Методичні аспекти податкового контролю

50

Размещено на http://www.allbest.ru/

Размещено на http://www.allbest.ru/

«МЕТОДИЧНІ АСПЕКТИ ПОДАТКОВОГО КОНТРОЛЮ»

ЗМІСТ

РОЗДІЛ 1. ТЕОРЕТИЧНІ АСПЕКТИ ПОДАТКОВОГО КОНТРОЛЮ В УКРАЇНІ

1.1 Визначення поняття «методика податкового контролю»

1.2 Особливості проведення податкового контролю платників податків на загальній системі оподаткування

1.3 Особливості проведення податкового контролю платників податків при спрощеній системі оподаткування

Висновок до розділу 1

СПИСОК ЛІТЕРАТУРИ

РОЗДІЛ 1 ТЕОРЕТИЧНІ АСПЕКТИ ПОДАТКОВОГО КОНТРОЛЮ В УКРАЇНІ

1.1 Визначення поняття «методика податкового контролю»

форма метод податковий контроль

Податковий контроль властивий будь - якій державі. Саме він створює умови для виконання податками повною мірою своїх функцій, а насамперед формування грошових ресурсів держави. Податковий контроль, як один із елементів державного регулювання, особливо в умовах нестабільної економічної ситуації має стати об'єктивною передумовою подальшого розвитку підприємств, сприяти удосконаленню податкового механізму через вияв економіко - організаційного механізму оподаткування. Разом з тим не можна розглядати податковий контроль тільки, як завершений стан управлінської діяльності у сфері оподаткування. В теорії і на практиці оподаткування доведено, що розроблення податкової політики і виконання повною мірою своїх головних функцій, буде не можливо в разі, обмеження контролю лише проведенням перевірок платників податків і застосуванням санкцій до порушників. Без масової роз'яснювальної роботи, проведення профілактичних заходів, глибокого аналізу економічної ситуації та оперативного упровадження необхідних запобіжних заходів неможливо реалізувати значний регулюючий, стимулюючий і перерозподільний потенціал оподаткування.

У здійсненні податкового процесу чільне місце посідає саме контроль за формуванням і практичною реалізацією системи оподаткування в державі. За своєю економічною суттю це одна із функцій держави в управлінні економікою, а в ширшому плані - це контроль за розподілом і перерозподілом валового внутрішнього продукту для досягнення економічного зростання й соціальної справедливості в суспільстві. Податковий контроль у податковому процесі є необхідним на всіх стадіях від обґрунтування системи оподаткування, до правильного обчислення і своєчасної оплати податків.

Здійснення контролю розпочинається з прийняття законів пов'язаних з оподаткуванням, відповідно яким проводиться контроль, за правильністю ведення податкового обліку, повнотою і своєчасністю сплати податків платниками. Податковий контроль входить в систему державного фінансового контролю, який в свою чергу є функцією державної системи управління. Поняття державного фінансованого контролю було досліджено в марксистко - ленінській теорії, в якій контроль розглядається, як контроль притаманний любому суспільно - політичному строю. В загальному розумінні, радянські економісти визначали контроль, як засіб одержання інформації про виникнувши в суспільстві процеси, відповідність суспільної діяльності наміченим цілям, виявлення причин відхилення від норм, розробка заходів, які б протидіяли виявлених відхиленням.

Для дослідження поняття «методика податкового контролю» потрібно звернутися до характеристики двох його основних складових, а саме поняття «методики» і поняття «податковий контроль». Слід відмітити, що під поняттям «контролю» в великому тлумачному словникові української мови В.Т. Бусела [16] розуміється перевірка, облік діяльності кого-небудь, нагляд за кимось. В даному випадку значення слова «контроль», крім перевірки чи обліку, означає і проведення відповідних дій направлених на протидію небажаному ефекту.

Податковий контроль - поняття системне, яке має охоплювати всі грані податкової політики держави. На сьогодні законодавчо встановленого визначення терміну «податкового контролю» у діючому законодавстві України не існує, як і не існує спеціального закону, яким би регулювався податковий контроль в Україні. Слід відмітити, що сутність контролю також відображена в ст. 1 Лімської декларації керівних принципів контролю [39] де, контроль - це не самоціль, а невід'ємна частина системи регулювання, цілю якої є виявлення відхилень від прийнятих стандартів і порушення принципів законності, ефективності і збереження витрат матеріальних ресурсів на більш ранній стадії, з тим щоб мати можливість прийняти заходи направлені на виправлення відхилень, а в окремих випадках притягнути винних до відповідальності, одержати компенсацію за отриманий збиток і здійснити заходи по запобіганню чи скороченню таких порушень в майбутньому. Тобто контроль, дозволяє не лише запобігати виникненню недоліків в функціонуванні об'єктів управління, оцінювати правомірність використання законодавчих актів, але й судити про те на скільки ефективне саме правове регулювання в тій чи іншій сфері управління. У літературі існують різноманітні визначення податкового контролю, перелік визначень наведений в табл. 1.1.

