Особенности налогообложения субъектов малого предпринимательства

44

Содержание

Введение

Глава 1. Теоретические аспекты налогообложения малого предпринимательства.

1.1. Малое предпринимательство как субъект налоговых правоотношений

1.2. Налоговые методы государственной поддержки малого бизнеса в России

Глава 2. Анализ действия механизма применения специальных режимов налогообложения субъектами малого предпринимательства.

2.1. Упрощенная система налогообложения

2.2. Особенности применения упрощенной системы налогообложения индивидуальными предпринимателями на основе патента

2.3. Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход

Глава 3. Перспективы развития налогообложения малого предпринимательства

Заключение

Список использованной литературы

Введение

Развитие малого предпринимательства в России является одним из важнейших направлений решения экономических и социальных проблем на федеральном и региональном уровне. В «Основных направлениях налоговой политики на 2008 год и на плановый период 2009 и 2010 годов» подчёркивается, что «для ускорения темпов экономического роста, борьбы с бедностью и развития инноваций, нужно стимулировать создание малых предприятий, повышать их конкурентоспособность, увеличивать занятость работников в данном секторе экономики». В свою очередь обеспечение высоких темпов экономического роста может создать необходимые условия для изменений в социальной сфере: в росте реальных доходов населения, уменьшении безработицы, повышении уровня жизни населения.

Таким образом, развитие малого предпринимательства имеет большое значение для уменьшения безработицы, увеличения реальных доходов населения, формирования доходной базы бюджета, повышения конкурентоспособности и, как следствие, ускорения экономического роста.

В современной мировой экономике насчитывается 50 миллионов фирм -разнообразных предпринимательских структур, из которых 78% относятся к малому предпринимательству. Свыше 20 миллионов фирм функционирует в США. В странах Европейского Союза насчитывается 23 миллиона малых предприятий, которые обеспечивают 70% занятости в частном секторе, дают 57% общего оборота и 53% добавленной стоимости. В Японии насчитывается свыше 7 миллионов малых предприятий. Малое предпринимательство производит 70% ВВП Японии и 73% ВВП Италии.

Большое влияние на развитие малого предпринимательства оказывает налогообложение. Определяя объем взимаемых налогов с субъектов малого предпринимательства, государство оказывает воздействие на объем финансовых ресурсов, используемых субъектами малого предпринимательства на простое или расширенное воспроизводство, на уровень занятости, а также на уровень поступлений налогов в бюджет.

Мировой опыт свидетельствует о наличии двух подходов к налогообложению субъектов малого предпринимательства: первый заключается в сохранении всех видов налогов, но предусматривает упрощение порядка их расчета, второй подход заключается в использовании специальных (льготных) режимов налогообложения.

Российская практика применения специальных режимов налогообложения субъектов малого предпринимательства (упрощенной системы налогообложения и единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности) и общего режима налогообложения показала, что отдельные положения данных режимов налогообложения содержат серьезные проблемы, которые нуждаются в решении.

Таким образом, актуальность данной работы обусловлена несовершенством налогообложения субъектов малого предпринимательства.

Объект данной работы - налогообложение малого бизнеса.

Целью работы является рассмотрение теоретических аспектов налогообложения малого предпринимательства и анализ действия механизма применения специальных режимов налогообложения субъектами малого предпринимательства.

Глава 1. Теоретические аспекты налогообложения малого предпринимательства

1.1 Малое предпринимательство как субъект налоговых правоотношений

Малыми предприятиями в соответствии с Федеральным законом от 24.07.2007г. №209-ФЗ «О развитии малого и среднего предпринимательства в Российской Федерации» являются внесенные в единый государственный реестр юридических лиц потребительские кооперативы и коммерческие организации (за исключением государственных и муниципальных унитарных предприятий), а также физические лица, внесенные в единый государственный реестр индивидуальных предпринимателей и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, крестьянские (фермерские) хозяйства, соответствующие следующим условиям:

1) для юридических лиц - суммарная доля участия субъектов Российской Федерации, муниципальных образований, иностранных юридических лиц или иностранных граждан в уставном капитале указанных юридических лиц не должна превышать двадцать пять;

2) средняя численность работников за предшествующий календарный год не должна превышать следующие предельные значения средней численности работников для каждой категории субъектов малого и среднего предпринимательства (вступает в силу с 1 января 2010 года):

a) от ста одного до двухсот пятидесяти человек включительно для средних предприятий;

b) до ста человек включительно для малых предприятий; среди малых предприятий выделяются микропредприятия - до пятнадцати человек;

3) выручка от реализации товаров (работ, услуг) без учета налога на добавленную стоимость или балансовая стоимость активов (остаточная стоимость основных средств и нематериальных активов) за предшествующий календарный год не должна превышать предельные значения, установленные Правительством Российской Федерации для каждой категории субъектов малого и среднего предпринимательства.

Значение малого бизнеса в рыночной экономике, очень велико. Без малого бизнеса рыночная экономика ни функционировать, ни развиваться не в состоянии. Становление и развитие его является одной из основных проблем экономической политики в условиях перехода от административно-командной экономики к рыночной экономике. Малый бизнес в рыночной экономике - ведущий сектор, определяющий темпы экономического роста, структуру и качество валового национального продукта; во всех развитых странах на долю малого бизнеса приходится 60-70% ВНП. Поэтому абсолютное большинство развитых государств всемерно поощряет деятельность малого бизнеса.

В России развитие малого предпринимательства определено в качестве приоритетной задачи экономической политики - обеспечения развития малого предпринимательства и повышение конкурентоспособности продукции, базовые направления которой отражаются в ежегодном Послании Президента РФ Федеральному Собранию.

