Также необходимо отметить, что по окончании срока применения модели ККМ, указанного в Государственном реестре контрольно-кассовых машин, используемых на территории Российской Федерации, налоговые органы снимают с учета ККМ этих моделей. При этом организации - пользователи таких моделей ККМ уведомляются о снятии с учета этих ККМ за 30 дней до истечения срока их применения.

Карточка регистрации контрольно-кассовой машины хранится в организации по месту установки ККМ в течение всего срока ее эксплуатации, предъявляется по требованию представителей налоговой инспекции и других организаций, осуществляющих контроль за применением ККМ, и возвращается в налоговую инспекцию при снятии ККМ с регистрации. Там карточка регистрации контрольно-кассовой машины хранится в течение трех лет после снятия ККМ с учета.

Налоговые органы обязаны:

регистрировать контрольно-кассовые машины, используемые на предприятиях, в соответствии с требованиями настоящего Закона и Положения по применению контрольно-кассовых машин при осуществлении денежных расчетов с населением;

осуществлять контроль за соблюдением правил использования контрольно-кассовых машин, за полнотой учета выручки денежных средств на предприятиях;

проверять документы, связанные с применением контрольно-кассовых машин, получать необходимые объяснения, справки и сведения по вопросам, возникающим при проверках;

проводить проверки правильности выдачи чеков;

налагать штрафы на предприятия, а также на физических лиц, виновных в нарушении настоящего Закона и Положения по применению контрольно-кассовых машин при осуществлении денежных расчетов с населением, предусмотренные настоящим Законом, а при повторном нарушении - обращаться в суд с иском о ликвидации данного предприятия с одновременным приостановлением его деятельности, связанной с денежными расчетами с населением, в том числе в виде запрещения распоряжаться средствами на его счетах в банках.

При проведении проверки налоговые органы используют следующие первичные документы:

- паспорт ККМ установленной формы;

- книгу кассира-операциониста;

- оформленные контрольные ленты за отчетный период; ежедневную кассовую книгу или сводный кассовый (товарный) отчет;

- расчетные и платежные документы по учету выручки и дохода.

Работа государственных налоговых органов по обеспечению контроля за соблюдением законодательства организуется на постоянной основе, во взаимодействии с налоговой полицией, органами внутренних дел, местной администрацией и другими государственными контролирующими органами.

При проведении проверки проверяющему выдается поручение, подписанное руководителем (его заместителем) налогового органа, в котором указываются или точный адрес объекта, или территория, на которой поручено провести проверку расположенных предприятий.

Это поручение вместе со служебным удостоверением проверяющий предъявляет должностному лицу проверяемого объекта.

Проверка правильности применения предприятием ККМ проводится в присутствии соответствующих должностных лиц. На первоначальном этапе проверяющие устанавливают организационно-правовую форму предприятия, его наименование, осуществляет ли оно реализацию товаров и услуг, наличие ценников, применяет ли при расчетах с населением ККМ, выдается ли при этом на руки покупателю кассовый чек.

После этого проверяющие предъявляют должностному лицу предприятия документы на право проверки.

В ходе работы проверяется свидетельство о государственной регистрации предприятия и постановке его на учет в налоговом органе, разрешение на право торговли, лицензия на право торговли подакцизными товарами, документы на право собственности или аренды помещения, документы, удостоверяющие личность работников (продавцов), их принадлежность данному предприятию.

При необходимости с целью установления приема наличных денег, минуя ККМ, проверяется кассовая книга и другие документы.

При наличии ККМ следует установить, зарегистрированы ли они в налоговых органах, проверить регистрационную карточку, книгу кассира-операциониста и порядок ее заполнения, технический паспорт. Особое внимание обращается на совпадение заводского номера на ККМ, в техпаспорте и кассовом чеке, место установки ККМ, соответствие регистрационного номера, соответствие показателей на снятом итоговом кассовом чеке и записи в книге кассира-операциониста.

Проверка правильности эксплуатации производится непосредственно на месте установки ККМ путем осмотра внешнего состояния - тождественность заводского номера, наличие пломб на кожухе машины, работа табло на покупателя, качество чека и полнота напечатанных на нем реквизитов и др.

На чеке должно быть название предприятия - юридического лица, указанного в свидетельстве регистрационной палаты.

В случаях выявления нарушений ведения кассовых операций к предприятиям и должностным лицам, ответственным за соблюдение кассовой дисциплины, применяются штрафные санкции. За нарушение требований Постановления Правительства РФ №1258 об установлении предельного размера суммы при расчетах наличными между двумя юридическими лицами предусмотрены штрафные санкции в виде штрафа в 2-кратном размере произведенного платежа. Следует особо отметить, что вышеназванная штрафная санкция применяется в отношении стороны, совершившей платеж. За хранение в кассе денежных средств сверх установленного банком остатка лимита кассы, а также за неоприходование денежной наличности предусмотрен штраф в 3-кратном размере выявленной суммы превышения. На должностных лиц, допустивших перечисленные нарушения, налагается административный штраф величиной 50 минимальных размеров оплаты труда.

Согласно действующему российскому законодательству, предприятие, ведущее денежные расчеты с населением без применения контрольно-кассовой машины, подвергается штрафу в 350-кратном установленном законом размере минимальной месячной оплаты труда.

Суммы штрафов, налагаемых на основании абзацев третьего и пятого части первой статьи 7 вышеуказанного документа, должны составлять соответственно от 28,6 до 57,1 минимальных размеров оплаты труда за использование неисправной контрольно-кассовой машины и от 14,3 до 28,6 минимальных размеров оплаты труда - за невывешивание ценника. - Определение Конституционного Суда РФ от 01.04.99 №29-О.

С другой стороны, предприятие, использующее неисправную контрольно-кассовую машину, подвергается штрафу в 200-кратном установленном законом размере минимальной месячной оплаты труда.

Предприятие, осуществляющее торговые операции (оказывающее услуги) после приостановления его деятельности в порядке, установленном статьей 6 настоящего Закона, подвергается штрафу в 700-кратном установленном законом размере минимальной месячной оплаты труда;

Предприятие, не вывесившее ценник на продаваемый товар (прейскурант на оказываемую услугу), подвергается штрафу в 100-кратном установленном законом размере минимальной месячной оплаты труда.

Невыдача чека лицом, обязанным выдать его покупателю (клиенту), или выдача чека с указанием суммы менее уплаченной, наказывается штрафом в 10-кратном установленном законом размере минимальной месячной оплаты труда, но не менее 20% от стоимости покупки (услуги).