Таблиця 1.1

Підходи до визначення поняття «податковий контроль» різними авторами

Досліджуючи значення поняття «податкового контролю», стикаємось з проблемою не тільки звуження функції контролю, а й взагалі з повною відсутністю системного розгляду цього поняття рядом авторів наведених в табл. 1.1.

Виявлення сутності «податкового контролю» потребує виділення суттєвих ознак цього поняття. Проведемо аналіз ключових ознак поняття «податковий контроль» згрупувавши їх в однорідні по своїй суті групи (табл. 1.2.).

Таблиця 1.2

Згрупування авторів поняття «податковий контроль» за ключовими ознаками

До першої групи основних ключових ознак більшість відомих українських економістів відносять «заходи по реєстрації, обліку і контролю». Не можливо не погодитися, що податковий контроль відбувається з моменту реєстрації платника в органах ДПС і під час ведення обліку платників податків, однак на думку автора даної роботи слід віднести дані ключові визначення до одних із основних при визначенні оптимально поняття «податкового контролю».

Друга група ознак включає в себе «заходи спостереження, нагляду, огляд, виявлення відхилень». Розглянемо дану групу детальніше. В. Онищенко [34] під податковим контролем розуміє багатоаспектну міжгалузеву систему спостереження державних контролюючих органів за фінансово - господарською діяльністю платників податків з метою об'єктивного забезпечення заданого рівня формування бюджету й установлення її відповідно до вимог чинного законодавства. Таке визначення є досить суперечливим, адже можна скільки завгодно спостерігати але так і не мати кінцевого результату, оскільки за допомогою спостереження, без конкретних дій і заходів, неможливо поповнювати бюджет держави. Тобто предмет вивчення повинен базуватися на фактах, спостереженнях, які підлягають перевірці через проведення відповідних процедур. К. Хмільовська [ ] розглядає податковий контроль, як діяльність посадових осіб податкової служби, щодо спостереження за відповідністю процесу організації платника податків, обліку об'єктів оподаткування, методики обчислення й сплати податків і податкових платежів згідно з діючими нормативно - законодавчими актами, виявлення відхилення, які були допущені в процесі виконання норм податкового законодавства та визначення впливу наслідків порушення на податкові зобов'язання». Хоча автор при визначенні «податкового контролю» також спирається на спостереження проте з подальшим уточненням складових контрою, з поєднанням з конкретними діями і причино - наслідковим зв'язком.

Отже, спостереження це дії податкових органів направлених на збір інформації з метою аналізу і відбору платників податків для подальшого проведення податкових перевірок, тобто спостереження виступає чимось посереднім між опитуванням, оглядом і податковою перевіркою.

Виділення «податкової перевірки», як основної ознаки звужує розгляд поняття «податкового контролю» до розгляду контрольної функції ДПС у сукупності з іншими функціями і розкриває її зміст як діяльність органів ДПС, що полягає у перевірці правильності справляння податків та інших обов'язкових платежів, виявлення та аналіз податкових порушень, а також у забезпеченні вдосконалення роботи самої ДПС. Однак приймаючи до уваги, що контрольні заходи можуть проводитись також і в інший формі ніж податкова перевірка (наприклад проведення моніторингу фінансово - господарської діяльності платника податків в формі кабінетного аудиту), то звуження податкового контролю до однієї лише податкової перевірки некоректно.

Існують також думки багатьох авторів, що в поняття податкового контролю включаються лише такі головні ознаки, як «моніторинг, одержання і обробка інформації». Не можна зводити контроль лише до цих трьох складових, не враховуючи, що в разі виявлення відхилення податкових надходжень від заданих параметрів необхідним є одержання пояснень, а вразі скоєння податкових правопорушень застосувати відповідні міри відповідальності (нарахування фінансових санкцій), в свою чергу виявлення правопорушень буде не можливим без проведення заходів спостереження, огляду, проведення податкової перевірки обліку і звітності.

До п'ятої групи входить визначення «система заходів», як основної ознаки податкового контролю, тобто під «системою заходів» слід розуміти активний взаємозв'язок форм, методів, прийомів податкового контролю, як між собою так і з іншими складовими фінансового контролю, реалізація даного взаємозв'язку проводиться податковими органами з метою подальшого контролю за правильністю нарахування, повнотою та своєчасністю сплати податків і зборів до бюджету та цільових фондів.

