Механизм налогообложения малого бизнеса в Российской Федерации и пути его совершенствования

Глава 1. Сущность и необходимость малого бизнеса в России

1.1 Изменения законодательства о налогообложении малого бизнеса

С 1 января 2005 года у российского бизнеса началась совсем иная жизнь. Без государственной поддержки, без гарантий и льгот. Без четырехлетнего моратория на негативные изменения законодательства. Без ускоренной амортизации. И без государственной финансовой поддержки мероприятий, направленных на содействие малому бизнесу. Вне закона оказались и фонды поддержки предпринимательства.

Похоже, нашей великой сырьевой державе совсем не нужен малый бизнес. Иначе как расценить намерения властей, принявших Федеральный закон от 22.08.2004 N 122-ФЗ ""О внесении изменений в законодательные акты Российской Федерации и признании утратившими силу некоторых законодательных актов Российской Федерации в связи с принятием Федеральных законов "О внесении изменений и дополнений в Федеральный закон "Об общих принципах организации законодательных (представительных) и исполнительных органов государственной власти субъектов Российской Федерации" и "Об общих принципах организации местного самоуправления в Российской Федерации"", вступивший в силу, согласно его статье 155, с 1 января 2005 года? Тот самый Закон, который отменил с 1 января 2005 года самые важные статьи (ст.ст. 2, 8, 9, 10, 15 и 22) Федерального закона от 14.06.1995 N 88-ФЗ "О государственной поддержке малого предпринимательства в Российской Федерации".

С изъятием этих статей из Закона, он превратился из защитника интересов малого бизнеса, прежде всего, от произвола самих властей и резких движений законодателей, в обычную профанацию, которую хорошо демонстрировать на международном уровне, доказывая, что у нас все же имеется Закон о поддержке предпринимательства. Как факт. А по сути теперь этот Закон является не более, чем профанацией. В нем теперь не содержится ничего, что говорило бы о реальной государственной поддержке малого бизнеса.

Как известно, статья 3 Закона “О господдержке малого предпринимательства” устанавливает, что субъектами малого предпринимательства признаются индивидуальные предприниматели, а также коммерческие организации, в уставном капитале которых доля участия РФ и ее субъектов, а так же общественных и религиозных объединений, благотворительных и иных фондов не превышает 25 процентов, а доля крупных организаций не превышает 25 процентов, и которые имеют среднюю численность работников:

- в промышленности не более 100 человек;

- в строительстве - до 100 человек;

- на транспорте - до 100 человек;

- в сельском хозяйстве - до 60 человек;

- в научно-технической сфере - до 60 человек; в оптовой торговле - до 50 человек;

- в розничной торговле и бытовом обслуживании населения - до 30 человек; в остальных отраслях и при осуществлении других видов деятельности - до 50 человек.

Кстати, полное название Закона от 22.08.2004 № 122-ФЗ приведено не случайно. Если бы Закон назвали, скажем, "О признании утратившими силу ряда положений Закона о господдержке малого предпринимательства", общественного резонанса было бы не избежать. Закон просто не дали бы принять, все объединения предпринимателей возмутились бы такими намерениями властей. Понимая это, власти прикрыли Закон, который мог бы иметь эффект вулканического взрыва в предпринимательском сообществе, невинным названием, говорящим о приведении неких документов в соответствие административной реформе. Посмотрим, что же за статьи утратили силу с 1 января 2005 года, и какие последствия для российского малого бизнеса это повлекло.

Так, была признана утратившей силу статья 2 Закона о государственной поддержке малого предпринимательства, в результате федеральные власти не только сами уклонились от господдержки бизнеса, но и запретили субъектам РФ делать что-либо в этом направлении даже за счет собственных средств и ресурсов. Также утратила силу статья 8 данного Закона. В результате развалена структура фондов по поддержке малого бизнеса и, соответственно, закрыты все их программы. Первым делом государство разделалось с Федеральным фондом поддержки малого предпринимательства, который финансировался из федерального государственного бюджета. Закрыты и муниципальные фонды поддержки предпринимательства.