В республиканский бюджет Российской Федерации для финансирования деятельности налоговых органов зачисляются 20% от общей суммы штрафов, взысканных в соответствии с настоящей статьей, а 80% - в местный бюджет.

Говоря о законодательных основах применения ККМ в России, нельзя не упомянуть о перспективах: ведь законодательной властью не только издаются нормативно-правовые акты, регламентирующие рамки возможностей торговцев, происходит постоянная работа над приведением всех разрешенных ККМ к единому стандарту в использовании, обслуживании. Хотелось бы упомянуть о мероприятиях по созданию и ведению банка эталонных версий моделей ККМ.

Создание банка эталонных версий моделей ККМ планируется осуществить в срок до 1 марта 2001 года.

Генеральными поставщиками моделей ККМ до 1 сентября 2000 года были представлены в Лабораторию эталонных образцов ККМ перечни версий моделей ККМ, предлагаемых для включения в банк эталонных версий.

Затем лаборатории эталонных образцов ККМ на основании перечней версий моделей ККМ, представленных генеральными поставщиками, до 15 октября 2000 года представили в Государственную комиссию график проведения технических экспертиз версий моделей ККМ на соответствие техническим требованиям, учитывая, что экспертизы должны быть проведены совместно с экспертными организациями и завершены в срок до 1 февраля 2001 года.

Генеральными поставщиками моделей ККМ представлена в срок до 1 октября 2000 года в Государственную комиссию и в Лабораторию эталонных образцов контрольно-кассовых машин информация об аккредитованных центрах технического обслуживания и обслуживаемых ими ККМ. Российской ассоциации производителей кассовой техники было оказано всестороннее содействие Лаборатории эталонных образцов ККМ в формировании полной информации по данному вопросу.

Лаборатории эталонных образцов ККМ совместно с генеральными поставщиками должны будут разработать и в срок до 1 марта 2001 года передать в центры технического обслуживания методики освидетельствования эксплуатируемых ККМ на соответствие их эталонным версиям. Передачу методик разрешено осуществлять по мере их формирования.

Центрам технического обслуживания в срок до 1 июля 2001 года вменено в обязанность обеспечить по методикам генеральных поставщиков доработку обслуживаемых ими ККМ, не соответствующих эталонным версиям, по методикам, полученным от Лаборатории эталонных образцов ККМ, освидетельствование всех обслуживаемых ими ККМ на соответствие их эталонным версиям и выдачу специального паспорта на каждую ККМ, удостоверяющего ее соответствие эталонной версии.

Отчеты центров технического обслуживания о проведенных доработках и освидетельствовании должны быть переданы в Лабораторию эталонных образцов ККМ и генеральным поставщикам ККМ. Замена фискальной памяти ККМ может проводиться только в случаях его аварии или заполнения (при количестве свободных полей для записи сменных отчетов менее 30 и/или отсутствии свободных полей для записи данных о перерегистрации).

Настоящее решение вводится в действие с 1 декабря 2000 года.

2. Анализ применения и взыскания санкций за нарушения применения контрольно-кассовых машин по городу Иркутску

2.1 Организация налоговых проверок

На территории города Иркутска осуществляют свою деятельность, связанную с наличными денежными расчетами с населением, более 7 тысяч организаций и предпринимателей, осуществляющих свою деятельность без образования юридического лица. Для более эффективного контроля за соблюдением правил использования ККМ в городе необходимо первоначально провести анализ проверяемого контингента.

По данным государственной налоговой инспекции МНС по городу Иркутску, представленных в таблице 2.1., составленной на основании аналитических данных (Приложение 1), наглядно видна структура субъектов, обязанных в силу своей деятельности использовать ККМ.

Организация контрольной работы по инспекциям предполагает разработку такого плана действий, который позволит реализовать следующие принципы проверки:

оптимальный охват: этот принцип предполагает, что необходимо при известной экономии времени и трудовых ресурсов провести проверку наибольшего количества хозяйствующих субъектов, причем сосредоточенных не на одной территории, что позволит определить отдельные особенности мест и выявить необходимые аналогии - учет развитости местности в экономическом плане, населенность района и плотность населения и другие:

экономичность проверки: идеальным вариантом проверки был бы 100%-ный охват объекта, однако существуют объективные ограничители, которые необходимо учитывать: финансовый, трудовой, иногда, практический дефицит проверяющих.

В городе Иркутске, как видно, происходит постоянный рост количества предприятий, регистрирующих ККМ в налоговых органах, единственным периодом падения является третий квартал 1998 года, на конец которого приходится 3811 предприятий, что на 37,1% меньше, чем на 1 июля 1998 года (см. рисунок 2.1.).

Подобное можно легко объяснить последствиями финансового кризиса 17 августа 1998 года, сказавшимися, в том числе и на деловой активности предприятий, а также неадаптированные ККМ были сняты с регистрации в ГНИ. Как известно, наибольшее применение ККМ имеют в торговле. Долгое время региональная и городская сфера обращения в значительной степени зависела от импортных продуктов, особенно, питания. Кризис 1998 года повлек за собой падение российского рубля, что сказалось на двух- трехкратном подорожании импортных продуктов, именно в это время начинает подниматься местная промышленность - мясная, молочная, легкая, занимая образовавшийся вакуум предложения.

Таблица 2.1 - Динамика структуры лиц, зарегистрировавших ККМ в налоговых органах по городу Иркутску в 1998-1999 годах

