Облік розрахунків за податком на додану вартість

Размещено на http://www.allbest.ru/

Вступ

Найбільш проблемним податком, запозиченим з досвіду зарубіжних країн, є податок на додану вартість. Сам факт його запровадження в Україні можна вважати важливим кроком на шляху формування сучасної податкової системи і розбудови ринкової економіки, оскільки ПДВ вважається найбільш досконалою сучасною формою непрямого оподаткування і відіграє важливу роль у системі державних фінансів більшості розвинених країн та країн з перехідною економікою. Однак в Україні через наявність суттєвих проблем при справлянні ПДВ, які свідчать про недостатню відпрацьованість його механізму, цей важливий податок призвів до відволікання оборотних коштів підприємств та напруги у виконанні бюджету. Причини цього - виникнення зобов'язань по ПДВ до надходження оплати за відвантажені товари в умовах хронічної затримки платежів між підприємствами; несвоєчасне повернення ПДВ експортерам; необхідність виплати величезних сум відшкодування, які через надмірний обсяг експорту по відношенню до ВВП і випереджаюче зростання вимог відшкодування порівняно з надходженнями ПДВ, стають обтяжливими для бюджету; нераціональний розподіл податкового тиску внаслідок необґрунтовано широкого числа звільнень від податку, значна кількість зловживань платників податку при користуванні пільгами і формуванні податкового кредиту.

Свого часу країни, які запроваджували ПДВ, стикалися з подібними проблемами. Їх висвітленню та вирішенню були присвячені роботи багатьох російських та зарубіжних вчених. Однак в Україні окремі проблеми, пов'язані із застосуванням ПДВ, залишаються невирішеними, не зважаючи на те, що в останні роки вони були предметом гострих дискусій.

Незважаючи на досить широкий спектр досліджень вітчизняних і зарубіжних учених з питань обліку і справляння податку на додану вартість, деякі питання щодо удосконалення справляння ПДВ в Україні опрацьовані поки що недостатньо, існує потреба подальшого теоретичного обґрунтування напрямів реформування ПДВ, визначення його місця в системі регуляторів економіки, вирішення проблеми відшкодування, порядку сплати і податкових пільг, відображення цього в обліку. Усвідомлення цього факту визначає актуальність і своєчасність вибраної теми дослідження, його мету, завдання і структуру курсової роботи.

Метою курсової роботи є визначення можливостей удосконалення обліку розрахунків сільськогосподарського підприємства за податками, і ПДВ зокрема. Для цього поставлено ряд завдань: розглянути теоретичні основи обліку розрахунків за податками, в тому числі ПДВ, проаналізувати діяльність сільськогосподарського підприємства, організацію обліку у ньому, відобразити порядок обліку розрахунків за податком на додану вартість, його недоліки та напрямки удосконалення.

Об'єктом дослідження обрано СТОВ ”Внрхнячка-Агро” Христинівського району Черкаської області, а предметом - система обліку розрахунків за податками.

При написанні роботи використовувалися такі методи як спостереження, групування, аналіз, графічний метод, ряд спеціальних статистичних методів і прийомів.

Методологічною основою для написання курсової роботи стали постанови, закони Уряду України, інструкції, накази та інші нормативні документи, а також праці вчених - аграрників нашої країни та зарубіжних держав. Джерелами отримання інформації для написання дипломної роботи послужили первинна документація, реєстри бухгалтерського обліку і дані річних бухгалтерських звітів та інших документів об'єкта дослідження.

1. Теоретичні основи обліку розрахунків за податками

облік розрахунок податок вартість

1.1 Проблеми обліку розрахунків за податком на додану вартість

Стратегічний курс реформ в Україні пов'язаний із соціально -ринковими механізмами державотворення. З одного боку, йому мають бути притаманні плюралізм форм власності та розвинена система ринкових відносин, із другого - певна міра участі держави у забезпеченні ефективності економіки, регулюванні доходів населення та зайнятості, формування умов, що забезпечують задоволення соціально значущих потреб усього населення. Перехід до ринкових відносин неможливо уявити без втручання держави в соціально - економічне життя суспільства. За умов соціально - ринкового господарства воно здійснюється кількома способами, основний - це податкове регулювання ринку та забезпечення фінансової основи функціонування держави.

У світовій фінансовій науці розрізняють два системних підходи до теоретико-організаційного обґрунтування проблеми фіскального вибору та трактування категорії "податок".

Перший ґрунтується на визнанні необхідної обов'язковості податків і податкових платежів. Податки як ціна суспільних благ у цій концепції одночасно розглядаються у двох аспектах - цільовому і примусовому. Побудова оподаткування базується на тому, що будь - який податок, крім чисто фіскальної функції, має ще й зовнішні соціально - економічні ефекти. Тим самим держава в процесі оподаткування може регулювати економічні і соціальні процеси, спрямовувати їх у потрібне русло, незважаючи на погляди і побажання податкоплатників.

На відміну від розуміння податку як примусу законослухняних платників -- виконавців, другий напрям фіскальної теорії визначає податок як громадянський обов'язок. Взаємозв'язок між суспільним вибором і оподаткуванням повною мірою реалізується лише в умовах свідомої і масової участі громадян - платників у діяльності громадських інститутів. Чисте самооподаткування можливе тільки в умовах абсолютно досконалого громадянського суспільства, що в реальній суспільній практиці блокується недосконалим і корисливим товарно-грошовим фетишизмом людини, як біологічної істоти. Тому демократичному суспільству, що зробило свій вибір на користь соціально орієнтованої ринкової економіки, потрібно знаходити рівновагу між примусом і самооподаткуванням, між тягарем і вигодами оподаткування.