Развитие малого предпринимательства на региональном уровне является одним из условий полноценной интеграции экономики России в мировую экономику. Вместе с тем экономика многих регионов по уровню развития малого предпринимательства не готова к вступлению во Всемирную торговую организацию. В этой связи чтобы предотвратить рост безработицы в машиностроении, легкой, пищевой и других отраслях промышленности необходимо развивать малое предпринимательство, причем, прежде всего в сфере высоких технологий и производства товаров и услуг, комплектующих изделий и деталей с высокой добавленной стоимостью.

Вместе с тем, в России зарегистрировано 950 тысяч малых фирм и 12 миллионов частных предпринимателей, в том числе 14-15% - в промышленности, остальные - в торговле, общественном питании и посреднических услугах. Малый бизнес производит 17% ВВП России. Данную информацию Госкомстата РФ подтверждают и представители научного сообщества.

Вклад малого бизнеса в экономику России существенно уступает общемировым тенденциям. Низкий уровень развития малого предпринимательства в России (17% ВВП против 67% в странах ЕС) тормозит развитие интеграционных процессов между Россией и странами ЕС.

В современной мировой экономике насчитывается примерно 50 миллионов разнообразных предпринимательских структур, из которых 68% относятся к малому бизнесу. В условиях углубления процессов разделения труда под влиянием глобализации количество малых фирм постоянно растёт. Можно проследить следующую закономерность: чем больше эффективно работающих конкурентоспособных малых предпринимателей в промышленности, строительстве и инновационной сфере, тем больше вклад сектора малого предпринимательства в ВВП и выше темпы экономического роста. В связи с этим укрепление экономического и инновационного потенциала государства начинается, в первую очередь, с локальных рынков, способствующих росту благосостояния населения.

В зарубежных странах малое предпринимательство является главной сферой занятости населения. Для сравнения приведем обобщение основных показателей, характеризующих состояние малого предпринимательства по следующим странам: Великобритания, Германия, Италия, Франция, США, Япония и Россия.

Таблица 1.Сравнение показателей, характеризующих состояние малого бизнеса, в различных странах в 2006 году. Рунов А.В. Системы поддержки и развития малого бизнеса за рубежом. М., 2007.с.23.

Страна	Кол-во МП, тыс.	Кол-во МП на 1000 жителей	Занято в МП, млн. чел.	Доля МП к общей численности занятых, %	Доля МП в ВВП, %
Великобритания	2 630	46	13,6	49	50-53
Германия	2 290	37	18,5	46	50-52
Италия	3 920	68	16,8	73	57-60
Франция	1 980	35	15,2	54	55-62
США	19 300	74,2	70,2	54	50-52
Япония	6 450	49,6	39,5	78	52-55
Россия	950	7,9	12,1	16	15-18

На основе представленных данных совершенно очевидно, что по количеству малых предприятий лидирующую позицию занимают США (19 300 тыс.), Япония (6 450 тыс.), Италия (3 920 тыс.), Великобритания (2 630 тыс.), Германия (2 290 тыс.), Франция (1 980 тыс.). На последнем месте находится Россия (950 тыс.), занимающая наименьшие позиции как в доле малых и средних предприятий в общей численности занятых - 16%, так и по доле в ВВП (15-18%).

Малый бизнес имеет ряд преимуществ. Именно он формирует конкурентную сферу, создает дополнительные рабочие места, оперативно внедряет передовые достижения, перестраивает производство в зависимости от соотношений спроса и предложения, не требует повышенных первоначальных затрат. Увеличение количества малых предприятий, повышение их эффективности - не самоцель, а реальный шаг на пути формирования рыночной среды, обеспечения условий для экономического роста и на этой основе повышения благосостояния россиян.

Количество малых предприятий в Самарской области по состоянию на 01.04.2008г. составило 90 тыс. единиц - это 78,2% от общего числа действующих организаций области, из них почти 30 тыс. малых предприятий и около 60 тыс. предпринимателей без образования юридического лица. По сравнению с аналогичным периодом 2006 года их число сократилось на 1,2%. Однако, учитывая рост стоимостных показателей это свидетельствует о переходе малых предприятий к более эффективной деятельности. В Самарской области на 1000 жителей приходится 9,2 малых предприятий, в Приволжском федеральном округе и России данный показатель составляет, соответственно, 6,2 и 7,9.

Структура малого бизнеса в Самарской области неравномерна.

Диаграмма 1. Структура малого бизнеса по отраслям в Самарской области, 2007 год. Итоги социально-экономического развития Самарской области в 2007 году // Сайт Министерства экономического развития, инвестиций и торговли Самарской области www.economy.samregion.ru

Как видно из диаграммы, большая часть субъектов малого бизнеса занята в торговле (оптовой и розничной) - 52,6%, равные сектора занимают предприятия, занимающиеся строительством (13,1%) и операциями с недвижимым имуществом (13,1%). Обрабатывающие производства занимают 6,9%, транспорт и связь - 4,3%.

Численность постоянно занятых на малых предприятиях составила 211,5 тыс. человек - 17% от среднесписочной численности работников предприятий и организаций всех видов экономической деятельности области, с учетом предпринимателей без образования юридического лица в малом бизнесе их доля составляет 19,3% от всех занятых в экономике, или чуть более 240 тыс. Среднемесячная заработная плата работников увеличилась на 22,6% и составила 7149 рублей.

Оборот малых организаций составляет 34,9% в обороте всех организаций области. По объему оборота малых предприятий на душу населения Самарская область занимает пятое место среди регионов России и первое - среди регионов ПФО.

