Размещено на http://www.allbest.ru/

Содержание

Введение

1.Роль налогового учета в системе исчисления налогов

1.1 Теоретико-правовые основы налогового учета

1.2 Особенности бухгалтерского и налогового учета в целях исчисления налога на прибыль организации

1.3 Влияние налогового учета на порядок проведения налоговых проверок по налогу на прибыль организации

2. Организация методик налогового учёта при проведении налоговой проверки по налогу на прибыль организации, на примере ООО МПЗ «Ташлинский»

2.1 Особенности проведения камеральной налоговой проверки по налогу на прибыль организации на ООО МПЗ «Ташлинский»

2.2 Особенности проведения выездной налоговой проверки по налогу на прибыль организации на ООО МПЗ «Ташлинский»

2.3 Арбитражная практика по вопросам разрешения споров по налогу на прибыль организации

3.Совершенствование эффективности налогового учета

3.1 Пути повышения результативности налогового контроля порядка ведения организациями налогового учета

3.2 Оптимизация ведения налогового учета в целях совершенствования исчисления налога на прибыль организации

Список использованных источников

Приложение

Введение

Понятие налогового учета является сравнительно новым для отечественной системы законодательного регулирования деятельности хозяйствующих субъектов. Необходимость обособленного формирования данных о размере налоговой базы возникла одновременно с появлением различий в нормативном регулировании группировки и детализации данных для целей бухгалтерского учета и для целей налогообложения.

В связи с этим перед производственными предприятиями встала необходимость в организации налогового учета и контроля правильности осуществления расчетов по налогу па прибыль таким образом, чтобы, с одной стороны, выполнить требования законодательства, а с другой -- минимизировать обусловленные этим издержки.

В настоящее время перед предприятиями-налогоплательщиками остро стоит проблема выбора между двумя принципиально различными подходами: организации налогового учета как самостоятельной автономной системы и как подсистемы, использующей и обрабатывающей данные бухгалтерского учета, выступающего в качестве базовой системы. При этом ввиду того, что для бухгалтерских подразделений предприятий практически невозможно самостоятельно разработать методику организации и ведения налогового учета по причине отсутствия методологической поддержки со стороны государства, большое значение приобретает оказание аудиторскими организациями сопутствующих услуг по постановке системы налогового учета.

Учитывая то, что налоговый учет является важным инструментом всей налоговой системы, анализ его принципов неотделим от правовых проблем общего состоянии налоговой системы. В связи с этим возникла необходимость углубленного исследования теоретических и практических аспектов организации и функционирования института налогового учета как составной части налогового менеджмента на производственном предприятии. Несмотря на то, что проблемы организации налогового учета достаточно полно исследованы применительно к прежнему порядку налогообложения прибыли организаций, практика убедительно доказывает необходимость детального изучения их в свете ныне осуществляемой налоговой реформы.

Взаимосвязь между регистрами бухгалтерского и налогового учета (в случае их раздельного ведения налогоплательщиком) не очевидна, и, тем не менее, существенные расхождения между суммами доходов (расходов) в бухгалтерском и налоговом учете, так же как их совпадение, заслуживают пристального внимания.

Предметом исследования является отношения между государством в лице налоговых органов и налогоплательщиками по поводу ведения налогового учета по налогу на прибыль организаций в целях налогового контроля.

Объектом исследования явилась бухгалтерская и налоговая отчетность ООО МПЗ «Ташлинский» за 2009 год.

Цель курсовой работы заключается в разработке предложений по совершенствованию налогового контроля по налогу на прибыль организаций.

Основные задачи, вытекающие из цели исследования:

- изучить роль налогового учета в системе исчисления налога на прибыль организаций;

- раскрыть теоретико-правовые основы налогового учета;

- определить особенности бухгалтерского и налогового учета в целях исчисления налога на прибыль организации;

- определить влияние налогового учета на порядок проведения налоговых проверок по налогу на прибыль организации;

- изучить порядок организации и проведения камеральных и выездных налоговых проверок по налогу на прибыль организаций;

- раскрыть арбитражную практику по вопросам разрешения споров по налогу на прибыль организации;

- определить направления совершенствования законодательства в области налогового контроля по налогу на прибыль организаций;

- определить пути повышения результативности налогового контроля порядка ведения организациями налогового учета.

Методологической и теоретической основой исследования являлись НКРФ, законодательные и нормативные акты, связанные с исчислением и уплатой налога на прибыль организаций, а так же работы таких авторов-экомомистов, как Анищенко А.В., Терентьева Т.А., И.А. Феоктистов, Петров А.В. и многие другие, занимающихся проблемой ведения бухгалтерского учета, налогового учета в современных условиях и создании эффективной системы налогового контроля в этой области.

