В России поступления от косвенных налогов в 5,6 раза превышали прямые. В таком виде система государственных доходов России действовала до 1917 года.

1.2 Налоги: определение, сущность, функции и их классификация

Решающее значение в доходах бюджета имеют налоги. Налоги - обязательный и безвозмездный платеж, взимаемый государством (центральными и местными органами власти, а федеративных государствах - членами федерации) с физических и юридических лиц. Государство без налогов существовать не может, так как они главный метод мобилизации доходов в условиях господства частной собственности и рыночных отношений. Налоги, участвуя в перераспределении новой стоимости - национального дохода - выступают частью единого процесса воспроизводства, специфической формой производственных отношений, которые формируют их общественное содержание. Оно дает возможность проникнуть во внутреннюю их природу, раскрыть эволюцию, важнейшие признаки и особенности, а также механизм воздействия налогов на производственные отношения в обществе. Налоги как часть распределительных отношений общества отражает закономерности производства. Кроме общественного содержания налоги имеют материальную основу, т.е. представляют собой реальную сумму денежных средств общества, мобилизуемую государством. При перераспределении национального дохода налоги обеспечивают органы государственной власти частью новой стоимости в денежной форме. Эта часть национального дохода, присвоенная принудительно в форме налогов со всего населения страны, превращается в централизованный фонд финансовых ресурсов государства. Процесс принудительного отчуждения имеет одностороннее движение стоимости (от налогоплательщика к государству) без эквивалентного обмена. Налоговые доходы государства формируются за счет новой стоимости, созданной в процессе производства (трудом, капиталом, природными ресурсами). Они становятся собственностью государства и используются для военно-политических и социально-экономических мероприятий. Функции налогов выявляют их социально экономическую сущность, внутреннее содержание. В современных условиях налоги выполняют две функции: фискальную и регулирующую, каждая из которых проявляет особую ее сторону как финансовой категории.

1. Фискальная функция - основная, характерная изначально для всех государств. С ее помощью образуются государственные денежные фонды, т. е. материальные условия для функционирования государства. Именно эта функция обеспечивает реальную возможность перераспределения части стоимости национального дохода в пользу наименее обеспеченных социальных слоев общества.

Значение фискальной функции с повышением экономического уровня развития общества возрастает. XX в. Характеризуется огромным ростом доходов государства от взимания налогов, что связано с расширением его функций и определенной политикой социальных групп, находящихся у власти. Государство все больше финансовых средств расходует на экономические и социальные мероприятия, на управленческий аппарат. Фискальная функция налогов создает объективные предпосылки для вмешательства государства в экономические отношения, т. е. она обуславливает регулирующую функцию.

2. Регулирующая функция означает, что налоги как активный участник перераспределительных процессов оказывают существенное влияние на воспроизводство, стимулируя или сдерживая его темпы, усиливая или ослабляя накопление капитала, расширяя или уменьшая платежеспособный спрос населения. Эта функция неотделима от фискальной и тесно с ней взаимосвязана. Расширение налогового метода мобилизации национального дохода государством вызывает постоянное соприкосновение налогов с участниками процесса производства, что обеспечивает ему реальные возможности влиять на экономику страны, на все стадии воспроизводства. Налоги влияют на уровень и структуру совокупного спроса, а через механизм рыночного спроса могут содействовать производству или тормозить его. Размер налогов определяет уровень оплаты труда, поскольку она включает налоговые платежи. От налогов зависит соотношение между издержками производства и ценой товаров и услуг, являющиеся для предпринимателей определяющим в процессе использования или реализации производственных мощностей.

В каждой налоговой системе помимо налогов существуют также сборы. Если налоги поступают только в бюджетный фонд, то сборы носят целевой характер и формируют целевые денежные фонды. Теоретическую основу налогов составляют его элементы. Основными из них являются:

Плательщик - физическое или юридическое лицо, выполняющее возложенные на него обязательства по уплате налога;

Объект обложения - доход, земельная рента, имущество облагаемые налогом;

Единица обложения - часть объекта, принимаемая за основу при исчислении налога;

Налогооблагаемый оклад - общая сумма налоговых изъятий на одного плательщика с единицы обложения за определенный период времени;

Ставка налога - размер налога с единицы обложения. Ставка может устанавливаться в абсолютных суммах ( в рублях ) либо в процентах;

Налоговая льгота - уменьшение налогового бремени вплоть до нулевого;

Налоговая санкция - увеличение налогового бремени при установлении факта нарушения налогового законодательства;

Налоги и сборы классифицируются по ряду признаков. Прежде всего налоги подразделяются на две подсистемы: прямые и косвенные. Соотношение этих групп во многом зависит от состояния экономики и проводимой налоговой политики. Преобладание прямых налогов характерно для стабильной экономики, в период экономических кризисов происходит рост косвенных налогов. Налоги могут группироваться в зависимости от субъекта уплаты, т.е. налоги, уплачиваемые физическими лицами, и налоги, уплачиваемые юридическими лицами. По объекту обложения налоги группируются следующим образом: налоги на имущество, налог на землю, рента; налог на капитал, налог на средства потребления.