Виділення основною ознакою поняття «податкового контролю», «єдиної система обліку, контроль нарахування фінансових санкцій» приводиться в Проекті Закону України «Про податковий контроль», Кодексі Азербайджанской Республіки. На думку автора даної роботи ствердження, що податковий контроль представляє собою єдину систему обліку платників є неточним, оскільки система обліку платників податків існує і в банківських установах, також вона ведеться при проходженні митного кордону, пенсійні установи також ведуть облік платників. Не зрозуміло , що мається на увазі під контролем нарахованих фінансових санкцій, адже фінансові санкції нараховуються за результатами перевірки самими контрольними органами.

Щодо «додержанням податкового законодавства», то неможливо не враховувати важливість даної ознаки, однак і виділяти її як головну без врахування інших, наведених в табл. 1.2 також не можливо.

До восьмої групи були віднесені такі основні ключеві ознаки, як «застосування мір відповідальності, здійснення примусових податкових вилучень». Утім не можна погодитися з надто вузькою спрямованістю діяльності тільки на примусові вилучення, а також на встановлення підстав для застосування мір відповідальності за скоєння податкового правопорушення. Здавалося б, все правильно, саме завдяки податковому контролю можуть виникнути підстави для додаткових надходжень до бюджету, однак в разі доведення наміру до кінця, відбудеться настання відповідальності. Але ж цим не обмежується сфера дії податкового контролю, і важливим його завданням є аналітична робота, спрямована на науково обґрунтоване прогнозування надходжень до бюджетів та профілактичну діяльність.

Отже, проаналізувавши наведені вище погляди різних авторів на поняття «податкового контролю», і основні ознаки даного поняття, спробуємо дати власне визначення поняття «податкового контролю»: це - система дій та заходів направлена на контроль за виконанням податкового законодавства шляхом проведення заходів реєстрації і обліку платників, податкової перевірки із застосуванням різних форм і методів податкового контролю, контролюючими органами з метою забезпечення грошовими ресурсами бюджету і державних цільових фондів, а в разі виявлення факту скоєння податкового правопорушення застосувати визначені податковим і кримінальним законодавством мір відповідальності.

Для подальшого аналізу поняття «методики податкового контролю», необхідно проаналізувати і дати найбільш точне визначення поняття «методики». В таблиці 1.3 наведений перелік, авторів, визначень «методики» і ключових ознак.

Таблиця 1.3

Виділення ключових ознак поняття «методика»

Розглянувши перелік наведених визначень «методики» і виділивши ключеві ознаки, спробуємо дати власне визначення поняття «методики»: це - послідовне виконання дій за допомогою сукупності методів, прийомів з чітким описом способів здійснення контрольних процедур і з підготовкою відповідних документів в кінці.

Отже, «методика податкового контролю - це послідовне виконання системи дій та заходів направлена на контроль за виконанням податкового законодавства шляхом проведення заходів реєстрації і обліку платників, податкової перевірки із застосуванням різних форм і методів податкового контролю, контролюючими органами з метою забезпечення грошовими ресурсами бюджету і державних цільових фондів, а в разі виявлення факту скоєння податкового правопорушення застосувати визначені податковим і кримінальним законодавством мір відповідальності».

1.2 Особливості проведення податкового контролю платників податків на загальній системі оподаткування

На загальній системі оподаткування знаходиться велика кількість податків і зборів (обов'язкових платежів), тому у даній роботі розглядатимуться лише особливості проведення податкового контролю надходжень податкових платежів, які дозволяють сформувати велику частину доходів в бюджет держави, а саме податок на прибуток підприємств, податок з доходів фізичних осіб та податок на додану вартість.

Податковий контроль податку на прибуток здійснюється шляхом контролю за правильністю обчислення, повнотою і своєчасністю сплати даного податку до бюджету, а також за допомогою перевірки фінансової та податкової діяльності платника податку на прибуток, та застосуванні відповідних штрафних санкцій за порушення податкового законодавства. Облік платників податку на прибуток ведеться в органах державної податкової служби (ДПС) за місцем реєстрації. Звітним періодом з податку на прибуток є звітний квартал, півріччя, 9 місяців, рік. Платники податку протягом 40 днів наступних за останнім днем звітного періоду, подають до податкового органу декларацію про прибуток обчислену наростаючим підсумком. Податок сплачується протягом 10 календарних днів, наступних за граничним терміном подання декларації. Податкова адміністрація проводить жорсткий контроль за дотриманням даних норм, в разі несвоєчасної сплати платником узгодженої суми податкового зобов'язання в продовж граничних термінів застосовуються штрафні санкції відповідно до норм Закону України № 2181 [8].

Одним з основних питань податкового контролю є перевірка правильності числення і повноти сплати податку на прибуток. В першу чергу при перевірці визначається, хто є платником податку на прибуток відповідно до законодавства і який податковий статус у даного платника (прибуткова, не прибуткова організація, консолідована чи звичайна сплата і т.д.), потім перевіряється вид діяльності (купівля-продаж цінних паперів, валютних цінностей, торгівля, виробництво, спільна діяльність і ін. ), а також перевіряється наявність пільги і розмір ставок, які застосовуються платником.