1. Роль налогового учета в системе исчисления налогов

1.1 Теоретико-правовые основы налогового учета

налоговый учет прибыль проверка

Современная теория налогового учета имеет свою историю формирования понятия налогового учета. До 1 января 2002 г. в РФ взимался налог на прибыль предприятий и организаций в соответствии с Законом РФ «О налоге на прибыль предприятий и организаций» от 27.12.91 г. № 2116-1. Порядок исчисления и уплаты налога регламентировался инструкцией МНС России «О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций» от 15.06.2000 г. № 62.

Шестого августа 2001г. Президент РФ подписал Федеральный закон № 110-ФЗ «О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации о налогах и сборах», а также о признании утратившими силу отдельных актов (положений актов) законодательства Российской Федерации о налогах и сборах. Таким образом, в НК РФ появилась глава 25 «Налог на прибыль организации», согласно которой в России с 1 января 2002 г. введен самостоятельный налоговый учет. Но налоговый учет не имеет как таковой своей информационной базы. Это связано, прежде всего, с тем, что все основные понятия, как доходы, расходы, основные средства и многие другие, заимствованы из бухгалтерского учета, им просто дано определение с корректировкой на налоговый учет. Практически полностью отсутствует его методология, а разработанную МНС России Систему налогового учета внедрить не удалось. Это объясняется, прежде всего, тем, что эта система ввела собственный понятийный аппарат, позаимствовав практически все термины из других отраслей знания, в частности, термины бухгалтерского учета, придав новое значение и смысл, введя свою квалификацию видов доходов и расходов в целях расчета налога.

Очевидно, что попытка за столь короткий срок создать новый вид учета (даже имея перед глазами аналог - бухгалтерский учет) не могла привести к сколько-нибудь положительным результатам. Использование уже существующих терминов для обозначения новых понятий усложняет восприятие положений законодательства по налогу на прибыль.

Во многих случаях законодательство по налогу на прибыль не удовлетворяет принципам ясности и доступности для понимания участниками налоговых правоотношений, не всегда представляет возможной реализация его норм на практике, а зачастую это законодательство приводит к принципиальным ошибкам при исчислении налога.

И все-таки глава 25 НК РФ принята. У налогоплательщиков возникли проблемы. С 01.01.02 г. в должностных инструкциях работников финансово-экономических подразделений организаций добавились новые функциональные обязанности: глава 25 НК РФ «Налог на прибыль организаций» официально вводит в экономическую практику новое понятие «налоговый учет».

Действующий порядок налогообложения прибыли и сейчас предполагает, помимо регистрации и систематизации хозяйственных операций по методологии бухгалтерского учета, выполнение бухгалтером целого комплекса учетно-расчетных действий для правильного исчисления налоговых обязательств организации, прежде всего по налогу на прибыль. Это связано с разделением требований бухгалтерского учета и методологии налогообложения на протяжении последнего десятилетия. Однако правильное отражение в бухучете операций, не означает достоверность этих финансовых результатов для налоговых целей, поэтому возникает необходимость организовать дополнительные учетные процедуры, обеспечивавшие правильность определения налоговой базы по налогу на прибыль, т.е. вести «учет для целей налогообложения».

Согласно ст.313 «Налоговый учет. Общие положения» НК РФ налоговый учет представляет собой систему обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на прибыль на основании первичных документов, сгруппированных в соответствии требованиям НК РФ. Налоговый учет служит для формирования полной и достоверной информации о порядке учета для целей налогообложения налогом на прибыль хозяйственных операций, осуществленных налогоплательщиком в течение одного отчетного (налогового) периода, а также для обеспечения внутренних и внешних пользователей информацией, необходимой для контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью исчисления и уплаты в бюджет.

Сама система и данные налогового учета никаким образом не применимы для информационного обеспечения финансового и управленческого учета, которые несут совершенно разную смысловую нагрузку, преследуя разные цели, и по-разному характеризуют одни и те же хозяйственные процессы в организации.

Основными задачами налогового учета являются:

1) формирование полной и достоверной информации о порядке предоставления данных о величине объектов налогообложения;

2) обоснование применяемых льгот и вычетов;

3) формирование полной и достоверной информации об определении размера налоговой базы отчетного (налогового) периода;

4) обеспечение раздельного учета при применении различных ставок налога или различного порядка налогообложения;

5) обеспечение своевременной, достоверной и полной информацией внутренних и внешних пользователей, контроль за правильностью исчисления и перечисления налога в бюджет. [1]

В НК РФ даны лишь самые общие принципы построения налогового учета. Фактически систему налогового учета налогоплательщик должен разрабатывать сам. При этом любая система должна обеспечивать:

- учет доходов предприятия по видам деятельности, а также внереализационных доходов;

- детальный учет расходов организации по видам деятельности, а также внереализационных расходов;

- формирование налоговой декларации и приложений к ней.

Объектами налогового учета являются имущество, обязательства и хозяйственные операции организации, стоимостная оценка которых определяет размер налоговой базы текущего отчетного налогового периода или налоговой базы предыдущих периодов.