Податки в умовах переходу до ринкової економіки повинні використовуватись не тільки як джерело одержання доходів бюджету, а й як важливий інструмент фінансового регулювання економіки. В цих умовах особливої актуальності набувають дослідження концептуальних засад природи податку як соціально - економічної категорії.

Питання функціональної субстанції податків - одне з центральних у теорії оподаткування. Виходячи із її розуміння, розроблялись та обґрунтовувались різноманітні ідеї, теорії і концепції фіскальної думки ще від часів зародження фінансової науки. Праці фундаторів фінансової теорії - Уїльяма Петті, Адама Сміта, Давіда Рікардо - доводять, що вже тоді (Середина ХУП ст. - початок XIX ст.) дослідники досить глибоко розуміли сутність категорії податків, які мають власну форму руху, прояву внутрішнього змісту і властивостей у дії.

Труднощі пізнання природи податку пояснюється тим, що податок - це одночасно економічне, господарське і політичне явище. Російський економіст М.М.Алексеєнко ще в XIX столітті відзначав цю особливість податку: "З одного боку, податок - один із елементів розподілу і перерозподілу. З другого боку, запровадження, справляння та використання податків є однією із функцій держави" [3, с.68] Тому основне завдання пізнання природи податків - прослідкувати еволюцію уявлень про природу податку під впливом учення про державу.

У поглядах на податок відбувається трансформація у бік розуміння податку в ринкових умовах як усвідомленої необхідності. Для суб'єктів господарювання податок може бути поганий або дуже поганий, оскільки він, навіть і мінімальний, скорочує їхні реальні доходи. Але його сплата є обов'язковою для задоволення суспільних потреб і не залежить від бажання та волі конкретного платника.

Податок - універсальна вихідна категорія, яка виражає основні суттєві риси і властивості фінансів у будь - якій економічній системі ринкового типу. Не випадково в умовах функціонування ринкової економіки податкова форма в системі фінансових відносин стає провідною. Аналіз податків як вихідної категорії, в якій проглядаються основні суттєві риси і властивості фінансів, дає правильний орієнтир для розгляду різних фінансових понять і категорій у чіткій відповідності з процесом економічного розвитку.

Таке визначення податків дає П.В.Мельник:"Податки - законодавчо оформлена, примусова форма отримання державою частки вартості валового внутрішнього продукту, фінансовий гарант ефективного виконання нею перш за все її суспільних функцій та інструмент регулювання економічного розвитку" [20, с. 32]. Та, на нашу думку, об'єктивнішим є таке визначення податку як соціально - економічної категорії: податок - це обов'язковий платіж, який законодавчо встановлюється державою, сплачується юридичними та фізичними особами в процесі перерозподілу частини валового внутрішнього продукту і акумулюється в централізованих грошових фондах для фінансового забезпечення виконання державою покладених на неї функцій.

Але не всі обов'язкові платежі, які надходять до централізованих грошових фондів держави, мають назву "податки". Крім податків, є ще обов'язкові податкові платежі. Характерними ознаками податків, за якими їх відрізняють від податкових платежів, є відсутність у податків елементів конкретного еквівалентного обміну і конкретного цільового призначення. В цьому полягає істотна відмінність податків від таких платежів, як плата, відрахування, збори та внески. Однією з основних ознак податків є односторонність руху вартості від юридичних та фізичних осіб до держави.

Ряд авторів вважають, що розуміння податку як обов'язкового платежу прийняте лише для практичних цілей. Будь - який податок, крім фіскальної і регулюючої дії, має ще побічні, зовнішні соціальні наслідки. Тому податки варто розглядати не просто як економічну, а як суспільно - соціальну категорію.

Суспільна ціна податків вимірюється втратою частини особистого прибутку конкретними платниками, яку через бюджет перерозподіляють між усіма членами суспільства. Еволюція фінансового знання про суспільний характер податків нерозривно пов'язана із теоретичною концепцією державних благ. Такі блага, що мають характер суспільних, не виробляються приватною економікою, а забезпечуються тільки державою. Ціною суспільних благ є податки, а оплата державних благ - єдине можливе використання податкових надходжень. У результаті між державою - виробником суспільних благ і суспільством досягається еквівалентна мінова угода "блага - податки".

Вітчизняна фінансова наука при визначенні природи податку традиційно приділяє значну увагу дослідженню проявів конкретних функцій цієї категорії. Глибоке усвідомлення широкого діапазону впливу податків на господарську і соціальну сфери зумовило останнім часом тенденцію до поповнення переліку функцій податків. Так, окремі автори обґрунтовують як самостійні функції податків, як відтворювальна, соціальна, накопичу вальна, політична, що на наш погляд, просто ще раз доводить багатогранність прояву розподільчо - регулювального впливу оподаткування.

Хоч існує велика кількість варіантів, науковці найчастіше сходяться на фіскальному та регулювальному призначенні оподаткування. В той час як термін "фіскальна функція" однозначно вживається всіма авторами, розподільчо-регулювальна функція податків практично без зміни викладу суті її прояву може мати назву регулювальної, господарської, економічної, соціально - економічної. Крім цього, серед економістів є прихильники диференціації основних функцій податків на під функції, а є такі, що вважають це недоцільним.

Ми підтримуємо точку зору тих вчених, хто вважає, що податки виконують у ринковій економіці лише дві вищезгадані функції в їх гармонійній єдності, взаємообумовленості та взаємозв'язку, без виділення з-поміж них головної. Однак на сучасному етапі розвитку і модернізації механізмів оподаткування відбувається свого роду диверсифікація функціонального призначення оподаткування, тому на теоретичному рівні в складі основних податкових функцій можна умовно виділити певні під-функції залежно від того, на реалізації якого з аспектів впливу оподаткування акцентується увага або прояв якого ефекту в межах головної функції є найбажанішим у конкретній соціально - економічній ситуації.