Під час проведення перевірки має місце перевірка правильності оформлення декларації про прибуток підприємств. Форми і порядок складання декларацій з податку на прибуток підприємства встановлена Наказом ДПА України від 29.03.2003 року №143 зі змінами та доповненнями від 12.10.2005 року №448 [15].

Дані, приведені в декларації, повинні підтверджуватися первинними документами, даними бухгалтерського обліку і відповідати податковому обліку і звітності. Вірогідність даних підтверджується підписами керівників підприємства і головного бухгалтера, а вразі відсутності на підприємстві бухгалтерської служби - фахівцем, що веде облік і звітність. Необхідно враховувати, що податкова декларація надається платником незалежно від того, виникло в звітному періоді в платника податків податкове зобов'язання чи ні, тобто незалежно від стану фінансово-господарської діяльності платника податків. Оригінал декларації з відповідними додатками подається платником до державної податкової адміністрації (ПДА) за місцезнаходженням платника. Декларація може бути звітною, звітною консолідованою, звітною повною. Якщо платник податку виявив помилки у раніше наданій звітності і він подає нову декларацію до закінчення встановленого строку, штрафні санкції не застосовуються. Податковий орган в свою чергу може запропонувати подати нову декларацію лише у таких випадках: не заповнення обов'язкових реквізитів (заголовної частини декларації); декларація не підписана посадовими особами; декларація не завірена печаткою. При проведенні попередньої перевірки декларації по прибутку підприємств контролю повинні підлягати такі складові: своєчасність подання податкової декларації з податку на прибуток; дотримання вимог щодо порядку заповнення в залежності від того, в якій формі подається декларація - повній або спрощеній; наявність необхідних додатків і узгодженість звітних даних; правильність арифметичних підрахунків та визначення сум оподатковуваного прибутку або збитку за звітний період. Якщо за результатами перевірки виявлені арифметичні або методологічні помилки, складається акт. Донарахована сума податку з фінансовими санкціями вказується у податковому повідомленні, яке вручається платнику.

З метою виявлення помилок в декларації проводиться перевірка відображення в обліку результатів попередньої перевірки, а саме: відображення в податковій звітності минулих періодів результатів попередніх перевірок; відображення в бухгалтерському обліку результатів попередніх перевірок; повнота і своєчасність сплати нарахованих штрафних санкцій і пені за результатами попередніх перевірок. Виявляється чи проводилася інвентаризація в випадках, коли її проведення є обов'язковим, а саме:

- перед складанням річної звітності ;

- при зміні матеріально відповідальних осіб;

- при зміні організаційно - правової форми ( при передачі державного підприємства в акціонерне товариство);

- при встановленні факту крадіжки чи зловживання тощо;

- вразі стихійного лиха чи пожежі.

Також перевіряється чи були дотримані всі вимог по проведенню інвентаризації, і чи правильно відображені в звітності її результати. Під час проведення інвентаризації аналізується чи були виявленні факти недостач, надлишків, і чи знайдені винні в цьому особи.

В разі знаходження винних осіб перевірці підлягає факт стягнення суми нанесених збитків, тобто перевіряється чи в повному обсязі була стягнута сума збитків і в якому порядку відбулося відображення в податковому обліку знайдених недостач. Вчасності перевіряється чи були виключені недостачі товарно - матеріальних цінностей (ТМЦ) з валових витрат і чи включалися до валових доходів надлишки основних фондів, нематеріальні активи, ТМЦ, цінні папери тощо. Порядок перерахування до бюджету суми перевищення фактичних недостач над сумою збитків, які в свою чергу були стягненні з винних осіб також перевіряються на відповідність.

Застосування виїзної перевірки по податку на прибуток направлене перш за все на з'ясування правильності визначення валових доходів і валових витрат, оподатковуваного прибутку на суму податку на прибуток. При проведенні перевірки правильності визначення суми валового доходу підприємства необхідно враховувати, що відповідно до чинного законодавства датою збільшення валового доходу вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталося раніше, тобто метод першої події.

При перевірці достовірності відображення в звітності валових витрат підприємства, враховується і те, що всі валові витрати можна умовно розділити на три основні групи:

- витрати, які не включаються до складу валових витрат;

- витрати, які включаються до складу валових витрат;

- витрати подвійного призначення.

Слід відмітити, що датою зміни валових витрат, як і валових доходів вважається дата першої події.

Можна виділити такі обов'язкові умови віднесення операцій до валових витрат чи валового доходу (табл. 1.4)

Таблиця 1.4

Обов'язкові умови віднесення операцій при перевірці валових витрат і валового доходу

Таким чином при перевірці віднесення відповідних операцій до валових витрат чи до валових доходів користуються рядом обов'язкових умов, які дозволяють більш точно віднести ті чи інші операції до відповідної категорії.