Но самое, пожалуй, важное изменение, в Законе “О господдержке малого предпринимательства” - это утрата силы положением, которое давало право субъектам малого бизнеса в течение четырех первых лет своей деятельности не применять ухудшающие их положение изменения в налогообложении. Это имело смысл: ведь, когда бизнесмен планирует открыть свой бизнес, он составляет бизнес-план, где просчитывает, по силам ли это ему под существующим налоговым прессом.

Так же вместе с утратой силы статьей 9 этого Закона, Федерация и ее субъекты лишились права устанавливать льготы для малого бизнеса и его инфраструктуры.

Кроме того, малый бизнес лишили права применять ускоренную амортизацию основных фондов. Это право было дано в свое время статьей 10 Закона “О господдержке малого предпринимательства”, а теперь, благодаря все тому же Федеральному закону от 22.08.2004 N 122-ФЗ, она утратила силу. Ну и, конечно, акция по отмене льгот не могла бы быть завершенной, без лишения предпринимателей всех льгот, принятых до введения закона о господдержке, поэтому с 1 января 2005 года утратила статья 22 Закона “О господдержке малого предпринимательства”.

Также утратила силу статья 15 данного Закона. Действительно, логичным завершением лишения малого бизнеса любых преференций, выглядит то, что государство открестилось и от помощи предпринимателям в налаживании внешнеэкономической торговли. Однако это весьма чревато для страны, буквально "на днях" вступающей в ВТО. Как раз "самым умным шагом" в такой момент стало самоустранение государства из процесса лоббирования отечественных предпринимателей на международном рынке. И действительно, зачем великой сырьевой державе, успешно продающей природные богатства, тратиться на какие-то проекты по продвижению продукции и интеллектуальных разработок отечественных предпринимателей на международном рынке? Ведь такие акции принесут бюджету доход лишь через несколько лет! Но страна, которая не думает стратегически, не загадывает больше, чем на 3-4 года вперед, не имеет будущего.

Малые предприятия могут применять в своей деятельности наряду с общим режимом налогообложения специальные налоговые режимы - единый налог на вмененный доход и упрощенную систему налогообложения.

Выбор того или иного налогового режима зависит от вида деятельности. При этом ЕНВД - обязательный налоговый режим: если ваша деятельность попадает в перечень видов деятельности, к которым применяется ЕНВД, вы не можете от него отказаться. УСН применяется по выбору налогоплательщика и не содержит ограничений по видам деятельности. Для него важна лишь сумма дохода - не более 15 млн. руб. в год.

В настоящее время принят новый Федеральный закон от 24.07.2007 N 209-ФЗ “О развитии малого и среднего бизнеса”. В нем определены критерии отнесения к субъектам малого и среднего предпринимательства, а также основные цели и принципы государственной политики по развитию этих предприятий. Материал о положениях нового закона подготовлен Л.П. Фомичевой, аудитором, членом Палаты налоговых консультантов РФ.

В конце июля Президент подписал Федеральный закон от 24.07.2007 № 209-ФЗ "О развитии малого и среднего предпринимательства в Российской Федерации" (Закон № 209-ФЗ).

В статье 3 и 4 Закона № 209-ФЗ определены понятия субъектов малого и среднего предпринимательства. К ним относятся внесенные в ЕГРЮЛ потребительские кооперативы и коммерческие организации (за исключением государственных и муниципальных унитарных предприятий), а также физические лица, внесенные в единый государственный реестр индивидуальных предпринимателей и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, крестьянские (фермерские) хозяйства, соответствующие определенным критериям.

Первый критерий - состав учредителей юридических лиц. Чтобы считаться малым или средним предприятием, доля государственной собственности, иностранных учредителей или общественных организаций в уставном капитале не должна превышать 25 процентов (за исключением активов инвестиционных фондов). Не больше четверти акций (долей) может принадлежать иным юридическим лицам, не являющимся малыми предприятиями. Аналогичное условие содержалось и в Законе № 88-ФЗ.