1.2 Налоговые методы государственной поддержки малого бизнеса в России

Государственная поддержка малого предпринимательства в Российской Федерации осуществляется в соответствии с Федеральным законом от 24.07.2007г. №209-ФЗ «О развитии малого и среднего предпринимательства в Российской Федерации», издаваемые в соответствии с ним иными федеральными законами, указами Президента Российской Федерации, постановлениями Правительства Российской Федерации, а также законами и иными нормативно-правовыми актами субъектов Российской Федерации. Государственная поддержка малого предпринимательства осуществляется по следующим направлениям:

- формирование инфраструктуры поддержки и развития малого предпринимательства;

- создание льготных условий использования субъектами малого предпринимательства государственных финансовых, материально-технических и информационных ресурсов, а также научно-технических разработок и технологий;

- установление упрощенного порядка регистрации субъектов малого предпринимательства, лицензирования их деятельности, сертификации их продукции, представления государственной статистической и бухгалтерской отчетности;

- поддержка внешнеэкономической деятельности субъектов малого предпринимательства, включая содействие развитию их торговых, научно-технических, производственных, информационных связей с зарубежными государствами;

- организация подготовки, переподготовки и повышения квалификации кадров для малых предприятий.

Доля малого бизнеса в России в настоящее время составляет менее 17% ВВП, в то время как в развитых странах превышает 60-70% ВВП. «Пока роль малого бизнеса в экономике России недостаточна», - говорит Э. Набиуллина, и, «без ее увеличения не сможем существенно диверсифицировать экономику и повысить производительность труда».

Среди основных проблем малого предпринимательства выделяются: затрудненный доступ к производственным площадям и помещениям, к инфраструктуре, финансовым ресурсам, а также административные барьеры и вопросы, связанные с налогообложением. Предполагается также необходимость замены лицензирования для отдельных видов деятельности обязательным страхованием ответственности, финансовыми гарантиями, либо контролем со стороны саморегулируемых организаций.

Важно сокращение количества контрольных и надзорных мероприятий, проводимых в отношении малого бизнеса и снижение издержек предпринимателей, связанных с этими мероприятиями.

В программе содействия развитию малого и среднего предпринимательства содержатся такие предложения, как развитие инфраструктуры поддержки новых предприятий в рамках бизнес-инкубаторов, технопарков и промышленных парков; упрощение для малых предприятий доступа к покупке и аренде недвижимости, в том числе за счет стимулирования масштабного строительства коммерческой недвижимости эконом-класса.

Основным стимулирующим фактором в развитии малого бизнеса является налоговая политика государства. Суть налоговой политики заключается в поэтапном уменьшении предельных ставок налогов и снижении прогрессивности налогообложения при достаточно узкой налоговой базе и широкой сфере применения налоговых льгот. Уменьшение ставки налогов в зависимости от размеров предприятия является одним из методов налогообложения малых предприятий.

В необходимых случаях при установлении налога в акте налогового законодательства могут предусматриваться налоговые льготы и основания для их использования налогоплательщиком. Налоговые льготы - это преимущества, предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков, включая возможность не уплачивать налог либо уплачивать его в меньшем размере. Сущность налоговой льготы состоит в снижении налогового бремени. При этом налоговые льготы не могут носить индивидуальный характер, то есть предоставляться конкретным, персонально поименованным налогоплательщикам.

Формы налоговых льгот достаточно разнообразны. Рассмотрим отдельные виды налоговых льгот, к которым относятся:

1) освобождение отдельных категорий налогоплательщиков от уплаты налога. Так, согласно п. 1 ст. 145 НК РФ организации и индивидуальные предприниматели имеют право на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС, если за три предшествующих последовательных календарных месяца сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих лиц без учета НДС не превысила в совокупности два миллиона рублей.;

2) освобождение отдельных объектов от налогообложения. Например, ст. 217 НК РФ предусматривает более тридцати видов доходов, не подлежащих налогообложению налогом на доходы физических лиц, включая государственные пособия, пенсии, стипендии, компенсационные выплаты, алименты, гранты и др. От налогообложения акцизами освобождается передача подакцизных товаров одним структурным подразделением организации для производства других подакцизных товаров другому такому же структурному подразделению этой организации; реализация денатурированного этилового спирта; первичная реализация (передача) конфискованных и (или) бесхозяйных подакцизных товаров и др. (ст. 183 НК РФ). НК РФ устанавливает 14 видов выплат, не облагаемых единым социальным налогом (ст. 238), связанных с: увольнением работников, включая компенсации за неиспользованный отпуск; возмещением иных расходов, включая расходы на повышение профессионального уровня работников; расходами физического лица в связи с выполнением работ, оказанием услуг по договорам гражданско-правового характера; трудоустройством работников, уволенных в связи с осуществлением мероприятий по сокращению численности или штата, реорганизацией или ликвидацией организации, а также суммы единовременной материальной помощи, оказываемой налогоплательщиком суммы страховых платежей (взносов) по обязательному страхованию работников, осуществляемому налогоплательщиком в порядке, установленном законодательством Российской Федерации и пр.

Также НК РФ устанавливает почти три десятка доходов, не подлежащих налогообложению налогом на прибыль организаций (ст. 251): в виде имущества, имущественных прав, работ или услуг, которые получены от других лиц в порядке предварительной оплаты товаров (работ, услуг) налогоплательщиками, определяющими доходы и расходы по методу начисления; в виде имущества, имущественных прав, которые получены в форме залога или задатка в качестве обеспечения обязательств; в виде имущества (включая денежные средства), поступившего комиссионеру, агенту и (или) иному поверенному в связи с исполнением обязательств по договору комиссии, агентскому договору; в виде имущества, полученного налогоплательщиком в рамках целевого финансирования и пр.

В отношении имущественных налогов льгота выражается в освобождении от налогообложения отдельных видов имущества. В частности, от налогообложения освобождаются памятники истории и культуры федерального значения, объекты социально-культурной сферы, используемые для нужд культуры и искусства, образования, физической культуры и спорта, здравоохранения и социального обеспечения, космические объекты и некоторые другие виды имущества (ст. 381 НК РФ).