Единицами налогового учета следует считать объекты налогового учета, информация о которых используется более одного отчетного (налогового) периода.

Для выполнения функций и задач, стоящих перед налоговым учетом, налоговым законодательством определены специальные приемы и способы, образующие методологию налогового учета.

К методам ведения налогового учета следует отнести:

- введение специальных показателей налогового учета, рассчитываемых на базе данных бухгалтерского учета;

- установление методики формирования налоговых показателей;

- определение способов ведения налогового учета;

- установление специальных форм регистров налогового учета и других форм налогового учета.

Методология налогового учета раскрывается в учетной политике для целей налогообложения.

Под учетной политикой организации для целей налогообложения следует понимать принятую совокупность методических и организационно-технических способов ведения налогового учета имущества, хозяйственных операций, доходов и расходов с целью формирования достоверной информации о налоговых обязательствах.

В процессе формирования учетной политики обосновываются и устанавливаются организационно-методические аспекты ведения налогового учета:

- порядок организации раздельного бухгалтерского учета по видам деятельности, осуществляемой налогоплательщиком;

- принципы и порядок организации налогового учета видов деятельности, осуществляемой налогоплательщиком;

- способы ведения налогового учета;

- технология обработки налоговой информации;

- формы аналитических регистров налогового учета и другие аспекты, необходимые для ведения налогового учета;

- организация документооборота, порядок хранения документов налоговой отчетности и регистров налогового учета.

Налоговая учетная политика едина для всей организации и обязательна для всех ее подразделений - как уже существующих, так и тех, которые будут созданы в будущем.

Как правило, налоговая учетная политика должна состоять из двух разделов. В первом разделе отражаются общие вопросы, связанные с налогообложением, например - какое подразделение будет вести учет, кто будет начислять налоги в отношении обособленного подразделения.

Во втором разделе должны найти свое отражение те варианты формирования налоговой базы по конкретным налогам, которые позволяет выбрать действующее законодательство. При этом желательно отразить как элементы, которые в учетной политике должны быть в обязательном порядке, так и те элементы, в отношении которых налогоплательщик имеет право выбора.

Учетная политика для целей налогообложения должна раскрывать подходы организации к вопросам: определения налоговой базы по налогу на прибыль и формированию налоговых обязательств перед бюджетом; оценки имущества с целью определения выручки от его реализации; распределения убытков между налоговыми периодами. [2]

В ст. 313 НК РФ указано, что система налогового учета организуется налогоплательщиком самостоятельно и налоговые органы не вправе устанавливать обязательные формы документов налогового учета.

Между тем, исходя из существующих норм, можно составить такой алгоритм формирования налоговой учетной политики. Политика утверждается приказом (распоряжением) руководителя. Форма приказа произвольна. При этом положения учетной политики могут содержаться как в тексте приказа, так и в приложении к приказу.

При этом ст. 313 НК РФ позволяет налогоплательщику вносить изменения в порядок учета отдельных хозяйственных операций и объектов в случае изменения законодательства или применяемых методов учета. Следует обратить внимание на то, что решение об изменении методов учета принимается с начала периода. При изменении законодательства о налогах и сборах решение может приниматься не ранее чем вступление в силу изменений норм указанного законодательства.

Данные налогового учета основываются на:

а) первичных документах (включая справку бухгалтера);

б) аналитических регистрах налогового учета;

в) расчете налоговой базы.

Рассмотрим каждую из этих позиций более подробно.

Согласно п. 2 ст. 9 Закона «О бухгалтерском учете» первичные учетные документы принимаются к учету, если составлены по форме, оговоренной в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации. А документы, формы которых не предусмотрены в альбоме, составляются организацией самостоятельно и должны иметь следующие реквизиты:

* наименование документа;

* дата составления;

* наименование организации, от имени которой составлен документ;

* содержание хозяйственной операции;

* измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении;

* наименование должностных лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления;

* личные подписи указанных лиц.

Аналитические регистры налогового учета -- это разработочные таблицы, ведомости, журналы, книги, в которых группируются данные первичных учетных документов для формирования налоговой базы без отражения на счетах бухгалтерского учета. Они могут вестись как на бумажных носителях, так и в электронном виде. Согласно ст. 314 НК РФ формы регистров налогового учета разрабатываются налогоплательщиком самостоятельно и отражаются в приложениях к учетной политике для целей налогообложения.

Аналитические регистры должны обязательно содержать следующие реквизиты:

* наименование регистра;

* период (дату) составления;

* измерители операции в натуральном и денежном выражении;

* наименование хозяйственных операций;

* подпись и расшифровку подписи лица, ответственного за составление указанных регистров.

Формирование регистров налогового учета значительно упрощается, если предприятие использует какую-либо автоматизированную бухгалтерскую программу. В зависимости от фирмы - разработчика программы построение налогового учета в ней будет различаться. Но поскольку порядок ведения налоговых регистров в программе уже существует, следовательно, пользователю достаточно изучить документацию к системе, чтобы вести на своем предприятии налоговый учет.

