Налогообложение физических лиц, занимающихся предпринимательской деятельностью

2. Упрощенная система налогообложения, объект налогообложения доходы минус расходы (розничная торговля - ЕНВД, оптовая - УСН - 15%) (табл. 2.2.2.)

Таблица 2.2.2. Расчет налога по упрощенной система налогообложения объект налогообложения - доходы - расходы для оптовой торговли

Показатели	Розничная	Оптовая	Итого
Выручка без НДС	161598493	20900724	182499217
Затраты за закупку товаров	146849595	15758414	162608009
Прочие затраты	4109043	1452055	5561098
Облагаемая база (стр. 1 - стр. 2 - стр. 3)	10639855	3690255	14330110
Налог (для оптовой торговли - стр. 4*15%)	102268	553538	655806
ЕСН	-	-	-
Налог на имущество	-	-	-
Пенсион. Страх. уменьшающая налог на доход	24502	8169	32671
Налог к уплате для оптовой торговли (стр. 5 - стр. 7)	77766	545369	623135
Доход собственника (стр. 4 - стр. 8)	10562089	3144886	13706975
Налоговая нагрузка (стр. 8 / стр. 4*100)	0,73	14,78	4,35

Расчеты, приведенные в табл. 2.2.2. показывают, что налоговая нагрузка по оптовой торговле, рассчитанная исходя из доходов предпринимателя и расходов, составила 14,78%, по розничной осталась неизменной. Общая налоговая нагрузка от облагаемой базы (прибыли) составила 4,35%.

3. Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, торговое место.

Таблица 2.2.3. Расчет налога в виде единого налога на вмененный доход, торговое место

Показатели	Розничная	Оптовая	Итого
Выручка без НДС	161598493	20900724	182499217
Затраты за закупку товаров	146849595	15758414	162608009
Прочие затраты	4109043	1452055	5561098
Прибыль до налогообложения (стр. 1 - стр. 2 - стр. 3)	10639855	3690255	14330110
Торговое место (кв. м.)	32	110	142
Базовая доходность на единицу физического показателя в месяц (руб.)	1800	1800	-
Корректирующий коэффициент К1	1,096	1,096	-
Корректирующий коэффициент К2	0,9	0,9	-
Облагаемая база (стр. 5*12*стр. 6 * стр. 7*стр. 8)	681800	2343686	3025486
Налог (стр. 9*15%)	102268	351553	453821
ЕСН	-	-	-
Налог на имущество	-	-	-
Пенсион. страх. уменьшающая налог на доход	24502	8169	32671
Налог к уплате (стр. 1 * 15%)	77766	343384	421150
Доход собственника (стр. 4 - стр. 8)	10562089	3346871	13908960
Налоговая нагрузка (стр. 13 / стр. 4*100)	0,73	9,31	2,94

Расчеты приведенные в Табл.2.2.3. показывают, что налоговая нагрузка по оптовой торговле, рассчитанная исходя из торговой площади помещения, составила 9,31%, по розничной осталась неизменной. Общая налоговая нагрузка от облагаемой базы (прибыли) составила 2,94%.

Таблица 2.2.4. Расчет налога по общей системе налогообложения

Показатели	Розничная	Оптовая	Итого
Выручка без НДС	161598493	20900724	182499217
Затраты за закупку товаров	146849595	15758414	162608009
Прочие затраты	4109043	1452055	5561098
Пенсионное страхование уменьшающая налог на доход	24502	8169	32671
Облагаемая база (стр. 1 - стр. 2 - стр. 3 - стр. 4)	10615353	3682086	14297439
Налог (НДФЛ) (стр. 5*13%)	1379996	478671	1858667
ЕСН	239827	101162	340989
Налог на имущество	-	-	-
Доход собственника (стр. 5 - стр. 6 - стр. 7)	8995530	3102253	12097783
Налоговая нагрузка (стр. 6 + стр. 7/стр. 5*100)	15,75	15,75	15,75

Расчет ЕНС к Табл. 2.2.4.

Федеральный налог = 29080+3840+6600 (14297439 - 600000)*2,0% = 340989 руб.

ФФОМС = 3840 руб.

ТФОМС = 6600 руб.

Расчеты, приведенные в табл. 2.2.4., показывают, что при общем режиме налогообложения общая налоговая нагрузка от облагаемой базы (прибыли) составила 31,5%.

5. Упрощенная система налогообложения для всех видов деятельности - доходы (Табл. 2.2.5.)

Таблица 2.2.5. Расчет налога по упрощенной система налогообложения объект налогообложения - доходы

Показатели	Розничная	Оптовая	Итого
Выручка без НДС	161598493	20900724	182499217
Затраты за закупку товаров	146849595	15758414	162608009
Прочие затраты	4109043	1452055	5561098
Облагаемая база (прибыль) (стр. 1 - стр. 2 - стр. 3)	10639855	3690255	14330110
Налог (стр. 1*6%)	9695910	1254043	10949953
ЕСН	-	-	-
Налог на имущество	-	-	-
Пенсионное страхование уменьшающая налог на доход	24502	8169	32671
Налог к уплате (стр. 5-стр7)	9671408	1245874	10917282
Доход собственника (чистая прибыль) (стр. 4 - стр. 8)	968447	2444381	3412828
Налоговая нагрузка (стр. 8 / стр. 4*100)	90,90	33,76	76,18

Расчеты в табл. 2.2.5. показывают, что налоговая нагрузка по оптовой торговле составила 33,76%, по розничной - 90,9. Общая налоговая нагрузка от облагаемой базы (прибыли) составила 76,18%.