Итого по городу
№ п/п	Показатели	1998 год	1999 год
		1 кв.	2 кв.	3 кв.	4 кв.	Итого	1 кв.	2 кв.	3 кв.	4 кв.	Итого
1.	Количество предприятий зарегистрировавших ККМ в налоговых органах	5756	6058	3811	4272	4272	5092	5781	6566	6661	6661
	Прирост		5,2%	-37,1%	12,1%		19,2%	13,5%	13,6%	1,4%	55,9%
1.1	Физические лица	3809	3536	2801	3177	3177	3766	4342	5056	5121	5121
	Прирост	66,2%	-7,2%	-20,8	13,4%	74,4%	18,5%	15,3%	16,4%	1,3%	61,2%
	Доля физических лиц		58,4%	73,5%	74,4%		74,0%	75,1%	77,0%	76,9%	76,9%
1.2	Юридические лица	1947	2522	1010	1095	1095	1326	1439	1510	1540	1540
	Прирост	33,8%	29,5%	-60,0%	8,4%	25,6%	21,1%	8,5%	4,9%	2,0%	40,6%
	Доля юридических лиц		41,6%	26,5%	25,6%		26,0%	24,9%	23,0%	23,1%	23,1%
2.	Количество проверок	507	448	372	506	1833	615	544	513	619	2291
	Прирост		-11,6%	-17,0%	36,0%		21,5%	-11,5%	-5,7%	20,7%	25,0%
2.1	Физические лица	320	313	259	386	1278	505	440	425	520	1890
	Прирост	63,1%	-2,2%	-17,3%	49,0%	69,7%	30,8%	-12,9%	-3,4%	22,4%	47,9%
	Доля физических лиц		69,9%	69,6%	76,3%		82,1%	80,9%	82,8%	84,0%	82,5%
2.2	Юридические лица	187	135	113	120	555	110	104	88	99	401
	Прирост	36,9%	-27,8%	-16,3%	6,2%	30,3%	-8,3%	-5,5%	-15,4%	12,5%	-27,7%
	Доля юридических лиц		30,1%	30,4%	23,7%		17,9%	19,1%	17,2%	16,0%	17,5%
3	Установлены нарушения	171	170	124	124	589	272	234	239	240	985
	Прирост		-0,6%	-27,1%	0,0%		119,4%	-14,0%	2,1%	0,4%	67,2%
3.1	Физические лица	132	135	100	107	474	243	202	214	214	873
	Прирост	77,2%	2,3%	-25,9%	7,0%	80,5%	127,1%	-16,9%	5,9%	0,0%	84,2%
	Доля физических лиц		79,4%	80,6%	86,3%		89,3%	86,3%	89,5%	89,2%	88,6%
3.2	Юридические лица	39	35	24	17	115	29	32	25	26	112
	Прирост	22,8%	-10,3%	-31,4%	-29,2%	19,5%	70,6%	10,3%	-21,9%	4,0%	-2,6%
	Доля юридических лиц		20,6%	19,4%	13,7%		10,7%	13,7%	10,5%	10,8%	11,4%

Рисунок 2.1. Динамика структуры физических и юридических лиц, зарегистрировавших ККМ в налоговых органах в 1998-1999 годах

Но осенью 1998 года наблюдалась ситуация, характеризовавшаяся настолько сильной нестабильностью обстановки, что многие производства простаивали, а многие торговцы были вынуждены сворачивать торговлю ввиду падения спроса, обусловленного резким ростом цен на импортные товары.

Как видно из представленной диаграммы, основной причиной падения стало сокращение числа юридических лиц - более, чем в 2 раза. В то же время можно отметить, что число физических лиц сократилось в тот же период лишь на 20%. Это говорит о том, что последствия кризиса в большей мере повлияли на деятельность организаций, основанных на принципе самофинансирования, когда практически невозможно найти дополнительные достаточно дешевые источники увеличения капитала.

Особенность же коммерческой деятельности физических лиц состоит в том, что источником и основного, и оборотного капитала в данном случае являются собственные средства предпринимателя, которые он вкладывает в дело на свой страх и риск. Соответственно, если наступают трудные времена, предприниматель может или занять денежные средства под честное слово, либо изыскать средства путем продажи принадлежащего ему имущества, что в условиях организации довольно затруднительно и требует значительного промежутка времени для согласования решения как в правлении, так и с собственниками.

Из этого следует, что малое предпринимательство, большую долю которого составляют физические лица, занимающиеся предпринимательской деятельностью без образования юридического лица, обладают большей, по сравнению с более совершенными формами ведения бизнеса, маневренностью при принятии решений, связанных с преодолением кризисных периодов.

Характеризуя дальнейшее развитие предприятий, использующих ККМ в процессе своей деятельности, необходимо отметить, что, начиная со второй половины 1998 года, происходит устойчивый рост обеих составляющих, причем тенденция складывается все-таки в пользу физических лиц - рост в 1999 году по отношению к 1998 на 61,2% против 40,6% - по юридическим лицам.

Использование анализа контингента носит неслучайный характер. Как правило, физические лица менее удобны для проверяющих из-за наличия следующих моментов:

в отличие от организаций, физические лица регистрируются не по фактическому местонахождению, а по прописке, что во многих случаях приводит к сложностям поиска проверяемого объекта;

гражданское законодательство РФ гораздо мягче относится к частным и индивидуальным предпринимателям, чем к юридическим лицам, с одной стороны, это диктуется демократическими нормами современного общества, с другой, приводит к существованию парадоксов, проявляющихся, например, в меньшем спросе с предпринимателя, обороты и расчетная, не говоря уже о фактической, прибыль которого зачастую превышает показатели деятельности отдельных фирм;

процесс ликвидации предприятия физического лица, случай довольно широко используемый перед началом налоговой проверки, носит гораздо более быстрый характер, так как здесь не применяются положения ФЗ «О банкротстве».

В то же время доля физических лиц среди предприятий города Иркутска, в обязательном порядке обязанных использовать в своей деятельности ККМ, на протяжении 1998-1999 годов постоянно росла, в то время, как юридических - соответственно, снижалась (Рис. 2.2.).

Рисунок 2.2. Изменение структуры предприятий, зарегистрировавших ККМ в налоговых органах города Иркутска в 1998-1999 годах

Как показывают аналитические данные (Приложение 1), сложившееся соотношение обусловлено ситуацией по первым трем районам (условное деление), где доля физических лиц колеблется в среднем на уровне 79-80% в 1998 году и 80-85% - в 1999 году. Из общего числа районов в этом смысле выбивается четвертый район, где доля физических лиц составила по итогам 1998 года - 43,2%, а 1999 года - 65%. Следовательно, именно по четвертому району необходимо применять повышенные меры налогового контроля в части применения ККМ.

Что касается непосредственно самой организации налоговых проверок, то планирование деятельности в этом направлении может производиться на основе выборочного метода, используя данные прошлых проверок для максимизации эффективности проверки как с точки зрения определения соблюдения хозяйствующими субъектами действующих положений о ККМ, так и с чисто фискальной стороны - для увеличения суммы начисленных штрафов.

При подготовке к проверке могут быть использованы анонимные сведения, полученные налоговыми органами по разным источникам, но в большинстве случаев подготовка к проверке на предмет ККМ не требует больших затрат, так как она имеет стандартную и хорошо отработанную форму.