Второй критерий - средняя численность работников. В категорию малых попадают компании со штатом от 16 до 100 человек. Организации с количеством сотрудников не более 15 человек признаются микропредприятиями, которые также относятся к категории малых. Средней считается фирма с числом работающих от 101 до 250 человек. Средняя численность работников за календарный год определяется с учетом всех его работников, в том числе работающих по гражданско-правовым договорам или по совместительству с учетом реально отработанного времени, работников представительств, филиалов и других обособленных подразделений.

Третий критерий - выручка от реализации товаров, работ, услуг и (или) балансовая стоимость активов за предшествующий календарный год. Выручка определяется в порядке, установленном НК РФ - без учета НДС. Балансовая стоимость активов определяется в соответствии с законодательством РФ о бухгалтерском учете.

Предельные значения этих величин будет определять Правительство РФ раз в пять лет на основе данных сплошных статистических наблюдений за субъектами малого и среднего предпринимательства.

Категории предприятия изменяются, только если в течение двух календарных лет подряд численность сотрудников и выручка оказывается выше или ниже установленных законом предельных значений.

В статье 6 Закона N 209-ФЗ определены основные цели и принципы государственной политики по развитию малых и средних предприятий.

Среди основных принципов: обеспечение равного доступа субъектов к участию в программах поддержки, разграничение полномочий различных уровней власти, участие представителей малого и среднего бизнеса в формировании и реализации государственной политики в области развития малого и среднего предпринимательства, экспертизе законопроектов.

Поддержка оказывается тем субъектам, которые включены в реестры субъектов малого и среднего предпринимательства - получателей такой поддержки (ст. 8 Закона N 209-ФЗ). Порядок его ведения устанавливается Правительством РФ.

Конкретные льготы в Законе N 209-ФЗ не поименованы. Они будут закладываться в программах развития, которые на основании данного закона будут принимать органы власти всех уровней. В числе форм поддержки: финансовая, имущественная, информационная, консультационная, поддержка в области подготовки, переподготовки и повышения квалификации кадров и др. Возможные их виды названы в отдельных статьях Закона.

В статье 14 Закона N 209-ФЗ установлен заявительный порядок обращения субъектов за оказанием поддержки на местах, а также открытость процедур поддержки. Однако она не может быть оказана субъектам малого и среднего предпринимательства, которые являются кредитными или страховыми организациями (за исключением потребительских кооперативов), инвестиционным и негосударственным пенсионным фондам, профессиональным участникам рынка ценных бумаг, ломбардам, участникам соглашений о разделе продукции, лицам, осуществляющим предпринимательскую деятельность в сфере игорного бизнеса, нерезидентам по валютному законодательству (за исключением случаев, предусмотренных международными договорами РФ).

Статьей 17 Закона N 209-ФЗ предусмотрено, что финансовая поддержка субъектам малого и среднего предпринимательства и организациям, образующим инфраструктуру поддержки, осуществляется за счет средств соответствующих бюджетов путем предоставления субсидий, бюджетных инвестиций, государственных и муниципальных гарантий по обязательствам этих организаций.

Финансовая поддержка не оказывается: осуществляющим производство и реализацию подакцизных товаров, а также добычу и реализацию полезных ископаемых.

Предусмотрена и имущественная поддержка (ст. 18 Закона № 209-ФЗ), которая может выражаться в виде передачи во владение и (или) в пользование государственного или муниципального имущества, в том числе земельных участков, зданий, строений, сооружений, нежилых помещений, оборудования, машин, механизмов, установок, транспортных средств, инвентаря, инструментов, на возмездной и безвозмездной основе или на льготных условиях. Имущество должно использоваться по целевому назначению и не может быть переуступлено или внесено в уставный капитал других предприятий.

Кроме того, в законе названы формы информационной, консультационной и кадровой поддержки. Предполагается выделение льготных субсидий, кредитов, имущества, создание информационной инфраструктуры и консультационных центров и т.д.