6. Упрощенная система налогообложения для всех видов деятельности - доходы - расходы (табл. 2.2.6.)

Таблица 2.2.6. Расчет налога по упрощенной система налогообложения объект налогообложения - доходы-расходы

Показатели	Розничная	Оптовая	Итого
Выручка без НДС	161598493	20900724	182499217
Затраты за закупку товаров	146849595	15758414	162608009
Прочие затраты	4109043	1452055	5561098
Облагаемая база (стр. 1 - стр. 2 - стр. 3)	10639855	3690255	14330110
Налог (для оптовой торговли - стр. 4*15%)	1595978	553538	2149517
ЕСН	-	-	-
Налог на имущество	-	-	-
Пенсион. Страх. уменьшающая налог на доход	24502	8169	32671
Налог к уплате для оптовой торговли	1571476	545369	2116846
Доход собственника (стр. 4 - стр. 8)	9068379	3144886	12213265
Налоговая нагрузка (стр. 8 / стр. 4*100)	14,78	14,78	14,78

Расчеты приведенные, в табл. 2.2.6., показывают, что общая налоговая нагрузка от облагаемой базы (прибыли) составила 14,78%.

Проведем оценку влияния на финансовый результат (чистую прибыль) предпринимателя рассмотренных выше систем налогообложения.

Таблица 2.14. Сравнительная характеристика применения различных систем налогообложения

Система налогообложения	Доход собственника	Налоговая нагрузка
Действующая система (оптовая - общий режим, розничная - ЕНВД)	13664342	15,7
Упрощенная система налогообложения объект налогообложения - доходы для оптовой торговли, ЕНВД - для розничной	13006470	9,24
Упрощенная система налогообложения объект налогообложения - доходы-расходы для оптовой торговли, ЕНВД - для розничной	13706975	4,35
Налог в виде единого налога на вмененный доход, торговое место	13908960	2,94
Общая система налогообложения	12097783	15,75
Упрощенная система налогообложения (доходы)	3412828	76,18
Упрощенная система налогообложения (доходы-расходы)	12213265	14,77

Таким образом, при осуществлении рознично-оптовой торговой деятельности оптимальным налогообложением для предпринимателя является единый налог на вмененный доход, т. к. при этом получен наибольший чистый доход и налоговая нагрузка составляет 2,94%. При его отсутствии - применение упрощенной системы, где объектом налогообложения для оптовой торговли является разница между доходом и расходом, и для розничной - ЕНВД.

Действующая система налогообложения, по которой облагается деятельность предпринимателя, стоит на 3 месте по получаемому чистому доходу.

3. Модели реформирования системы налогообложения индивидуальных предпринимателей

В последнее десятилетие много говорится об исключительной важности малого бизнеса для развития экономики, формирования «среднего класса», обеспечения политической и социальной стабильности в обществе. В последние годы принято немало законов, указов, постановлений и других нормативных актов, направленных на поддержку малого предпринимательства.

Естественно, самое большое значение государством предается самой структуре системы налогообложения: набор используемых налоговых инструментов, соотношение ставок и формы налогового администрирования.

Тем не менее, несмотря на принимаемые меры, ими не удовлетворены как предприниматели, так и правительство, а также законодательные органы власти. Чтобы понять причины этой неудовлетворенности, нужно сформулировать предположения относительно задач, которые должны быть решены в рамках государственной политики, и рассмотреть, насколько конкретные меры этой политики могут способствовать достижению этих задач. На основании такого анализа и с учетом информации о возможных вариантах политики в отношении малого бизнеса и об опыте других стран можно сформулировать, какие действия в отношении малого предпринимательства целесообразно осуществить в дальнейшем.

Анализ налогообложения предпринимателя, проведенный во второй части работы показал, что государство, принудительно перевело предпринимателя как на уплату ЕНВД, так и на общий режим налогообложения.

Идея вмененного налога, в общем, довольно привлекательна - предприниматель уплачивает налог, исчисленный исходя из заранее определенного (вмененного ему) дохода, рассчитанного на основе объективных критериев, и спокойно работает, не беспокоясь о своих обязательствах перед налоговыми органами.

При ЕНВД не существует внутренней потребности в применении развитой системы бухгалтерского учета, но налогообложение при общем режиме (оптовая торговля) приводит к ведению учета как доходов, так и расходов полностью от торговой деятельности, и как следствие, ведение раздельного учета доходов и расходов для разных систем налогообложения, при этом образуются высокие затраты на ведение учета в отличие от ЕНВД, большой объем налоговой отчетности, обязанность вести налоговый учет.