На деле остро стоит вопрос финансирования, так как зачастую поверяющие получают предложения в виде взятки за некачественное ведение проверки, однако необходимо отметить, что по городу Иркутску случаи взятничества (по крайнем мере, в области проверки ККМ) зафиксированы не были, что говорит, в перспективе, о повышении уважения к проверяющим и, следовательно, к выполнению всех необходимых требований законодательства и предписаний налоговых органов.

Как видно из таблицы 2.1., за период 1998-1999 годов было осуществлено налоговыми органами по городу Иркутску 4124 проверки правильности применения ККМ лицами, зарегистрировавшими их. На долю физических лиц пришлось 3168 проверок (76,8%), что в целом соответствует доле физических лиц среди зарегистрированных в налоговых органах. Это, на наш взгляд является нормальной ситуацией, так как свидетельствует о соразмерном внимании к работе и юридических лиц, налоговая дисциплина которых намного выше, но и возможностей выявить нарушения не меньше.

Динамика числа проведенных проверок (Рисунок 2.3.) показывает, что в целом наблюдается значительное преобладание проверок физических лиц - пользователей ККМ. Причем, при увеличении доли среди зарегистрировавших ККМ в1999 году по сравнению с 1998-ым с 74,4% до 76,9%, доля физических лиц в совокупности проверяемых объектов возросла с 69,7% до 82,5% соответственно.

Рисунок 2.3. Динамика численности физических и юридических лиц, проверенных налоговыми органами в части применения ККМ по городу Иркутску в 1998-1999 годах

Повышение внимания налоговых органов к деятельности физических лиц носит неслучайный характер и объясняется тем, что большая часть выявленных нарушений приходится именно на физических лиц. На протяжении 1998 года количество проверок физических лиц практически все время растет, в то время, как количество проверок юридических лиц имеет четко выраженную тенденцию к снижению, что говорит о высокой степени налоговой дисциплины этой части проверяемых.

Данное соотношение физических и юридических лиц в разной степени, но соответствует по всем исследуемым районам города за этот период.

По итогам 1998-1999 годов в городе Иркутске выявлено 1574 нарушения правил применения ККМ обязанными лицами, причем 1347 (85,6%) из них пришлось на долю физических лиц, что говорит о резком различии в соблюдении законодательно установленных дисциплин лицами, зарегистрировавшими ККМ в налоговых органах города Иркутска: юридические лица, чья позиция в ведении дел более ориентирована на долгосрочную перспективу, более сознательно относятся к предписаниям налоговых органов и действующим законодательным нормам России. Физические же лица, деятельность которых зачастую сводится к получению ежеминутной выгоды, в этом вопросе допускают больше нарушений, что ставит под вопрос смягчение налогового контроля, направленного именно на них.

При увеличении числа проверок физических лиц в среднем на 50% в 1999 году по сравнению с данными 1998 года, число выявленных нарушений возросло почти в два раза. С одной стороны, это говорит о несоблюдении физическими лицами налоговой дисциплины и угрожающих тенденциях этого явления, с другой, о более высоком качестве налоговых проверок в 1999 году. И действительно, постоянно практикуя налоговые проверки на предмет правомерного использования ККМ налогоплательщиками, налоговые органы накапливают опыт, знания и в дальнейшем могут выявить те нарушения, как явные, так и скрытые, которые может не заметить проверяющий, впервые участвующий в подобной проверке.

Выявление нарушений юридическими лицами носит также непостоянный характер, хотя тенденция наблюдается в сторону уменьшения исследуемых фактов. Так, если в первой половине 1998 года выявлено 74 нарушения применения ККМ юридическими лицами, то во второй половине того же года - 41 нарушение, в первой половине 1999 года - 61 факт нарушения, во второй половине 1999 года - 51 нарушение. Таким образом, можно вести речь о нестабильности в части выявления нарушений, совершенных юридическими лицами.

Если соотносить данные по осуществляемым проверкам и выявлением нарушений (Рисунок 2.4.), то можно проследить следующие моменты:

Рисунок 2.4. Динамика соотношения количества проверок и числа выявленных нарушений в части применения ККМ в городе Иркутске в 1998-1999 годах

в 1998 году соотношение выявленных нарушений применения ККМ физическими лицами и проведенных проверок составляло в среднем 2 : 5 (37%), в то время как аналогичный показатель по юридическим лицам составлял 1 : 5 (21%), что говорит о двукратном превышении возможности нарушений физическими лицами, следовательно, эта группа являлась на тот момент более рисковой и поэтому нуждалась в более тщательных проверках;

в 1999 году показатель рисковости повышается по обеим группам лиц: по физическим лицам - 1 : 2 (46%), по юридическим - 2 : 7 (28%), что свидетельствует о повышении качества осуществляемых проверок и постоянном обновлении проверяемого контингента, так как любой хозяйствующий субъект, однажды будучи оштрафован, второй раз будет внимательнее и осторожнее.

Улучшение работы налоговых инспекторов должно привести в перспективе к сворачиванию обнаружения случаев нарушения правил применения ККМ лицами, чья деятельность связана с осуществлением денежных расчетов с населением.

Основными факторами, говорящими в пользу этого утверждения, являются:

стабилизация экономической обстановки в стране в целом и в регионе и городе, в частности, что будет способствовать более устойчивому закреплению хозяйствующих субъектов по отношению как к конкретному району, так и к отдельным лицам и группам поставщиков, покупателей и других партнеров;

нахождение и удержание своей экономической ниши отдельными магазинами и фирмами, связанными с наличными денежными расчетами с населением, приведет в итоге к повышению качества обслуживания, включающего в себя и использование ККМ, фирмы, которые будут избегать применения ККМ, в конечном итоге будут вынуждены уйти с рынка, теряя клиентуру;

повышение качества налоговых проверок будет способствовать тому, что, выбирая между дополнительными расходами и риском обнаружения с последующим штрафованием и с осуществлением тех же самых дополнительных расходов, предприятия будут выбирать соответствие ведения своего дела действующему законодательству;

еще одним глобальным фактором снижения числа нарушений применения ККМ в будущем являются особенности самой сферы обращения и торговли, где вся деятельность происходит на виду у покупателей, которые в случае некачественного обслуживания будут считать своим долгом известить налоговые органы о нарушениях на данном предприятии.