Значительно сложнее вести бухгалтерский учет вручную или с частичной автоматизацией. В этом случае разрабатывать налоговые регистры налогоплательщику придется самому. А результат этой работы будет являться разделом в налоговой учетной политике.

Система налоговых регистров, предложенная налоговыми органами, состоит из пяти групп. Первые четыре группы регистров предназначены для работы коммерческих организаций:

-регистры промежуточных расчетов;

- регистры учета состояния единицы учета;

- регистры учета хозяйственных операций;

- регистры формирования отчетных данных.

Пятая группа регистров направлена на учет целевых средств некоммерческих организаций.

Основная задача регистров первой группы - помочь организации при переходе от одного этапа заполнения регистров налогового учета к другому.

Основная задача регистров второй группы - накопление сведений об имуществе организации (стоимости основных средств, нематериальных активов, товаров и т.п.). Указывается первоначальная стоимость имущества и ее изменения в течение налогового периода.

Регистры третьей группы будут содержать информацию о поступлении и выбытии активов налогоплательщика. Они заполняются на основании первичных учетных документов организации.

Налоговые регистры четвертой группы предназначены для непосредственного переноса данных из них в налоговую декларацию.

Как видно, система учета громоздка, требует больших временных затрат, поэтому организации потребуется несколько дополнительных учетных работников, чтобы вести налоговый учет по предложенной системе. [3]

Налоговая база по налогу на прибыль рассчитывается на основании сведений, накопленных в аналитических регистрах по результатам обработки первичных документов (ст. 315 НК РФ)

Расчет налоговой базы должен содержать следующие данные:

* период, за который определяется налогооблагаемая база (нарастающим итогом);

* сумму доходов от реализации отчетного (налогового) периода;

* сумму расходов, уменьшающих доходы от реализации;

* итоговую сумму -- прибыль (убыток) от реализации;

* сумму внереализационных доходов;

* сумму внереализационных расходов;

* прибыль (убыток) от внереализационных операций;

* итого налоговую базу за отчетный (налоговый) период. При этом доходы и расходы должны быть показаны в разрезе их видов, т.е. выручка, доходы и расходы от реализации товаров, ценных бумаг, имущества, доходы и расходы от реализации основных средств и т.д. Цены определяются с учетом ст. 40 НК РФ. Налоговая база исчисляется в зависимости от порядка уплаты авансовых платежей: ежемесячно (от фактической прибыли) или ежеквартально. [4, C.51-52]

Данные налогового учета должны содержать порядок формирования суммы доходов и расходов, порядок определения доли расходов, учитываемых для целей налогообложения в текущем налоговом (отчетном) периоде, сумму остатка расходов (убытков),, подлежащую отнесению на расходы в следующих налоговых периодах., порядок формирования сумм создаваемых резервов, а также сумму задолженности по расчетам с бюджетом.

Данные налогового учета учитываются в разработанных таблицах, справках бухгалтера и иных документах налогоплательщика, группирующих информацию об объектах налогообложения.

Таким образом, налоговый учет должен быть организован таким образом, чтобы обеспечить непрерывное отражение в хронологическом порядке фактов хозяйственной деятельности организации, которые в соответствии с установленным НК РФ порядком влекут или могут повлечь изменения размера налоговой базы.

1.2 Особенности бухгалтерского и налогового учета в целях исчисления налога на прибыль организации

Сегодня существует два понимания «налогового учёта» - в широком и в узком смысле. Налоговый учёт в узком смысле - учёт для исчисления налогооблагаемой прибыли в целях 25 главы НК (а также налоговой базы для субъектов, применяющих упрощённую систему налогообложения с 1 января 2003 г. в соответствии с главой 26.2) - нормативно чётко определён в статье 313 НК и последующих статьях. Налоговый учёт в широком смысле - учёт в целях исчисления всех видов налогов - нормативно не определён, но требования его ведения содержатся в законодательстве в косвенных нормах. Пока сохранился налог, который остаётся полностью «бухгалтерским». Это налог на имущество, база по которому определяется на основе бухгалтерских данных, исходя из балансовой стоимости основных средств (ст.374 НК РФ).

Подобные факты отражают системный недостаток нормативного регулирования, из-за чего потенциальные положительные эффекты от формализации налогового учёта пока не могут реализоваться. Налоговый учёт вводится бессистемно, непоследовательно и однобоко. Почему-то в основном дискуссии ведутся вокруг вопроса, стоит ли вообще вводить налоговый учёт как таковой или от него лучше отказаться. При этом очень мало обсуждается вопрос, каков должен быть налоговый учёт, и как он должен соотноситься с бухгалтерским учётом в системе регулирования. Ведь как явление, налоговый учёт существует, и будет существовать, независимо от того, каким он будет называться термином. Не столько страшно само явление, сколько его практическая реализация. В нынешней интерпретации налогового учёта какой-то положительный эффект от нововведения вряд ли сможет реализоваться.

