20

Министерство образования РФ

Дагестанский Государственный Технический Университет

Курсовое проектирование

ПО ДИСЦИПЛИНЕ: «НиНо»

ТЕМА:

«Оптимизация налогообложения субъектов малого бизнеса»

Факультет: ИС

Студент: 2-го курса

Группа: И-641

Выполнил: Набиев А.А

Поверил: Баласиев М.А

Махачкала 2008 г.

Содержание

Введение

ГЛАВА 1. Становление и развитие малого бизнеса

1.1 Исторические аспекты развития малого бизнеса

1.2 Понятие и признаки малого предприятия

1.3 Государственные программы поддержки малого бизнеса в различных сферах деятельности

ГЛАВА 2. Специальные налоговые режимы

2.1 Характеристика специальных налоговых режимов

2.2 Упрощенная система налогообложения

2.3 Особенности налогообложения субъектов малого предпринимательства в условиях упрощенной системы

2.4 Единый налог на вмененный доход

2.5 Единый сельскохозяйственный налог

Заключение

Список литературы

Введение

Формирование эффективной налоговой системы Российской Феде-рации, призванной способствовать развитию малого предпринимательства, является одной из важнейших проблем социально - экономических реформ в стране. Малое предпринимательство в настоящее время формируют экономическую базу региональных уровней власти и в связи с этим роль малых предприятий в рыночной экономике трудно переоценить. Это и решение проблем социальной политики, и обеспечение конкурентной борьбы, и повышение инвестиционной активности населения. Кроме того, в некоторых видах деятельности крупные предприятия не могут работать или работают неэффективно, их место занимают малые предприятия, которые отличаются большей гибкостью, маневренностью и новаторством. В связи с этим государству необходимо оптимизировать систему налогообложения малого предпринимательства с целью стимулирования его развития. Этим и обусловлена актуальность темы моей курсовой работы.

Важная роль малого бизнеса заключается в том, что он обеспечивает значительное количество новых рабочих мест, насыщает рынок новыми товарами и услугами, удовлетворяет многочисленные нужды крупных предприятий, выпускает специальные товары и услуги.

Тема курсового проекта выбрана мною не случайно. Так как деятельность малого бизнеса для экономики в целом оказывается важным фактором повышения её гибкости. А выбор оптимального способа налогообложения малых предприятий даст большой толчок в развитии данного сектора экономики в нашей стране. По уровню развития малого бизнеса специалисты судят о способности страны приспосабливаться к меняющейся экономической обстановке. Для России, находящейся на начальном этапе развития рыночных отношений, именно создание и развитие сектора малого предпринимательства должно стать основой социальной реструктуризации общества, обеспечивающей подготовку населения и переход всего хозяйства страны к рыночной экономике. Несмотря на трудности и неудачи, малое предпринимательство развивается, набирает темпы роста, решая экономические, социальные, научно-технические проблемы. Характерной особенностью налоговой системы России является наличие специальных налоговых режимов, представляющих собой особый установленный Налоговым кодексом порядок исчисления и уплаты налогов и сборов субъектами малого предпринимательства.

Анализ экономической литературы и фактических статистических данных о деятельности субъектов малого предпринимательства убедительно свидетельствует об усилении роли малых предприятий даже в странах с развитой рыночной экономикой, хотя устойчивость малых предприятий относительно низкая. При росте численности малых предприятий, развитой инфраструктуре и государственной поддержке, малое предпринимательство является важным фактором решения экономических, социальных задач, а также занятости населения. В своей работе я постарался осветить все достоинства и недостатки налогообложения малого бизнеса в России.

Цель курсовой работы - рассмотрение оптимизации налогообложения субъектов малого предпринимательства.

В соответствии с поставленной целью в курсовой работе были поставлены следующие задачи:

· Критерии отнесения предприятия к категорий малых предприятий.

· Рассмотрение порядка перехода организаций и индивидуальных предпринимателей на упрощенную систему налогообложения.

· Рассмотрение критерий по оптимизации налогообложения малого бизнеса.

Предметом исследования моей курсовой работы является оптимизация налогообложения субъектов малого предпринимательства. В качестве объекта в моей работе выступают специальные налоговые режимы, а так же государственные программы по поддержке малого бизнеса.

Оптимизации налогообложения малого бизнеса посвящены работы таких учёных как: В.П. Соколова, Н.В.Павлова, Арендс Р.К., О.И.Мармукова.

В данной работе я попытался раскрыть теоретические аспекты понятия малого бизнеса и его налогообложения. В качестве базового метода я выбрал комбинирование различными специальными налоговыми режимами.

Глава 1 Становление и развитие малого бизнеса

1.1 Исторические аспекты развития малого бизнеса

Изучая сущность малого бизнеса, необходимо знать его истоки и процесс развития. Малый бизнес играл основную роль в распространении цивилизации, но его история никогда не занимала общественное сознание. Но теперь малый бизнес все больше признается как созидательная сила экономики.

В течении 1980-х годов престиж малого бизнеса в мире начал повышаться в немалой степени благодаря его способности изобретать новые товары и создавать новые рабочие места. Вследствие этого в последние годы все чаще стали обращать внимание на его достижения и возможности, перспективы и проблемы.

В российской истории малого бизнеса можно выделить ряд этапов.

Для первого этапа (1985-1987 гг.) характерно зарождение и деятельность центров научно-технического творчества, временных творческих коллективов при общественных организациях, распространение бригадных подрядов, малочисленность участников предпринимательства и его экспериментальный характер, формирование эмоционально-психологических основ предпринимательской деятельности на базе частной собственности. Этот этап можно назвать экспериментальным.