Закон № 209-ФЗ вступил в силу с 1 января 2008 года, за исключением положений, касающихся полномочий Правительства РФ по установлению предельных значений выручки и балансовой стоимости активов, а также проведения сплошных статистических наблюдений за их деятельностью. Данные положения вступают в силу с 1 января 2010 года.

С 1 января 2008 года, по предложению президента Д.А.Медведева, субъекты малого предпринимательства, действовавшие в рамках старого закона, и не отвечающие условиям отнесения к субъектам малого предпринимательства, установленным новым Законом № 209-ФЗ, сохраняют право на ранее оказанную поддержку в соответствии с федеральными и региональными программами развития малого и среднего предпринимательства в течение шести месяцев, т.е. до конца июня 2008 года.

1.2 Недостатки действующей налоговой системы

Глава 2. Анализ действующих налоговых систем в сфере малого бизнеса

2.1 Основные аспекты использования общего режима налогообложения

Предприятия малого бизнеса, действующие на территории РФ, уплачивают налог на добавленную стоимость, введенный Законом РФ «О налоге на добавленную стоимость» от 6 декабря 1991 г. № П92-1. С 1 января 2001 г. он регулируется главой 21 Налогового кодекса РФ.

Как косвенный налог НДС имеет форму надбавки к цене товара (работ, услуг) и непосредственно не затрагивает доходы предпринимателя. Это налог на потребителя, а не на предприятие, которое по существу становится его сборщиком. НДС относится к ценообразующим факторам.

Товары (работы, услуги) в движении от производителя к потребителю проходят длинную технологическую цепочку, каждое звено которой заканчивается реализацией. Именно операции по реализации служат объектом налогообложения НДС и оплачиваются покупателем. Следовательно, НДС тесно связан с фактическим оборотом материальных ценностей.

Налогоплательщиками признаются организации (малые предприятия), индивидуальные предприниматели, а также лица, перемещающие товары через таможенную границу РФ.

С 1 января 2006 г. в соответствии с Федеральным законом от 22 июля 2005 г. № 119-ФЗ организации и индивидуальные предприниматели имеют право на освобождение от уплаты НДС, если за три предшествующих последовательных календарных месяца сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих субъектов без учета НДС не превысила в совокупности 2 млн. руб. (ст. 145 НК РФ).

Это право не распространяется на субъекты, реализующие подакцизные товары и ввозящие товары, подлежащие налогообложению, на таможенную территорию РФ.

Для получения права на освобождение лица должны представить письменное уведомление и установленные документы (выписки из бухгалтерского баланса, из книг продаж, из книги учета доходов и расходов и хозяйственных операций (для индивидуальных предпринимателей), копию журнала полученных и выставленных счетов-фактур), которые подтверждают право на такое уведомление, в налоговый орган по месту своего учета. Указанные документы представляются не позднее 20-го числа месяца, с которого эти лица используют право на освобождение,,

Если в течение периода налоговый субъект использует право на освобождение, а сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета НДС за каждые три последовательных календарных месяца превысила 2 млн руб., либо если налогоплательщик осуществлял реализацию подакцизных товаров, то налогоплательщик начиная с 1-го числа месяца, в котором произошло такое превышение либо осуществлялась реализация подакцизных товаров, и до окончания периода освобождения утрачивает право на освобождение. Сумма налога за месяц, в котором произошло превышение нормы либо осуществлялась реализация указанных товаров, подлежит восстановлению и уплате в бюджет в установленной форме.

Не являются плательщиками НДС предприятия, перешедшие на УСН, а также на уплату единого налога на вмененный доход с 1 января 2003 г., или на единый сельскохозяйственный налог с 1 января 2004 г. (при этом во всех трех случаях действует условие: если предприниматель не ввозит товар на таможенную территорию РФ).

Организации и индивидуальные предприниматели обязаны встать на учет в качестве налогоплательщика в налоговом органе, первые по месту нахождения организации, вторые по месту жительства.