При общей системе налогообложения структура налоговых платежей является наиболее обширной и, следовательно, сложной. В первую очередь, данная система налогообложения предполагает, что с доходов от своей предпринимательской деятельности производится исчисление и уплата налога на доходы физических лиц по правилам главы 23 НК РФ. Кроме того, в данном случае предприниматели обязаны уплачивать налог на добавленную стоимость (НДС), единый социальный налог (ЕСН) и взносы на обязательное пенсионное страхование с сумм, выплачиваемых наемным работникам по трудовым договорам, предметом которых является выполнение работ или оказание услуг, а также ЕСН со своих доходов. Если предприниматель является работодателем, то он также перечисляет страховые взносы в Фонд социального страхования. Все перечисленные выше факторы усложняют для предпринимателей задачу правильного и своевременного исчисления всего комплекса налогов.

Рассмотрим варианты выбора специальных режимов для России.

Путь многих развитых стран - отказ от специальных режимов с особым порядком определения налоговой базы. Можно полагать, что в России в настоящее время такой подход нереалистичен, - этому препятствует целый ряд причин. В первую очередь это политические причины. Поддержку введению действующих специальных режимов, причем с требованиями больших возможностей выбора, распространения этих режимов на более широкий круг предприятий, снятия некоторых вполне обоснованных ограничений, оказали самые разные группы политиков и предпринимателей, и активное участие в продвижении весьма льготных условий для малого бизнеса приняли объединения крупных и средних предпринимателей.

Есть также и экономические причины, не позволяющие за короткие сроки отказаться от использования специальных режимов. Хотя снижению издержек, связанных с исполнением налогового законодательства, могло бы помочь информационное содействие малому бизнесу на бесплатной или льготной основе, а также организация частично финансируемой за счет государства юридической помощи, и эффект этих мер для коррекции издержек, связанных с уплатой налогов, мог бы быть выше, не приводя при этом к уклонению от уплаты налогов и неэффективности, для организации такого содействия требуются время, усилия, ресурсы, а также достаточная уверенность в справедливости судебных решений, если разногласия предприятий и налоговых органов закончатся судом.

Быстро такие проблемы не решаются, более того, для того чтобы вынудить государство удовлетворительным образом их решать, немаловажным условием представляется понимание обществом в целом важности решения этих проблем. В настоящее время говорить о близких перспективах создания малому бизнесу адекватных условий, вероятно, не приходится.

Однако, по причинам, изложенным выше, необходимо ограничиться одним, максимум двумя режимами.

1. Критерии масштабов деятельности, дающих право применять упрощенный режим для ИП.

Право применения упрощенной системы налогоплательщиком возникает только и том случае, если его совокупный доход (выручка от реализации продукции, работ и услуг в сумме с доходом от внереализационных операций) не превышает некоторого порогового значения.

Лучшим было бы пороговое значение для обязательной регистрации в качестве плательщика НДС (в настоящее время это значение составляет 2 млн руб. за три месяца). Подобная синхронизация критерия применения упрощенного налога с критерием оборотов, при которых возникает право не регистрироваться в качестве плательщика НДС, позволила бы существенно упростить администрирование налогообложения малого бизнеса. Такие относительно низкие пороги масштабов деятельности, определяющие возможность использования льготных режимов, позволяют создать преференции именно малому бизнесу, в целом исключив их использование крупными предприятиями.

Однако при введении некоторых ограничений, препятствующих злоупотреблениям, возможно установление и более высокого порога применения упрощенного режима. Например, пороговое значение могло бы составлять 10 млн. руб. в год.

Для тех. кто имеет более высокие валовые доходы (выручку от реализации продукции, работ и услуг в сумме с доходом от внереализационных операций) и по этому критерию имеет право применять упрощенную систему налогообложения, можно было бы установить годовой отчетный период по налогу на прибыль организаций (с определением авансовых платежей без расчета фактических промежуточных результатов). Это снизило бы издержки исполнения налогового законодательства при применении общего режима и смягчило бы отмену льгот.

2. Дополнительные ограничения на право применении.

Для того чтобы упрощенные режимы применялись только теми, кто реально нуждается в упрощении учета, при этом следует уменьшить предельную численность занятых на предприятии, а также установить правило: не имеют права на применение упрощенного режима налогоплательщики, доход которых в совокупности с суммарными взвешенными по долям его участия в их имуществе доходами взаимозависимых с ним организаций и индивидуальных предпринимателей, вступавших с налогоплательщиком в сделки за налоговый период или ведущих с ним один и тот же вид деятельность, превышает например 8 млн руб. или 10 млн руб. за налоговый период.

Если это правило является чрезмерно сложным, можно принять более простые, по одновременно и более рестриктивные варианты. Например, разрешить применять упрощенный режим только тем юридическим лицам, акционерами (учредителями) которых являются только физические лица. При этом дополнительно использовать правило: если собственники претендующего на применение упрощенного режима или их ближайшие родственники, владеющие его долей, превышающей 25%, одновременно владеют не меньшей долей в других предприятиях или являются предпринимателями без образования юридического лица, то в случае одинаковой деятельности указанных предприятий или вступления ими за налоговый период в сделки при определении дохода для целей права на применение режима доходы указанных лиц учитываются в совокупности.