Во время второго этапа (1987-1988 гг.) сфера деятельности малого бизнеса расширяется, количество людей, принимающих в нём участие, увеличивается; предпринимательство приобретает характер активного многочисленного движения. Целью развития малого бизнеса является насыщение внутреннего рынка потребительскими товарами. Этот этап назвали этапом "кооперативного движения". Он послужил акселератором в накоплении и перераспределении капиталов, позволил обрести начальные знания, навыки работы малого предприятия.

Третий этап (1989-1990 гг.) связан с принятием законодательных актов, направленных на активизацию малых предприятий. Началась подготовка к проведению так называемой малой приватизации. Она создавала необходимую базу для реального перехода к рыночным отношениям, повышения экономической эффективности российской экономики. Именно в это время было узаконено частное предпринимательство. Особую значимость в этот период имело развитие арендных отношений, которые можно рассматривать как российскую особенность малого предпринимательства.

Для четвертого этапа (1991-1992 гг.) характерны коммерциализация и появление среднего и крупного бизнеса. Произошли коренные изменения в отношении государства к развитию предпринимательства. Были приняты многие законы, открывшие широкие возможности для масштабного развития предпринимательства.

Пятый этап (1993-1994 гг.) стал полосой широкомасштабной приватизации и развития всех видов предпринимательства, появления множества собственников и интенсивного участия малого бизнеса в сфере услуг, торговли, общественного питания, легкой промышленности, производящей товары массового потребления и длительного пользования. Однако на этом этапе ещё не обеспечено стимулирование производства товаров и услуг.

Тем на менее заложенные основы рыночных отношений, сформировавшиеся капиталы, их способность к инвестиционной деятельности дают возможность предположить, что очередной - шестой этап (с 1995 г.) развития предпринимательства сможет изменить соотношение деятельных сил в пользу инновационных процессов. Тогда предпринимательство сможет проявляться во всем многообразии и обнаруживать силы, способные двигать рынок, обеспечивать нормальное функционирование рыночной экономики, сосуществование различных субъектов, каждому из которых отведены свои сферы приложения деятельности и свои задачи.

1.2 Понятие и признаки малого предприятия

Как явствует из самого определения, малое предпринимательство -- это предпринимательская деятельность, осуществляемая субъектами рыночной экономики при определенных, установленных законами, критериях (показателях), конституирующих сущность этого понятия. Как правило, наиболее общими критериальными показателями, на основе которых субъекты рыночной экономики относятся к субъектам малого предпринимательства, является численность персонала (занятых работников), размер уставного капитала, величина активов, объем оборота (прибыли, дохода) и др. По данным Всемирного банка, общее число показателей, по которым предприятия относятся к субъектам малого предпринимательства (бизнеса), превышает 50. Однако наиболее часто применяемыми критериями являются следующие: средняя численность занятых на предприятии работников, ежегодный оборот, полученный предприятием, как правило, за год, и величина активов. Почти во всех развитых странах первым критерием отнесения предприятий к малым является численность работающих.

В российской практике малое предпринимательство было разрешено в 1988 г. Поначалу к числу малых относили государственные предприятия, на которых среднее число ежегодно занятых не превышало 100 человек. Так, в соответствии с постановлением Совета Министров СССР, принятым в августе 1990 г., к числу малых стали относить предприятия с числом ежегодно занятых, не превышающим: в промышленности -- 200 человек, в науке и научном обслуживании -- 100, в других отраслях производственной сферы - 50, в отраслях непроизводственной сферы 25, в розничной торговле - 15 человек. Наряду с этим учитывался и объем хозяйственного оборота, право, на определение количественного значения которого предоставлялось союзным республикам. Однако величина хозяйственного оборота практически так и не была установлена. Принцип отнесения предприятий к малым по численности работников сохранился и в современном российском законодательстве.

В соответствии с Федеральным законом от 14 июня 1995 г. № 88-ФЗ «О государственной поддержке малого предпринимательства в Российской Федерации» под субъектами малого предпринимательства понимаются коммерческие организации, в уставном капитале которых доля участия Российской Федерации, субъектов Российской Федерации, общественных и религиозных организаций (объединений), благотворительных и иных фондов не превышает 25%, доля, принадлежащая одному или нескольким юридическим лицам, не являющимися субъектами малого предпринимательства, не превышает 25% и в которых средняя численность работников за отчетный период не превышает следующих предельных уровней:

* в промышленности, строительстве, на транспорте -- 100 человек;

* в сельском хозяйстве и научно-технической сфере -- 60 человек;

* в оптовой торговле -- 50 человек;

* в розничной торговле и бытовом обслуживании населения -- 30 человек;

* в остальных отраслях и при осуществлении других видов деятельности -- 50 человек.

Налоговыми органами Российской Федерации ведется активная работа по реализации требований действующего налогового законодательства в отношении субъектов малого бизнеса, как юридических лиц - малых предприятий, так и физических лиц, осуществляющих предпринимательскую деятельность без образования юридического лица. Разрабатываются и реализуются меры по более полному информированию и консультированию налогоплательщиков по вопросам налогов и сборов, в том числе по применению субъектами малого предпринимательства упрощенной системы налогообложения, учета и отчетности, единого налога на вмененный доход. Совершенствуется работа по налоговому контролю за их деятельностью.

1.3 Государственное регулирование хозяйственной деятельности и развития субъектов малого предпринимательства.

Государственная поддержка малого предпринимательства в Российской Федерации осуществляется в соответствии с федеральными законами, указами Президента Российской Федерации, постановлениями Правительства Российской Федерации, а также законами и иными нормативно-правовыми актами субъектов Российской Федерации. Государственная поддержка малого предпринимательства осуществляется по следующим направлениям:

- формирование инфраструктуры поддержки и развития малого предпринимательства;

- установление упрощенного порядка регистрации субъектов малого предпринимательства, лицензирования их деятельности, сертификации их продукции, представления государственной статистической и бухгалтерской отчетности;

- поддержка внешнеэкономической деятельности субъектов малого предпринимательства, включая содействие развитию их торговых, научно-технических, производственных, информационных связей с зарубежными государствами;

- организация подготовки, переподготовки и повышения квалификации кадров для малых предприятий.