2.2 Практика начисления и взыскания санкций за нарушения применения контрольно-кассовых машин в 1998-1999 годах

Для анализа начисления и взыскания санкций необходимо использовать статистические данные, собранные налоговыми органами города Иркутска, представленные в таблице 2.2., составленной на основании аналитических данных с разбивкой по районам (Приложение 2).

В первой части таблицы представлена информация, необходимая налоговым органам для планирования графика осуществления налоговых проверок по предприятиям. В данном случае разбиение всей совокупности проверяемых объектов на физических и юридических лиц не применяется, так как в данном случае речь идет не о подготовке к проверке, а к конкретной ее реализации.

Вторая часть анализируемой таблицы дает представление о предъявленных и взысканных финансовых санкциях, связанных с нарушением применения ККМ. Законодательством оговаривается перечень нарушений, к которым применяются финансовые санкции, поэтому представленные данные являются исчерпывающими, что удобно для проведения анализа.

Стоит сразу отметить нулевые значения по строке «финансовые санкции за осуществление торговых операций после приостановления деятельности» - данное положение наблюдается и по другим субъектам Иркутской области, что говорит о высокой степени контроля за торгующими предприятиями. Как правило, прекращающие свою деятельность предприятия не занимаются торговыми операциями, так как сами условия деятельности в этой области не позволяют скрыть факт их осуществления.

Отдельной строкой налоговые органы выделяют такое нарушение, как не оприходование выручки, так как помимо создаваемых при этом неудобств пользования, происходит создание «черной кассы» предприятия, что ведет к фальсификации расчетных показателей деятельности субъекта и занижению таких налогов, как НДС, налог с продаж, налог на прибыль и другие.

Важное значение имеет анализ складывающейся ситуации по предприятиям, регистрирующим ККМ в налоговых органах.

Как видно из рисунка 2.5., наряду с ростом количества предприятий, зарегистрировавших ККМ в налоговых органах еще большими темпами растет количество зарегистрированных ККМ.

Рисунок 2.5. Динамика количества предприятий, зарегистрировавших ККМ, и зарегистрированных ККМ в налоговых органах города Иркутска в 1998-1999 годах

Таблица 2.2 - Начисление и взыскание финансовых санкций за нарушение применения ККМ в городе Иркутске в 1998 - 1999 годах

Итого по городу
№ п/п	Показатели	1998 год	1999 год
		1 кв.	2 кв.	3 кв.	4 кв.	Итого	1 кв.	2 кв.	3 кв.	4 кв.	Итого
1.	Количество предприятий зарегистрировавших ККМ	5756	6058	3811	4272	4272	5092	5781	6566	6661	6661
2.	Количество зарегистрированных ККМ	8467	8841	6080	6889	6889	8830	9589	10230	11099	11099
2.1	Из них с фискальной памятью	4699	5181	4682	5341	5341	6780	7563	8131	9124	9124
3.	Количество проведенных проверок	507	448	372	506	1833	615	544	513	619	2291
3.1	В том числе которыми установлены нарушения	171	170	124	124	589	272	234	239	240	985
Финансовые (штрафные) санкции за нарушения	За ведение денежных расчетов без ККМ	Предъявлено	358	324	352	364	1598	524,3	613,9	523,9	661,6	2323,7
		Взыскано	35	54	144	213	446	239,4	364,7	326,4	393,6	1324,1
	За использование неисправных ККМ	Предъявлено	49	17	0	100	166	49,3	54,6	46,8	76,1	226,8
		Взыскано	0	0	0	17	17	4,8	35,4	49,3	44,5	134
	За осуществление торговых операций после приостановления деятельности	Предъявлено	0	0	0	0	0	0	0	0	0	0
		Взыскано	0	0	0	0	0	0	0	0	0	0
	За отсутствие ценника	Предъявлено	49	84	32	60	225	24,8	31,4	14,4	13,9	84,5
		Взыскано	0	16	0	4	20	16,3	20,7	4,3	16,2	57,5
	За невыдачу чека покупателю	Предъявлено	72	69	28	38	207	59,1	51,9	38,6	67,6	217,2
		Взыскано	60	67	14	45	186	38,4	55,9	33,5	553	183,1
Проверка оприходования выручки, полученной с применением ККМ	Проведено проверок	9	11	10	3	33	24	10	12	16	62
	Выявлено нарушений	2	6	2	2	12	3	3	1	0	7
	Сумма неоприх. выручки	1	1	1	1	4	1	1	0,3	0	2,3
	Начислено штрафов	1	2	1	1	5	0,8	0,6	0,3	0	1,7

Как наглядно видно, изменение числа зарегистрированных ККМ соответствует динамике количества предприятий, регистрирующих ККМ в налоговых органах. Падение обоих показателей в третьем квартале 1998 года также соответствует сделанным нами ранее выводам о большем влиянии последствий финансового кризиса на юридических лиц по сравнению с физическими. В данном случае также наблюдается более резкое падение количества ККМ по отношению к уменьшению числа предприятий, так как именно юридические лица чаще ведут свои торговые операции в таких размерах и масштабах, где необходимо применения двух, трех и более ККМ.

В четвертом квартале 1999 года отмечается относительно резкий рост количества зарегистрированных машин - на 8,5% (869 штук), по отношению к росту количества регистрирующих ККМ предприятий - на 1,4% (95 предприятий), на основании чего можно сделать вывод о том, что стабилизация денежного и торгового обращения в городе Иркутске в конце 1999 года привела к необходимости увеличения количества используемых ККМ как по физическим, так и по юридическим лицам. Следовательно, ставится вопрос о повышении степени контроля за использованием ККМ в последнее время, так как наличие на предприятии более чем одной ККМ создает определенную почву для совершения противоправных действий налогоплательщиками-торговцами.

В настоящее время происходят изменения и в качестве используемых ККМ: все больший удельный вес начинают занимать ККМ с фискальной памятью, что соответствует общим тенденциям повышения качества используемой техники (Рисунок 2.6.).

Рисунок 2.6. Динамика соотношения ККМ с фискальной памятью среди ККМ, зарегистрированных в налоговых органах города Иркутска, в 1998-1999 годах

Само по себе это явление ничем не знаменательно и для анализа имеет слабое значение, однако необходимо учитывать, что и здесь существуют связи между качеством ККМ и степенью эффективности осуществляемых проверок.

Рассматривая непосредственно предъявление и взыскание финансовых санкций налоговыми органами города Иркутска, необходимо отметить, что анализ должен быть построен как на определении качества проверок, так и на соотношении нарушения.