3. ЕНВД.

Применять вмененный налог любого рода или налог на вмененный доход в качестве альтернативного (заменяющего собой налоговые обязательства по другим налогам) целесообразно только для самых мелких налогоплательщиков, причем для таких, для которых любой учет, кроме подсчета суммы полученных доходов, сложен. К этой группе не должны относятся организации, лица, имеющие наемных работников, а также оказывающие консультационные, информационные (тем более бухгалтерские и аудиторские) услуги. Такие предприятия, к которым применяется налог на вмененный доход или его разновидность в виде патента, должны производить продукцию для населения, а не для других предприятий. В то же время подача декларации о сумме полученных доходов не требует больших издержек даже для человека с низким уровнем образования. Для минимизации возможности уклонения в этом случае нужны достаточно низкие пороговые значения валового дохода (возможно, не выше тех, которые дают право не регистрироваться в качестве плательщика НДС; сейчас в России этот порог составляет 2 млн руб. за три месяца), а также ограничения на число и характеристики собственников. Например, можно применять такой налог в качестве альтернативного только к предпринимателям без образования юридического лица. Для других такой налог можно применять в качестве минимального: это могут быть предприятия, у которых не более 3-4 собственников, и все они являются физическими лицами, причем если они, как физические лица, являются предпринимателями, то не вступают в сделки с данным предприятием. При этом налог может быть обязательным как минимальный и добровольным.

4. УСН.

Налог с оборота имеет значительное число недостатков с распределительной точки зрения. Действующая упрощенная система налогообложения с объектом налогообложения «доходы» является близкой к налогу с оборота. Она совмещает в себе налогообложение выручки и налогообложение прочих доходов. Налогообложение выручки несложно для налогоплательщика, однако сложно для тех, кто разрабатывает и определяет шкалу ставок такого налога. Дело в том, что если налог на вмененный доход предполагает установление вмененного (предполагаемого, оцененного по косвенным признакам) значения налоговой базы, то налог от выручки эквивалентен установлению вмененного значения доли издержек в выручке. То есть, например, если при базовой ставке 20% прибыли устанавливать ставку такого упрощенного налога в 10%, то предполагается, что издержки составляют половину выручки предприятия в данном виде деятельности, а если ставка 4%, то вмененная доля издержек равна 4/5. В случае соотношения 24% и 6% вмененная доля издержек равна 3/4. При недостаточно точном определении вмененной доли издержек возникают искажения, что подтверждают расчеты, приведенные во второй части работы.

Кроме того, такой налог не исключает использования его в целях уклонения крупным бизнесом, хотя степень уклонения уменьшается по сравнению с налогом на вмененный доход.

Базой упрощенного налога должен являться чистый доход без учета финансовых потоков (реальный поток денежных средств). Другими словами, налогом должны облагаться все поступления денежных средств, связанные с предпринимательской деятельностью, за исключением тех, которые не включаются в доходы (т.е. за исключением кредитов, залогов, задатков, вкладов в уставный капитал, возврата излишне уплаченных налогов), а также полученных процентов и дивидендов за вычетом выплат денежных средств, кроме тех, которые не разрешается включать в расходы, а также выплаченных процентов. При этом амортизируемое имущество должно вычитаться из базы налогообложения в полном объеме по факту оплаты, а проценты запрещаться к вычету и не включаются в налоговую базу при получении, если не превышают нормируемую величину. Возможно введение более или менее жестких ограничений на вычет стоимости тех активов, которые могут использоваться одновременно для личного потребления и для предпринимательской деятельности, особенно в случае предпринимателей без образования юридического лица важно установить ограничения на вычет стоимости жилья.

Это могут быть прямые ограничения, устанавливающие, что вычету подлежит только часть стоимости актива, равная доле, в которой актив используется для производства (доля может быть по площади - в случае дома, по времени использования - в случае автомобиля и т.д.), но такие прямые ограничения может быть сложно администрировать.

Возможно установление вмененной доли для разных видов активов. Для случая недвижимости можно также допустить применение линейной амортизации взамен немедленного вычета. Не все малые предприятия владеют недвижимостью, а для тех, кто ее имеет, можно освоить правила учета для этого случая.

К вычету разрешаются применять уплаченные налоги, кроме тех, которые не разрешается вычитать в соответствии со ст. 270 НК, Ограничения на вычитаемость расходов, предусмотренные в главе 25 следует распространить и на упрощенную систему учета, добавив к ним ограничение на вычет процентов по заемным средствам и устранив ограничение на вычет в текущем периоде расходов на основные средства и нематериальные активы.

5. Использование минимального налога.