Государственная поддержка малого предпринимательства осуществляется в соответствии с Федеральной программой государственной поддержки малого предпринимательства, региональными, отраслевыми и муниципальными программами развития и поддержки малого предпринимательства. В федеральном бюджете ежегодно предусматривается выделение ассигнований на ее реализацию. Государственные и муниципальные программы поддержки малого предпринимательства включают в себя следующие основные положения:

- меры по формированию инфраструктуры развития и поддержки малого предпринимательства на федеральном, региональном и местном уровнях;

- перспективные направления развития малого предпринимательства и приоритетные виды деятельности субъектов малого предпринимательства;

- меры, принимаемые для реализации основных направлений и развития форм поддержки малого предпринимательства;

- меры по вовлечению в предпринимательскую деятельность социально не защищенных слоев населения, в том числе инвалидов, женщин, молодежи, уволенных в запас (отставку) военнослужащих, безработных, беженцев и вынужденных переселенцев, лиц, вернувшихся из мест заключения;

- меры по обеспечению передачи субъектам малого предпринимательства результатов научно-исследовательских, опытно - конструкторских и технологических работ, а также инновационных программ;

- меры по обеспечению передачи субъектам малого предпринимательства не завершенных строительством и пустующих объектов, а равно нерентабельных и убыточных предприятий на льготных условиях;

- меры по обеспечению субъектам малого предпринимательства возможности для первоочередного выкупа арендуемых ими объектов недвижимости с учетом вложенных в указанные объекты средств.

ГЛАВА 2. Специальные налоговые режимы

2.1 Характеристика специальных налоговых режимов

Законодательство Российской Федерации о налогах и сборах состоит из Налогового кодекса и принятых в соответствии с ним федеральных законов о налогах и сборах (п.1 ст.1 НК РФ). При этом наряду с федеральными налогами Налоговым кодексом могут устанавливаться также региональные и местные налоги. Совокупность налогов и сборов, установленных НК РФ и иными федеральными законами и подлежащих уплате организациями всех форм собственности и физическими лицами, следует считать общим режимом налогообложения.

В то же время, наряду с общим режимом налогообложения, предусмотренным законодательством Российской Федерации о налогах и сборах, существуют особые, отличающиеся от общей системы налогообложения налоговые режимы, применение которых освобождает налогоплательщиков от уплаты ряда федеральных, региональных и местных налогов и сборов.

Статьей 18 Налогового кодекса Российской Федерации (в ред. от 09.07.1999 N 154-ФЗ) специальные налоговые режимы определялись как система мер налогового регулирования, применяемая в случаях и порядке, установленных настоящим Кодексом. Федеральным законом от 09.07.1999 N 154-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации" в ст.18 Кодекса были внесены изменения, касающиеся в том числе и рассматриваемых режимов

На данный период времени, в соответствии со ст.18 НК РФ :

«Специальным налоговым режимом признается особый порядок исчисления и уплаты налогов и сборов в течение определенного периода времени…».

Специальный налоговый режим применяется только в случаях и в порядке, установленных НК РФ и принимаемыми в соответствии с ним федеральными законами. При этом должны быть определены предусмотренные п.1 ст.17 НК РФ следующие элементы налогообложения: объект налогообложения, налоговая база, налоговый период, налоговая ставка, порядок исчисления налога, порядок и сроки уплаты налога. Иные особые правила применения специального режима налогообложения могут содержаться в каких-либо иных федеральных законах.

Таким образом, специальный налоговый режим налогообложения устанавливается налоговым законодательством, но в то же время регулируется и неналоговым законодательством, например законодательством о свободных экономических зонах, об инвестиционной деятельности при разделе продукции, и другими отраслями законодательства.

К специальным налоговым режимам относятся:

- упрощенная система налогообложения;

- система налогообложения в свободных экономических зонах;

- система налогообложения в закрытых административно-территориальных образованиях;

- система налогообложения при выполнении договоров концессии и соглашений о разделе продукции;

- система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей;

- система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности.

На современном этапе малый бизнес рассматривается как резерв, способствующий развитию экономики страны в целом. В целях оказания содействия подъему малого и среднего предпринимательства, как в субъектах Российской Федерации, так и России в целом на новый качественный уровень за счет снижения налогового бремени и упрощения ведения налогового учета.

2.2 Упрощенная система налогообложения

Упрощенная система налогообложения относится к особым режимам налогообложения и применяется наряду с общей системой налогообложения, предусмотренной законодательством РФ о налогах и сборах.

Налогоплательщик может перейти к упрощенной системе налогообложения или вернуться к общему порядку уплаты налогов и сборов по своему усмотрению, основываясь на положениях НК РФ.

Плательщиками признаются организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие на упрощенную систему налогообложения. Правом перехода на упрощенную систему налогообложения могут воспользоваться только те организации, у которых по итогам 9 месяцев того года, в котором организация подаёт заявление о переходе на упрощенную систему, доход от реализации не превышает 11 млн руб.( без учёта НДС)

Также не в праве применять УСН:

1) Организации, имеющие филиалы и (Или) пердсавительства;

2) Банки;

3) Страховщики;

4) Негосударственные пенсионные фонды;

5) Инвестиционные фонды;

6) Профессиональные участники рынка ценных бумаг;

7) Ломбарды;

8) Организации, в которых доля непосредственного участия других организации составляет более 25%.

Применение УСН предусматривает замену уплаты большинства налогов и сборов уплатой единого налога, исчисляемого по результатам хозяйственной деятельности налогоплательщика за налоговый период. В таблице 1. приведены налоги, уплата которых заменяется уплатой единого налога.