Запропонований підхід, по-перше, суттєво не ускладнює поняття, по-друге, дає змогу чітко і з достатнім ступенем деталізації зрозуміти специфічне призначення податків як самостійного фінансового явища. Так, суть фіскальної функції полягає в тому, що податки, будучи основним джерелом бюджетних надходжень, забезпечують державу фінансовими ресурсами для виконання покладених на неї суспільно необхідних функціональних обов'язків.

Розподільчо-регулювальна функція полягає в тому, що за допомогою податків відбувається перерозподіл вартості валового внутрішнього продукту між державою та її суб'єктами і через елементи податку держава в змозі регулювати вартісні пропорції такого розподілу. Завдяки податкам держава отримує можливість регулювати різні аспекти соціально - економічного життя на макрорівні, а на мікрорівні - впливати на конкретну поведінку платника податків.

Податки в руках одних державотворців можуть виступати знаряддям та інструментом стабілізації й економічного процвітання, а в руках інших - засобом створення ситуації нестабільності і економічного саморуйнування. Ось чому, думаючи про формування централізованих державних грошових фондів та встановлюючи нові види та форми оподаткування для регулювання вартісних пропорцій розподілу валового внутрішнього продукту, державницькі структури повинні проводити таку політику оподаткування, яка буде концептуально базуватися на певному напрямі фінансової думки й тим самим паритетно оптимально поєднувати інтереси держави, платників податків і громадян.

До непрямих податків в Україні належать податок на додану вартість, акцизний збір та мито. Мито справляється з вартості товарів, що перетинають митну територію країни. Акцизи накладаються на високорентабельні і монопольні товари і необхідні як компенсація суспільству великих витрат на захист чи очищення навколишнього середовища, забезпечення лікування хвороб, викликаних безпосередньо вживанням шкідливих товарів.

Чільне місце серед податків на споживання посідає податок на додану вартість - найвища форма генезису універсальних акцизів. Він є важливою складовою податкових систем 57 країн світу (в тому числі 17 європейських), основним каналом надходження доходів до бюджету, що становлять, наприклад, у Франції - 38%, Німеччині - 28%, Іспанії - 26%, Данії - 19%, Великобританії - 17% державного бюджету [8, с.14].

Практика оподаткування у більшості країн світу щодо системи "прямі - непрямі податки" свідчить, що в ній існують два найважливіших податки: прибутковий, в основі якого лежить прогресивне оподаткування громадян та юридичних осіб за сукупністю всіх доходів, і податок на додану вартість, що відноситься до непрямих податків.

Широке його застосування пов'язане з низкою переваг, які стимулюють як державу, так і платника, а саме:

- відсутність подвійного оподаткування і кумулятивного ефекту;

- рівність умов щодо сплати ПДВ як виробниками, так і продавцями;

- стимулювання експорту, оскільки вивезення продукції в переважній більшості країн не обкладається ПДВ;

- спрощення контролю за рухом товарів, робіт, послуг;

- забезпечення високих регулярних і рівномірних державних доходів;

- зростання зацікавленості у збільшенні прибутків, їх нагромадженні та інвестуванні, бо безпосереднім об'єктом податку виступають витрати.

Законом України "Про податок на додану вартість" недостатньо врегульовані відносини між платником і контролюючими органами з точки зору виникнення податкових зобов'язань. В умовах кризи платежів виникнення податкових зобов'язань, як першої події на дату відвантаження товарів тільки збільшує ризик їх невиконання. А безпроцентне кредитування держави платником податку може підірвати його фінансовий стан. Податкове зобов'язання має виникати з моменту зарахування грошей на рахунок у банку.

Економічний зміст ПДВ полягає в оподаткуванні доданої вартості, а платниками його, як і всіх інших непрямих податків, є споживачі товарів, що оподатковуються.

Механізм обчислення та сплати податку побудований таким чином, що складається враження, ніби його платниками виступають підприємства. Та це не міняє суті податку, він залишається непрямим, а отже, не впливає на фінансові результати підприємства, що виступає як збирач податку.

Отже, у підприємств не повинно виникати проблем із даним податком. Теоретично це так. Але в процесі практичної реалізації механізму оподаткування ПДВ такі проблеми існують. Особливо суттєві вони в агропромисловому комплексі.

Перша проблема пов'язана з підвищенням цін на продукцію, яка виробляється і підлягає реалізації. Більшість кінцевої сільськогосподарської продукції виходить безпосередньо на споживача, через що верхня межа ціни на такі товари визначається платоспроможністю населення, яка нині на дуже низькому рівні. Ставка ПДВ на рівні 20% (раніше 28%) значно здорожує таку продукцію, особливо продукти харчування.

Основна причина високих ставок ПДВ - дефіцит бюджету, в якому цей податок посідає одне з перших місць. Але якщо ціна продукції висока через ПДВ і тому продукція слабо реалізується, надходження до бюджету за таких умов не збільшується. За помірного ПДВ і збільшення реалізації продукції, навіть якщо ставки знижені, надходження до бюджету збільшуватимуться.

В агропромисловому виробництві є ще одна, не менш важлива проблема, пов'язана з ПДВ. Це механізм розрахунків за цим податком. Саме тут виявляється значний вплив на цей процес специфіки сільськогосподарського виробництва.

ПДВ, на відміну від інших податків, має специфічний механізм обчислення і сплати, який полягає у сплаті підприємствами до бюджету різниці між ПДВ, який надійшов до господарства у складі реалізованої продукції, і ПДВ, сплаченим за придбані виробничі ресурси. Принциповим є те, що ПДВ має транзитом проходити через підприємство, не впливаючи на його фінансові результати і фінансовий стан. Для того, щоб це принципове положення не порушувалось, в системі оподаткування ПДВ закладається механізм розрахунків з цього податку у випадках, коли сплата ПДВ за придбані ресурси перевищує його надходження за реалізовані товари.