Основой следующего классификационного признака является источник уплаты налогов. Это: заработная плата, выручка, доход или прибыль, себестоимость. Наиболее существенным признаком классификации налогов является принадлежность их к уровням власти и управления. Классификация налогов по бюджетному кодексу (см. приложение 1)

1.3 Методы осуществления налоговой политики и управление налогообложением

Параметры налоговой системы во многом зависят от проводимой государством налоговой политики, под которой понимается совокупность осуществляемых государством мероприятий направленных на обеспечение своевременной и полной уплаты налогов и сборов, в объемах, позволяющих доставить ему необходимое финансирование. Налоговая политика как совокупность научно обоснованных и экономически целесообразных тактических и стратегических правовых действий органов власти и управления способна обеспечить потребности воспроизводства и рост общественного богатства. Исходной установкой при проведении налоговой политики служит не только обеспечение правового порядка взыскания с налогоплательщиков налоговых платежей, но и проведение всесторонней оценки хозяйственно-экономических отношений, складывающихся под влиянием налогообложения. Следовательно, налоговая политика - это не автоматическое выполнение предписаний налоговых законов, а их совершенствование. Налоговую политику осуществляет Президент РФ, Федеральное собрание РФ, Правительство РФ и органы исполнительной власти, наделенные соответствующей компетенцией. Органом непосредственно ответственным за проведение единой налоговой политики на территории РФ является Министерство финансов РФ, а за ее выработку и осуществление - Министерство РФ по налогам и сборам. Налоговая политика проводится ими посредством методов: управления, информирования, воспитания, консультирования, льготирования, контролирования, принуждения.

Управление заключается в организующей и распорядительной деятельности финансовых и налоговых органов, которая нацелена на создание совершенной системы налогообложения и основывается на познании и использовании объективных закономерностей ее развития.

Информирование (пропаганда) - деятельность финансовых и налоговых органов по доведению до налогоплательщиков информации необходимой им для правильного исполнения налоговых обязанностей.

Воспитание имеет своей целью привитие налогоплательщикам осознанной необходимости добросовестного исполнения ими своих налоговых обязанностей, и предполагает осуществление просветительской работы по разъяснению необходимости налогообложения для государства и общества.

Консультирование сводится к разъяснению финансовыми и налоговыми органами лицам, ответственным за исполнение налоговых обязанностей положений законодательства о налогах и сборах, применение которых на практике вызывает у них затруднения.

Льготирование - деятельность финансовых органов по предоставлению отдельным категориям налогоплательщиков возможность не уплачивать налоги и сборы.

Контролирование представляет собой деятельность налоговых органов с использованием специальных форм и методов по выявлению нарушений законодательства о налогах и сборах.

Принуждение есть деятельность налоговых органов по принудительному исполнению налоговых обязанностей посредством применения в отношении недобросовестных налогоплательщиков мер взыскания и других санкций. Управление налогообложением осуществляется органами государства, непосредственно ответственными за проведение налоговой политики. Так, Минфин России разрабатывает совместно с МНС России и другими федеральными органами исполнительной власти предложения о налоговой политике развитии налогового законодательства и совершенствовании налоговой системы в РФ.

Для осуществления управления налогообложением в структуре центрального аппарата МНС России созданы:

· Департамент налоговой политики и совершенствования налогового законодательства, Административно-контрольный департамент,

· Департамент методологии налогообложения прибыли и бухгалтерского учета для целей налогообложения,

· Департамент методологии косвенных налогов, налогов с оборота и налога с продаж,

· Департамент по работе с крупными налогоплательщиками, реструктуризации задолженности и принудительному взысканию недоимки,

· Департамент контроля налоговых органов и другие структурные подразделения.

Глава II. Общая характеристика российской налоговой системы

Налоговая система России рассматривается нами через призму системы налогов, остальные же взаимосвязанные аспекты отодвинуты на второй план. Налоговая система Российской Федерации состоит из трех групп налогов в соответствии с уровнями государственной структуры - федеральных, региональных (налогов республик в составе Российской Федерации, налогов краев, областей, автономной области, автономных округов) и местных налогов и сборов.