Налоги, заменяемые единым налогом	Организации	Индивид. предпр.
Налог на прибыль		-
НДС	-	-
Налог на имущество - организаций;	-	-
- используемое для осуществление предпринимательской деятельности	-	-
ЕНС	-	-
НДФЛ (в отношении доходов, полученных от осуществления предпринимательской деятельности)		-

Организации и индивидуальные предприниматели, изъявившие желание перейти на упрощенную систему налогообложения, подают в период с 1 октября по 30 ноября года, предшествующего году, начиная с которого они переходят на УСН, в налоговый орган, по месту своего нахождения.

Объектами налогообложения признается:

· Доходы;

· Доходы, уменьшенные на величину расходов.

Статья 346.20 НК РФ предусматривает следующие виды налоговых ставок для исчисления единого налога;

· Если за объект налогообложения приняты доходы, налоговая ставка равна 6 %

· Если объектом налогообложения является доходы, уменьшенные на величину расходов, то налоговая ставка составляет 15%.

Налоговым периодом признается календарный год. В связи с этим доходы расходы учитываются нарастающим итогом с начала года. За отчётный период принимается 1 квартал, 6 месяцев, 9 месяцев календарного года.

Налог, подлежащий уплате по истечению налогового периода, определяется с учётом квартальных авансовых платежей и уплачивается не позднее срока, установленного для подачи налоговых деклараций. Для ОРГАНИЗАЦИЙ срок подачи деклараций за налоговый период -не позднее 31 марта года, следующего за истёкшим налоговым периодом. Для ИНДИВИДУАЛЬНЫХ ПРЕДПРИНИМАТЕЛЕЙ - не позднее 30 апреля года, следующего за истёкшим налоговым периодом.

2.3 Особенности налогообложения субъектов малого предпринимательства в условиях упрошенной системы

Малое предпринимательство в настоящее время формируют экономическую базу региональных уровней власти и в связи с этим роль малых предприятий в рыночной экономике трудно переоценить. Кроме того, в некоторых видах деятельности крупные предприятия не могут работать или работают неэффективно, их место занимают малые предприятия, которые отличаются большей гибкостью, маневренностью и новаторством. В связи с этим актуализируется проблемы формирования плодотворных взаимоотношений государства с субъектами предпринимательской дея-тельности, среди которых важнейшим инструментом является налоговая система. А это, прежде всего, с одной стороны, оптимальное налогообло-жение для хозяйствующих субъектов, а с другой стороны, жесткое зако-нодательное регулирование со стороны государства.

А. Смит и его сторонники полагали, что нужны лишь минимальные, легкие налоги и терпимость в управлении, а все остальное сделает естест-венный ход вещей. Таким образом, они недооценивали регулирующей роли государства.

Впервые обратил внимание на регулирование экономики посредством налогов Д. Кейнс. Он считал, что рыночная экономика не в состоянии преодолеть кризис без помощи государства. Налоговая политика, спра-ведливо считается неотъемлемой частью политики государства. Правильность такого теоретического подхода к построению действенных налоговых систем подтверждена мировой практикой.

Следует отметить, что для успешного проведения экономических реформ необходимо сочетание этих двух концепций. Экономически обос-нованные налоги в сочетании с другими формами и методами государст-венного регулирования наиболее результативно содействуют развитию предпринимательства. Одно из основных направлений реализации иной задачи - это создание особых налоговых условий, или специальных налоговых режимов.

С начала налоговых реформ государство пыталось определить с по-мощью различных критериев статус субъектов малого предпринимательства и установить для них особые условия налогообложения, которые не имели особого успеха. Подтверждением тому были льготы по налогу на прибыль для субъектов малого предпринимательства, установленные Законом РФ от 27 декабря 1991 г. за № 2116-1 « о налоге на прибыль предприятий и организаций» согласно которому в первые два года не уплачивают налог на прибыль малые предприятия, осуществляющие производство и переработка сельскохозяйственной продукции; производство товаров народного потребления; строительных материалов и т.д. при условии, если выручка от указанных видов деятельности превышает 70 процентов общей суммы выручки от реализации продукции.

В условиях нестабильной экономики и гиперинфляции ( начало 90-х годов) государство не достигло тех целей, которые были заложены в нало-говом законодательстве и не смогли воздействовать на экономическое развитие субъектов малого предпринимательства посредством налогового регулирования, так как в этой ситуации хозяйствующие субъекты практи-чески не успевали следит за меняющееся рыночной ситуацией в экономике.

В середине 90-х годов также вводит Закон от 29 декабря 1995 г. за № 222-ФЗ «Об упрошенной системе налогообложения, учета и отчетности для субъектов малого предпринимательства», который не пользовалось популярностью у налогоплательщиков - ее применяли менее 7% от общего числа малых предприятий и 3% предпринимателей. Это объясняется ранее действовавшими жесткими ограничениями по штату и выручке, высокими ставками налога, невозможностью относить « входной « НДС на затраты.

Дальнейшая оптимизация налогового законодательства привело к созданию особых условий налогообложения для субъектов малого пред-принимательства, и был введен с 1 января 2003 г. в действие глава 26,2 ПК РФ « Упрощенная система налогообложения «. Принятие нового упро-щенного режима налогообложения открыл новый этап взаимоотношений государства с малым бизнесом. К преимуществам НОВОГО закона можно отнести упорядочение порядка исчисления суммы налога, заявительный характер перехода на применение упрощенной системы, т. е. теперь субъект малого предпринимательства не обязан получать разрешение на применение в налоговой инспекции, для этого достаточно уведомить налоговую инспекцию о своем намерении.