Иногда налоговые льготы представляют собой определенное сочетание налоговых освобождений и по субъекту, и по объекту одновременно. Например, согласно ст. 381 НК РФ от уплаты налога на имущество освобождаются организации и учреждения уголовно-исполнительной системы Минюста РФ - в отношении имущества, используемого для осуществления возложенных на них функций; религиозные организации - в отношении имущества, используемого ими для осуществления религиозной деятельности, и т.п.;

3) понижение налоговой ставки. В настоящее время общая ставка по НДС составляет 18%, но в отношении некоторых продовольственных товаров и товаров для детей, периодических печатных изданий, отдельных медицинских товаров применяется ставка в два раза меньшая. Общая ставка по налогу на доходы физических лиц составляет 13%, но в отношении дивидендов размер ставки снижается до 9%;

4) налоговые вычеты. Эта льгота состоит в исключении отдельных сумм из налоговой базы. В некоторых случаях налоговые вычеты производятся непосредственно из исчисленной суммы налога, подлежащей к уплате. В зависимости от влияния на результаты налогообложения налоговые вычеты подразделяются на лимитированные (размер скидок ограничен прямо или косвенно) и нелимитированные (налоговая база может быть уменьшена на всю сумму расходов налогоплательщика).

Налоговым кодексом Российской Федерации (ст. 18) предусмотрена возможность введения специальных налоговых режимов. Они применяются только в случаях и порядке, которые предусмотрены НК РФ и иными актами законодательства о налогах и сборах. Специальные налоговые режимы могут предусматривать особый порядок определения элементов налогообложения, а также освобождение от обязанности по уплате отдельных налогов и сборов. Специальные налоговые режимы вводятся в действие одновременно с введением соответствующих глав части второй НК РФ. К специальным налоговым режимам относятся:

1) система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог);

2) упрощенная система налогообложения;

3) система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности.

Специальный налоговый режим, предназначенный для малого бизнеса, первоначально регулировался Федеральным законом от 29.12.1995г. № 122-ФЗ «Об упрощенной системе налогообложения учета и отчетности для субъектов малого предпринимательства». На упрощенную систему налогообложения учета и отчетности добровольно (т.е. по выбору) имели право перейти индивидуальные предприниматели и организации с предельной численностью работников (включая работающих договорам подряда и иным договорам гражданско-правового характера) до 15 человек независимо от вида осуществляемой ими деятельности.

На основании федерального закона субъектами Российской Федерации разрабатывались собственные законы, которыми определялись: объект налогообложения (валовая выручка или совокупный доход); конкретные ставки в установленных пределах; пропорции распределения сумм налога между региональным и местными бюджетами. Семилетний (1996-2003гг.) опыт работы упрощенной системы в целом выявил ее «привлекательность» для малого бизнеса, фискальную значимость для бюджета. Однако нечеткость законодательства порождала перманентные налоговые споры по отдельным вопросам исчисления и уплаты налога, поэтому принятие нового закона явилось не только требованием НК РФ, но и велением времени и практики.

С 1 января 2003 года вступила в силу гл. 26.2 НК РФ «Упрощенная система налогообложения», введение в действие которой определено Федеральным законом РФ от 24.07.2002г. № 104-ФЗ. Правилами применения упрощенной системы налогообложения с 1 января 2003 года не предусмотрено принятие по данному вопросу каких-либо законодательных актов на уровне субъектов РФ, порядок применения УСН регулируется на федеральном уровне.

Индивидуальные предприниматели согласно дополнению, внесенному Федеральным законом от 21 августа 2005 N 101-ФЗ ст. 346.25.1, могут осуществлять предпринимательскую деятельность на основе патента. То есть гл. 26.2 НК РФ с 2006 г. только индивидуальным предпринимателям разрешено применять упрощенную систему налогообложения на основе патента. Пунктом 2 ст. 346.25.1 НК РФ установлено, что индивидуальные предприниматели не должны при этом привлекать в своей предпринимательской деятельности наемных работников, в том числе по договорам гражданско-правового характера.

В случае применения предпринимателями УСН на основе патента на них распространяются нормы, установленные ст. ст. 346.11 - 346.25 НК РФ, с учетом особенностей, предусмотренных ст. 346.25.1.

Законами соответствующих субъектов РФ принимается решение о возможности применения индивидуальными предпринимателями УСН на основе патента на территориях субъектов РФ. При этом п. 3 ст. 346.25.1 НК РФ установлено, что принятие субъектами РФ решений о возможности применения индивидуальными предпринимателями УСН на основе патента не препятствует таким индивидуальным предпринимателям применять по своему выбору УСН, предусмотренную ст. ст. 346.11 - 346.25 НК РФ.

В 1998г. на федеральном уровне принимается решение о введении единого налога на вмененный доход вначале для 10, в 1999г. - для 12, а с сентября 2001г. - для 13 видов деятельности. Взимание налога до 01.01.2003г. регулировалось Законом РФ от 31.07.1998г. № 148-ФЗ «О едином налоге на вмененный доход для определенных видов деятельности» с учетом изменений и дополнений.

С 01.01.2003г. вступила в силу глава 26.3 НК РФ «Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности», введение которой в действие определено Федеральным законом от 24.07.2002г. № 104-ФЗ «О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса РФ и некоторые другие акты законодательства РФ, а также о признании утратившими силу отдельных актов законодательства РФ о налогах и сборах».