В развитых и некоторых развивающихся странах последнее время наблюдается тенденция к отказу от использования специальных режимов, однако в ряде стран с целью минимизации последствий уклонения от налогообложения используют альтернативные минимальные налоги. Это означает, что налог является минимальным (переносимым на будущее в счет налоговых обязательств но основному налогу), но при определенных условиях может быть выбран предприятием в качестве альтернативного.

Минимальный альтернативный налог - налог, который применяется к корпорациям или предпринимательскому сектору в целом. Базой для минимального альтернативного налога могут быть валовые активы, бухгалтерская прибыль, оборот или некоторая их комбинация. В Северной Америке и Европе, например, в США, Канаде, Дании и Норвегии, минимальный альтернативный налог определяется исходя из пересчета вычетов из дохода, т.е. определения вычетов по правилам, отличающимся от действующих при определении базы налога на доходы корпораций. В США минимальный альтернативный налог рассчитывается посредством некоторых корректировок и прибавления определенных налоговых льгот к доходу. В Латинской Америке - а именно в Аргентине, Эквадоре, Мексике и Перу - использовался минимальный альтернативный налог, который определяется исходя из величины валовых активов. В некоторых случаях он был отменен, например, в Перу в 1999 г. он был заменен схемой минимальных авансовых платежей по налогам на доход, определяющихся как большее из прогрессивного налога на чистые активы и налога по плоской ставке, применяемой к прибыли предыдущего года.

Другие страны свой минимальный альтернативный налог взимают исходя из чистого богатства (стоимости чистого имущества), а именно Колумбия и Индия. Однако вариант минимального налога, базой которого является чистое богатство, сопряжен с риском, так как для бизнеса легче манипулировать в учете и отчетности показателем чистого богатства за счет завышения вычетов. Проблема намеренного искажения базы налогоплательщика минимизируется при минимальном альтернативном налоге с базой «валовые активы».

Еще одним вариантом могла бы быть база минимального альтернативного налога «основные средства» - земля, машины, оборудование и т.п., по это дискриминировало бы производство в пользу услуг. Так как растущий малый сектор, который нужно облагать, во многих странах составляют главным образом услуги, то основные средства сами по себе не могут быть признаны удачной базой для минимального альтернативного налога. Некоторые африканские страны ввели минимальный альтернативный налог, исчисляемый исходя из оборота предприятия, так как оборот - легко измеряемая финансовая переменная для бизнеса и он может быть сделан легкодоступным для налоговой администрации.

Таким образом, минимальный альтернативный налог улучшил бы справедливость налога на доход, так как все потенциальные налогоплательщики, крупные или малые, должны его платить. При этом налог с базой «валовые активы» может быть экономически эффективным, поскольку приведет к сокращению тех видов деятельности, доходность которой меньше расчетной. Однако доходность в разных отраслях может быть разной, например, в результате различных рисков, поэтому если расчетная доходность - средняя, то дестимулироваться будут отрасли с малыми рисками.

Кроме того, некоторые авторы считают, что этот налог усложняет учет (поскольку у большинства предприятий общий учет сохраняется) и увеличивает издержки, связанные с исполнением налогового законодательства. Возможно, такой налог на весь бизнес может быть более рациональным, если для малого бизнеса вводится упрощенный порядок налогообложения. Так, та же Мексика для сельскохозяйственных предприятий использует налог на денежные потоки. Этот налог также применяется к некоторым видам семейного бизнеса. Хотя налог приводит к низким налоговым поступлениям, но отличается простотой.

6. Налог на реальные денежные потоки

Теоретически одной из самых привлекательных с точки зрения нейтральности к инвестиционным решениям и простоты форм налогообложения является использование налогов cash-flow, т.е. налогов на потоки денежных средств. Эти налоги, по существу, являются налогами па потребление. Исследователями подчеркиваются такие черты налогов па потоки денежных средств, как простота их определения и ясность, нейтральность по отношению к капиталовложениям, а также легкость администрирования.

Выделяются три типа налогов cash-flow в зависимости от базы налогообложения.

В первом случае - базой налога является чистый поток реальных трансакций в денежном выражении, т.е. разница между выручкой от реализации и стоимостью используемых в производстве факторов.

Второй тип налога па потоки денежных средств - отличается от налога на чистый поток реальных трансакций тем, что в его базу включаются еще и разница между полученными займами и выплаченным долгом, и разность полученных и уплаченных процентов.

Наконец, третьим типом налога на потоки денежных средств - облагаются чистые потоки средств от предприятия акционерам, т.е. сумма выплаченных дивидендов и выкупленных акций за вычетом новых выпусков акций. Если единственным налогом на предприятия является налог cash-flow, то отличие налога второго типа от налога третьего типа состоит том, что база налога второго типа включает величину налога, а третьего - нет.

Простейшим для вычисления и поэтому особенно привлекательным при налогообложении малого предпринимательства выглядит налог первого типа, т.е. налог на чистый поток реальных трансакций. Эта база налогообложения нейтральна в отношении инвестиционных решений и аналогична базе, используемой для малого бизнеса в других странах. Например, многие консультанты или предприниматели в США предпочитают, чтобы их облагали налогом на предпринимательский доход как индивидуумов. Такое налогообложение по американским правилам предусматривает базу налога, эквивалентную базе налога на поток наличности.