Слід відмітити, що перевірці також підлягає правильність обчислення суми амортизаційних відрахувань по основним фондам (ОФ) і нематеріальним активам (НМА). Під час проведення перевірки аналізуються такі операції: правильність розподілу ОФ за групами; своєчасність дати початку і закінчення обчислення амортизаційних відрахувань по ним; правильність застосування норм амортизаційних відрахувань по ОФ і НМА; правильність віднесення витрат на поліпшення ОФ на збільшення балансової вартості груп ОФ; правильність відображення операцій по зарахуванню і вибитті ОФ і НМА; інші запитання, пов'язані з податковим обліком ОФ і НМА.

При обчисленні амортизації по ОФ слід звернути увагу на те, що ОФ першої групи починають амортизуватися з кварталу наступного за кварталом в якому відбулося введення ОФ в експлуатацію, ОФ 2, 3,4 групи починають амортизуватися в кварталі наступному після оприбуткування. ОФ, котрі були виготовлення самостійно, на думку ДПА починають амортизуватися з часу введення в експлуатацію. ОФ, які внесені в статутний фонд, амортизуються виходячи з вартості, вказаної в засновницьких документах, при цьому слід зазначити що проведення оцінки незалежним оцінщиком потрібно лише для ОФ, які є на балансі державного підприємства. При перевірці строків використання ОФ слід звернути увагу, відносяться чи не відносяться матеріальні цінності до ОФ (табл. 1.5)

Таблиця 1.5

Матеріальні цінності, які входять і не входять до ОФ

При перевірці віднесення ОФ до відповідної групи також необхідно визначити їх класифікацію [23] і перевірити чи правильно були застосовані норми амортизації ОФ в періодах до 01.01.2004 і після 2004 року ;

При перевірці інших запитань стосовно податкового обліку ОФ, потрібно проаналізувати фактично наявні, як власні так і орендовані ОФ за допомогою первинних документів і даних інвентаризації [26];

Далі проводиться аналіз операцій по обчисленню і сплаті окремих видів податку на прибуток: податок на прибуток нерезидентів з джерелом їх походження з території України (15%); податок з доходів нерезидентів від фрахту - (6%); податок від рекламних послуг наданих нерезидентами на території України (20%); авансові внески по податку на прибуток при виплаті дивідендів і т.д.[26].

Коли підприємство проводить і ще зовнішньоекономічну діяльність, то потрібно перевірити правильність визначення валових витрат і доходів по операціям з використанням іноземною валютою, при цьому слід врахувати, що валові доходи визначаються за курсом НБУ на дату першого першої події, а саме: відвантаження товару чи зарахування коштів на рахунок підприємства [26]. При проведення аналізу правильності відображення валових витрат по операціям з іноземною валютою необхідно звернути увагу на те, що з 01.01.2003 року в операціях з нерезидентами валові витрати по товарам виникають в розмірі балансової вартості сплаченої валюти на дату одержання товару ( роботи, послуги). Також слід звернути увагу на те, що існує декілька видів обчислення балансової вартості валюти:

- балансова вартість залишків валюти минулих кварталів визначається за курсом НБУ на останній день минулого кварталу;

- балансова вартість валюти одержаної від експортних операцій, визначається за курсом НБУ на дату зарахування валюти на поточний рахунок підприємства;

- балансова вартість валюти, купленої за гривню визначається по сумі сплачених грн. при покупці валюти на міжбанківській валютній біржі [26].

При проведенні перевірки операцій в іноземній валюті також слід врахувати те, що в разі одержання чи покупки товарів, послуг, робіт у нерезидента якій розташований в офшорній зоні то до валових витрат відноситься лише 85 % вартості таких товарів, робіт, послуг, згідно п. п. 18.3. Закону України «Про оподаткування прибутку підприємства».

Таким чином, проведення якісного податкового контролю податку на прибуток підприємства дозволить проводити заходи направлені на виявлення і припинення ухилення від сплати податку на прибуток, що дозволить збільшити кількість надходжень до бюджету.

Одним з найважливіших джерел поповнення державного бюджету є надходження від податку з доходів фізичних осіб. 3 1 січня 2004 р. набрав чинності Закон "Про податок з доходів фізичних осіб" [6], який стосується кожного громадянина. Насамперед він поставив всіх громадян незалежно від розміру отриманого доходу в рівні умови, запровадивши єдину основну ставку оподаткування. Запроваджена ставка оподаткування є одним з кроків до зменшення податкового тиску на громадян та методом розширення бази оподаткування. У минулому ж доходи фізичних осіб, отримані за місцем основної роботи підлягали оподаткуванню за прогресивною шкалою ставок прибуткового податку з громадян (від 10% до 40%). Доходи, отримані громадянами не за основним місцем роботи, оподатковувались за єдиною ставкою -- 20% [6].