Ситуації, коли сплата ПДВ перевищує його надходження, трапляються дуже рідко. Але є підприємства, і навіть цілі галузі, де перевищення сплати ПДВ над його надходженням має системний характер. До такої галузі належить і сільське господарство. Саме тут перевищення сплати ПДВ над його надходженнями в окремі періоди року має постійний характер і досягає значних розмірів.

Сільськогосподарське виробництво - галузь із уповільненим і нерівномірним кругообігом фондів. Як відомо, тут протягом першого півріччя вкладаються кошти і вивільняються вони тільки наприкінці другого півріччя.

За такої особливості кругообороту коштів разом з їх авансуванням в оборот залучається і сплачений ПДВ на придбані ресурси. Оскільки в цей період реалізації продукції немає, немає й надходжень податку. Внаслідок цього протягом тривалого часу відбувається перевищення сплати господарством ПДВ над його надходженням, створюється мінусова різниця, яка не має фінансового джерела покриття. Цей розрив не ліквідувати одними директивним актами. Така обставина має враховуватись при запровадженні механізму дії податку на додану вартість

У сільському господарстві, як галузі з уповільненим обігом капіталу, часовий проміжок між сплатою та надходженням ПДВ набуває значних розмірів.

Економіст Дем'яненко М.Я. [19, с. 146] обґрунтовано, на наш погляд, вносили пропозиції щодо скорочення терміну відшкодування ПДВ сільськогосподарськими товаровиробниками у першому півріччі. Починаючи з 1999 року порядок розрахунків за ПДВ стосовно сільськогосподарських підприємств змінився: замість сплати до бюджету вони перераховують його на спеціальні рахунки в банках із наступним цільовим використанням цих коштів, через що проблема відшкодування ПДВ набула дещо іншого змісту. Але проблема дебетового сальдо ПДВ залишилась, бо у більшості господарств при закупівлі матеріальних ресурсів у першій половині року відсутнє джерело фінансування вхідного ПДВ. Внаслідок цього у сільськогосподарським підприємств виникає потреба у додаткових фінансових ресурсах протягом як мінімум шести місяців у розмірі 20% їх вартості. За нинішніх процентних ставок за кредит ситуація може скластися таким чином, що на їх погашення не вистачить ПДВ, який має залишатись в господарстві.

1.2 Нормативно-правове регулювання обліку розрахунків за податками

Вивчаючи питання оподаткування підприємств агропромислового комплексу, найбільш актуальним є питання вивчення цієї проблеми нормативно-правовим забезпеченням.

Основним та обов'язковим до виконання законодавчим документом для всіх громадян України є Конституція України, в якій відображені всі сторони життя суспільства та визначені відносини між державою та її громадянами у формі прав та обов'язків обох сторін. Зокрема, в Україні конституційно закріплено обов'язок кожного громадянина сплачувати податки і збори у порядку та розмірах, встановлених податковим законодавством [1].

Основу бюджетної системи визначає прийнятий Бюджетний кодекс України, прийнятий у червні 2001 року. Він став базовим системним бюджетним законом, яким кардинально змінено принципи побудови взаємовідносин у бюджетній системі та бюджетні процедури, започатковано новий етап розвитку й трансформації бюджетних відносин. Його можна умовно поділити на кілька складових: перша -- регулює всі стадії бюджетного процесу, що є спільними для державного та місцевих бюджетів; друга -- унормовує питання, пов'язані з особливостями формування та виконання державного та місцевих бюджетів; третя -- закладає основи нової системи міжбюджетних відносин, які засновані на наданні бюджетних трансфертів від бюджету вищого рівня до бюджету нижчого рівня, але витрачання цих коштів повинно здійснюватись лише за цільовим призначенням і не суперечити правовим нормам та інтересам громадян і держави; четверта -- встановлює відповідальність за здійснені бюджетні правопорушення [3].

Другим за значенням у формуванні бюджетних відносин у нашій державі є Закон України “Про державний бюджет” на відповідний бюджетний рік, в якому щорічно вказують статті доходів і видатків бюджету та джерела їх покриття, а також визначається обсяг дефіциту або профіциту державного бюджету. Так, Закони України “Про державний бюджет” на 2000, 2001, 2002, 2003 та 2004 бюджетні роки мали економічне спрямування та сприяли розвитку промисловості, а Закони України “Про державний бюджет” на 2005, 2006, 2007 бюджетні роки мають соціальне спрямування та спрямування на розвиток аграрного сектора економіки країни [10,11].

В Україні вперше спроба побудувати податкову систему відповідно класичних засад була здійснена з прийняттям Закону України від 25 червня 1991 року "Про систему оподаткування", який дав визначення таких понять як: податок, збір, плата, податкова система, податкова політика, платник податку, база оподаткування, об'єкт оподаткування, ставка податку, податкові канікули, податкова пільга, та інші; сформував основні принципи системи оподаткування: стимулювання підприємницької виробничої діяльності та інвестиційної активності; обов'язковість; рівнозначність і пропорційність; рівність; соціальна справедливість; стабільність; економічна обґрунтованість; рівномірність сплати; компетенція; єдиний підхід; доступність; вказав класифікаційні ознаки поділу податків на види та інші основні положення [5].

Найбільш поширеним податком, що справляється на підприємствах є податок на додану вартість.

Одним з перших кроків України в напрямку формування власної податкової політики і розвитку непрямого оподаткування є розробка і прийняття Закону України ”Про податок на додану вартість” від 20 грудня 1991 р. [6], який вводився у дію з 01.01.1992 р. Він визначав, що податок на додану вартість є частиною новоствореної вартості на кожному етапі виробництва товарів, виконання робіт, надання послуг, що надходять до бюджету після їх реалізації.