К федеральным налогам Российской Федерации в настоящее время относят налог на добавленную стоимость, акцизы, налог на добычу полезных ископаемых, налог на прибыль организаций, налог на доходы физических лиц, единый социальный налог, сборы за пользование объектами животного мира и за пользование объектами водных биологических ресурсов, водный налог, а также государственную пошлину.

К налогам республик в составе Российской Федерации и налогам краев, областей, автономной области, автономных округов относят налог на имущество организаций, транспортный налог и налог на игорный бизнес. К местным налогам и сборам относят налог на имущество физических лиц и земельный налог. Формально определенный законом статус того или иного налога еще не определяет, в какой бюджет этот налог поступает. В практике организации налоговых систем сложились критерии, позволяющие определить, какие именно налоги следует (или предпочтительнее) использовать в качестве федеральных налогов, а какие - на более низком уровне бюджетной иерархии. Построение налоговой системы любого государства основывается на распределении налоговых полномочий между такими составляющими этого государства, как центральное правительство и местные органы власти - в унитарных государствах, и между Федерацией, ее субъектами (регионами) и местным уровнем - в федеративных государствах. Налоговые полномочия - это законодательно оформленные права того или иного уровня бюджетной системы вводить налоги, получать налоговые доходы и администрировать налоги. В рамках налоговой системы Российской Федерации административная компонента налоговых полномочий в полном объеме сконцентрирована на федеральном уровне. Именно Федеральная налоговая служба и ее структурные территориальные подразделения осуществляют в основном все административные действия по сбору налогов - федеральных, субъектов Федерации и местных. Значительную часть налоговых платежей администрирует Государственный таможенный комитет, который также является институтом федеральной составляющей государственной власти. Поэтому далее нами в основном рассматриваются два первых аспекта налоговых полномочий - законодательный и доходный.

В соответствии с Конституцией РФ (ст. 72) установление общих принципов налогообложения и сборов отнесено к совместному ведению Российской Федерации и ее субъектов. Однако распределение налоговых полномочий регулируется Налоговым кодексом РФ и Бюджетным кодексом РФ (см. ст. 50, 56 и 61 БК РФ). В мировой практике широко применяются три основные модели взаимодействия Центра и субъектов Федерации в области реализации налоговых полномочий:

· распределение налоговых источников и их раздельное использование (разделение налоговых баз);

· последующее разделение (расщепление) части полученных федеральным бюджетом от раздельного использования этих источников доходов (разделение доходов);

· совместное использование одной и той же налоговой базы (совместное или параллельное использование налоговых баз).

Таблица 2. Примеры соответствия налогов критериям в российской налоговой системе.

В различных странах используются как представленные модели, так и их комбинации. В германской модели бюджетного федерализма доминирует разделение получаемых налоговых доходов между бюджетом Федерации и бюджетами земель; в Канаде и США разделение налоговых доходов практически не применяется. Эти страны строят налоговые системы федерации и субнациональных образований (т.е. провинций и штатов) независимо и используют модели распределения налоговых источников и совместного (параллельного) использования налоговых баз. В табл. 3 приведены некоторые модели реализации налоговых полномочий по основным категориям налоговых платежей, применяемые в различных странах.

Таблица 3. Модели реализации налоговых полномочий.

* Формально в России в отношении налога на прибыль используется модель разделения полученных доходов, однако специфика ее реализации (самостоятельное установление налоговых ставок субъектами Федерации) позволяет отнести данный налог к категории совместного использования налоговых баз.

** В настоящее время этот налог полностью зачисляется в бюджеты субъектов Федерации, т.е. норматив распределения составляет: 100% - в субфедеральные бюджеты и 0% - в федеральный.

В Российской Федерации формально используются все три основные формы (модели) реализации налоговых полномочий между уровнями бюджетной системы, однако их роль отнюдь не одинакова. Доминирует разделение федеральных налогов между бюджетами всех уровней. Второй по значимости формой является совместное использование доходной базы, а роль раздельного использования источников крайне незначительна. Взаимоотношения по поводу исчисления и уплаты налогов в бюджет в настоящее время регулируются нормативными актами и документами разного статуса и различной юридической силы следующих пяти категорий.

Во-первых, это Налоговый кодекс РФ (часть первая и 17 глав второй части), регламентирующий основные общие элементы отношений в области налогообложения и порядок исчисления и уплаты ряда федеральных, региональных и местных налогов.