Проведенные в последние пять лет меры по совершенствованию таких специальных налоговых режимов, как упрощенная система налогообложения, единый налог на вмененный доход для отдельных видов деятельности позволили в значительной степени снизить налоговую нагрузку на малый бизнес, что повлекло за собой развитие производства, расширение инвестиционной деятельности, а упрощение налогообложения не только снизило издержки налогоплательщиков на ведение налогового и бухгалтерского учета, но и повысило административную эффективность налогообложения.

Указанные меры создали стимулы для перехода субъектов предпринимательской деятельности на специальные налоговые режимы, в том числе из сферы "теневого" бизнеса. За 2002-2007 г.г. (на начало года) количество налогоплательщиков, применяющих указанные специальные налоговые режимы увеличилось с 2,0 млн. до 3,7 млн. (из них 1,0 млн. - организации) или в 1,8 раза, а поступления налогов, уплачиваемых в связи с применением этих режимов выросли в 3,3 раза. 1Соснаускене О.И., Сергеева Т.Ю. Малые предприятия: регистрация, учет, налогообложение: Практическое пособие. - Омега-Л, 2007.¹

Закрепление налогов, уплачиваемых при применении указанных специальных налоговых режимов, за бюджетами субъектов Российской Федерации и местными бюджетами, а также предоставление права органам местного самоуправления самим вводить единый налог на вмененный доход для отдельных видов деятельности, позволило стабилизировать доходную базу их бюджетов.

Вместе с тем практика применения специальных налоговых режимов выявила ряд негативных тенденций, отрицательно влияющих на поступление налогов в бюджет. Так, повсеместно налоговыми органами выявляются факты искусственного разделения организаций для получения доступа к специальным налоговым режимам в целях минимизации налогообложения. Критерии идентификации субъектов предпринимательской деятельности для получения доступа к упрощенной системе налогообложения перестали соответствовать современным задачам развития экономики, так как обеспечивая доступ субъектов хозяйственной деятельности к этому льготному налоговому режиму, они не предусматривают механизмов, предотвращающих злоупотребления, связанные с неправомерным использованием предоставляемых преимуществ.

Для единого налога на вмененный доход характерно отсутствие механизма объективного обоснования размеров базовой доходности по видам предпринимательской деятельности, подлежащим налогообложению единым налогом на вмененный доход, и ее корректировки. Это приводит к занижению налоговой базы и размера налоговых поступлений в местные бюджеты. По ряду видов предпринимательской деятельности, которые могут быть переведены на уплату единого налога на вмененный доход, отсутствуют ограничения по объемным показателям (производство мебели, строительство домов и др.), что приводит к необоснованному переходу на этот налоговый режим крупных предприятий. Вместе с тем, единый налог на вмененный доход вводился исключительно для тех форм предпринимательской деятельности, которая чрезвычайно сложна для налогового контроля.

Между тем, хотя малые предприятия действительно нуждаются в государственной поддержке, именно они могут реально противостоять крупнейшим монополиям, захватившим товарный рынок. За рубежом давно пришли к выводу, что малый бизнес служит одним из краеугольных камней жизнестойкой экономики. Именно форма малых предприятий создает наиболее благоприятные возможности для предпринимательской деятельности, особенно на ее начальной стадии. Присутствие на рынке значительного количества малых предприятий обусловливает наличие конкуренции. Для малого предприятия всегда найдется ниша на рынке. Ведь она, как правило, имеет гибкое, быстро переналаживаемое производство. Стимулируя конкуренцию, малый бизнес способствует повышению эффективности производства и производительности общественного труда, а, следовательно, реальному подъему экономики. Малые предприятия выполняют важнейшие социальные функции, задействуя трудовые ресурсы, высвободившиеся из государственного сектора экономики вследствие снижения объемов производства. Малый бизнес функционирует преимущественно на местном рынке, но может весьма активно оказывать влияние и на национальный рынок.

Глава 2. Анализ действия механизма применения специальных режимов налогообложения субъектами малого предпринимательства

2.1 Упрощенная система налогообложения

Снижение налогового бремени, упрощение процедур налогообложения и представления отчетности, создание благоприятных условий для легализации (введения в правовое поле) субъектов малого предпринимательства являются необходимыми условиями для развития малого бизнеса в России и представляют эффективные меры по государственной поддержке этого сектора рыночной экономики.

В соответствии с налоговым законодательством упрощенная система налогообложения является специальным налоговым режимом, применяемым налогоплательщиками на добровольной основе.

Применение УСН предусматривает замену уплаты отдельных налогов уплатой единого налога, исчисляемого по результатам хозяйственной деятельности за налоговый период. В таблице дополнительно к единому налогу представлены обязанности организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих УСН.

Таблица 2. Обязанности по уплате налогов и сборов в режиме УСН. Налоги и налогообложение. - 6-е изд. / Под ред. М.В. Романовского, О.В. Врублевской. - СПб.: Питер, 2007.

Налоги и сборы, по которым предоставляются освобождения от уплаты	Налоги и сборы, по которым сохраняются обязанности по уплате
1. НДС (кроме НДС, подлежащего уплате при ввозе товаров на таможенную территорию страны) 2. Налог на прибыль 3. Налог на имущество организаций 4. Единый социальный налог 5. Индивидуальные предприниматели не уплачивают также налог на доходы физических лиц	1. Взносы на обязательное пенсионное страхование 2. Обязанности налоговых агентов 3. Иные налоги в соответствии с общим режимом налогообложения

Как и в прежнем законодательстве, в главе 26.2 НК РФ установлено, что переход к УСН или возврат плательщиков к общему режиму осуществляется в добровольном порядке.