База потока наличности гораздо проще, чем база налога на доход корпораций (налога па прибыль), но относительно сложна по сравнению с такими режимами, как налогообложение валовой выручки или вмененные налоги, потому что при ее исчислении заработная плата должна отделяться от прибыли, так как расходы на заработную плату разрешено вычитать из базы налога. Но она позволяет разделить налог на зарплату с налогами на доход от капитала, что важно для исчисления величины социальных выплат, которая определяется на базе заработной платы. Такой налог в условиях определенности не имеет искажающего воздействия на инвестиционные решения, поскольку чистая приведенная стоимость порождаемого активом потока доходов после налогообложения пропорциональна доналоговой чистой приведенной стоимости с коэффициентом пропорциональности, зависящим только от ставки налога.

То есть после введения налога внутренняя норма доходности проекта остается неизменной. Иначе говоря, такой налог является налогом на экономическую прибыль предприятия.

7. Другие инструменты налогообложения малого бизнеса.

В некоторых странах (например, Бельгия, Великобритания, Канада, Франция) при налогообложении малых предприятий используются сниженные ставки налогообложения доходов корпораций.

Есть страны, где применение специальных режимов для малого бизнеса признано нецелесообразным. Например, в Новой Зеландии не стали вводить обсуждавшийся налог на денежные потоки, найдя, что снизить издержки предприятий, связанные с исполнением законов, можно другими способами. Это при том, что у них обязательства по налогу па товары и услуги (фактически НДС) определяются по кассовому методу, и налог на реальные денежные потоки отличался бы от него только суммой расходов на оплату труда. Не применяются специальные режимы в Австрии, Дании, Ирландии, Эстонии и ряде других странах.

В некоторых странах применяются только особые правила в отношении НДС или некоторые льготы по налогу на прибыль (например, ускоренная амортизация), как, например, в Австралии и Германии. В Прил.4 рассмотрены налоговые режим в различных странах.

Вмененные налоги, вероятно, имеет смысл использовать там, где деятельность осуществляется сезонно, с возможной частой сменой места деятельности (например, услуги, оказываемые на курортах). Предприниматель, торгующий сувенирами, может на следующий год арендовать палатку на другом курорте, в том числе и в другой стране (особенно в ЕС). Поиск его для окончательных расчетов по налогам сопряжен с большими издержками, поэтому взимание вмененных налогов может быть выгодным для бюджета. Вероятно, этим объясняется использование таких налогов во Франции, Италии, Испании, Израиле и т.п. Аналогичная причина может быть основанием для применения патентов в случае бытовых услуг с небольшой стоимостью отдельной услуги (схожие услуги предприятиям при обложении фиксированной суммой могут использоваться для минимизации налогов лицами, применяющими общий режим налогообложения).

Однако следует отчетливо понимать, что любые особые режимы приводят к искажениям размещения ресурсов и нарушению справедливости. Это утверждение можно оспорить в случае минимальных налога, но, поскольку они влекут дополнительные издержки, связанные с выполнением налогового законодательства, которые могут неравномерно распределяться среди агентов или в отношении видов деятельности, искажения также должны возникнуть.

В заключении хочется сказать, что в России проконтролировать обороты предпринимателей, если речь идет о наличных продажах, очень сложно. Тем более что законодательство освобождает например, упрощенцев от необходимости обязательно устанавливать регистраторы расчетных операций (кассовые аппараты). Торговцы на рынках успешно применяют торговый патент. Поскольку проконтролировать объем выручки невозможно, с торговцев взимается фиксированная сумма (стоимость патента).

Так что проблема не столько в специальных режимах налогообложения, сколько в невозможности контролировать обращение наличных денег. Здесь надежды возлагаются на рост доли безналичных расчетов по мере развития экономики. Но пока попытки правительства стимулировать расчеты в розничной торговле и сфере услуг с помощью например, платежных карт нельзя назвать успешными.

Заключение

Политика в отношении малого предпринимательства стоит на повестке дня в России в течение длительного времени. Один из важных компонентов этой политики - налоговая политика. Казалось бы, законодатели пошли навстречу многим пожеланиям малого бизнеса - в России доступ к режимам для малого бизнеса определяется набором правил, который можно считать одним из самых свободных в мировой практике. При этом действует несколько режимов (номинально два - упрощенная система налогообложения и система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности; однако в рамках упрощенной системы предусмотрены три режима), причем налоговые обязательства, определяемые в соответствии с этими режимами, для большинства налогоплательщиков должны быть существенно ниже, чем при налогообложении в рамках общего режима.

В практической части работы рассмотрено налогообложение ИП ведущего деятельность в сфере оптово-розничной торговли, которое позволило сделать соответствующие выводы.

Так при осуществлении одновременно несколько видов предпринимательской деятельности, по которым применяются разные режимы налогообложения (в данном случае ЕНВД и общий режим) ИП ведет раздельный учет доходов и обязательств.