Во-вторых, это федеральные законы о налогах и сборах, принятые по действующим налогам (кроме налогов, которые уже регулируются Налоговым кодексом РФ). К этой же категории актов можно отнести указы Президента РФ, регулирующие отдельные элементы режима налогообложения до принятия соответствующих законодательных норм, а также ежегодно принимаемые законы о федеральном бюджете Российской Федерации, поскольку в них устанавливаются параметры распределения налоговых доходов (регулирующих налогов) между федеральным бюджетом и бюджетами субъектов Федерации.

Налоговый кодекс РФ (ст. 1) относит к законодательству Российской Федерации о налогах и сборах фактически только первую из названных позиций, а также вторую в части принятых в соответствии с Налоговым кодексом РФ федеральных законов о налогах и сборах.

В-третьих, это группа законов субъектов Российской Федерации, регулирующих введение, режимы исчисления и уплаты налогов на территории каждого региона, а также те нормативные акты, которые устанавливают специфические льготы и ставки по федеральным налогам в части, предусмотренной федеральным законодательством (например, ставки налога на прибыль в части, зачисляемой в доход бюджета субъекта Федерации). К этой же группе следует отнести и законы субъектов Федерации в области формирования бюджетной системы соответствующего региона, где определяются нормативы распределения регулирующих доходов между бюджетом субъекта Федерации и муниципальными бюджетами на территории региона.

В-четвертых, это нормативные акты органов местного самоуправления, которые регламентируют в пределах собственной компетенции введение в действие, режимы исчисления и уплаты налогов на территории соответствующего муниципального образования.

В-пятых, это группа подзаконных нормативных актов, включающая инструкции и методические рекомендации Федеральной налоговой службы (Министерства по налогам и сборам) и Министерства финансов, детально описывающие предусмотренный законодательством порядок исчисления и уплаты в бюджет отдельных налогов. В эту же группу входят инструкции, издаваемые финансовыми органами субъектов Федерации, определяющие режимы исчисления и уплаты этих налогов.

Рассмотрим в самом общем виде структуру российской налоговой системы, сложившуюся в начале XXI столетия, в таких основных аспектах, как:

· соотношение прямых и косвенных налогов;

· распределение налоговой нагрузки на физических и юридических лиц;

· роль отдельных налогов в формировании общей величины до ходов бюджетной системы;

· распределение налоговых доходов между уровнями бюджетной системы (налоговые доходы федерального бюджета, бюджетов субъектов Федерации, местных бюджетов), а также некоторые другие аспекты.

Применительно к проблемам макроэкономического регулирования роли прямых и косвенных налогов различаются. Так, прямые налоги могут использоваться в качестве встроенных стабилизаторов, они достаточно чутко реагируют на смену фаз экономической конъюнктуры и поэтому представляют собой циклически нестабильный источник налоговых доходов. В отличие от них косвенные налоги, также следуя в целом за фазами экономического цикла, более устойчивы к колебаниям конъюнктуры. В фазах экономического спада объем прибыли снижается весьма существенно (вплоть до нуля), в то время как товарооборот, который также может снижаться, никогда не достигает нулевой отметки.

Кроме того, косвенные налоги обладают свойством прямого индексирования по темпам инфляции. Темпы инфляции почти автоматически переносятся на объемы поступлений косвенных налогов в доходы бюджетной системы. Динамика же поступлений прямых налогов прямо не связана с темпами инфляции: поступления налога на прибыль и подоходного налога могут как отставать от темпов инфляции, так и опережать их в зависимости от динамики объектов обложения и характера установленных ставок (прогрессивного или пропорционального налогообложения). Доминирование тех или иных типов налогов (в первую очередь прямых и косвенных) отражает и общую политическую ориентацию государства. Считается, что, чем выше уровень демократичности государства, тем значительнее роль прямых налогов в формировании доходов бюджетной системы. Повышение роли косвенных налогов в ущерб прямым свидетельствует о снижении уровня демократизации общества, отражает тот факт, что при уплате прямых налогов граждане непосредственно взаимодействуют с государством (в лице налоговых служб) при уплате налогов. При этом формируется их более активная позиция относительно контроля использования государством полученных средств. Когда же поступление налогов обезличено (как в случае с косвенными налогами), граждане более индифферентны в вопросах использования бюджетных средств и государственные чиновники, чувствуя бесконтрольность со стороны общества, ведут себя более безответственно.

В рамках российской налоговой системы в целом не просматривается однозначного доминирования косвенных налогов. Тем не менее их значение очень велико, причем основную роль косвенные налоги играют в формировании доходов федерального бюджета. Это обстоятельство, с одной стороны, ведет к относительной стабилизации доходов бюджетной системы (и в первую очередь федерального бюджета), а с другой - объективно понижает возможность контролировать использование этих средств со стороны общества в целом и его отдельных граждан. В табл. 4. представлена структура российской налоговой системы, сложившаяся по итогам 2006 г., с точки зрения соотношения в ней прямых и косвенных налогов.