Упрощенная система налогообложения не является отдельным видом налога - это специальный налоговый режим. Специальным налоговым режимом признается особый порядок исчисления и уплаты налогов и сборов, которым в том числе может быть предусмотрена и замена совокупности Упрощенная система налогообложения, безусловно, льготная. Налоговая нагрузка на налогоплательщика по сравнению с общеустановленной системы налогообложения значительно снижается. Поэтому желающих перейти на упрощенную систему налогообложения значительно больше, чем при старом. Подтверждением тому является увеличение количества налогоплательщиков перешедших на УСН на 54 % в 2007 г. по сравнению с 2006 годом (табл. 1).

Таблица 1

Показатели	Количество налогоплательщиков, применяющих УСН, из них: -выбрали в качестве объекта	-доходы	-доходы, уменьш. на величину расходов	- налоговая база (млн. руб.)	- доходы	-доходы, уменьш. на величину расходов	Сумма начислен. налога (млн. руб.)	-доходы	-доходы, уменьш. на величину расходов	-сума мин. налога, подлежащего к уплате за налоговый период.
Организации	2007 год	1262	591	671	689,3	574,9	114,4	51,7	34,5	17,2	5,1
	2006 год	1941	868	1073	885,1	798,6	86,5	60,17	47,9	12,8	7,1

Согласно действующему налоговому законодательству применяе-мые н настоящее время способы налогообложения позволяет субъектам малого предпринимательства выбирать в качестве объектов налогообложения доходы, а также доходы, уменьшенные на величину расходов. В первом случае суммы налога составляет 6% от дохода, а во втором - 15% соответственно. Из общего количества организаций, перешедших на УСН в 2003г. в качестве объекта налогообложения, выбрали доход 46,8 % орга-низаций и 53.2 %- доход, уменьшенный на величину расходов. Однако в 2004г. это соотношение изменилось. Количество налогоплательщиков первой группы (доход) снизилось на 2,1 % и составило 44,7 %, а второй группы (доходы, уменьшенные на величину расходов)- возросло 2 % и составило 55,2 %. Количество организаций, использующих в качестве объекта налогообложения доход, возросло в 1,47 раза и составило 868 ед., а другой группы (доходы уменьшенные на сумму расходов) - возросло в 1,60 раза и концу 2007 г. составило 1073 ед. (табл. 1) Налицо преобладание организаций, выбравших в качестве объекта налогообложения доходы за вычетом расходов. Резкое увеличение количества налогоплательщиков, выбравших в качестве объекта налогообложения доходы за вычетом расходов, обусловлено тем, что многие организации ориентируется в конечном итоге на минимальный налог (1 %). В такой ситуации контрольные органы должны сказать свое слово, т.е. с точки зрения правильности определения налогооблагаемой базы. По данным УФНС РФ по РД, в процессе контрольных проверок плательщиков, применяющих специальные налоговые режимы, в 2003 г, доначислено 12,3 млн. рублей, а в 2004 г. эта сумма возросла на 28,5 % и составила 15,8 млн. рублей. Из общей суммы доначислений в 2003 году по результатам камеральных проверок дона-числено 42,3 %, а в 2004 году этот показатель возрос до 50 % и составил 7,9 млн. рублей.

Проблемы увеличения налоговых поступлений от субъектов малого предпринимательства необходимо рассматривать комплексно. Состояние малого предпринимательства и разработка путей его. Дальнейшего развития находится в центре внимания органов власти Республики Дагестан. Однако принятые законодательные акты пока не оказывают серьезного влияния на изменение положения в сфере малого бизнеса. Среди негативных факторов основными являются административные барьеры, частые и порой необоснованные проверки со стороны многочисленных контролирующих органов.

При выборе объекта налогообложения перед налогоплательщиком появляется дилемма о выборе выгодности того или иного объекта налогообложения

Основными критериями, влияющим на это, является сумма расходов, т. е. процентное соотношение расходов к доходам.

По нашему мнению предельным значением расходов для выбора объекта налогообложения составляет 60% от величины доходов. При уровне расходов, учитываемых при применяемых для целей налогообложения, менее вышеназванной суммы организации выгоднее выбирать в качестве объекта налогообложения доходы. Если этот показатель более 60%, то организации целесообразнее применять в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов. Сделанные нами выводы подтверждают расчёты, приведённые в таблице 2.

Таблица 2.

Наименование организации	Показатели деятельности в тыс. руб.	Удельный вес расходов в %	Сумма налогов, уплачиваемая в бюджет
	Налогооблагаемые доходы	Расходы, учитываемые при налогообложении		Вариант
				Доходы в %	Доходы, уменьшенные на величину расходов (15%)
ООО «Весна» ООО «Квант» МП «Лара»	150.5 184.0 130.0	82.5 110.4 84.5	9.0 11.04 7.8	10.125 11.04 6.125

При анализе налоговой нагрузки важно учитывать не только количественные, но и качественные факторы. В частности, следуем иметь а ввиду, что:

- использование доходов в качестве объекта налогообложения является значительно менее трудоёмким процессом определения налоговых обязательств;

- применение в качестве объекта налогообложения доходов, уменьшенных на величину расходов, не освобождает плательщика от уплаты минимального налога в размере 1% дохода.

В том случае если разница в налоговых нагрузках от использования разных объектов налогообложения невелика, то предпочтительнее будет избрать в качестве налогообложения доходы.

2.4 Единый налог на вмененный доход

Главной особенностью этого специального налогового режима является замена уплаты ряда наиболее существенных и сложных в исчислении налогов одним -- единым налогом на вмененный доход.

Для индивидуальных предпринимателей уплата ЕНВД преду-сматривает замену НДФЛ, налога на имущество, ЕСН и налога с продаж (налог с продаж действовал до 1 января 2004 года).

Данная замена применяется соответственно только в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, имущества, используемого для осуществления предпринимательской деятельности, выплат и иных вознаграждений, начисляемых физическим лицам в связи с ведением предпринимательской деятельности, облагаемой ЕНВД.