При ЕНВД не существует внутренней потребности в применении развитой системы бухгалтерского учета, но налогообложение при общем режиме (оптовая торговля) приводит к ведению учета как доходов, так и расходов полностью от торговой деятельности, и как следствие, ведение раздельного учета доходов и расходов для разных систем налогообложения, при этом образуются высокие затраты на ведение учета в отличие от ЕНВД, большой объем налоговой отчетности.

При этом ИП, сталкивается с определенными сложностями учета общих расходов, т.е. которые имеют отношение ко всем совершенным торговым сделкам одновременно, поскольку финансовые результаты по таким операциям должны одновременно учитываться в двух различных системах налогообложения.

Согласно законодательству, расходы организаций, в случае невозможности их разделения, определяются пропорционально доле доходов организации от деятельности, облагаемой ЕНВД, в общем доходе организации по всем видам деятельности.

Точное исчисление величины экономического дохода и расходов по ряду причин рассмотренных в работе невозможно, т. к. разные правила практической оценки приводят к разной величине и налоговой базы и размерам произведенных расходов, что влечет к искажение налоговых обязательств.

ИП необходимо отделить операции, облагаемые НДС, от операций, не облагаемых данным налогом, и так как произведенные расходы нельзя напрямую отнести к какому-то одному виду деятельности, что затрудняет учет сумм «входного» НДС. Для корректного исчисления налоговой базы ИП вынужденно организовать еще раздельный учет по различным ставкам НДС (10 или 18%).

Трудности возникают с тем имуществом, которое используется в обоих видах деятельности.

Рассмотренное выше в работе налогообложение ИП в России позволяет сделать следующие выводы.

Нецелесообразно использование множественных режимов налогообложения, поскольку в этом случае расширяются возможности уклонения от налогообложения как ИП, для которых эти режимы разрабатывались, так и тех, которым они по замыслу не предназначены. Причем это распространяется даже на режимы, используемые в обязательном порядке (при выполнении определенных условий), т.е. специально созданные для пресечения уклонения. Эти потери не являются оправданными, поскольку ни одна из рациональных целей использования специальных режимов не выполняется в достаточной мере. В то же время совокупность действующих режимов крайне выгодна мелкооптовой и розничной торговле, особенно уже закрепившимся на рынке.

В связи с этим в долгосрочной перспективе целесообразно отказаться от множественности специальных налогов, сохранив два.

Для предпринимателей без образования юридического лица, не имеющих наемных работников и не оказывающих услуги другим предприятиям, можно применять либо налог, аналогичный патенту или вмененному налогу, или налог с оборота (налог, аналогичный упрощенной системе с объектом налогообложения «доходы»). При этом возникает проблема, как поступать с доходами, полученными от организаций, если услуги им все же были оказаны.

Специальный режим должен распространяться только на заявленную основную деятельность, причем исключительно на те операции, которые выполнены в интересах конечного потребителя. Если же заключается договор с предприятием, т.е. оформляется сделка, дающая право этому предприятию вычесть из налоговой базы осуществленные расходы, доход, полученный предпринимателем, применяющим специальный режим, должен декларироваться и облагаться в обычном порядке в соответствии с правилами главы 23 «Налог на доходы физических лиц» и правилами главы 24 «Единый социальный налог» Налогового кодекса РФ. При этом ограничение в 20 млн руб. для такой деятельности является чрезмерно щедрым. Однако при применении патента проверить его выполнение затруднительно. Но если будет сделан выбор в пользу налога с оборота, то ограничение необходимо установить, причем оно должно быть ниже действующего в настоящее время.

Вопрос о том, какие виды деятельности следует включить в облагаемые таким налогом, зависит от выбора режима. Но в любом случае это должны быть виды деятельности, обложение которых иным способом затруднительно (например, мелкий ремонт бытовой техники) или, и крайнем случае, виды деятельности, преимущественно осуществляемые лицами, для которых обычный или даже упрощенный учет трудно осуществим. Таким образом, составление перечня видов деятельности, облагаемых в таком режиме, является непростой задачей, требующей обсуждения, согласования и не имеющей однозначного решения.

Для более крупных ИП, имеющих наемных работников как на анализируемом предприятии, в идеале целесообразно использовать общий порядок налогообложения при условии снижения издержек, связанных с исполнением налогового законодательства.

Во многих странах малые предприятия справляются с учетом по общим правилам, в России же, где законодательно установлено, что «общее образование является обязательным», т.е. с 2007 г. стало обязательным среднее образование, а неполное среднее образование (основное общее образование) обязательно давно, такой учет при условии консультационной поддержки вполне реалистичен.

В связи с этим в работе предлагается введение для малых предприятий налога на реальные денежные потоки. Отметим, что применение вместо налога па реальные денежные потоки действующей в настоящее время упрощенной системы налогообложения с объектом налогообложения «доходы за вычетом расходов» не является рациональным решением.

На основании проведенного в работе анализа и с учетом информации о возможных вариантах политики в отношении малого бизнеса и рассмотренном опыте других стран можно предпринять меры в отношении налогообложения малого предпринимательства.