Таблица 4. Структура российской налоговой системы в 2006 г.

Структура российской налоговой системы с учетом основных налогов и их распределения по уровням бюджетной системы в 2006 г. представлена в табл. 5. Основным налоговым источником доходов консолидированного бюджета России является НДС. За счет его поступлений формируется около 24% налоговых доходов бюджетной системы.

Таблица 5. Структура российской налоговой системы в 2006 г.

* Единый социальный налог в 2004-2006 гг. частично зачисляется в доход федерального бюджета для финансирования базовой части трудовой пенсии. При этом в отчетности в разделе «Налоговые доходы» он не учитывался.

Для федерального бюджета роль НДС еще значительнее - более 39%. Вторым по значимости и масштабам поступлений для консолидированного бюджета является налог на прибыль - его доля составляет чуть более 19%. В доходах федерального бюджета налог на прибыль играет не столь значимую роль (чуть более 7,6%), а вот в доходах бюджетов субъектов Федерации его роль наиболее значимая - 37,2%. На третьем месте по значимости и объемам поступлений стоит налог на доходы физических лиц - чуть менее 13%. Но в формировании доходов бюджетов субъектов Федерации этот налог играет весьма существенную роль - на его долю приходится почти 33% налоговых доходов этой составляющей бюджетной системы. Таможенные пошлины формируют более 19% доходов консолидированного бюджета и более 31% доходов федерального бюджета. В бюджеты субъектов Федерации средства от таможенных пошлин не поступают. Для бюджетов субъектов Федерации весьма значимы поступления налогов на имущество. Их доля в общей сумме налоговых доходов этой части бюджетной системы составляет около 6%. Доля налогов на имущество в доходах консолидированного бюджета скромнее - всего 2,4%. Налог на добычу полезных ископаемых формирует почти 11,4% налоговых доходов консолидированного бюджета и 15,6% федерального бюджета. Прочие платежи за пользование природными ресурсами играют относительно незначительную роль в формировании доходов бюджетной системы. За счет поступлений от них формируется менее 1% доходов консолидированного бюджета и около 1% доходов бюджетов субъектов Федерации.

Таким образом, в рамках российской налоговой системы в целом доминируют косвенные налоги (13% ВВП). Доля прямых налогов ощутимо ниже - всего 9,5% ВВП. При этом федеральный бюджет в значительно большей степени, чем бюджеты субъектов Федерации, формируется за счет косвенных налогов (около 75% его налоговых доходов). Бюджеты же субъектов Федерации в значительно большей степени ориентированы на прямые налоги: их доля в налоговых доходах составляет почти 72%.

Глава III. Современное европейское налогообложение

Налоговые системы западноевропейских стран весьма различаются между собой. В то же время проводимые с конца 80-х годов налоговые реформы несколько сближают их. С учетом специфических особенностей экономики и традиций населения европейские страны усваивают общие черты системы налогов. Действуют примерно одни и те же виды прямых и косвенных налогов, широко распространен налог на добавленную стоимость, выравнивается подход к обложению личных доходов граждан. Практически во всех странах налоговые системы имеют трехуровневый характер. Взимаются общегосударственные, или федеральные, налоги, региональные налоги - земель, провинций, автономных территорий и местные, или муниципальные, налоги. По этой же общепринятой схеме построена и современная налоговая система Российской Федерации. В то же время в каждой стране есть особенности, которые иногда можно перенимать, а иногда полезно просто знать, порой с целью избежать уже выявленных другими ошибок.

3.1 Налоги Германии

Весьма полезным для Российской Федерации может оказаться опыт Германии. Как федеративное государство она прошла различные стадии политического и экономического устройства, не раз поднималась из разрухи, вызванной мировыми войнами, выросла в экономически мощное рыночное государство с выраженной социальной ориентацией.

В любой стране с федеративным устройством центральной проблемой является разграничение полномочий центральной власти и субъектов федерации и распределение финансовых источников для их осуществления.

При образовании в 1871 г. Германской империи установление всех прямых основных налогов оставалось прерогативой входящих в нее государств (нынешних земель). Империи было передано право - устанавливать лишь таможенные пошлины и общеимперские налоги на предметы потребления: табак, пиво, водку, сахар, соль.

Закрепление права сбора таможенных пошлин и акцизов, положило начало созданию общего экономического пространства. Но для финансирования общих расходов этого было не достаточно. Источником средств явились доходы от почтового и телеграфного ведомства и матрикулярные взносы отдельных земель, имевшие характер подушного налога. Для покрытия чрезвычайных потребностей предусматривалась возможность прибегнуть к займам.