Также предприниматели, уплачивающие ЕНВД, не признаются плательщиками налога на добавленную стоимость, за исключением НДС, подлежащего уплате при ввозе товаров на таможенную территорию РФ. Естественно, что и данное правило действует только в отношении операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, осуществляемых в рамках предпринимательской деятельности, облагаемой ЕНВД.

Существует еще ряд правил и особенностей, связанных с исчислением и уплатой НДС данной категорией налогоплательщиков. Они идентичны тем, которые касаются налогоплательщи-ков, применяющих упрощенную систему налогообложения.

Плательщики ЕНВД продолжают уплачивать страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в соответствии с Федеральным законом от 15.12.2001 № 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации».

Данные страховые взносы предприниматели платят как за себя лично (по фиксированным ставкам), так и с сумм оплаты труда наемных работников. При этом сумма таких взносов уменьшает сумму ЕНВД, то есть является вычетом по этому налогу. Однако этот вычет не может снизить размер ЕНВД более чем на 50%.

Плательщики единого налога также должны уплачивать взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний. Это предусмотрено Федеральным законом от 24.07.98 № 125-ФЗ «Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний».

Размер страхового тарифа определяется по группам отраслей (подотраслей) экономики в соответствии с классами профессионального риска.

В статье 34626 НК РФ прямо не указано на то, что лица, переходящие на уплату единого налога, обязаны продолжать исполнять обязанности налогового агента, предусмотренные НК РФ. Однако предпринимателям следует знать, что, даже перейдя на специальный режим, основанный на уплате ЕНВД, они не осво-бождаются от исполнения обязанностей налоговых агентов.

Базовое определение понятия налогового агента для целей налогообложения дано в статье 24 НК РФ. В соответствии с ней налоговыми агентами признаются лица, на которых налоговым законодательством возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет налогов.

Это означает, что, хотя налоговый агент и обязан исчислить и уплатить налоги в бюджет, делает он это не за счет собственных средств, а за счет средств реальных налогоплательщиков. Причем такие обязанности должны быть установлены непосредственно самим НК РФ.

Это сделано в соответствующих главах части второй НК РФ, посвященных конкретным налогам. Например, это статья 161 главы 21 «Налог на добавленную стоимость», статья 226 главы 23 «Налог на доходы физических лиц», статья 310 главы 25 «Налог на прибыль организаций.

Являясь налоговым агентом в отношении этих налогов, налогоплательщики, перечисляющие ЕНВД, исполняют возложенные на них НК РФ обязательства на общих основаниях.

Кто же является плательщиком единого налога? Ими признаются юридические лица и предприниматели без образования юридического лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность в строго определенных сферах (оказание бытовых услуг, оказание ветеринарных услуг, оказание услуг по ремонту, розничная торговля и др.)

Причем, подчеркну это еще раз, переход на ЕНВД по преду-смотренным законами субъектов РФ видам деятельности является не добровольным, а обязательным для всех налогоплательщиков, осуществляющих эти виды деятельности на данной территории.

Законодательные (представительные) органы государственной власти субъектов РФ могут только уменьшить перечень сфер предпринимательской деятельности, при осуществлении которых обязателен переход на уплату единого налога, по сравнению с перечнем статьи 34626 НК РФ (пп. 2 п. 3 ст. 34626). При этом не допускается и расширительное толкование определений видов деятельности, содержащихся в данном перечне. Поэтому в случае нарушения региональным законом о введении ЕНВД на конкретной территории норм Налогового кодекса РФ вы можете не платить данный налог, а продолжать использовать обычную систему налогообложения.

Вместе с тем следует учитывать, что признание одного законо-дательного документа противоречащим другому с более высоким статусом -- прерогатива только суда. В связи с этим, как показывает практика введения и применения еще старой системы ЕНВД, налоговые органы на местах наверняка будут требовать уплаты ЕНВД, даже если указанное выше противоречие будет очевидным. При принятии иного решения свою правоту придется доказывать только в суде.

Особо следует обратить внимание на тот факт, что при анализе норм законодательства по единому налогу следует четко придерживаться буквальных толкований видов деятельности, приведенных в пункте 2 статьи 34626 НК РФ.

Так, например, в числе видов деятельности, приведенных в ней, указан и такой, как оказание бытовых услуг физическим лицам. Следовательно, если предприниматель оказывает бытовые услуги (например, ремонт и обслуживание компьютеров и оргтехники или изготовление и ремонт мебели) юридическим лицам, то данный его вид деятельности не попадает в перечень, предусмотренный пунктом 2 статьи 34626 НК РФ. Поэтому налогообложение предпринимателя в рамках такой его деятельности должно производиться в общеустановленном порядке, то есть по обычной или упрощенной системе налогообложения по выбору налогоплательщика.

Глава 263 НК РФ по целому ряду моментов выгодно отличается от ранее действовавшего Федерального закона от 31.07.98 № 148-ФЗ, регулировавшего порядок взимания ЕНВД до 2003 года.

В первую очередь большим плюсом явилась унификация видов деятельности для всех категорий налогоплательщиков. В отличие от ранее действовавшего порядка они стали едиными как для предпринимателей, так и для юридических лиц (предприятий и организаций). Это отвечает принципу экономической справедливости и равенства налогообложения для всех налогоплательщиков.

Кроме того, на законодательном уровне дано четкое определение целого ряда базовых понятий и терминологии, используемых главой 263 НК РФ.

Так, например, до 2003 года у налогоплательщиков, осуществляющих торговую деятельность, нередко возникал вопрос о критериях, которые необходимо использовать для разграничения розничной и оптовой торговли. Ведь розничная торговля подпадала под ЕНВД, а оптовая в любом случае должна была облагаться налогом без использования, данного специального режима.

Теперь статья 34627 «Основные понятия, используемые в настоящей главе» НК РФ четко определила, что под розничной торговлей для целей главы 263 НК РФ понимается торговля товарами и оказание услуг покупателям за наличный расчет, а также с использованием платежных карт.