Во-первых, в 1998 году наибольший удельный вес, как в предъявлении, так и во взыскании финансовых санкций занимали штрафы за ведение денежных расчетов без ККМ (Рисунок 2.7.).

Рисунок 2.7. Исполнение предъявления штрафов налоговыми органами по отношению к пользователям ККМ в городе Иркутске в 1998 году

Как видно, исполнение наилучшим образом производится по штрафных санкциям, начисленным за невыдачу чека покупателям. С одной стороны, это является странным фактом, так как в отличие от таких нарушений, как, например, ведение денежных расчетов с покупателями без применения ККМ или использование неисправных ККМ, невыдачу чека доказать сложно вследствие чисто человеческого фактора, когда нарушение может быть объяснено простой забывчивостью продавца. С другой стороны, защита прав потребителей диктует необходимость установления более жестких санкций по отношению к продавцам, нарушающих права потребителей. Именно поэтому такая статья нарушения, как невыдача чека покупателю реже всего обжалуется в арбитражных судах и, соответственно, лучше исполняется нарушителями.

Нарушения за ведение наличных денежных расчетов с покупателями без применения ККМ приводит к начислению больших сумм штрафов, но исполняются хуже - примерно на четверть. Надо сказать, что предприятия довольно часто обжалуют решения налоговых органов в части начисления штрафов в области применения ККМ в арбитражных судах, приводя различные доводы в свою пользу. Здесь используются такие средства, как, например, смена основного вида деятельности или срочная покупка ККМ с регистрацией числом, предшествующим дате проверки.

В данном случае необходимо отметить, что при существующей практике и сложившихся в городе отношениях налогоплательщиков с налоговыми органами арбитражные суды практически никогда не принимают сторону истца по рассматриваемым вопросам. И дело здесь не столько в отношении судов к налоговым органам как к коллегам по государственному управлению, сколько в объективной необоснованности предъявляемых исков.

По итогам 1998 года было предъявлено штрафных санкций за нарушения применения ККМ на общую сумму 2196 тыс. рублей, а взыскано с налогоплательщиков - 669 тыс. рублей, что составляет 30,5% от предъявленных санкций. Данный факт свидетельствует о крайне малой степени сознательности нарушителей и попытках каким-либо образом избежать погашения штрафов.

В разрезе совершенных нарушений хотелось бы отметить следующие тенденции, характерные для города в целом:

относительно ведения денежных расчетов с покупателями (населением) без применения ККМ, к концу 1998 года возрастает сумма предъявленных штрафов, но не такими темпами, как взыскание, на основании чего можно сделать вывод, что государственная фискальная машина все-таки работает, принося дополнительные средства бюджетной системе России;

выявление использования неисправных ККМ в большей степени приходится на вторую половину 1998 года, подобный факт вынуждает насторожиться, так как, учитывая высокие затраты на ремонт, можно сказать, что техника у предприятий была и использовалась, однако требовала ремонта, который не производился - это явление помимо прочего могло быть продиктована отсутствием средств у предприятия на модернизацию;

штрафные санкции за невывешивание ценника (прейскуранта на продаваемые товары) носят более или менее регулярный характер, но и здесь существуют свои особенности: при довольно значительной величине начисленных налоговыми органами штрафов в течение 1998 года погашено было лишь 8,9% - 20 тыс. рублей из начисленных 225 тыс. рублей.

Подводя итоги 1998 года необходимо отметить, что на тот момент система предъявления и взыскания штрафных санкций за нарушения применения ККМ была еще не отработана и не имела того влияния на поведение нарушителей, какое она приобрела в последнее время. В то же время происходит формирование института, способного внести свою долю в неналоговые доходы бюджетной системы на территории города Иркутска - института взимания штрафов с продавцов-нарушителей денежно-расчетной дисциплины.

Обращаясь к данным 1999 года (Рисунок 2.8.), отметим следующее:

Рисунок 2.8. Исполнение предъявления штрафов налоговыми органами по отношению к пользователям ККМ в городе Иркутске в 1999 году

· наблюдается общий рост как предъявления штрафных санкций (с 2196 тыс. рублей в 1998 году до 2852,2 тыс. рублей в 1999 году), так и их взыскания (с 669 тыс. рублей до 1689,7 тыс. рублей соответственно;

предъявление санкций за ведение наличных денежных расчетов с населением возросло за 1999 год на 45%, в то время как взыскание - почти в три раза (уровень собираемости за год повысился на 196,88%), что положительно характеризует как налоговых инспекторов, больше выявляющих нарушений, так и плательщиков, дисциплина которых в части уплаты начисленных штрафов значительно возросла;

Собираемость предъявленных штрафов в 1999 году составила 59,24%, в том числе в разрезе нарушений:

за ведение денежных расчетов без применения ККМ - 56,98%,

за использование неисправных ККМ - 59,08%,

за невывешивание ценника (прейскуранта) - 68,05%,

за невыдачу чека покупателю - 84,3%.

Как наглядно можно проследить по представленным данным, собираемость начисленных налоговыми органами штрафов в 1999 году постепенно росла, а в отдельные периоды по некоторым статьям уплата штрафов в суммарном выражении даже превышала начисление - например, во втором квартале за невыдачу чека покупателю предъявлено штрафных санкций на сумму 51,9 тыс. рублей, а взыскано - 55,9 тыс. рублей. Такая ситуация не является чем-то странным, так как взыскание не всегда соответствует во времени предъявлению, то есть практически никогда не соответствует. Погашение (взыскание начисленных штрафов зачастую осуществляется уже после проведения проверки и вынесения решения налогового инспектора.

Отмечая работу налоговых органов на этом участке работ, хотелось бы отметить, помимо явных результатов, имеющих статистическую форму, повышение квалификации проверяющих, накопление опыта и использование навыков в последующих проверках на таком высоком уровне, что практически невозможно избежать выявления истинной картины по предприятиям.

Отдельным этапом работы налоговых органов, имеющим отношение к использованию предприятиями ККМ, является проверка оприходования выручки, полученной с их применением. Особенностью данных проверок является то, что в отличие от вышерассмотренных нарушений, неоприходование выручки осуществляется исходя из скрытого характера нарушения.

Так, если отсутствие прейскуранта на продаваемые товары, ведение денежных расчетов с покупателями без применения ККМ, использование в работе неисправных ККМ можно определить и число визуально, а невыдачу чека методом контрольного закупа, или контрольной покупки, то подтверждение неоприходования выручки требует пересчета наличности в кассе, временного промежутка и является более трудоемким процессом.