Разом з цим, крім основної ставки 15%, запроваджено також інші ставки оподаткування. Так, застосовуються окремі ставки оподаткування до грошових та майнових призів, виграшів у азартаі ігри, розіграшів, розмір якої становить -- 30% (подвшний розмір основноі ставки). При цьому не підлягають оподаткуванню виграші у державну лотерею у грошовому виразі. 3 1 січня 2005 р. підлягає оподаткуванню вартість отриманої спадщини та подарунка за ставками залежно від ступеня споріднення, виду і вартості майна у розмірах 0, 5, 13, 30% [4]. Оподатковуються також з 1 січня 2005 р. доходи від операцій з продажу об'єктів нерухомого майна, а також операцій, пов'язаних з іпотечним житловим кредитуванням. Проценти на депозит у банках чи небанківських фінансових установах, процентні або дисконтніі доходи за ощадними сертифікатами (за ставкою у розмірі 5%) оподатковуватимуться починаючи з 1 січня 2010 р [4].

3 метою створення рівних умов оподаткування для всіх платників податку скасовано пільги з оподаткування за професійною ознакою. Так, наприклад, з 1 січня 2004 р. мають сплачувати податок з доходів фізичних осіб працівники сільськогосподарських підприємств, підприємств атомної енергетики, військоваослужбовці та інші. При цьому суми податку, що утримуватимуться з грошового забезпечення, грошових винагород та інших виплат, одержаних військовослужбовцями, особами рядового і начальницького складу органів внутрішніх справ у зв'язку з виконанням обов'язків несення служби, спрямовуються виключно на виплату рівноцінної та повної компенсації втрат доходів цієї категорії громадян.

Безперечною особливістю для громадян є встановлення права платника податку на податковий кредит за наслідками звітного податкового року, який є сумою витрат, фактично понесених платником податку в зв'язку з придбанням товарів (робіт, послуг) у резидентів - фіичних або юридичних осіб протягом звітного року (крім витрат на сплату податку на додану вартістъ та акцизного збору). На суму податкового кредиту дозволяється зменшення суми загального річного оподатковуваного доходу.

Дуже важливим є те, що до податкового кредиту включаються тільки ті фактично понесені витрати, які підтверджені платником податку документально, а саме: фіскальним або товарним чеком, касовим ордером, товарною накладною, іншими розрахунковими документами або договором, що ідентифікують продавця товарів (робіт, послуг) та визначають суму таких витрат. Податковий кредит також може бути нарахований лише резидентом, що має індивідуальний ідентифікащйний номер.

Платник податку має право на зменшення суми загального місячного оподатковуваного доходу. Замість неоподатковуваного мінімуму доходів громадян введено поняття „податкова соціальна пільг”. Вона застосовується до доходу, нарахованого на користъ платника податку протягом звітноо податкового місяця як заробітна плата, якщо його розмір не перевищуе суми, що дорівнює сумі місячного прожиткового мінімуму, діючого для працездатної особи на 1 січня звітного податкового року, помноженої на 1,4 та округленої до найближчих 10 грн [6].

Варто також зауважити, що податкова соціальна пільга застосовується до нарахованого місячного доходу платнику податку як заробітна плата лише за одним місцем його нарахування. При цьому платник податку подає працедавцю заяву про самостійне обрання місця застосування даної соціальної пільги.

Контроль за правильністю розрахунку і своєчасним перерахуванням у бюджет покладається на Державну податкову адміністрацію України. Податковий контроль, який проводиться податковою адміністрацією відносно податку з доходів фізичних осіб поділяють на два види: податковий контроль СПД-ФО, які знаходяться на загальній системі оподатковування та податковий контроль перевірки доходів, фізичних осіб, що не є СПД.

Податковий контроль СПД-ФО, які знаходяться на загальній системі оподатковування.

Під час перевірки аналізується [26]:

- правильність ведення Книги доходів і витрат СПД-ФО;

- правильність вирахування сум податку з доходів фізичних осіб (до 01.01.2004 р. прибуткового податку) СПД-ФО;

При проведенні перевірок СПД-ФО необхідно звертати увагу на деякі особливості визначення обсягу доходу, що підлягає оподаткуванню.