Платниками податку визначені підприємства, фізичні особи і підрозділи підприємств. Об'єктами оподаткування виступали обороти з реалізації товарів, передача їх безкоштовно і використання на власні потреби в середині підприємства. Ставка податку до оподатковуваного обороту встановлена на рівні 28%, від регульованої ціни, що включає податок - 22%.

За розрахунками М. В. Шпилько, у 1992 р. для покриття втрат від запровадження податку на додану вартість у Росії замість існуючих податку з обороту і податку з продаж необхідно встановити середню ставку податку на додану вартість у розмірі 27% [21]. Таку розрахункову величину можна з певною мірою умовності прийняти і для України, врахувавши спільне функціонування економіки країни в той час. Прив'язка ставки податку на додану вартість до умов існуючої податкової системи підтверджує правильність висновків про передумови і недостатню наукову обґрунтованість нового податкового законодавства в період його введення після отримання незалежності України.

Можна зробити висновок, що в даному випадку ставка була визначена, виходячи з потреби покриття втрат бюджету від заміни інших податків.

Незважаючи на певні недоліки, це був перший Закон України, який запровадив податок на добавлену вартість. Його недосконалість зумовила прийняття змін до нього у найближчий наступний період.

Характерною особливістю прийнятого Закону була спрямованість його окремих положень і наступних змін на підтримку аграрного сектора виробництва.

Внесеними змінами Законами України від 21.02.92 р. №2129 - ХІІ [8], від 14.05.1992 р. №2334 - ХІІ звільнено від оподаткування податком на додану вартість м'ясо худоби і птиці та напівфабрикати з нього, що реалізуються в межах України, а також обороти з продажу населенню добового молодняку птиці та молодняку худоби.

Аналогічну пільгу надано на вартість спорудження житла та інших об'єктів соціально - культурного призначення для колгоспів, радгоспів, які здійснювали його за власні кошти.

Додатковим стимулом є особливість, що по аналогічній пільзі в інших сферах виробництва податок на додану вартість, сплачений постачальникам за сировину і матеріали на виробництво цієї продукції бюджетом не відшкодовувався, а відносився на собівартість продукції. По агропромисловому виробництву проводилось відшкодування на загальних підставах.

Наступним важливим етапом розвитку і вдосконалення податкового законодавства про непрямі податки стало прийняття 26 грудня 1992 р. Декрету Кабінету Міністрів України №14 -92 ”Про податок на додану вартість” [31]. За час існування він зазнав 13 змін і поправок і втратив чинність згідно із Законом України від 03.04.1997 р. №168/97 - ВР [6]. Довгий період його застосування свідчить, що досконалішу розробку було здійснено і враховано окремі елементи, які відповідали вимогам часу і світовій економічній практиці.

Декретом дано визначення, що податок на добавлену вартість є частиною новоствореної вартості і сплачується до державного бюджету на кожному етапі виробництва товарів, виконання робіт, надання послуг. Визначення аналогічне, як і в попередньому Законі. На нашу думку, вони не відображають змісту податку на добавлену вартість як непрямого податку. Аналогічне протиріччя між нормою Декрету і науковим обґрунтуванням теоретичних засад з питань оподаткування мало місце і при визначенні платника податку.

Платниками податку на добавлену вартість у Декреті визначені суб'єкти підприємницької діяльності, іноземні юридичні особи, громадяни, які здійснюють підприємницьку діяльність. Виходячи з даного визначення платника податку, податок на добавлену вартість не можна вважати непрямим податком, податком на споживання.

Суттєвим недоліком цієї редакції Закону була та обставина, що основною ознакою платника податку є здійснення ними господарської і комерційної діяльності. У практиці часто мали місце випадки, коли об'єднання, організації, які за своєю природою не були створені з метою отримання доходу, в результаті своєї діяльності їх отримували і за своєю сутністю ці доходи логічно було б оподатковувати, як аналогічні, що отримуються в суб'єктів господарювання. У наступних змінах до законодавства враховано ця недоречність, і коло платників податків визначено більш широко.

Окремого дослідження потребують аналіз ставки податку на добавлену вартість. Уперше ставка податку була встановлена в розмірі 28% від оподатковуваного обороту. Встановлення її на такому рівні, на нашу думку, спонукали потреби бюджету і законодавець врахував в основному фіскальні інтереси держави. Наступний Декрет Кабінету Міністрів 1992 р. встановив ставку податку на добавлену вартість на рівні 20% [23]. Потреби бюджету на початку 1993 р. змусили уряд Декретом Кабінету Міністрів України від 30.04.93 р. №43 - 93 “Про внесення змін і доповнень до деяких Декретів Кабінету Міністрів України про податки” [23] підвищити ставку податку до 28 від обороту без врахування податку або 21.875% від обороту, включаючи податок на добавлену вартість. Потім Постановою Верховної Ради України від 31 травня 1995 р. ставку податку на добавлену вартість понижено до 20%.

У Декреті Кабінету Міністрів України “Про податок на добавлену вартість“ мали місце особливості в оподаткуванні агропромислового виробництва. Підприємства, які реалізовували сільськогосподарську продукцію власного виробництва, суми податку на добавлену вартість до бюджету не сплачували, а перераховували на спеціальний рахунок для регулювання цін на окремі види сільськогосподарської продукції, що реалізувалась державі.

У період дії названого Декрету Постановою Верховної Ради України від 14.02.1995 р. №55/95 - ВР “Про стан підготовки та створення сприятливих економічних умов для проведення весняно - польових робіт у 1995 році” було встановлено право підприємствам виробникам сільськогосподарської продукції на відшкодування з Державного бюджету України сум перевищення сплачених податків на добавлену вартість у складі понесених матеріальних витрат над одержаними податками на добавлену вартість у складі ціни реалізації сільськогосподарської продукції. Зазначене відшкодування повинно було здійснюватись за результатами календарного місяця протягом 20 днів.