Цели налоговой политики определил канцлер Германии Отто Бисмарк (1815-1898) при обсуждении вопросов о введении таможенных пошлин на сельскохозяйственные продукты. В своей речи в рейхстаге 2 мая 1879 г. он сказал:

«Я бросаю упрек нынешнему состоянию в том, что оно чересчур много требует от прямых налогов и слишком мало - от косвенных, и я добиваюсь того, чтобы отменить прямые налоги, а поступления от них заменить косвенными налогами... Бремя прямых налогов в Пруссии с помощью различных надбавок для провинции, округа, общины достигло, по моему мнению, такого уровня, который не может быть - более терпим».

Регулярные матрикулярные взносы отдельных государств ставили империю в зависимость от них. Это и определило пути развития налоговой системы Германии. В 90-е годы прошлого века были введены гербовые сборы на ценные бумаги, векселя, игральные карты, в 1906 г. - налог с наследства, в 1913 г. - налог на имущество и одновременно налог на прирост имущества. С 1916 г. Германия активно использовала возможности прямого налогообложения. Развивалось и косвенное налогообложение, ибо пошлин и акцизов не хватало на покрытие расходов, связанных с военным поражением. В июле 1918 г. Германия ввела налог с оборота сначала по ставке 0,5%. Он просуществовал до перехода к налогообложению добавленной или вновь созданной стоимости, что произошло только в 60-е годы.

В декабре 1919 г. с утверждением Имперских правил налогообложения, разработанных Министром финансов Эрцбергером, началась крупнейшая налоговая реформа. Ее главное значение в том, что был ликвидирован финансовый суверенитет земель. Государство получило исключительное право взимания налогов и управления ими. Был повышен налог с оборота, введено налогообложение предметов роскоши, дополнительный налог уплачивали владельцы крупных состояний. Действовавшие 26 земельных законов о подоходном налоге были заменены имперским подоходным налогом с дифференцированной шкалой и максимальной ставкой налогообложения 60%.

Эти и другие меры позволили в пять раз увеличить расходы государства на социальные нужды.

Огромные финансовые трудности, возникшие в результате экономических и социальных последствий Первой мировой войны, привели к усилению централизации в области налогообложения. В итоге в Веймарской республике было создано единое финансовое управление, контролирующее поступление всех видов налогов независимо от их последующего распределения. Это финансовое управление функционировало до мая 1945 г.

Экономическое развитие послевоенной Германии во многом связано с именем видного экономиста и государственного деятеля, бывшего министра хозяйства, а затем Канцлера ФРГ профессора Людвига Эрхарда.

Л. Эрхард выступал поборником свободных рыночных отношений. Это требовало определенной и немалой самостоятельности хозяйствующих субъектов, общин, земель, что несовместимо с жесткой централизацией финансовых ресурсов. В послевоенной Германии было законодательно установлено, что государственные задачи должны распределяться между федерацией и землями, входящими в ее состав. При этом федерация и земли раздельно несут расходы, возникающие при выполнении ими своих функций; федерация и земли самостоятельны в вопросах своего бюджетного устройства. Принципы независимого ведения бюджетного хозяйства действуют с учетом необходимости взаимоувязки общегосударственных и земельных интересов при решении конкретных задач и обеспечении финансирования. Наряду с федеральным государством и землями носителями определенных общественно-социальных функций выступают общины, обладающие местными бюджетами. Ключевые позиции в налоговом законодательстве принадлежат федерации. В то же время для обеспечения финансирования всех трех уровней управления налоговая система Германии построена таким образом, что наиболее крупные источники формируют сразу три или два бюджета. Так, подоходный налог с физических лиц распределяется следующим образом: 42,5% поступлений направляются в федеральный бюджет, 42,5% - в бюджет соответствующей земли и 15% - в местный бюджет. Налог на корпорации делится в пропорции 50 на 50% между федеральным и земельным бюджетами. Налог на предпринимательскую деятельность взимается местными органами управления, но им остается половина, а вторая перечисляется в федеральный и земельный бюджеты. Налог на добавленную стоимость также распределяется по трем бюджетам. Соотношения распределения этого налога могут быть самыми различными и меняться с течением времени, поскольку он служит регулирующим источником дохода. Германия - одна из немногих стран, где применяется не только вертикальное, но и горизонтальное выравнивание доходов. Высокодоходные земли, как, например, Бавария, Вюртемберг, Северный Рейн-Вестфалия, перечисляют часть своих финансовых ресурсов менее развитым землям, таким, как Саксония, Шлезвиг-Гольштейн. Это явилось итогом многолетнего развития налоговой системы.