Объектом обложения признаются следующие операции:

* реализация товара (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров по соглашению о предоставлении отступного, а также передача права собственности на безвозмездной основе;

* передача на территории Российской Федерации товаров (работ, услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету при исчислении налога на прибыль организации;

* выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления;

* ввоз товаров на таможенную территорию Российской Федерации.

Не признаются объектом налогообложения и, следовательно, не облагаются НДС:

* передача на безвозмездной основе объектов социально-культурного и жилищно-коммунального назначения;

* передача имущества, если такая передача носит инвестиционный характер;

* по обращению российской или иностранной валюты;

* передача основных средств, нематериальных активов и иного имущества некоммерческим организациям на осуществление основной уставной деятельности, не связанной с предпринимательской деятельностью;

* передача жилых помещений физическим лицом в домах государственного или муниципального жилищного фонда при проведении приватизации и некоторые другие (см. ст. 39 п. 3 и п. 2 ст. 146 НК РФ) и некоторые др.

При определении объекта налогообложения важное значение для налогоплательщика приобретает место реализации товара (работ, услуг).

Местом реализации товара признается территория Российской Федерации, при наличии одного из двух указанных обстоятельств:

* товар находится на территории Российской Федерации и не отгружается (не транспортируется);

* товар в момент начала отгрузки или транспортировки находится на территории Российской Федерации.

Местом реализации работ (услуг) признается Российская Федерация, если:

* работы (услуги), в том числе по аренде, связанные с недвижимым имуществом, находятся на территории Российской Федерации;

* работы (услуги), связанные с движимым имуществом, находятся на территории Российской Федерации;

* услуги, фактически оказываемые на территории Российской Федерации в сфере культуры, искусства, образования, обучения, физической культуры, туризма, отдыха;

* покупатель работ (услуг) осуществляет деятельность на территории Российской Федерации и некоторые др.

При реализации товара (работ, услуг) налоговая база определяется налогоплательщиком в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных товаров. Налогоплательщик самостоятельно рассчитывает налоговую базу в соответствии с правилами НК РФ, если реализация на территории РФ, а при ввозе товаров на таможенную территорию также в соответствии с таможенным законодательством РФ. Он должен вести раздельный учет по операциям, подлежащим и не подлежащим обложению НДС, а также при реализации товаров (работ, услуг), облагаемых по разным ставкам НДС.

При возникновении у налогоплательщика выручки (расходов) в иностранной валюте налоговая база исчисляется путем пересчета валютной выручки в рубли по курсу ЦБ РФ на момент определения налоговой базы при реализации товара или на дату фактического осуществления расходов.

Налоговая база по реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиком как стоимость этих товаров, работ, услуг, исходя из цен, указанных сторонами сделки с учетом акцизов (для подакцизных товаров) без включения суммы собственно НДС.

При определении налоговой базы при реализации товаров (работ, услуг) учитываются:

* авансовые или иные платежи, полученные в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг);

* суммы, полученные за реализацию товаров (работ, услуг) и в виде финансовой помощи, на пополнение фондов специального назначения в счет увеличения доходов или связанных с оплатой реализованных товаров;

* полученные страховые выплаты по договорам страхования риска неисполнения договорных обязательств;

* полученные суммы в виде процента по облигациям, векселям, а также процента по товарному кредиту.

Налоговый период устанавливается как:

* календарный месяц;

* квартал, если сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) без НДС в течение месяца не более 2 млн. руб.

С 1 января 2001 г. по НДС действуют три вида ставок: нулевая, 10- и 18%-ная, которые применяются непосредственно к налоговой базе. Налогообложение по ставке 0% проводится при реализации:

* товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта;

* работ (услуг), связанных с производством и реализацией товаров, вывезенных в таможенном режиме эксперта;

* услуг по перевозке пассажиров и багажа при условии, что пункт отправления или назначения расположены за пределами территории Российской Федерации;

* драгоценных металлов при добыче из лома и отходов и некоторые другие.