Проведение проверок на предмет выявления неоприходования выручки носит в практике налоговых органов случайно-запланированный характер, то есть неоприходование выручки не проверяется отдельно снаряжаемой проверкой, а производится в комплексе с проверкой других сторон деятельности предприятия.

Специально для проверки факта неоприходования выручки налоговый контроль может осуществляться, например, для очень крупных магазинов, или по предприятиям, по которым известны случаи использования «черной кассы», или по предприятиям, которые могут иметь связи с теневым бизнесом или с незаконным оборотом запрещенных к торговле товаров, или по наводке - подобное понятие применяется к так называемому извещению налоговых органов по различного рода службам, основанным на анонимных телефонных звонках.

Всего за 1998-1999 годы было произведено 95 проверок на предмет наличия неоприходованной выручки, полученной с применения ККМ. Причем, как видно, разброс носил чисто случайный характер и проверки осуществлялись в общей массе достаточно регулярно. Однако если посмотреть аналитические данные (Приложение 2), то можно увидеть, что по районам №3 и №4 проверки носили разовый характер, по району №1 - осуществлялись крайне нерегулярно. Исключением в данном случае является район №2, который и составил всю практику выявления нарушений в данной области.

По имеющимся в нашем распоряжении данным, из 95 проведенных проверок было выявлено 19 нарушений, то есть выявление составило в среднем по городу 20%, при более тщательном анализе необходимо обратить внимание, что, поскольку все выявление пришлось на район №2, необходимо проводить двойной анализ: по городу и по району №2.

Выявление нарушений оприходования выручки составляет по городу - 20% (19 нарушений на 95 проверок), по району №2 - 68% (19 нарушений на 28 проверок). Сама по себе цифра достаточно незначительна, но она скрывает важный момент: если в городе 20%, а в отдельно взятом районе 68% предприятий скрывают реальные объемы выручки, то может быть поставлен вопрос не только о соблюдении платежной дисциплины, но и рассмотрены проблемы на общегосударственном уровне - сколько недополучают бюджеты в России вследствие сокрытия предприятиями результатов своей деятельности.

Поэтому для анализа необходимо определить и размер сокрытия, чтобы выяснить, носит ли это явление глобальный характер или свидетельствует только о невнимательности кассиров.

По итогам 1998-1999 годов выявлена совокупная сокрытая выручка в размере 6,3 тыс. рублей, то есть в среднем на каждый случай нарушения приходится 332 рубля, в том числе в 1998 году - 333 рубля, а в 1999 году - 328 рублей. То есть серьезных опасений сложившаяся ситуация не вызывает.

По итогам двух исследуемых лет налоговыми органами начислено штрафов за неоприходование выручки на сумму 6,7 тыс. рублей, в том числе в 1998 году - 5 тыс. рублей, в 1999 году - 1,7 тыс. рублей.

В целом, как выясняется, неоприходование выручки предприятиями, использующими при денежных расчетах ККМ, носит нерегулярный и не глобальный характер, хотя доля штрафных санкций все-таки имеется и проведение проверок по данному предмету имеет как методологическое, так и дисциплинарное, и фискальное значение.

Подводя итог проведенного исследования практики 1998-1999 годов, хотелось бы отметить основные моменты:

при организации проверок требовалось соблюдение не только всех правил стандартной налоговой проверки, но и специальные знания, связанные с деятельностью объектов проверки, что было соблюдено при высокой опытности и расчетном подходе налоговых инспекторов;

анализ структуры проверяемых лиц как важнейший компонент комплексного подхода к осуществлению проверки показал, что в 1998-1999 годах происходили изменения в сторону увеличения доли физических лиц среди лиц, зарегистрировавших ККМ в налоговых органах, что свидетельствует о повышении рисковости контингента ввиду низкой дисциплины этой составляющей;

в 1999 году происходит увеличение числа лиц, использующих в своей деятельности ККМ, в то же время растет доля ККМ с фискальной памятью, что говорит о повышении качества используемой техники;

на протяжении 1998-1999 годов наибольший удельный вес как в начислении (предъявлении) штрафных санкций, так и их погашении (взыскании) занимали штрафы за ведение наличных денежных расчетов с покупателями без применения ККМ, доля же остальных составляющих: за использование неисправных ККМ, за невывешивание ценника (прейскуранта на продаваемые товары), за невыдачу чека покупателям - не составляет и половины, что говорит о негативной обстановке на территории с использованием ККМ;

отдельным направлением проверки отношений, связанных с применением ККМ, является осуществление проверок на предмет полного оприходования выручки, получаемой посредством ККМ - по итогам 1998-1999 годов это направление не использовалось достаточно активно, хотя и здесь можно выявить свои зависимости, позволяющие судить о состоянии платежно-расчетной дисциплины на территории города Иркутска если не как об идеальном, то, по крайней мере, неопасном для региона.

2.3 Осуществление проверок правильности применения контрольно-кассовых машин в 1999-2000 годах и арбитражная практика

На основе имеющихся у нас данных инспекции МНС по городу Иркутску, можно провести анализ деятельности налоговых органов в части проверок на правильность и обоснованность применения ККМ в городе Иркутске.

Если для проведения анализа данных за 1998-1999 годы нами были использованы данные отчета №1-ККМ, то для проведения анализа данных по девяти месяцам 1999-2000 годов необходимо обратиться к отчету №99ККМ-М.

На основании таблицы 2.3. на странице 57, составленной по аналитическим данным инспекции МНС РФ по городу Иркутску (Приложение 3), виден рост числа лиц, подпадающих под действие закона о применении ККМ с 6214 предприятия на 1 сентября 1999 года до 7308 предприятия на 1 мая 2000 года. Создавшееся положение дел показывает, что в настоящее время происходит развитие торговых систем, ориентированных на конечных потребителей, на территории города Иркутска.

И действительно, если обратиться от статистических данных к окружающей реальности, можно заметить, с одной стороны, увеличение количества различного рода ярмарок, выставок, экспозиций, на которых можно приобрести понравившиеся товары, с другой стороны, все больше появляется новых салонов, магазинов, ателье, парикмахерских, просто бутиков, кафе, закусочных и т.д. все это создает реальную основу широкого применения ККМ на территории города.

Соответственно, растет и необходимость осуществления контроля за деятельностью этих хозяйствующих субъектов, в том числе и в плане применения ККМ, которые являются в данном случае основным свидетельством наличных расчетов предприятия, а, следовательно, и результатов, его коммерческой деятельности.