Возможность применения УСН уже не увязана с наличием у организации статуса субъекта малого предпринимательства, как это было до 2003г., что расширяет круг ее потенциальных плательщиков. При этом в законодательстве установлены ограничения по праву применения УСН. Итак, организация имеет право перейти на УСН, если по итогам 9 месяцев того года, в котором подается заявление о переходе на УСН, доход от реализации не превысил 15 млн.руб. (без учета НДС). Указан перечень организаций, не имеющих право применять УСН (например, банки, ломбарды, профессиональные участники рынка ценных бумаг).

В НК РФ предусматривается два метода учета налоговой базы - кассовый и накопительный.

При кассовом методе для исчисления налоговой базы учитываются только те доходы (расходы), которые реально получены (произведены) налогоплательщиком. Например, денежные средства фактически поступили в кассу или зачислены на счет в банке, имущество передано в собственность и т.п.

При накопительном методе главным для исчисления налоговой базы является момент возникновения имущественных прав и обязательств. Доходами здесь признаются все суммы, право на получение которых возникло у налогоплательщика в налоговом периоде, независимо от их фактического поступления. Аналогичным образом при накопительном методе определяются и расходы налогоплательщика.

Объектом налогообложения признаются: доходы; или доходы, уменьшенные на величину расходов, при этом выбор объекта налогообложения осуществляется самим налогоплательщиком. В УСН применяется кассовый метод признания доходов и расходов (по дате поступления средств на счета в банках и/или в кассу). Объект налогообложения не может изменяться налогоплательщиком в течение всего срока применения УСН.

Налогоплательщики, выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, имеют право уменьшать (но не более чем на 30%) исчисленную ими за налоговый период налоговую базу по единому налогу на сумму убытков, полученных ими по итогам предыдущих налоговых периодов применения данного специального налогового режима.

Существенная особенность УСН состоит в том, что порядок ее применения увязан с правилами исчисления налога на прибыль организаций, определенными главой 25 НК РФ. Иными словами, при выборе любого объекта налогообложения плательщик формирует его на основании порядка, определенного в указанной главе НК РФ. При этом плательщик УСН обязан вести бухгалтерский учет основных средств и нематериальных активов, налоговый учет, иметь первичные документы и аналитические регистры налогового учета. Кроме того, налогоплательщики УСН не освобождаются от обязанностей ведения кассовых операций в соответствии с действующим порядком, они обязаны вести учет средней численности работников по установленным правилам.

Ставки налога составляют: в случае если объектом налогообложения являются доходы - 6%; в случае если объектом налогообложения являются доходы, уменьшенные на величину расходов, - 15%. По действовавшему до 01.01.2003г. порядку ставки составляли соответственно 10 и 30%, т.е. произошло относительное снижение налогового бремени.

Налоговым периодом по УСН является календарный год, а отчетным периодом - первый квартал, полугодие и 9 месяцев календарного года. Налогоплательщики по итогам каждого отчетного периода исчисляют сумму квартального авансового платежа по налогу исходя из ставки выбранного объекта налогообложения, рассчитанного нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания соответственно первого квартала, полугодия, девяти месяцев, с учетом ранее уплаченных сумм квартальных авансовых платежей по налогу. Квартальные авансовые платежи по налогу уплачиваются не позднее 25-го числа первого месяца, следующего за истекшим отчетным периодом. Суммы налога зачисляются на счета органов Федерального казначейства для их последующего распределения в бюджеты всех уровней, в том числе бюджеты государственных внебюджетных фондов, в соответствии в бюджетным законодательством РФ.

Для бюджетной системы РФ в целом значение УСН невелико. Однако для органов местного самоуправления этот налог постепенно становится важным доходным источником, учитывая, что с 2006 года почти вся его сумма будет зачисляться в местные бюджеты. Так, поступления от УСН в бюджет Самарской области в 2007 году составили 1 107 858 000 рублей, или 1,76% от общей суммы доходов бюджета. Закон Самарской области «Об областном бюджете на 2007 год» от 25.12.2007 N 155-ГД¹

К сожалению, налоговая практика по УСН содержит массу спорных моментов, и многочисленные вопросы плательщиков УСН в адрес налоговых органов тому подтверждение. Отмечается следующий парадокс: для прежних плательщиков УСН новая версия оказалась гораздо сложнее, а для тех, кто переходит с общей системы, - несколько проще. Очевидно следующее: УСН не является «простой» и «прозрачной» для плательщиков, поэтому совершенствование законодательства по УСН будет продолжаться.

Проанализировав арбитражную практику за 2007 год, можно сказать, что наиболее часто встречаются споры, связанные с переходом предпринимателя на УСН и уплатой НДС. Наиболее часто принимаемые судами решения:

- Признавая недействительным решение налоговой инспекции о невозможности применения вновь зарегистрированным предпринимателем упрощенной системы налогообложения, суд отклонил доводы налоговой инспекции о пропуске предпринимателем пятидневного срока подачи соответствующего заявления с даты постановки его на учет в налоговом органе. Суд исходил из того, что заявление о применении УСН носит уведомительный характер и ст. 346.13 НК РФ не содержит указания на последствия несоблюдения срока подачи заявления о применении УСН. Кроме того, предпринимателем не осуществлялась деятельность с момента постановки на налоговый учет и до подачи заявления о переходе на УСН.

- Действовавший запрет на применение УСН (подп. 12 п. 3 ст. 346.12 НК РФ) был установлен лишь по тем видам деятельности, в отношении которых в соответствии с гл. 26.3 НК РФ подлежит применению система налогообложения в виде ЕНВД, что не означает запрета применять УСН по иным видам деятельности вместо общей системы налогообложения.

- Налогоплательщик, перешедший на УСН и выделяющий в счетах-фактурах НДС отдельной строкой, не подлежит привлечению к ответственности за непредставление деклараций по НДС (ст. ст. 119, 122 НК РФ) и неуплату НДС в бюджет, поскольку субъектом ответственности является налогоплательщик; а лицо, перешедшее на УСН, плательщиком НДС не признается.