Утвердив 25 главу НК с её налоговым учётом, российский законодатель явно сделал выбор в пользу нормативного обособления налогового учёта от бухгалтерского. В этом направлении сегодня движется регулирование учета в подавляющем большинстве стран мира. Обособление имеет две стороны: позитивную и негативную. Негативная сторона связана с увеличением издержек на ведение налогового учёта, составление и представление налоговой отчётности. Позитивная сторона связана с освобождением бухгалтерского учёта от службы налоговым целям и представлением финансовой отчётности внешним пользователям в неискажённом виде.

Сегодня создаётся такое впечатление, что при введении налогового учёта было сделано всё возможное, чтобы негативная сторона реализовалась в максимальной степени, а позитивная сторона ни в коем случае никак себя не проявила. Бедою российского бухгалтерского учёта является не сам налоговый учёт, а его деформированность сразу в двух направлениях. Худшая ситуация - это не наличие либо отсутствие налогового учёта в нормативных актах, а та его неадекватная форма, которая имеет место сегодня.

Нынешняя ситуация явно не может рассматриваться как завершённая. Совокупность налоговых деклараций по различным видам налогов в России представляет собой подобие «внебухгалтерской» системы налогового учёта. Кроме того, официально налоговый учёт закреплён в целях налогообложения прибыли. Однако, никакого обособления налогового учёта от бухгалтерского пока не состоялось. У налогоплательщика действительно появилась новая обязанность создать дополнительную учётную систему в целях налогообложения. Но это приводит только к росту издержек организаций, но не сопровождается освобождением самого бухгалтерского учёта от фискальных функций, и не способствует повышению качества налогового администрирования.

Во всём мире развитие систем регулирования бухгалтерского учёта идёт в сторону полного обособления от каких бы то ни было налоговых претензий. Этот процесс благоприятно сказывается и на качестве бухгалтерской отчётности, и на эффективности налогообложения. Бухгалтерский учёт освобождается от факторов, способствующих искажению отчетных показателей. Налоговый учёт выкристализовывает свои собственные цели, освобождаясь от многочисленных бухгалтерских элементов, не связанных напрямую с налогообложением, и потому лишних. При этом организации самостоятельно решают проблему методологического совмещения учетных систем на уровне обработки первичной информации, что значительно повышает эффективность методик трансформации по сравнению с методиками, нормативно закрепленными государством. [5]

Для наглядности сопоставим элементы учетной политики в целях бухгалтерского и налогового учета. Таблица 1. (см. Приложение А).

В ряде случаях в бухгалтерском и налоговом учете выручка от реализации товаров (работ, услуг) формируется по-разному. Так, некоторые доходы по правилам бухгалтерского учета увеличивают выручку, а по правилам налогового учета - нет. [6, C.11]

Таблица 2. Доходы от продажи товаров (работ, услуг)

Вид доходов	Учет доходов
	Бухгалтерский	Налоговый
Сумма выручки, полученная (причитающаяся к получению) от покупателя товаров, работ, услуг (за минусом НДС)	Включается в состав выручки от реализации (п. 6 ПБУ 9/99)	То же (ст. 249 НК РФ)
Разницы, которые возникают, если выручка получена в иностранной валюте	Включаются в состав прочих доходов или расходов (п. 7 ПБУ 9/99 п. 1 ПБУ 10/99)	Включаются в состав внереализационных доходов или расходов (ст. 250, 265 НК РФ)
Проценты, полученные за отсрочку оплаты товаров, работ, услуг (коммерческий кредит)	Увеличивают выручку от реализации (п.6.2 ПБУ 9/99)	Включаются в состав Внереализационных доходов (ст. 250 НК РФ)
Проценты или дисконт по векселям, полученным в оплату товаров, работ, услуг	Увеличивают выручку от реализации (п. 6.2 ПБУ 9/99)	Включаются в состав внереализационных доходов (ст. 250 НК РФ)

Как видно из таблицы, по правилам налогового учета в состав выручки от реализации не включают:

- суммовые разницы;

- проценты по коммерческим кредитам;

- проценты (дисконт) по векселям.

Налоговый учет осуществляется в целях формирования полной и достоверной информации о порядке учета для целей налогообложения хозяйственных операций, осуществленных налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода, а также обеспечения информацией внутренних и внешних пользователей для контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью исчисления и уплаты в бюджет налога».

Таким образом, пользователями информации бухгалтерского учета могут быть внешние организации, следовательно, и налоговые органы как пользователи с косвенным финансовым интересом.