Таблица 2.3 - Проверки предприятий, подпавших под действие закона о применении контрольно-кассовых машин, в Иркутске за девять месяцев 1999-2000 годов

Итого по городу
Год	Месяц	Показатели
		Кол-во предприятий, попавших под действие закона о применении ККМ	Из них проверено	Кол-во проверок, которыми установлены нарушения законодательства о применении ККМ	Предъявлено штрафных санкций: количество	Предъявлено штрафных санкций: сумма (тыс.руб.)
1999	Август	6214	162	70	53	161
	Сентябрь Прирост	6535 5,2%	187 15,4%	82 17,1%	61 15,1%	213 32,3%
	Октябрь Прирост	6447 -1,3%	159 -15,0%	79 -3,7%	58 -4,9	185 -13,1%
	Ноябрь Прирост	6914 7,2%	266 67,3%	120 51,9%	112 93,1%	360 94,6%
	Декабрь Прирост	6822 -1,3%	146 -45,1%	59 -50,8%	64 -42,9%	200 -44,4%
Итого за 5 месяцев 1999 года	6822	920	410	348	1119
2000	Январь Прирост	6926 1,5%	157 7,5%	65 10,2%	47 -26,6%	157 -21,5%
	Февраль Прирост	6889 -0,5%	214 36,3%	100 53,8%	75 59,6%	184 17,2%
	Март Прирост	7046 2,3%	209 -2,3%	87 -13,0%	81 8,0%	240 30,4%
	Апрель Прирост	7308 3,7%	201 -3,8%	91 4,6%	74 -8,6%	214 -10,8%
Итого за 4 месяца 2000 года	7308	781	343	277	795
Всего за 9 месяцев	7308	1701	753	625	1914

Общая тенденция осуществления контроля за деятельностью предприятий, обязанных использовать в расчетах ККМ свидетельствует о планомерном его проведении (Рисунок 2.9.). Единственный всплеск наблюдается в ноябре 1999 года, когда было осуществлено 266 проверок, что на 67,3% больше, чем в октябре того же года. Однако этот скачок произошел автоматически в связи с наложением сроков осуществления плановых проверок.

Рисунок 2.9. Охват проверками предприятий-пользователей ККМ налоговыми органами города Иркутска за девять месяцев 1999-2000 годов

В целом, при устойчивой тенденции к росту числа зарегистрировавших ККМ предприятий за пять месяцев 1999 года было охвачено проверками 13,5% предприятий (920 проверок на 6822 предприятий), а за четыре первых месяца 2000 года - 10,7% (781 против 7308 соответственно). Таким образом, принимая во внимание, что навряд ли в течение девяти исследуемых месяцев могло ликвидироваться значительное количество предприятий, подпадающих под действие закона о применении ККМ, всего было охвачено проверками 23,3% предприятий (1701 проверка на 7308 предприятий).

Это говорит о высокой степени налогового контроля, осуществляемого за деятельностью предприятий, обязанных использовать ККМ в процессе своей работы - расчетным способом можно определить, что в течение года проверяется в среднем около 30% всех возможных предприятий.

Немаловажное значение имеет также качество проверок, определяемое, при прочих равных условиях, соотношением проведенных проверок и выявленных нарушениях (Рисунок 2.10.).

Рисунок 2.10. Динамика уровня выявленных нарушений в применении ККМ в городе Иркутске за девять месяцев 1999-2000 годов

Конечно, число выявленных нарушений при сохранении единого качества проверок находится в прямой зависимости от числа осуществленных проверок, однако здесь имеют место и другие факторы. В пользу этого утверждения говорит, к примеру, тот факт, что в апреле 2000 года на фоне снижения количества проверок с 209 в марте до 201 количество выявленных нарушений, напротив, выросло на 4 - с 87 в марте до 91 в апреле 2000 года. В то же время, если сравнивать данные октября 1999 года и января 2000 года, то здесь заметна обратная связь - снижение выявления нарушений на фоне увеличения числа проверок.

Эта связь во многом носит случайный характер, ограничивающийся долей примерно в 40-45% (410 и 343 случая обнаружения нарушений в части применения ККМ против 920 и 781 осуществленной по этому поводу проверки). Если постараться выявить дополнительные взаимосвязи этих явлений, можно предположить, что с октября 1999 года по январь 2000 года по предприятиям, подпадающим под действие закона о применении ККМ, либо происходит ужесточение расчетно-платежной самодисциплины, либо улучшаются средства уклонения от ответственности путем сокрытия нарушений от проверяющих. В конце рассматриваемого нами периода возможно предположить такое повышение качества проверок, основанное на высоком профессионализме налоговых инспекторов, которое позволило выявить нарушений больше даже при всеобщем снижении числа проверок.

В работе налоговых органов также важно определение, предъявлять или нет штрафные санкции по выявленным нарушениям. Доля предъявления штрафов в среднем составляет в рассматриваемом периоде 83%, что говорит о высокой степени ответственности предприятий за совершенные нарушения в части применения ККМ в процессе своей деятельности. Рассмотрение более детально доли случаев предъявления штрафных санкций к нарушителям выглядит следующим образом:

август 1999 года - 75,7% (53 штрафа против 70 выявленных нарушений),

сентябрь 1999 года - 74,4% (61 против 82),

октябрь 1999 года - 73,4% (58 против 79),

ноябрь 1999 года - 93,3% (112 против 120),

декабрь 1999 года - 108,5% (64 против 59),

январь 2000 года - 72,3% (47 против 65),

февраль 2000 года - 75% (75 против 100),

март 2000 года - 93,1% (81 против 87),

апрель 2000 года - 81,3% (74 против 91).

Хотелось отдельно сказать о размере штрафных санкций. Для проведения анализа необходимо определить средний размер штрафных санкций, предъявляемых нарушителям положений о применении ККМ при наличных денежных расчетах с населением (Рисунок 2.11.). По данным таблицы можно сказать, что начисление штрафных санкций также носит достаточно регулярный характер, но при этом сильно колеблется в значениях. Как видно из представленного графика, средний размер штрафных санкций имеет тенденцию к снижению, хотя в целом его поведение вряд ли подвержено прогнозированию. Снижение размера штрафов, налагаемых налоговыми органами, говорит о повышении уровня соблюдения действующих норм использования ККМ налогоплательщиками.