акциз подрывает производство легальных производителей, стимулирует их уход «в тень». В итоге страна несет экономические и социальные убытки: бюджет страны не получает потенциально высоких доходов, ухудшается структура потребляемой населением продукции, и как следствие - рост смертности, преждевременное сокращение экономически активного населения, ухудшение генофонда.

Заключение

Акцизы - одна из древнейших форм косвенного обложения. Существуют письменные свидетельства взимания акцизов в эпоху Римской империи. На Руси акцизы стали взиматься еще в XIV веке, обеспечивая доходами более 60% казенных потребностей в денежных средствах.

Акцизы - вид косвенных налогов на товары преимущественно массового потребления. Сумма акциза включается в цену товара и тариф. В настоящее время акцизы применяются во всех странах рыночной экономики. Они установлены на ограниченный перечень товаров и играют двоякую роль: во-первых, это один из важных источников дохода бюджета; во-вторых, это средство ограничения потребления подакцизных товаров (в основном социально вредных товаров).

Как и налог на добавленную стоимость (НДС), акцизы являются косвенным налогом, который увеличивает цену товара и поэтому оплачивается потребителем. Однако если НДС облагается часть стоимости товара, то акцизом облагается вся его стоимость, включая и материальные затраты.