Информационной базой как бухгалтерского, так и налогового учета являются первичные документы. Так, согласно п. 1 ст. 9 Закона «О бухгалтерском учете» все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами (первичными учетными документами), на основании которых ведется бухгалтерский учет. Определение налогового учета, приведенное в ст. 313 НК РФ, также указывает на то, что налоговый учет ведется на основе первичных документов, сгруппированных в установленном НКРФ порядке. Таким образом, информационная база бухгалтерского и налогового учета едина. Отличие состоит в способах и приемах группировки, систематизации, обработки этой информации в соответствии с конкретными целями: достоверным отражением фактов финансово - хозяйственной деятельности организации или корректного исчисления ее налоговых обязательств согласно установленному порядку.

Затраты в бухгалтерском учете должны быть отражены за тот же период, что и доход, для получения которого они были произведены. Так, согласно п. 19 ПБУ 10/99 расходы признаются в отчете о прибылях и убытках: с учетом связи между произведенными расходами и поступлениями (соответствие доходов и расходов); путем их обоснованного распределения между отчетными периодами, когда расходы обуславливают получение доходов в течение нескольких отчетных периодов и когда связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем.

Тот же принцип закреплен и гл. 25 НК РФ. В соответствии с п. 2 ст. 271 НК РФ по доходам, относящимся к нескольким отчетным (налоговым) периодам, и в случае, если связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, доходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно, с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов.

В соответствии с п. 1 ст.272 НК РФ расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок (по сделкам с конкретными сроками исполнения) и принципа равномерного и пропорционального формирования доходов и расходов (по сделкам, длящимся более одного отчетного (налогового) периода).

Таким образом, взаимосвязь бухгалтерского и налогового учета очевидна. Так, ст. 23 НК РФ предусмотрена обязанность налогоплательщика вести в установленном порядке учет своих доходов и расходов, других объектов налогообложения; ст. 54 НК РФ предусматривает исчисление налоговой базы по итогам налогового периода налогоплательщиками - организациями на основе данных регистров бухгалтерского учета и других, документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с формированием налоговой базы; ст. 120 НК РФ предусматривает взыскание штрафных санкций за грубое нарушение налогоплательщиками правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения. [7]

Налоговые органы используют данные бухгалтерской отчетности для проверки правильности определения налоговой базы по отдельным налогам.

Также очевидна зависимость бухгалтерского учета от налогового. Так, без расчета налога на прибыль нельзя определить чистую прибыль, остающуюся в распоряжении налогоплательщика, показываемую в отчете о прибылях и убытках. Для расчетов с бюджетом по НДС налогоплательщики обязаны вести счета-фактуры и специальные налоговые регистры (книги покупок и книги продаж), так как счета и бухгалтерские регистры не предназначены для расчета такого комплексного показателя, как НДС.

В ПБУ 18/02 введено понятие постоянного налогового актива.

Постоянный налоговый актив возникает из-за так называемых постоянных разниц. Это происходит, когда доходы и расходы учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль отчетного периода, но не признаются доходами и расходами как отчетного, так и последующих отчетных периодов в бухгалтерском учете.

Надо сказать, что большинство поступлений, которые не учитываются при налогообложении прибыли, не считаются доходами и в бухгалтерском учете.

Перечень доходов, которые не учитываются при налогообложении прибыли, шире, чем в бухгалтерском учете. Однако в пункте 3 ПБУ 9/99 перечень открыт. И все же есть доходы, которые считаются таковыми в Налоговом кодексе, но не увеличивают "бухгалтерскую" прибыль. [8]

Таблица 3. Перечень поступлений, которые не считаются доходами в бухгалтерском и налоговом учете

Бухгалтерский учет (п. 3 ПБУ 9/99 "Доходы организации")	Налоговый учет (п. 1 ст. 251 НК РФ "Доходы, не учитываемые при определении налоговой базы")
Поступления по договорам комиссии, агентским и иным аналогичным договорам в пользу комитента, принципала и т.п.	Имущество (включая денежные средства), поступившее комиссионеру, агенту и (или) иному поверенному в связи с исполнением обязательств по договору комиссии, агентскому договору или другому аналогичному договору (подп. 9)
Предварительная оплата продукции товаров, работ, услуг. Авансы в счет оплаты продукции, товаров, работ, услуг	Имущество, имущественные права, работы или услуги, которые получены от других лиц в порядке предварительной оплаты товаров (работ, услуг) налогоплательщиками, определяющими доходы и расходы по методу начисления (подп. 1)
Задаток	Имущество, имущественные права, которые получены в форме залога или задатка в качестве обеспечения обязательств (подп. 2)
Залог, если договором предусмотрена передача заложенного имущества залогодержателю
Поступления в погашение кредита, займа, предоставленного заемщику	Средства или иное имущество, которые получены по договорам кредита или займа (иных аналогичных средств или иного имущества независимо от формы оформления заимствований включая ценные бумаги по долговым обязательствам), а также средства или иное имущество, которые получены в счет погашения таких заимствований (подп. 10)

В бухгалтерском учете расходы делятся на прямые и косвенные. Прямые расходы распределить гораздо легче, так как они связаны с определенным видом деятельности. Порядок распределения косвенных расходов в бухгалтерском учете не указан. Что касается налогового учета, то главой 25 НК РФ предусмотрен порядок распределения косвенных расходов. В соответствии со ст. 272 НК РФ при расчете налога на прибыль подобные затраты распределяются пропорционально доходу, полученному от каждого вида деятельности, в общей сумме выручки.