При этом к данному виду предпринимательской деятельности не относится реализация подакцизных товаров, указанных в подпунктах 6--10 пункта 1 статьи 181 НК РФ (это автомобили легковые с двигателями любой мощности, мотоциклы с мощностью двигателя свыше 112,5 кВт (150 л. с.); автомобильный и прямогонный бензин; дизельное топливо; моторные масла для дизельных и (или) карбюраторных (инжекторных) двигателей), проду-ктов питания и напитков, в том числе алкогольных как в упаковке и расфасовке изготовителя, так и без них в барах, ресторанах, кафе и других точках общественного питания.

Под бытовыми услугами, согласно НК РФ, следует теперь понимать платные услуги, оказываемые физическим лицам (за исключением услуг ломбардов), классифицируемые в соответствии с Общероссийским классификатором услуг населению ОК 002-93, утвержденным постановлением Госстандарта России от 28.06.93 № 163 (последние изменения в него внесены 1 июля 2003 года).

В пункте 2 Методических рекомендаций по применению главы 263 «Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности» Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденных приказом МНС России от 10.12.2002 № БГ-3-22/707, дается перечень кодов данного классификатора по всем видам деятельности, приведенным в пункте 2 статьи 346 НК РФ.

В настоящее время в связи с общей политикой, принятой МНС России, отменяются ненормативные документы в виде методичек по различным видам налогов. Поэтому Методические рекомендации по применению главы 263 «Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности» Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденные приказом МНС России от 10.12.2002 № БГ-3-22/707, тоже отменены (см. приказ МНС России от 01.03.2004 № БГ-3-22/165). Однако это не означает, что все приведенные в данных Методиче-ских рекомендациях подходы налоговиков к решению различных вопросов коренным образом изменились.

Однако нельзя сказать, что законодателями успешно решены все проблемные вопросы, связанные с порядком применения данного специального режима. Многие недостаточно четко или подробно прописанные положения главы 263 НК РФ остаются предметом споров между налоговиками и налогоплательщиками. Свою позицию по таким вопросам налоговики, как правило, излагают или в форме методичек, или в форме писем.

Например, в том же пункте 2 Методических рекомендаций указывается на то, что установленные в подпунктах 4 и 5 пункта 2 статьи 346211 НК РФ ограничения по площади торгового зала и зала обслуживания посетителей должны соблюдаться налогоплательщиками по каждому объекту организации торговли и общественного питания, используемому ими в предпринимательской деятельности. По мнению налоговых органов, только при таких условиях налогоплательщики, занимающиеся розничной торговлей и работающие в сфере общепита, могут применять систему уплаты ЕНВД, а не обычную.

Следовательно, налогоплательщики, превысившие данные ограничения хотя бы по одному объекту организации торговли или общественного питания, не подлежат переводу на уплату ЕНВД.

Вместе с тем, если такая позиция не выгодна для налогоплательщиков, у них есть все основания оспорить ее в суде. Дело в том, что из буквального толкования НК РФ следует, что при наличии у налогоплательщика объектов розничной торговли и общепита с площадью торгового зала или зала обслуживания менее 150 квадратных метров он имеет право на уплату ЕНВД именно по этим объектам. Никаких других условий, в том числе и о необходимости соответствия указанным выше критериям всех имеющихся у налогоплательщика в наличии объектов торговли и (или) общепита. Кодекс не содержит.

Однако налоговики свою позицию отстаивают последовательно. Они считают, что налогоплательщик не может применять ЕНВД даже в том случае, если хотя бы один объект с площадью свыше 150 квадратных метров находится в регионе, где ЕНВД не введен соответствующим законом субъекта федерации (см. письмо МНС России от 01.08.2003 № 22-2-14/1757-АБ026).

Однако из данного письма можно сделать вывод, что налоговики считают возможным переход на уплату единого налога в регионе, где он введен, если торговая площадь (площадь залов обслуживания) всех объектов на территории обоих субъектов (где введен и где не введен режим ЕНВД) в пределах допустимого размера.

Это же письмо дает ответ еще на один часто встречающийся вопрос: как именно нужно определять площадь торгового зала (зала обслуживания)?

В самой статье 346 НК РФ дается лишь частичный ответ на этот вопрос. Согласно статье, «площадь торгового зала (зала обслуживания посетителей) -- площадь всех помещений и открытых площадок, используемых налогоплательщиком для торговли или организации общественного питания, определяемая на основе инвентаризационных и правоустанавливающих документов».

Однако понятие инвентаризационных и правоустанавливающих документов не расшифровывается.

Арбитражной практикой было подтверждено, что реализация продукции собственного производства через розничную сеть не должна рассматриваться как подлежащая переводу на уплату ЕНВД, так как является одним из способов извлечения субъектами предпринимательской деятельности доходов от осуществления деятельности в сфере производства готовой продукции. А производство не подлежит обложению ЕНВД. Но все это было до 2003 года. К сожалению данное в главе 263 НК РФ, также не позволяет дать четкого ответа на данный вопрос.

Оно скорее даже подтверждает обратный вывод. Ведь к розничной торговле оно относит продажу за наличный расчет товаров без каких-либо дополнительных оговорок. Согласно же статье 38 «Объект налогообложения» части первой НК РФ, под термином «товар» для целей налогообложения признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации. Ясно, что под этот термин подпадает и продукция собственного производства.

Раньше, когда Закон № 148-ФЗ не содержал самостоятельного понятия розничной торговли, при принятии решения суды руководствовались понятиями розничной и оптовой торговли по нормам гражданского законодательства (см., например, п. 5 постановления Пленума ВАС РФ от 22.10.97 № 18).