Варте уваги тлумачення дати визначення податкових зобов'язань. Ця норма Закону має важливе значення для бюджету і платника податку, так як впливає на швидкість надходження коштів до бюджету і стимулює прискорення розрахунків між господарюючими структурами при проведенні торгових операцій. Законом України “Про податок на добавлену вартість” від 20.12.1991 р. датою здійснення обороту по податку на добавлену вартість встановлено день надходження коштів на розрахунковий рахунок, а при розрахунках готівкою - день надходження виручки до каси. Для підприємств, яким дозволялось визначати строк реалізації по відвантаженню товарів (виконаних робіт, послуг) датою здійснення обороту вважалось їх відвантаження (виконання) та пред'явлення покупцям розрахункових документів.

Декретом Кабінету Міністрів України від 26.12.1992 р. датою здійснення обороту по податку на додану вартість визначено день відвантаження продукції (виконання робіт, послуг) незалежно від стану оплати.

Таким чином були захищені інтереси бюджету. Суб'єкти господарювання були зацікавлені у швидкому розрахунку з покупцями, так як строк сплати податку на додану вартість не враховував стану розрахунків за поставлену продукцію. Ця норма Декрету протрималась не довго і Декретом Кабінету Міністрів України від 30.04.1993 р. №43 - 93 датою здійснення обороту (реалізації товарів, виконання робот, надання послуг) уже вважався день надходження коштів на розрахунковий рахунок підприємства. Таке удосконалення внесло певну дестабілізацію в надходження коштів до бюджету. Враховуючи, що кінцевий платник (носій) податку неодмінно сплачує податок своєчасно (кінцевому споживачу без оплати товар не відпуститься), то нерідко складалась ситуація, що товар кінцевому споживачу проданий, а кошти до бюджету не надходили, так як на проміжних стадіях руху товару, сировини, напівфабрикатів розрахунки не проводилися.

Ще один негативний наслідок такої норми Декрету полягав у тому, що сума до сплати податку на додану вартість визначається, як різниця між сумою податку, одержаною від покупців за реалізовані товари (роботи, послуги) і сумою податку, що сплачені або підлягають сплаті постачальникам за виконані роботи, послуги, придбані матеріально - технічні ресурси, вартість яких відноситься на витрати виробництва та обігу.

Тобто, придбавши сировину чи товар і не розрахувавшись з продавцем, підприємство дає можливість продавцю не сплачувати податок до бюджету, оскільки той не отримав коштів за продану продукцію, але само отримує право на відшкодування суми “вхідного” несплаченого податку. При значних обсягах таких операцій бюджет змушений кредитувати безвідсотково суб'єкти господарювання.

Цей недолік Декрету врахований розробниками Закону України “Про податок на додану вартість” від 03.04.1997 р. [6], згідно якого датою виникнення податкових зобов'язань з продажу товарів (робіт, послуг) вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь - яка з подій, що сталася раніше:

- або дата зарахування коштів від покупця (замовника) на банківський рахунок платника податку, як оплата товарів (робіт, послуг), що підлягають продажу, а у разі продажу товарів (робіт, послуг) за готівкові кошти - дата їх оприбуткування в касі платника податку;

- або відвантаження товару, а для робіт (послуг) - дата оформлення документа, що засвідчує факт виконання робіт (послуг) платником податку.

Встановлення таких вимог до строків появи податкових зобов'язань стабілізувало доходи бюджету, вирівняло платників податку на різних стадіях сплати податку, звузило можливості ухилення від оподаткування, встановило, що податкові зобов'язання нараховуються в день переходу права власності на продукцію згідно умов поставки, погоджених сторонами угоди.

Поряд з цим такий строк виникнення податкових зобов'язань також має суттєвий недолік для платників податків. Стан розрахунків за реалізовану продукцію не завжди забезпечує своєчасне надходження коштів на розрахункові рахунки постачальників. Наявність розриву у часі в надходженні коштів на розрахункові рахунки і строками сплати податкових зобов'язань призводить до відволікання обігових коштів з обороту, появи недоїмки за платежами і, у зв'язку з цим, сплати штрафних санкцій і пені.

Важливим етапом у розвитку непрямого оподаткування в Україні є розробка і прийняття Закону України “Про податок на додану вартість” від 03.04.1997 р. №168/97 - ВР [6]. Разом з тим можна стверджувати, що значна кількість статей Закону прийнята без достатнього обґрунтування, так як за період з моменту прийняття до жовтня 2001 р. прийнята 71 зміна до Закону.