Для получения права применения ставки 0% представляют документы, предусмотренные ст. 165 НК РФ.

Ставка 10% применяется при реализации продовольственных товаров и товаров для детей по установленному перечню. Реализация остальных товаров облагается в размере 18%.

Кроме этих трех налоговых ставок действуют налоговые ставки, определяемые расчетным путем. Налоговые ставки определяются как процентное отношение налоговой ставки (10 и 18%) к налоговой базе, принятой за 100 и увеличенной на размер налоговой ставки. Такие ставки используются:

1) при получении денежных средств, связанных с оплатой товара или частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг);

2) при удержании налога налоговыми агентами;

3) при реализации имущества, приобретенного на стороне с учетом уплаченного налога;

4) при реализации сельскохозяйственной продукции и продуктов ее переработки, а также иных случаях.

Порядок исчисления НДС. Для целей налогообложения момент определения налоговой базы с 1 января 2006 г. стал единым для всех налогоплательщиков НДС.

Момент определения налоговой базы устанавливается по наиболее ранней из следующих дат: день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав; день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполненных работ, оказанных услуг), передачи имущественных прав.

Если товар не отгружается и не транспортируется, но происходит передача права собственности на этот товар, то передача собственности приравнивается к его отгрузке.

После определения налоговой базы исчисляют сумму налога, которая рассчитывается отдельно по каждой налогооблагаемой операции как соответствующая налоговой ставке процентная доля налогооблагаемой базы.

Общая сумма налога при реализации товаров (работ, услуг) исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям по реализации товаров (работ, услуг), дата реализации которых относится к соответствующему налоговому периоду. Сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода и уменьшается на сумму налоговых вычетов. При этом используются формулы:

НДС при реализации на территории РФ = Налоговая база (Объект обложения - Льготы) х Ставка НДС,

НДС при ввозе товаров на территорию РФ = Налоговая база (Таможенная стоимость товара + Таможенная пошлина + Акциз) х Ставка НДС.

Сумма НДС, предъявленная налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) либо фактически уплаченная им при ввозе товаров на таможенную территорию РФ, в зависимости от цели использования указанных товаров (работ, услуг) покрывается за счет трех источников:

1) принимается к налоговому вычету при исчислении налога на прибыль организации;

2) относится на затраты производства и реализацию;

3) покрывается собственными средствами предприятия.

1. Налоговые вычеты -- это уменьшение общей суммы НДС, исчисленной по налогообложенным операциям, на сумму налога, предъявленную поставщикам товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории РФ, которая уплачена налогоплательщиком при ввозе товаров в РФ в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления (действует с 1 января 2006 г.).

Налоговый кодекс РФ (ст. 171, с 1 января 2006 г.) определяет товары (работы, услуги), к которым применяются вычеты:

* товары (работы, услуги), а также имущественные права, приобретаемые для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения (кроме товаров, работ, услуг, в стоимости которых учитывается НДС);

* товары (работы, услуги), приобретаемые для перепродажи;

* товары в случае их возврата продавцу или отказа от них;

* товары, приобретаемые иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах, для производственных или иных целей и некоторые другие.

Налоговые вычеты производятся (в соответствии с Федеральным законом от 22 июля 2005 г. и вступающие в силу с 1 января 2006 г.) на основании:

* счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав;

* документов, подтверждающих фактическую уплату налога при ввозе товаров на таможенную территорию РФ;

* документов, подтверждающих уплату налога, удержанную налоговыми агентами;

* принятия на учет приобретенных товаров (работ, услуг), имущественных прав.

Вычеты сумм налога в отношении операции по реализации товаров (работ, услуг) производятся на момент определения налоговой базы.

2. Сумма НДС относится на затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг), если:

* операции по реализации не подлежат обложению НДС;

* местом реализации не признается территория Российской Федерации;

* приобретение (ввоз) товаров (работ, услуг) осуществлены лицами, не являющими плательщиками НДС либо освобожденными от уплаты налога;

* операции по реализации (передаче) не признаются реализацией товаров, работ, услуг.