Відповідно до ст.13 Декрету [10] оподатковуваним доходом СПД-ФО вважається сукупний чистий дохід, тобто він є різницею між валовим доходом (виторгом у грошовій і натуральній формі) і документально підтвердженими витратами, що безпосередньо пов'язані з одержанням доходу. Якщо ці витрати не підтверджуються документально, вони враховуються податковими органами при проведенні остаточних розрахунків у додатку N 6 до Інструкції № 12 [36]. Для більшої наочності, можна навести принципову формулу за якою визначається об'єкт оподаткування у СПД-ФО [34]:

О = В - Р , (1.1)

де В - отриманий виторг від продажу товарів (робіт, послуг), грн.;

Р - фактично понесені витрати, що відносяться до отриманого доходу (виторгові), грн. На практиці виділяється ряд досить розповсюджених помилок при оподаткуванні доходу СПД-ФО. Серед них віднесення нарахованих, але не оплачених в грошовій або іншій формах витрат до складу витрат з метою зменшення доходу а також віднесення до складу витрат . витрати не пов'язані з отриманим доходом (наприклад, виторг надходить від операцій продажу одних товарів, а до складу витрат відносяться витрати на придбання інших).

Якщо є документальне підтверджені витрат, то вони включаються до складу валових витрат виробництва або підлягають амортизації згідно Закону України „Про прибуток підприємств” [4].

Строк надання декларації по податку з доходів фізичних осіб складає 40 календарних днів за останнім календарним днем звітного (податкового) кварталу. Декларація подається щоквартально наростаючим підсумком з початку року. Податкова декларація за підсумками року надається у ДПІ до 1 квітня року, що йде за звітним;

Особливістю СПД-ФО є те, що податкове зобов'язання по податку з доходів фізичних осіб для них розраховує податковий орган. Після його узгодження податок підлягає сплаті у наступному порядку [26]:

- протягом року платники щокварталу сплачують у бюджет 25 % річної суми податку, обчисленої по доходах за попередній рік, а платники, що вперше сплачують податок, 25 % суми, обчисленої їм податковими органами по оцінному доході на поточний рік;

- авансові платежі податку з доходів фізичних осіб перелічуються СПД-ФО: до 15 березня, до 15 травня, до 15 серпня і до 15 листопаду.

У випадку збільшення або зменшення протягом року доходу платника податків у межах 50% і більш у порівнянні з очікуваними сума доходу, податковими органами проводиться перерахунок сум податку по термінах сплати, що не наступили. Додатково нараховані по остаточних розрахунках суми податку підлягають сплаті у відповідний бюджет не пізніше 30 календарних днів із дня одержання податкового повідомлення про таке нарахування.

Податковий контроль перевірки доходів, фізичних осіб, що не є СПД здійснюється шляхом перевірки правильності ведення податкового обліку податковими агентами, відповідальними за утримання і перерахування податку з доходів фізичних осіб у бюджет.

Під час перевірки аналізується [6]:

- правильність визначення сукупного оподатковуваного доходу відповідно до п.4.2 ст.4 [6] й утримання податку з доходів фізичних осіб. Важливим є склад додаткових благ, отриманих платником податків від роботодавця (вартості майна, наданого платнику податків у безкоштовне користування, безкоштовно отриманих товарів (робіт, послуг), сум фінансової допомоги і т.д.);

- правомірність застосовування податкової соціальної пільги, а саме документальне підтвердження на право їх використання. Також, аналізується вид доходів, до яких застосовувалася податкова соціальна пільга;

- правильність проведення перерахунку податкової соціальної пільги й утримання податку за результатами перерахунку. Перерахунок відбувається за результатами податкового року, у випадку зміни місця застосування пільги або закінчення трудових відносин із працівником;

- правильність визначення розміру податкової соціальної пільги, а саме дотримання норм зазначених п.п.6.5.1 п.6.5 ст. 6 [6];

- правомірність включення доходів, зазначених у п.4.3 ст.4 [6]. Наприклад, при підготовці чи перепідготовці кадрів - цей процес повинен бути потрібен і пов'язан з профілем діяльності роботодавця;

- правильність визначення податку з доходів фізичних осіб у частині неповернених у встановлений термін сум, виданих на відрядження й у підзвіт.

Звіт про використання коштів, виданих на відрядження й у підзвіт, надається до закінчення 3 банківського дня, що випливає йде за днем, у якому платник податку завершує відрядження або виконання окремої цивільно-правової дії з доручення підприємства (за винятком ситуацій, коли в період перебування у відрядженні підзвітною особою здійснювалися безготівкові розрахунки з використанням платіжних карток, при яких термін надання звіту складає 10 днів, а в випадку наявності поважних причин продовжується за рішенням керівника підприємства до 20 банківських днів) [26].