Однако налоговики и сейчас придерживаются точки зрения, выработанной на основе старой арбитражной практики. Об этом свидетельствует письмо МНС России от 11.06.2003 № СА-6-22/657 «О разъяснении отдельных вопросов применения глав 262 и 263 Налогового кодекса РФ».

В пункте 4 этого письма дано разъяснение, что под торговлей товарами в данном случае необходимо понимать реализацию покупных товаров, а не готовой продукции. При этом, если субъекты предпринимательской деятельности, осуществляющие деятельность в сфере производства продукции, реализуют через принадлежащие им (используемые ими) розничные магазины помимо продукции собственного производства и приобретенные товары, доходы, извлекаемые ими от реализации приобретенных товаров, подлежат в установленном порядке обложению ЕНВД по деятельности в сфере розничной торговли. В этих целях указанные налогоплательщики обязаны вести раздельный учет доходов и расходов по осуществляемым ими видам предпринимательской деятельности.

Новой судебной практики по данному вопросу пока нет. Для налогоплательщиков, по крайней мере, хорошо уже то, что известна позиция налоговых органов.

Еще один вопрос, остававшийся спорным со времен старой системы ЕНВД: относится ли к деятельности, облагаемой ЕНВД, розничная торговля комиссионными товарами?

Однозначной судебной практики не было. Вместе с тем МНС России было выпущено письмо от 19.01.2001 № ВБ-6-26/48, содержащее Обзор ответов на вопросы по обложению организаций единым налогом на вмененный доход. В пункте 6 названного письма налоговики сформулировали свою позицию по данному вопросу достаточно четко: комиссионеры, осуществляющие продажу товаров в розницу, подлежат переводу на ЕНВД.

Было бы логично предположить, что при разработке нового за-конодательства по ЕНВД (главы 263 НК РФ) данный вопрос был бы рассмотрен отдельно. Однако законодатель решил ограничиться только введением вышеприведенного определения розничной торговли, для целей перевода на ЕНВД. На его основании можно с достаточной уверенностью утверждать, что ныне действующее налоговое законодательство действительно не дифференцирует для целей перехода на уплату ЕНВД комиссионную торговлю и торговлю собственными товарами налогоплательщика (поскольку основным критерием названа именно форма расчетов с покупателями).

Следовательно, переводу на уплату ЕНВД подлежат также и те налогоплательщики, в том числе и предприниматели, которые торгуют в розницу не собственными, а комиссионными товарами.

Одним из важнейших новшеств в применении ЕНВД является положение о том, что если организация или индивидуальный предприниматель не состоят на учете в налоговой инспекции того субъекта РФ, в котором ведут деятельность, подпадающую под ЕНВД, то они обязаны встать на налоговый учет в данном регионе. Срок постановки на учет -- пять дней с начала осуществления указанной деятельности.

При нарушении предпринимателями срока постановки на учет налоговая инспекция может наложить штраф в размере 10% от доходов, полученных за время работы без постановки на учет, но не менее 20 000 руб. (п. 1 ст. 117 НК РФ). Если же период работы без постановки на учет составит более трех месяцев, то величина штрафа будет рассчитываться следующим образом:

10% доходов, но не менее 20 000 руб. -- за первые три месяца работы плюс 20% доходов -- за последующее время.

Формы документов и порядок постановки на учет плательщиков ЕНВД в налоговых органах по месту осуществления предпринимательской деятельности утверждены приказом МНС России от 19.12.2002 № БГ-3-09/722.

Снятие с учета налогоплательщика производится при прекращении деятельности, поименованной в пункте 2 статьи 34626 НК РФ, на основании поданного организацией или индивидуаль-ным предпринимателем заявления. Данное заявление подается в произвольной форме с указанием даты прекращения предпринимательской деятельности в данном регионе. К заявлению прилагается выданное ранее уведомление о постановке на учет.

К сожалению, для предпринимателей здесь еще очень много-неотработанных моментов. Например, ПБОЮЛ, которые ведут свою деятельность не там, где зарегистрированы, должны становиться на учет в ИМНС того региона, где введен ЕНВД, даже если они планируют работать там всего один или несколько дней.

Причем в эту же инспекцию нужно подать декларацию и заплатить единый налог за весь налоговый период (квартал) независимо от фактического времени работы в этом регионе. В платежном поручении обязательно указывается код ОКАТО, который присвоен тому району, где предприниматель стал на учет. Это нужно для правильного распределения ЕНВД между региональным и местным бюджетами.

То, что этот порядок противоречит логике, особенно когда торговля ведется всего один или несколько дней по причинам, не зависящим от продавца (например, в некоторых регионах муниципальные рынки работают только в субботу и воскресенье), не может повлиять на обязательность выполнения всех требований НК РФ. Получается, что такие предприниматели вынуждены платить столько же, сколько и те, кто торгует в данном регионе целый квартал.

Это противоречит положениям Конституции РФ и НК РФ о том, что взимаемые налоги должны быть экономически обоснованны. И в соответствии с пунктом 1 статьи 3 НК РФ при установлении налогов должна учитываться фактическая способность налогоплательщика к уплате налога. В данном случае эти принципы нарушаются, что в будущем может явиться основой для судебных исков со стороны налогоплательщиков.

Однако устранить данные недостатки можно только путем внесения изменений в главу 263 НК РФ. В частности, предусмотреть возможность уплаты налога хотя бы за один месяц, в котором налогоплательщик продавал товары на другой территории, а не за весь квартал. Правда, и в этом случае налог придется заплатить за весь месяц независимо от количества дней, в которые он вел свою деятельность.

Наряду с этой проблемой имеются и другие. В частности, не ясно, где становиться на учет налогоплательщику, ведущему деятельность на территории сразу нескольких регионов. Это относится к тем, кто торгует в розницу в поездах. Есть аналогичные проблемы с постановкой на учет в качестве плательщика ЕНВД и у тех, кто занимается транспортными перевозками.