3. За счет собственных средств. При определенных условиях сумма налога, принятая налогоплательщиком к вычету по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам, нематериальным активам, имущественным правам может подлежать восстановлению. Например, передача имущества в уставный капитал хозяйственных обществ (п. 3 ст. 170 НК РФ с 1 января 2006 г.).

Порядок и сроки уплаты в бюджет. Подсчитанная сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, уменьшается на сумму налоговых вычетов и увеличивается с 1 января 2006 г. на сумму восстановленного налога.

Налог по операциям уплачивается по итогам каждого налогового периода исходя из фактической реализации (передачи) товаров (работ, услуг) за истекший налоговый период не позднее 20-го числа месяца, следующего за налоговым периодом.

2.2 Упрощенная система налогообложения и особенности ее развития

Упрощенная система налогообложения (УСН) действует с 1 января 2003 г. и регулируется ст. 346.11--346.25 гл. 26.2 НК РФ. Методические рекомендации по применению этой главы утверждены приказом МНС РФ от 10 декабря 2002 г. № БГ-3-22/706.

Право перехода к УСН или возврат к общему режиму налогообложения с 1 января 2006 г. предоставляется всем организациям и индивидуальным предпринимателям (при определенных условиях) добровольно. Однако при переходе на УСН существует перечень субъектов, которые в соответствии с действующим законодательством не могут перейти на УСН. К ним относятся:

* организации, имеющие филиалы и (или) представительства;

* банки и страховщики;

* негосударственные пенсионные фонды;

* инвестиционные фонды;

* профессиональные участники рынка ценных бумаг;

* ломбарды;

* организации и индивидуальные предприниматели, занимающиеся производством подакцизных товаров, добычей и реализацией полезных ископаемых;

* организации и индивидуальные предприниматели, занимающиеся игорным бизнесом, и некоторые другие.

С 1 января 2006 г. к этим организациям добавлены:

* бюджетные учреждения;

* иностранные организации, имеющие обособленные подразделения в России;

* адвокатские кабинеты.

При переходе организаций и индивидуальных предпринимателей на УСН установлены следующие ограничения.

1. Для организаций их доход от реализации за девять месяцев того года, когда подается заявление о переходе, не должен превышать 11 млн руб. (без НДС).

При подаче заявки на переход на УСН с 1 января 2007 г. предельный доход должен быть повышен до 15 млн. руб., хотя в 2006 г. работать на УСН смогут только те, чей доход за девять месяцев не превысил 11 млн. руб. Причем в установленный доход теперь включаются внереализационные доходы, а также учитывается коэффициент -- дефлятор (в 2005 г. он равен 1,104). Кроме того, при определении дохода, если организация платит ЕНВД, не включаются поступления, облагаемые налогом на временный доход.

2. Средняя численность работников организаций и индивидуальных предпринимателей за отчетный (налоговый) период определяется федеральным органом исполнительной власти, она не должна превышать 100 человек.

3. Остаточная стоимость основных средств и нематериальных активов у организаций, определяемая в соответствии с законодательством о бухгалтерском учете, не должна превышать 100 млн рублей. Причем учитываются основные средства и материальные активы те, которые признаются амортизируемым имуществом.

Организации и индивидуальные предприниматели, пожелавшие перейти с общего режима налогообложения на УСН, подают заявление в период с 1 октября по 30 ноября года, предшествующего году, начиная с которого налогоплательщик переходит на УСН, в налоговый орган по месту нахождения (месту жительства). В заявлении указывается размер доходов за девять месяцев текущего года. До начала налогового периода налогоплательщик выбирает объект налогообложения.

Налогоплательщики, применяющие УСН, не имеют права перейти на иной режим налогообложения до окончания налогового периода.