В таком же порядке целесообразно распределять расходы и в бухгалтерском учете. Это позволит сблизить его с налоговым учетом. В любом случае порядок распределения косвенных расходов необходимо прописать в учетной политике, как для бухгалтерского, так и для налогового учета.

Таким образом, расхождения данных бухгалтерского и налогового видов учета требует от налогоплательщиков тщательной разработки всех параметров учетной политики для целей налогообложения. Тем не менее, ведение налогового учета наряду с бухгалтерским является объективной необходимостью и потребностью каждой организации, которая заинтересована в снижении собственных расходов законным путем. Лишь совместное использование способов бухгалтерского и налогового учета обеспечивает реализацию оптимальной налоговой политики организации .

1.3 Влияние налогового учета на порядок проведения налоговых проверок по налогу на прибыль организации

Важным этапом проводимой в России налоговой реформы, направленной на рационализацию налоговой системы и снижения налогового бремени для налогоплательщиков, стало введение в действие с 1 января 2002 г. главы 25 «Налог на прибыль организации» НК РФ, которое привело к существенному реформированию системы налогообложения прибыли организаций и разделению бухгалтерского и налогового учета. В результате возрос объем работ в налоговых органах по осуществлению проверок в части исчисления налога на прибыль, что повлекло за собой увеличение трудовых и материальных затрат на их реализацию.

Актуальность решения задачи по контролю за правильностью исчисления именно налога на прибыль объясняется тем, что данный налог относится к категории бюджетообразующих.

Налог на прибыль - один из основных налогов, интересующих налоговых инспекторов: ведь в нем отражается итог финансово-хозяйственной деятельности организации за отчетный период. Поэтому при исчислении налога на прибыль следует проявить особое внимание и осторожность. Важно знать, что именно может заинтересовать налогового инспектора. Прежде всего, не занизили ли вы налогооблагаемую базу и все ли доходы отразили. Ведь большинство нарушений основаны на том, что организация принимает в целях налогообложения не все доходы или признает расхода ми затраты, которые не соответствуют определенным условиям Налогового кодекса.

Налог на прибыль - основание для исчисления на лога в любой организации. Прибыль - реальная «верхушка» финансово-хозяйственной деятельности организации. Доказание реальной себестоимости - основа учетной политики любой организации, независимо от того, является ли она частной либо государственной. Разница в том, что государственная организация имеет массу возможностей для аннулирования прибыли от хозяйственной деятельности, разрешенной соответствующими положениями.[9]

Порядок определения доходов в целях исчисления налога на прибыль и их классификация закреплены в статье 248 Налогового кодекса. Статья 251 устанавливает доходы, которые не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль. Организации выгодно задекларировать маленькую сумму доходов, чтобы с нее и рассчитывался налог на прибыль. Инспекторам же выгодно при проверке увеличить сумму доходов организации: этот «постулат» сомнений не вызывает.

Если налоговая база по налогам завышена, инспектор «не заметит» досадной ошибки. А вот занижение будет тщательно рассмотрено. В первую очередь инспекторов заинтересуют:

займы, кредиты, дебиторские задолженности вне зависимости оттого, процентные они или беспроцентные;

- убытки (были ли они в действительности);

- безвозмездно переданные денежные средства, имущество, имущественные права;

- договоры и расчеты с вашими покупателями, не занижена ли налогооблагаемая база по основному виду деятельности;

- внереализационные доходы, которые напрямую не связаны с деятельностью организации;

- выручка, которая не включена в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль. Поэтому важно знать, какие доходы стоит включать в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, а какие нет. Например, доходы от продажи ценных бумаг. Даже если деятельность организации по продаже ценных бумаг не является основной, она обязана включать выручку от продажи в доходы от реализации. Ведь в статье 249 Налогового кодекса указано, что доходом от реализации признается полученная выручка, которая определяется из всех поступлений, связанных с расчетами за реализацию товаров, работ, услуг и имущественных прав.

В случае выявления нарушений налоговый инспектор не оповестит вас об этом, а на основании требования запросит необходимые копии документов, которые подтверждают занижение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль. Причем в большинстве случаев инспектор просит написать объяснительную записку, в которой должно говориться, на каком основании вы не приняли данную выручку к налогооблагаемому доходу. Это делается с той целью, чтобы в дальнейшем, во время подачи возражений на акт или в суде, организация не смогла оспорить факт «непринятия» данной вы ручки к облагаемым доходам и внести соответствующие правки в учет. Такие же объяснительные записки инспекторы могут брать и по необоснованному отнесению затрат на расходы.