За період, що досліджувався розповсюджувалися різні нормативні документи. Зокрема, в 1994 - 1996 роках оподаткування податком на додану вартість здійснювалося на підставі Інструкції №3 Державної податкової інспекції України від 10 лютого 1993 року. В 1997 році нарахування цього податку було змінено Законом України від 03.04.97р. за № 168/97-ВР[5]. Цей Закон передбачав єдиний підхід до оподаткування податком на додану вартість виробничої та торгової діяльності об'єкта оподаткування. Указом Президента України "Про деякі зміни в оподаткуванні" за № 857/98 від 10 серпня 1998 року змінено порядок нарахування податкових зобов'язань та податкового відшкодування. Цим Указом передбачено, що нарахування податку на додану вартість і податкове відшкодування здійснюється по події, що сталася раніше. Таким чином, приведено у відповідність Закон про додану вартість і Закон про прибуток підприємства. Законом України «Про внесення зміни до статті 11 Закону України «Про податок на додану вартість» від 18.02.99 р. № 442 [6] та відповідно Постановами Кабінету Міністрів України „Про порядок акумуляції та використання коштів, які нараховуються сільськогосподарськими товаровиробниками - платниками податку на додану вартість щодо операцій з продажу товарів (робіт та послуг) власного виробництва, включаючи продукцію (крім підакцизних товарів), виготовлену на давальницьких умовах із власної сільськогосподарської сировини" від 26 лютого 1999 р. № 271 і Постановою Кабінету Міністрів України „Про порядок нарахування, виплат і використання коштів, спрямованих для виплати дотацій сільськогосподарським товаровиробникам за продані ними переробним підприємствам молоко та м'ясо в живій вазі" від 17.05.2002 року за №805 [20] встановлено, що сума ПДВ, яка підлягає сплаті до бюджету сільськогосподарськими підприємствами усіх форм власності за реалізовані ними молоко, худобу, птицю, вовну, а також молочну продукцію та м'ясопродукти, вироблені у власних переробних цехах повністю залишається у розпорядженні цих сільськогосподарських підприємств і спрямовується на підтримку власного виробництва тваринницької продукції та продукції птахівництва. Останні зміни та доповнення були внесені до порядку оподаткування податком на додану вартість стосовно платників та ставок податку Законом України “Про податок на додану вартість” від 07.07.05 року. Ця редакція чинна і по теперішній час і підлягає обов'язковому виконанню всіма платниками цього податку незалежно від форми власності та форми організації виробничої діяльності, а також виду діяльності [6].

Закон України від 21.12.2000 р. за № 2181-ІІІ „Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" визначив основні засади взаємодії платників з бюджетом [7].

Поширеними вадами вітчизняної податкової системи вважаються нестабільність, заплутаність та складність. Податкова система характеризується посиленням адміністративного контролю за сплатою податків та зборів. Не враховується, що дохід, який отримує держава внаслідок збільшення податкового тиску та адміністративного контролю, є менший, ніж економічний збиток, що завдається такими діями господарюючим суб'єктам. Намагаючись вирішити проблему податкового тиску та надмірного адміністративного контролю, господарюючі суб'єкти переносять відносини між споживачем та виробником, а також свої доходи у «тіньовий» сектор економіки, частка якого за різними підрахунками становить від 45 до 65% валового внутрішнього продукту. Результатом цього є недоотримання державою частини податкових надходжень та намагання компенсувати це знову ж за рахунок введення нових податків та зборів.

2. Організаційно-економічна характеристика підприємства

2.1 Основні економічні показники діяльності підприємства

СТОВ “Верхнячка-Агро” є добровільним об'єднанням членів товариства для спільного ведення господарської діяльності та отримання прибутків.

СТОВ “Верхнячка-Агро” знаходиться у с. Верхнячка Христинівського району Черкаської області. Землекористування товариства знаходиться в зоні Лісостепу. Клімат тут помірно-континентальний, досить теплий з недостатньою вологозабезпеченістю. За своїми розмірами СТОВ “Верхнячка-Агро” відноситься до середніх господарств району. Загальна площа сільськогосподарських угідь станом на 01.01.2009 року становила 1787 га. Для наочного сприйняття трансформація і структура земельних угідь СТОВ “Нива” показана у таблиці 2.1.

Таблиця 2.1. Склад та структура земельних угідь в “Верхнячка-Агро”

Розглянувши дані таблиці 1.1 можна зробити висновок, що загальна земельна площа збільшилась на 40,2 га в 2008 році порівняно з 2006 роком. Сільськогосподарські угіддя товариства складає рілля, інших видів угідь товариство не має. Основні показники ефективності використання землі подані в таблиці 2.2.

Дані таблиці 2.2 свідчать, що в господарстві спостерігається стала тенденція виробництва за останні три роки. Так, у 2008 р. в порівнянні з 2006 р. урожайність зернових культур зросла на 29%. Що стосується цукрових буряків і насіння соняшнику, то їх урожайність знизилась відповідно на 40 і 18% за досліджуваний період.

Таблиця 2.2. Основні економічні показники ефективності використання землі в СТОВ “Верхнячка-Агро”

Розглядаючи виробництво продукції на 100 га сільськогосподарських угідь, можна сказати, що цей показник, аналогічно, по зерну збільшується більш як вдвічі (на 108%), а по насінню соняшника і по цукрових буряках, навпаки, зменшується відповідно на 36 і 31%.

Розглядаючи вартісний показник одержано прибутку на 100 га сільськогосподарських угідь, можна сказати, що він зменшився на 10%. Це пов'язано з підвищенням цін на деяку сільськогосподарську продукцію. Це ж стосується такого показника, як одержано товарної продукції на 100 га сільськогосподарських угідь, який теж збільшився на 22%.

Для подальшого розвитку сільського господарства великого значення набуває спеціалізація господарства, яка передбачає зосередження засобів виробництва і живої праці на основних видах продукції. для того, щоб визначити спеціалізацію СТОВ “Верхнячка-Агро”, необхідно розглянути структуру товарної продукції (табл. 2.3).

Проаналізувавши дані таблиці 2.3 можна сказати, що провідною галуззю являється рослинництво, продукція якого в структурі товарної продукції становить 94,9%, зокрема, виробництво зернових 51,8%, цукрових буряків 21,5% та виробництво соняшнику - 20,2%. Що стосується тваринництва, то продукція даної галузі займає 0,1% всієї товарної продукції господарства. Отже, можна сказати, що спеціалізація СТОВ “Верхнячка-Агро” зерново-бурякова.

Для визначення рівня спеціалізації використано формулу виду:

К_С - коефіцієнт спеціалізації;

уm - питома вага виду продукції в структурі реалізації;

і - порядковий номер виду продукції по питомій вазі в ранжованому ряду (від найбільшого до найменшого).

Отже: К_С=100:94,9=1,05, що свідчить про високий рівень спеціалізації товариства.