Упрощенная система налогообложения, в отличие от системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, распространяется на организацию в целом, а не на какой-либо отдельный вид деятельности.

2.2 Особенности применения упрощенной системы налогообложения индивидуальными предпринимателями на основе патента

УСН на основе патента могут применять те предприниматели, которые работают самостоятельно, без привлечения персонала, в том числе работающего по гражданско-правовым договорам. Кроме того, п. 2 ст. 346.25.1 НК РФ установлен закрытый перечень видов деятельности, при осуществлении которых можно работать на основе патента.

Упрощенная система налогообложения на основе патента на территории Самарской области применяется в отношении следующих видов предпринимательской деятельности:

1) пошив и ремонт одежды и других швейных изделий;

2) изготовление и ремонт трикотажных изделий;

3) изготовление и ремонт вязаных изделий;

4) пошив и ремонт изделий из меха (в том числе головных уборов);

5) пошив и ремонт головных уборов из фетра, ткани и других материалов;

6) изготовление и ремонт обуви (в том числе валяной);

7) изготовление галантерейных изделий и бижутерии;

8) изготовление искусственных цветов и венков;

9) изготовление, сборка, ремонт мебели и других столярных изделий;

10) изготовление и ремонт ковровых изделий;

11) изготовление и ремонт металлоизделий, заточка режущих инструментов, заправка и ремонт зажигалок;

12) изготовление и ремонт рыболовных приспособлений (принадлежностей);

13) ремонт часов и граверные работы;

14) изготовление и ремонт игрушек и сувениров;

15) изготовление и ремонт ювелирных изделий;

16) выделка и реализация шкур;

17) чистка обуви;

18) фото-, кино- и видеоуслуги;

19) ремонт бытовой техники, радиотелевизионной аппаратуры, компьютеров;

20) изготовление, установка и ремонт надгробных памятников и ограждений;

21) ремонт и техническое обслуживание автомобилей;

22) парикмахерские и косметические услуги;

23) перевозка пассажиров и грузов на автомобильном и водном транспорте, включая паромную перевозку;

24) мойка автотранспортных средств;

25) музыкальное обслуживание торжеств и обрядов, услуги тамады;

26) ремонт и настройка музыкальных инструментов;

27) выполнение живописных работ (портреты, пейзажи, натюрморты и другие аналогичные работы);

28) машинописные работы;

29) прокат и реализация видео- и аудиокассет, видео- и аудиодисков;

30) услуги нянь, домработниц, услуги по уборке квартир и служебных помещений;

31) услуги по стирке, глажению, химической чистке изделий;

32) ремонт квартир;

33) художественно-оформительские и дизайнерские работы;

34) чертежно-графические работы;

35) переплетные работы;

36) услуги по приему стеклопосуды и вторичного сырья, за исключением металлолома;

37) резка стекла и зеркал;

38) банные услуги, услуги саун и соляриев;

39) выпечка хлебобулочных и кондитерских изделий;

40) сдача в аренду квартир и гаражей;

41) ветеринарное обслуживание;

42) ритуальные услуги.

Вводить систему налогообложения в виде патента на определенной территории и определять перечень видов деятельности и вести расчет стоимости патента, а также право выбора: работать по упрощенной системе налогообложения или по патенту - остается за субъектами РФ.

На предпринимателей, перешедших на работу по патенту, распространяются нормы, установленные ст. ст. 346.11 - 346.25 НК РФ, но с учетом особенностей, предусмотренных ст. 346.25.1 НК РФ.

Патент выдается по выбору налогоплательщика на один из следующих периодов, начинающихся с первого числа квартала: квартал, полугодие, девять месяцев, год.

Форма патента утверждается федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.

Годовая стоимость патента определяется как соответствующая налоговой ставке, предусмотренной п. 1 ст. 346.20 НК РФ (6%), процентная доля установленного по каждому виду предпринимательской деятельности потенциально возможного к получению индивидуальным предпринимателем годового дохода.

Размер потенциально возможного к получению индивидуальным предпринимателем годового дохода устанавливается законами субъектов РФ по каждому из видов предпринимательской деятельности, по которому разрешается применение УСН на основе патента. При этом в соответствии с п. 7 ст. 346.25.1 НК РФ допускается дифференциация такого годового дохода с учетом особенностей и места ведения предпринимательской деятельности на территории соответствующего субъекта РФ.

В соответствии с Законом от 26.09.2006г. «Об упрощенной системе налогообложения на основе патента на территории Самарской области» размеры потенциально возможного к получению индивидуальными предпринимателями годового дохода:

- для видов предпринимательской деятельности, предусмотренных пунктами 1-20, 22, 25-38, 41, 42 - 102 000 рублей;

- для видов предпринимательской деятельности, предусмотренных пунктами 21, 24 статьи - 163 000 рублей;

- для вида предпринимательской деятельности, предусмотренного пунктом 23 статьи - 81 000 рублей;

- для вида предпринимательской деятельности, предусмотренного пунктом 39 - 37 000 рублей;

- для вида предпринимательской деятельности, предусмотренного пунктом 40 - 30 000 рублей.

В случае если вид предпринимательской деятельности входит в перечень видов предпринимательской деятельности, в отношении которых может применяться система налогообложения в виде ЕНВД для отдельных видов деятельности, размер потенциально возможного к получению индивидуальным предпринимателем годового дохода по данному виду предпринимательской деятельности не может превышать величину базовой доходности, установленной ст. 346.29 НК РФ в отношении соответствующего вида предпринимательской деятельности, умноженную на 30 (п. 7 ст. 346.25.1 НК РФ).