Список литературы

1. Аборина Г.Г. НДС и спецрежимы // Налоговая политика и практика, 2008 №9;

2. Аборина Г.Г. Проблемы применения НДС // Налоговая политика и практика, 2009 №5;

3. Абрамов М.Д. Снижение налогов на производство как способ повышения эффективности экономики // Налоговые споры: теория и практика. 2008. №3.

4. Александров И.М. Налоги и налогообложение. М.: Дашков и К, 2006. - 296 с.

5. Алексашенко С. Западноевропейская практика использования налога на добавленную стоимость // Экономические науки №6, 2007 г.

6. Аносов В.А. Неправомерное возмещение НДС: факты, проблемы, решения. Обзор выступлений на заседании Налогового клуба / В.А. Аносов // Ваш налоговый адвокат. - 2009. - №2.

7. Брызгалин А.В., Берник В.Р., Головкин А.Н. Профессиональный комментарий к НДС, М., 2008 г.

8. Вихляева Е.Н., Хромова М.Н., Белова И.И. О налоге на добавленную стоимость // Налоговый вестник, 2009, №8;

9. Волошин Д.А. Оплата товаров и вычет «входного» НДС // Главбух, 2009, №17;

10. Гусева Т.А., Чуряев А.В. Принципы налогового планирования как правового института // Налоговые споры: теория и практика. 2008. №4.

11. Дуканич Л.В. Налоги и налогообложение - Ростов на Дону: Феникс, 2006, 416 с.;

12. Журавлева М.Ю. НДС: новации 2007-2008 года // Консультант, 2007, №23;

13. Захарова А. Расчеты с бюджетом по НДС на основе счетов-фактур. // Бухгалтерский учет, 2007 г. №4;

14. Козырин А.Н. Косвенные налоги в механизме таможенно-тарифного регулирования. // Финансы, 2005 г. №9;

15. Комова Н.А. НДС - только по «отгрузке» // Главбух, 2005, №15;

16. Конторович В.К. НДС // Налоговая политика и практика, 2008. - №4;

17. Конторович В.К. НДС // Налоговая политика и практика, 2008. - №12;

18. Лермонтов Ю.М. О результатах и перспективах реформирования НДС / Ю.М. Лермонтов // Налоговед. - 2007. - №5.

19. Лобачева Е.С. О налоге на добавленную стоимость // Налоговый вестник, 2008. - №6;

20. Лыкова Л.Н. Налоги и налогообложение в России: учебник для ВУЗов - М.: Издательство БЕК, 2005, 114 с.

21. Луговой В. Что необходимо знать бухгалтеру о механизме расчетов с бюджетом по налогу на добавленную стоимость на основе счетов-фактур // Налоги №3, 2007 г.

22. Мальцева Е.А. Когда нужно восстанавливать НДС // Российский налоговый курьер, 2007, №24;

23. Минаев Б.А. НДС в условиях реформирования налогового законодательства // Налоговый вестник, 2006;

24. Налоги // Под ред. Д.Г. Черника. - М.: Финансы и статистика, 2001, 400 с.;

25. Налоги в Российской Федерации: учебное пособие - М.: ЮНИТИ - ДАНА, 2002, 27 с;

26. Налоги и налогообложение / Под ред. Романовского М.В., Врублевской О.В.: Учебник для ВУЗОВ, Издание пятое, ПИТЕР, 2006.;

27. Налоги и налогообложение: Учебное пособие для вузов / И.Г. Русакова, В.А. Кашин, А.В. Толкушкин и др.; Под ред. И.Г. Русаковой, В.А. Кашина. - М.: Финансы, ЮНИТИ, 2002, 495 с;

28. Налоги: учебное пособие / Под ред. Д.Г. Черника. - М.: Финансы и статистика, 2005, 400 с;

29. Овчинникова О.А. Налогоплательщик меняет налоговый режим // Российский налоговый курьер, 2006, №1-2;

30. Огиренко Е.А. Новые правила перехода с помесячной уплаты НДС на поквартальную // Главбух, 2005, №18;

31. Петров В.А. Налог на добавленную стоимость в 2006 году // Российский налоговый курьер, 2005, №24;

32. Перонко И.А., Дородникова А.И., Сопкин П.Т. О налоге на добавленную стоимость // Налоговый вестник №1, 2008 г.

33. Покровская И. Порядок уплаты НДС // Налоги №11, 2007 г.

34. Сапожков А.В. Реформа налога на добавленную стоимость / А.В. Сапожков // Налогообложение, учет и отчетность в коммерческом банке. - 2007. - №3.

35. Чипуренко Е.В. Налоговая нагрузка предприятия: анализ, расчет, управление // Налоговый вестник. 2008 №12.

36. Федосимов Б.А. Оценка налоговой нагрузки предприятий // Налоги (журнал). 2008. №1.

37. Фомина О.А. Налогообложение добавленной стоимости // Налоговый вестник №1, 2008 г.

Размещено на Allbest.ru