Таблиця 2.3. Об'єм і структура товарної продукції в СТОВ “Верхнячка-Агро”

Велике значення в розвитку господарства відіграють основні засоби, які є його матеріальною базою. Забезпеченість СТОВ “Верхнячка-Агро” основними засобами та ефективність їх використання наведено в таблиці 2.4. Розглядаючи дані таблиці 2.4, можна зробити висновок, що протягом трьох років спостерігається тенденція зростання основних засобів. Це говорить про те, що збільшується забезпеченість господарства основними засобами (фондозабезпеченість зросла на 44%), фондоозброєність на 1 працюючого (збільшення на 81%), фондоємність на 1 грн. товарної продукції (збільшення на 25%).

Таблиця 2.4. Забезпеченість основними засобами і ефективність їх використання в СТОВ “Верхнячка-Агро”

Ріст фондозабезпеченості сприяє росту товарної продукції, а ріст фондоозброєності - росту продуктивності праці, на що в товаристві й звертається увага. Для нормального функціонування товариство повинне бути забезпечене не лише земельними і матеріальними ресурсами. Основними ресурсами в сільськогосподарському виробництві є трудові ресурси. Наявність та ефективність їх використання в СТОВ “Верхнячка-Агро” розглянемо за даними таблиці 2.5.

З даних таблиці 1.5 видно, що чисельність працюючих протягом трьох років зменшилась на 76 чоловіки. Проте, поряд із зниженням чисельності працюючих, підвищується ефективність їх використання. Так, виробництво продукції на 1 середньорічного працюючого збільшилося на 13,86 грн., зокрема в рослинництві - на 13,18 тис. грн.

Таблиця 2.5. Наявність трудових ресурсів і ефективність їх використання в СТОВ “Верхнячка-Агро”

Що стосується кількості працюючих на 100 га сільськогосподарських угідь, то цей показник знизився на 0,7 чол. в середньому.

Основним шляхом розвитку сільського господарства є інтенсифікація. Розрізняють дві групи показників: рівень і ефективність інтенсифікації. Рівень характеризує вкладення виробничих фондів, затрат живої праці, виробничих витрат на одиницю площі; на 1 умовну голову. Ефективність інтенсифікації - це результат від вкладення коштів і характеризується показниками: виробництвом валової продукції, валового і чистого доходу на одиницю площі, окупністю витрат, рівнем продуктивності праці. Рівень інтенсивності і економічну ефективність інтенсифікації розглянемо за даними таблиці 1.6. Аналізуючи дані таблиці 1.6 можна сказати, що вартість основних засобів на 100 га сільськогосподарських угідь протягом 2006-2008 років збільшилась на 0,52 тис. грн.

Затрати праці на 100 га сільськогосподарських угідь зменшилися 0,39 тис. людино-годин, вартість виробничих витрат на 100 га сільськогосподарських угідь зросла на 23,75 тис. грн. Можна сказати, що рівень інтенсивності ведення господарства в основному зріс.

Аналізуючи результативні показники і показники ефективності інтенсифікації, слід відмітити, що виробництво товарної продукції на 100 га сільськогосподарських угідь зросло на 18,31 тис. грн., на 1 грн. виробничих основних засобів знизився на 0,11 грн., на 1 середньорічного працівника зріс на 13,86 тис. грн. Щодо рентабельності, то протягом досліджуваних років товариство було прибутковим, проте рівень рентабельності за три роки знизився на 16 процентних пункти. Причиною зниження рентабельності стало зниження прибутку, отриманого товариством.

Таблиця 2.6. Рівень інтенсивності і економічна ефективність інтенсифікації сільськогосподарського виробництва в СТОВ “Верхнячка-Агро”

2.2 Організація облікової політики на підприємстві

Система документації господарських операцій є найважливішою складовою частиною бухгалтерського обліку в СТОВ “Верхнячка-Агро”. Тут для оформлення всіх господарських операцій застосовують єдині уніфіковані форми документів первинного обліку, графік здачі яких наведено у додатку А. Розподіл обов'язків в бухгалтерії господарства (додаток Б) пов'язаний з планом виконання облікових робіт. План виконання облікових робіт передбачає розподіл службових обов'язків в бухгалтерії.

Раціональна організація бухгалтерського обліку залежить від постановки роботи бухгалтерського апарату. Основна організаторська функція лягає на головного бухгалтера, як керівника і практичного організатора облікового процесу в господарстві.

При цьому враховують інші фактори: важливість тієї чи іншої роботи, кваліфікацію виконавців, організаційну структуру облікового процесу. При розподілі службових обов'язків виходять з того, щоб відповідальні і складні роботи виконувались найбільш кваліфікованими працівниками.

В СТОВ “Верхнячка-Агро” введена журнально-ордерна форма обліку. Суть її полягає в тому, що аналітичний і синтетичний облік здійснюють одночасно в спеціальних бухгалтерських реєстрах синтетичного і аналітичного обліку, записи в яких поєднуються в хронологічному і систематичному порядку. Крім цього, записи в нагромаджувальні реєстри здійснюють відповідно до показників, потрібних для контролю за фінансово-господарською діяльністю підприємства, а також для складання місячної, квартальної та річної звітності.

В кінці місяця підсумки журналів-ордерів переносять до Головної книги, на основі якої складають бухгалтерський баланс. Журнально-ордерна форма обліку в порівнянні з іншими формами обліку, які використовуються при ручній роботі, найбільш раціональна. Вона забезпечує більш ритмічну роботу апарату бухгалтерії, оскільки покращується розподіл роботи між ними.

3. Облік розрахунків за податкОМ НА ДОДАНУ ВАРТІСТЬ і його удосконалення

3.1 Документальне відображення обліку розрахунків за податком на додану вартість