Все расходы организации должны быть экономически обоснованы и документально подтверждены (п. 1 ст. 252 НК РФ). Каждая организация имеет право уменьшить налогооблагаемую базу по налогу на при быль на сумму понесенных расходов с учетом выше сказанного.

Причем расходы должны быть направлены на по лучение дохода. Каждый вид расходов налоговый инспектор рассмотрит отдельно, со всеми подтверждающими документами и карточками счетов бухгалтерского учета и регистров налогового учета.

Прежде всего, он изучит учредительные документы, учетную политику организации, в которой должно говориться о порядке ведения бухгалтерского и налогового учета. Далее, чтобы «зацепиться» за расходы, он будет запрашивать следующие документы для проверки их обоснованности:

- декларации по налогу на прибыль за проверяемый период;

-первичные учетные документы (товарные накладные, акты выполненных работ, оказанных услуг, договоры, товарно-транспортные накладные, путевые лис ты и др.). Отсутствие документов или неправильное (неполное) заполнение реквизитов ведет к снятию затрат с расходов, которые уменьшают налогооблагаемую базу по налогу на прибыль;

- оборотно-сальдовая ведомость за проверяемый период, карточки по счетам и налоговые регистры, которые касаются расходов организации. По ним можно понять, что относилось к расходам и в каком периоде и размере. Также могут запросить и иные документы, которые имеют отношение к расходам организации.

Многим известно, что при проверке налоговые инспекторы могут цепляться к таким «мелочам», как не правильный ИНН, отсутствие одной из подписей на документе и др.

Это чаще в том случае, когда по-крупному придраться не к чему. Такие претензии легко оспариваются, и организация к возражениям или в суде может представить исправленный документ, который «затерялся» в момент проверки, а проверяющим попался старый.

Лучше всего подтвердить этот исправленный документ, например, объяснительной от контрагента, в которой говорится, что документ перевыставляется с тем же номером и датой, причем убедитесь, что объяснительная была составлена «прошлым» периодом.

Затраты, документы по которым заполнены с явными недостатками, снимаются с расходов.

Когда расходы прошли проверку по документам и нарушений не выявлено, что случается крайне редко, инспекторы приступают к анализу направленности расходов и их экономической обоснованности.

В итоге инспекторы проверяют обоснованность всех ваших расходов и доходов. Налоговики могут проверить помещения, склады, стоянки, одним словом, всю территорию вашей деятельности и все, что на ней находится. Будьте готовы, что они могут «оценить» ваш офис дешевле, чем вы за него платите, или посчитать его слишком большим для вашей деятельности. И все же заранее предугадать, за что именно «зацепится» в вашей организации налоговый инспектор, сложно. Ведь только вы знаете «пробелы» в своем учете, а значит, этим слабым местам и стоит уде лить особое внимание. [10, C.47-50]

Следует отметить, что камеральный контроль, отбор налогоплательщиков для проведения налоговых проверок и проведение предпроверочного анализа легче поддаются автоматизации, чем выездные проверки. Во-первых, формы и методы проведения выездного контроля значительно разнообразнее, чем камерального, что весьма усложняет их формализацию. Во-вторых, при выездном контроле используется большой объем разнородных документов, техническая возможность ввода и обработки которых также проблематична.

Налоговым инспекторам, проводящим выездную налоговую проверку, приходится фактически восстанавливать бухгалтерский учет в проверяемой организации, исходя из тех документов, которые были представлены им для проверки. Не исключено, что часть документов может быть «скрыта». Отсутствие первичных документов не позволяет проверяющим правильно оценить суть хозяйственных операций проверяемой организации, выявить все доходы и все затраты, которые могут быть «замаскированы» (умышленно или по ошибке) под дебиторскую или кредиторскую задолженность.[11]

В настоящее время для автоматизации обработки данных в налоговых инспекциях существует система электронной обработки данных (ЭОД). Это многофункциональная, мощная, сложная система, нацеленная на автоматизацию функций, выполняемых практически всеми отделами инспекции. Что касается камеральных проверок, то существует возможность рассчитывать и выявлять доначисленные суммы уже на этапе ввода налоговых расчетов. Программа позволяет осуществлять междокументный, внутирдокументный контроль налоговых расчетов и отчетности, по результатам камеральной проверки в автоматическом режиме формировать служебные записки, уведомления, решения и т.д. В части выездных проверок программа позволяет с большей точки зрения реализовать отбор налогоплательщиков для выездной проверки, осуществлять их предпроверочный анализ, сформировывать документы для проведения проверки, а также документально оформлять их результаты.

Однако такой этап выездной проверки, как непосредственное изучение и анализ первичных документов налогоплательщика, в системе ЭОД осуществлять довольно сложно. В части проверки правильности ведения налогового учета и соблюдения налогоплательщиком всех норм главы 25 НК РФ программа ЭОД имеет ограниченные возможности.