Индивидуальные предприниматели, перешедшие на УСН на основе патента, в срок не позднее 25 дней после начала осуществления предпринимательской деятельности на основе патента производят оплату одной трети стоимости патента. Например, индивидуальный предприниматель, получивший патент с 1 апреля на полугодие, производит оплату одной трети стоимости патента в срок не позднее 25 апреля.

В соответствии с п. 10 ст. 346.25.1 НК РФ оплата оставшейся части стоимости патента производится налогоплательщиком не позднее 25 дней со дня окончания периода, на который был получен патент. Исходя из условий предыдущего примера, предприниматель обязан оплатить оставшуюся часть стоимости патента (то есть 2/3 стоимости) не позднее 25 октября.

Патент выдается при соблюдении следующих условий:

- если общее число работников, занятых в организации, не превышает предельной численности, установленной в соответствии с настоящим Федеральным законом;

- если организация не имеет просроченной задолженности по уплате налогов и иных обязательных платежей за предыдущий отчетный период;

- если организацией своевременно сданы необходимые расчеты по налогам и бухгалтерская отчетность за предыдущий отчетный период.

Патентная система применима прежде всего в торговле и в бытовом обслуживании населения. Все предприятия торговли, оптово-розничные товарные рынки, торговые точки и предприятия бытового обслуживания и общественного питания согласно закону должны вести сложную бухгалтерскую документацию, подвергаясь при этом периодическим проверкам со стороны налоговой инспекции. Упрощенная система в этом случае "не работает". Не менее половины, а то и две трети выручки проходит мимо кассовых аппаратов. Серьезные неудобства в деятельности мелких предпринимателей сочетаются со значительными потерями для бюджета. Попавшиеся на нарушении налогового законодательства подвергаются громадным финансовым санкциям, порой способным полностью разорить мелкого предпринимателя. При этом вопреки бытующему мнению не следует думать, что любой, кто нарушает закон, делает это специально и сознательно. Малое предприятие просто не в состоянии нанять квалифицированного бухгалтера, успевать отслеживать все тонкости непрерывно меняющегося налогового законодательства. А индивидуальному предпринимателю это тем более не под силу.

Применение патентной системы организациями и индивидуальными предпринимателями предусматривает замену уплаты установленных законодательством Российской Федерации федеральных, региональных и местных налогов и сборов уплатой стоимости патента. Для индивидуальных предпринимателей уплата стоимости патента заменяет уплату подоходного налога с доходов, полученных от осуществления предпринимательской деятельности.

Объектами патентной системы могут стать предприятия мелкорозничной и мелкооптовой торговли, общественного питания (рынки, кафе, закусочные, аптеки, палатки, ларьки и др.), а также объекты сферы бытового обслуживания населения (бани, парикмахерские, ателье и др.) Очень легко можно решить все вопросы, связанные с переходом на патентную систему индивидуальных предпринимателей, занимающихся производством товаров народного потребления, печатной продукции, изделий художественного промысла, ремонтом, торговлей, торгово-закупочной деятельностью. Патенты могут выдаваться по желанию налогоплательщика на срок от одного месяца до одного года с последующей пролонгацией. Следует еще раз подчеркнуть, что стоимость патента является налогом. Простота и удобство патентной системы для предпринимателей сочетаются с увеличением собираемости налогов, особенно там, где добиться этого наиболее трудно, где основная часть расчетов осуществляется наличными денежными средствами.

2.3 Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход

Особенностью ЕНВД в отличие от УСН является то, что плательщик не имеет права выбора: если его деятельность попадает под установленный перечень, он будет обязан платить ЕНВД. Система налогообложения в виде ЕНВД может применяться в отношении следующих видов деятельности:

1) оказание бытовых услуг;

2) оказание ветеринарных услуг;

3) оказание услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств;

4) розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны в площадью торгового зала по каждому объекту организации торговли не более 150 кв.м, палатки, лотки и другие объекты организации торговли, в том числе не имеющие стационарной торговой площади;

5) оказания услуг по хранению автотранспортных средств на платных стоянках;

6) оказания бытовых услуг общественного питания, осуществляемых при использовании зала площадью не более 150 кв.м;

7) оказания автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов, осуществляемых организациями и индивидуальными предпринимателями, эксплуатирующими не более 20 транспортных средств;

8) распространения и/или размещения наружной рекламы.

Если УСН предусмотрена преимущественно для малого бизнеса, то плательщиком вмененного налога может быть любая организация или предприниматель - физическое лицо (однако фактически ЕНВД тоже ориентирован на малый бизнес). Иными словами, ключевое значение здесь - вид деятельности. Для многопрофильных организаций требуется вести раздельный учет результатов деятельности. Общим же для двух систем является то, что, как и при УСН, ЕНВД заменяет собой целый ряд налогов, уплачиваемых по общей системе, но не всех (см. Таблицу 2).

Важно также подчеркнуть, что освобождение от уплаты общих налогов предусматривается только в части предпринимательской деятельности, облагаемой ЕНВД. При расчете данного налога оперируют не фактическими стоимостными данными по результатам деятельности хозяйствующего субъекта, а некоторыми физическими, легко проверяемыми показателями, отражающими потенциальные возможности получения дохода в данном виде деятельности.

Основными понятиями ЕНВД являются:

· вмененный доход - потенциально возможный доход налогоплательщика единого налога, рассчитываемый с учетом совокупности факторов, непосредственно влияющих на получение указанного дохода, и используемый для расчета величины ЕНВД по установленной ставке;

· базовая доходность - условная месячная доходность в стоимостном выражении на ту или иную единицу физического показателя, характеризующего определенный вид предпринимательской деятельности в различных сопоставимых условиях, которая используется для расчета величины вмененного дохода;