Со времен Л. Эрхарда в Германии укоренились важнейшие принципы построения системы налогообложения:

· налоги по возможности минимальны;

· минимальны, или, точнее, минимально необходимы и затраты на их взимание;

· налоги не могут препятствовать конкуренции, изменять чьи-либо шансы;

· налоги соответствуют структурной политике;

· налоги нацелены на более справедливое распределение доходов;

· система должна строиться на уважении к частной жизни человека.

В связи с налогообложением человек должен по минимуму открывать государству свою частную жизнь. Налоговый работник не имеет права никому давать какие-либо сведения о налогоплательщике. Соблюдение коммерческой тайны гарантировано;

налоговая система исключает двойное налогообложение;

величина налогов соответствует размеру государственных услуг, включая защиту человека и все, что гражданин может получить от государства.

Основные виды налогов в Германии:

· подоходный налог на физических лиц,

· налог на корпорации,

· налог на добавленную стоимость,

· промысловый налог,

· налог на имущество,

· поземельный налог,

· налог, уплачиваемый при покупке земельного участка,

· страховые взносы,

· налог с наследства и дарения,

· автомобильный налог,

· налог на содержание пожарной охраны,

· акцизы на кофе, сахар, минеральные масла, винно-водочные и табачные изделия,

· таможенные пошлины,

· сборы, идущие на развитие добычи нефти и газа на территории Германии.

Рассмотрим некоторые из них.

Из налогов на юридических лиц наиболее высокие доходы приносит государству налог на добавленную стоимость. Его удельный вес в доходах бюджета равен примерно 28% - второе место после подоходного налога. Общая ставка налога в настоящее время составляет 16%. Но основные продовольственные товары, а также книжно-журнальная продукция облагаются по уменьшенной ставке - 7%. Эта ставка не распространяется на обороты кафе и ресторанов. НДС в Германии имеет некоторые особенности. Так, предприниматели, у которых оборот за предыдущий календарный год не превысил 20 тыс. марок, а в текущем году не превысит 100 тыс. марок, освобождаются от уплаты налога на добавленную стоимость. Но, естественно, они лишаются при этом и права возмещения сумм налога в выставленных на них счетах. Данный предприниматель является плательщиком подоходного налога, а не НДС. Он имеет право отказаться от положенного ему освобождения от НДС и вести налоговые расчеты на общих основаниях. Если предприниматель получает в календарном году доход не выше 60 тыс. марок, то он имеет право на регрессивное налогообложение и вносит в бюджет лишь 80% расчетной суммы НДС. Предприятия сельского и лесного хозяйства освобождены от уплаты налога на добавленную стоимость. Освобождены и товары, идущие на экспорт. В Германии установлены две основные ставки корпорационного налога на прибыль. Если прибыль не распределяется, то ставка налога 50% (до 1990 г. была 56%). На распределяемую в виде дивидендов прибыль ставки существенно ниже - 36% с учетом того, что дивиденды включаются в личные доходы акционеров, подлежащие обложению подоходным налогом. В среднем с учетом налоговых льгот ставка не превышает 42%. Широко используется ускоренная амортизация. Например, в сельском хозяйстве разрешается уже в первый год списать до 50% стоимости оборудования, в первые три года - до 80%. Не облагаются налогом проценты по ссудам.

Акцизы в основном направляются в федеральный бюджет, кроме акциза на пиво, идущего в бюджеты земель. Наибольшие доходы казне обеспечивает акциз на минеральное топливо - 31,8 млрд. марок в 1994 г. Затем идет табачный акциз - 15,5 млрд. марок, около 2 млрд. марок - кофейный. Ставки федеральных акцизов следующие:

бензин - 0,98 - 1,08 марки на 1 литр в зависимости от содержания в нем свинца;

мазут для отопления - 9,4 пфеннига на 1 кг; *,

табачные изделия - 13 пфеннигов в расчете на 1 сигарету;

поджаренный кофе - 4,3 марки на 1 кг;

крепкие спиртные напитки - 2550 марок на 100 литров;

шампанское - 2 марки на 0,75 литра;

на страховые сделки - 12% со страхового полиса.

Промысловым налогом (это один из основных местных налогов) облагаются предприятия, товарищества, физические лица, занимающиеся промысловой, торговой и другими видами деятельности. Базой для исчисления налога служат прибыль от занятия промыслом и капитал компании. Налоговая ставка определяется муниципальными органами. Характерный пример: ставка 5% от прибыли и 0,2% от стоимости основных фондов. При этом необлагаемый минимум составляет 36 тыс. марок дохода и 120 тыс. марок капитала.