Организации, которые до перехода на УСН при расчете налога на прибыль использовали метод начислений, при переходе на УСН выполняют следующие правила:

1) на дату перехода включают в налоговую базу суммы денежных средств, полученные до перехода на УСН в оплату по договорам, исполнение которых налогоплательщик осуществляет после перехода;

2) не включают в налоговую базу денежные средства, полученные после перехода на УСН, если они включены в доходы при расчете налоговой базы по налогу на прибыль;

3) не вычитают из налоговой базы денежные средства, уплаченные после перехода на УСН в оплату расходов организации, если такие расходы до перехода на УСН были учтены при расчете налоговой базы по налогу на прибыль.

Если по итогам налогового (отчетного) периода налогоплательщик нарушит установленные ограничения, он лишится режима упрощенной системы налогообложения с начала того квартала, в котором было допущено нарушение.

Налогоплательщик утрачивает право применения УСН, если по итогам отчетного (налогового) периода его доход, подсчитанный обычным порядком (ст. 346. НК РФ) с учетом сумм денежных средств, полученных до перехода на УСН в оплату по договорам, исполнение которых налогоплательщик осуществляет после перехода на УСН, и денежных средств, полученных после перехода на УСН, если они были включены в доходы при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций, превысил 20 млн руб. Организации, для которых прекратился режим УСН, уплачивают налоги и сборы по общему режиму налогообложения, как будто они вновь созданные организации. Однако они не уплачивают пени и штрафы за несвоевременную уплату ежемесячных платежей. В данном случае налогоплательщик обязан сообщить в налоговый орган о переходе на иной режим налогообложения в течение 15 дней по истечении отчетного (налогового) периода.

При желании налогоплательщик может возвратиться с УСН на общий режим налогообложения, уведомив об этом налоговый орган не позднее 15 января года, в котором он наметил перейти на общий режим. Возврат на УСН возможен, но не ранее чем через один год после того, как он утратил право применения УСН.

Налогоплательщики УСН -- организации, в том числе предприятия малого бизнеса, и индивидуальные предприниматели, перешедшие на упрощенную систему налогообложения и применяющие ее в установленном порядке.

Объектом налогообложения признаются либо доходы, либо доходы, уменьшенные на сумму расходов.

Налогоплательщики самостоятельно выбирают объект налогообложения, и с 2006 г. он может менять его по истечении трех лет работы с момента перехода на УСН.

К доходам организаций для целей налогообложения относят доходы от реализации и внереализационные.

При определении объектов налогообложения индивидуальные предприниматели учитывают доходы от предпринимательской деятельности.

Индивидуальные предприниматели определяют объект так же, как и организации. Для всех категорий налогоплательщиков применяется весь перечень доходов (ст. 251 НК РФ), не учитываемый при определении налоговой базы по налогу на прибыль. Кроме того, не принимаются во внимание дивиденды, если их налогообложение осуществлялось налоговым агентом.

Расходы учитываются теми налогоплательщиками, которые выбирают в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов. Расходами признаются обоснованные, экономически оправданные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком; по общему правилу расходами налогоплательщиков признаются затраты после их фактической оплаты.

Федеральный закон от 21 июля 2005 г. расширил виды расходов, которые уменьшают полученные доходы. Общий перечень расходов насчитывает 34 наименования (ст. 346. 16 НК РФ).

Для всех плательщиков единого налога, работающих по УСН, датой получения дохода признается день поступления средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (кассовый метод). Метод начисления по этому налогу не используется.

Расходом налогоплательщика признаются затраты после их фактической оплаты, т.е. прекращение обязательств налогоплательщика -- приобретателя товаров (работ, услуг) и имущественных прав перед продавцом, которое непосредственно связано с поставкой этих товаров (выполнением работ, оказанием услуг) и передачей имущественных прав.

Налоговая база зависит от выбранного объекта налогообложения. Если объектом налогообложения являются доходы организаций и индивидуальных предпринимателей, то налоговой базой признается денежное выражение этих доходов. Если объектом налогообложения выбраны доходы организаций и индивидуальных предпринимателей, уменьшенные на величину расходов, то налоговой базой признается денежное выражение доходов, уменьшенных на величину этих расходов.