Якщо платник податків повертає суму зайво витрачених коштів пізніше даного терміну, але не пізніше звітного місяця, на який припадає останній день граничного терміну, то особа, що надала такі суми, нараховує штраф у розмірі 15% зайво витрачених сум. У випадку не повернення зайво витрачених засобів у даний термін, вони підлягають оподатковуванню за рахунок будь-якого оподатковуваного доходу, і з особи стягуються штрафні санкції в розмірі 15% зайво витрачених сум. У процесі перевірки даного питання використовуються первинні документи, що стосуються взаєморозрахунків з підзвітними особами (прибуткові, видаткові касові ордери, авансові звіти, виписки банку і т.д.) і кореспонденції з рахунком 372 у бухгалтерському обліку [37];

- своєчасність надання податковими агентами податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого податку за формою №1ДФ;

- своєчасність перерахування податку з доходів фізичних осіб. Відповідно до норм п.п.8.1.2 п. 8.1 ст.8 [6] податок підлягає сплаті в момент виплати оподатковуваного доходу єдиним платіжним документом. Якщо оподатковуваний дохід є нарахованим, але не виплаченим, податок сплачується в бюджет протягом 30 календарних днів, що йдуть за останнім днем звітного місяця. При перевірці даного питання аналізуються первинні документи на виплату доходу і перерахування податку (видаткові касові ордери, платіжні відомості, виписки банку і т.д.).

Отже, одним з важливіших джерел надходжень до бюджету будь - якої держави є прибутковий податок з фізичних осіб. Саме він дозволяє поповнювати державну скарбницю надходженнями від сплати податку. Проведення на всіх етапах діяльності платника податків постійного контролю дозволить державі не втрачати велику кількість доходів, виявляти сумнівні фінансові операції направлені на порушення податкового законодавства, і застосовувати відповідні фінансові санкції.

Третьою складовою формування бюджетних надходжень є надходження від сплати податку на додану вартість. Даний податок є одним із непрямих податків, що включаються в ціну товару, яка представляє собою частину приросту вартості, що створюється на всіх стадіях виробництва, надання послуг або після митного оформлення і сплачуються до Державного бюджету.

Платників податку на додану вартість поділяють на три групи.

До першої групи платників відносять осіб, які здійснюють або планують здійснювати господарську діяльність та реєструються за своїм добровільним рішенням як платник цього податку. Тобто головною вимогою до платників даної групи є власне рішення особи зареєструватися в якості платника. В чинному законодавстві відсутні будь - які обмеження стосовно добровільної реєстрації, не залежно від обраної системи оподаткування, тобто платник єдиного податку може на власний розсуд отримати статус платника ПДВ.

В другу групу входять особи, які підлягають обов'язковій реєстрації, як платники податку на додану вартість, а саме :

1) особа, в якої загальна сума від здійснення операцій з поставки товарів(робіт), у тому числі з використанням локальної або глобальної комп'ютерної мережі, що підлягають оподаткуванню, нарахована (сплачена, надана) такій особі або в рахунок зобов'язань третім особам, протягом останніх двадцяти календарних місяців сукупно перевищує 300 000 грн. (без урахування ПДВ)[5];

2) особи, які уповноважені вносити консолідований податок з об'єктів оподаткування, що виникають внаслідок поставки послуг підприємствами залізничного транспорту з їх основної діяльності та підприємствами зв'язку, що перебувають у підпорядкуванні платника податку, в порядку, встановленому Кабінетом Міністрів України [27];

3) особи, які поставляють товари (послуги) на митній території України з використанням глобальної або локальної комп'ютерних мереж, при цьому особа - нерезидент може здійснювати таку діяльність тільки через своє постійне представництво, зареєстроване на території України [5];

4) особи, що здійснюють операції з реалізації конфіскованого майна, незалежно від того, чи досягають вони загальної суми операцій з поставки товарі (послуг), чи ні, а також незалежно від того, який режим оподаткування вони використовують [5].

До третьої групи входять особи, які імпортують (ввозять, пересилають) товари (супутні послуги) на митну територію України для їх використання або споживання на митній території України, незалежно від того, який режим оподаткування був вибраний згідно з законодавством, за винятком фізичних осіб, незареєстрованих платниками податку, які ввозять (пересилають) товари (предмети) у супроводжувальному багажі або отримують їх як поштове відправлення у межах неторгового обороту в обсягах, що не підлягають оподаткуванню відповідно до митного законодавства (крім ввезення транспортних засобів чи запасних частин до них такими фізичними особами) та нерезидентів, які пересилають поштові відправлення на митну територію України, та отримувачів таких поштових відправлень. Тобто платники даної групи не підлягають обов'язковій чи добровільній реєстрації.

Перевірка податкового обліку по ПДВ розпочинається з перевірки документа який засвідчує, що особа яка підлягає перевірці є платником ПДВ, тобто у неї є Свідоцтво реєстрації платника ПДВ і на основі даних документів встановлюється дата початку виникнення податкових зобов'язень по ПДВ і право на одержання платником податкового кредиту. Далі перевіряючий повинен перевірити операції по ПДВ, які оподатковуються за ставками 20% і 0%, при цьому дані податкової Декларації по ПДВ звіряються з даними Реєстру одержаних і виданих податкових накладних і з первинними документами.