Вопрос о взимании промыслового налога дискутируется в Германии уже в течение многих лет. Критике подвергается, прежде всего, то обстоятельство, что обложению подлежит имущественная часть предприятия. Это частично ставит налогообложение вне зависимости от получаемой прибыли и ведет к тому, что предприятие, которое несет убытки, должно отчислять налоги в местный бюджет. Для общины недостаток промыслового налога - в большой зависимости от конъюнктуры. Поступления в местный бюджет от промыслового налога существенно зависят от уровня доходов местных предприятий и посему могут быть весьма нестабильными. Это усложняет общинам задачи долгосрочного планирования и инвестирования.

Поземельным налогом облагаются предприятия сельского и лесного хозяйства, земельные участки компаний и физических лиц. Обычная ставка - 1,2%. Это также местный налог. Освобождены от поземельного налога государственные предприятия, религиозные учреждения. При переходе участка земли от одного владельца другому уплачивается взнос в размере 2% покупной цены. Определяя величину поземельного налога, муниципалитеты, как правило, разграничивают земли, отведенные под сельскохозяйственные угодья, под лесные хозяйства и прочие земельные участки. Наиболее давние традиции имеет в Германии налог на собственность. Его ввел в 1278 г. король Рудольф фон Габсбург. Налоговая ставка на совокупное имущество физического лица с 1 января 1995 г. поднята до 1%. До этого она была на уровне 0,5%. Промышленные предприятия и компании платят 0,6%. При увеличении ставки налога был поднят и необлагаемый минимум. Ранее не облагалось налогом имущество стоимостью до 70 тыс. марок, теперь - до 120 тыс. марок. При достижении владельцем собственности возраста 60 лет льготный потолок повышается еще на 50 тыс. марок.

Для юридических лиц необлагаемый минимум составляет 20 тыс. марок. Льготы в виде пониженной ставки распространяются на имущество в сельском и лесном хозяйствах. Переоценка имущества происходит каждые три года. Налог на имущество предприятий подвергается в Германии серьезной критике. Фактически оно подлежит тройному обложению: промысловым налогом, поземельным налогом и налогом на собственность. В отличие от других местных налогов данный налог нельзя относить на издержки производства и вычитать из налогооблагаемой прибыли. Он подлежит уплате даже в том случае, если фирма завершит финансовый год с убытками.

У физических лиц обложению подлежат недвижимое имущество, банковские счета, ценные бумаги, вклады в страховые компании, драгоценности, предметы искусства и другие предметы роскоши, яхты, частные самолеты. Ставка налога на наследство и дарение зависит от степени родства и стоимости имущества. Различают четыре категории наследников, по которым в табл. 6, приведены минимальные и максимальные ставки налога.

Таблица 1 Ставки налога на наследство.

Необлагаемые налогом суммы также различны. Для супругов они составляют 250 тыс. марок, для детей - 90 тыс., внуков - 50 тыс., братьев и сестер - 10 тыс. марок.

Социальные отчисления от фонда заработной платы составляют 6,8%. Сумма отчислений, как и в США, делится в равной пропорции между нанимателем и работником. Подоходный налог в Германии прогрессивен. Его минимальная ставка - 19%, максимальная - 53%. Необлагаемый минимум - 1 536 марок в месяц для одиноких и 3 072 марки для семейных пар. Далее идут налоговые льготы на детей, возрастные льготы, льготы по чрезвычайным обстоятельствам (болезнь, несчастный случай). Например, у лиц, достигших возраста 64 лет, необлагаемый минимум увеличивается до 3 700 марок. У лиц, имеющих земельный участок, не облагаются подоходным налогом 4 750 марок. Максимальная ставка налога применяется к гражданам, чей доход превышает 120 тыс. марок, а для семейной пары - 240 тыс. марок. Объектом обложения подоходным налогом являются все доходы человека: от наемного труда, самостоятельной работы (у лиц свободных профессий), промысловой деятельности или деятельности в сельском и лесном хозяйстве, от капитала, сдачи имущества в аренду и внаем и все прочие поступления. Для определения облагаемого дохода из поступлений вычитаются затраты. При этом учитываются и особые расходы, как, например, алименты после развода супругов, взносы на медицинское страхование и страхование жизни, церковный налог, затраты на профессиональное образование и т.д. Подоходный налог с наемных работников удерживается работодателем из их заработка при выплате заработной платы (налог на заработную плату) и перечисляется в налоговые органы. При определении налога на заработную плату применяются такие категории, как налоговые классы, налоговые таблицы и налоговые карты. Существует шесть налоговых классов, в которые группируются наемные рабочие и служащие: