Размещено на http://www.allbest.ru/

Тема I. Основы управления затратами

Вопрос 1. Понятие издержек, расходов, затрат и себестоимости продукции

Проблема управления затратами в современных условиях актуальна для большинства российских компаний.

(Менеджмент качества продукции основывается на поиске конкурентных преимущества за счет оптимизации затрат или дифференциации бизнеса)

Высокая себестоимость продукции снижает ее конкурентоспособность и заставляет менеджмент искать причины и резервы снижения затрат. На предприятии отсутствует эффективный механизм планирования, контроля и анализа затрат. Недостаточность качественной и реальной информации о себестоимости отдельных видов продукции и их позиции на рынке по сравнению с продуктами других предприятий снижает эффективность управления.

Т.о., значимой проблемой большинства крупных российских компаний, существенно ухудшающей финансово-экономический результат их деятельности, и тормозящий развитие, является, низкое обеспечение менеджеров всех уровней своевременной, полной и достоверной информацией, необходимой для принятия экономически обоснованных управленческих решений. В том числе, информации о затратах предприятия в целом, так и отдельных подразделений и затрат по продуктам.

В экономической литературе и практике зачастую как синонимы используются понятия издержек, расходов, затрат, платежей, себестоимости, но их необходимо различать.

Издержки - это реальные и предположительные затраты ресурсов на предприятии. Понятие издержек используется на уровне макроэкономики или отдельных отраслей. Издержки упущенных возможностей выступают как потери возможного дохода при выборе одного из способов осуществления деятельности предприятия.

Величина экономической и бухгалтерской прибыли будут отличаться на величину неявных затрат или экономическая прибыль будет равна бухгалтерской за вычетом неявных затрат. ЭП = БП - неявные затраты, т.о. БП > ЭП

Затраты характеризуют в денежном выражении объем ресурсов, использованных для производства и реализации продукции, работ и услуг, которые становятся расходами в момент реализации продукции. Затраты следует отличать от денежных расходов предприятия.

Расходы представляют собой затраты на приобретенные или использованные ресурсы в процессе получения доходов, т.е. это любые денежные выплаты, которые производит предприятие в процессе своей деятельности в течение определенного периода времени. Предприятие производит денежные расходы на годовую производственную программу, которые по мере производства и реализации превратятся в затраты. Расходы полностью относят на реализованную за этот период продукцию, они не являются таким запасоёмким понятием как затраты, выгод от них мы в дальнейшем не ждем. Если например, затраты в НЗП производстве - это активы предприятия, то расходы за период полностью отражаются при расчете прибыли от основной деятельности в отчете о прибылях и убытках. Разные виды расходов учитываются по-разному, не все расходы являются затратами и включаются в себестоимость продукции. В себестоимость включаются некоторые затраты, не являющиеся расходами - амортизационные отчисления, например. Расходы предприятия в соответствие с положениями по бухгалтерскому учету 10/99 делятся на расходы по обычным видам деятельности и прочие расходы, которые включают: операционные, внереализационные и чрезвычайные. На базе расходов по обычным видам деятельности определяется себестоимость проданных товаров, работ, услуг. Налоговый -реализационные и внереализационные.

Себестоимость продукции - это выраженные в денежной форме текущие затраты на производство и реализацию: природные ресурсы, сырьё, материалы, топливо, энергия, основные фонды, трудовые ресурсы и др. затраты. Затраты, характеризующие объем ресурсов, трансформируются в себестоимость продукции.

Пример 1:

Предприятие приобрело в январе 2005 г. станок за 80.000 денежный единиц. В январе того же года за станок выплатили 40.000 денежный единиц. Остальная сумма должна быть выплачена частями по 10.000 денежных единиц в каждый из последующих четырех кварталов. Срок полезного использования оборудования 5 лет.

	2005	2006	2007	2008	2009
Расходы	80.000
Платежи	70.000	10.000
Затраты	16.000	16.000	16.000	16.000	16.000

Пример 2:

В январе предприятия закупило материалов на 20.000 у.е. по условиям поставок срок платежа составляет 60 дней. Одна половина материалов используется предприятием в феврале, другая - в апреле.

	Январь	Февраль	Март	Апрель
Расходы	20.000
Платежи			20.000
Затраты		10.000		10.000

Предприятие - это организация, имеющая статус юридического лица, имущественно обособленная хозяйственная единица, осуществляющая хозяйственную, коммерческую и иную деятельность с целью получения прибыли. По-другому предприятие это хозяйствующий субъект.

Экономика предприятия - это денежные отношения по поводу производства, распределения и прибыли.

Предприятие в рыночной экономике рассматривается как модель «затраты-выпуск», предложенная советским экономистом Леонтьевым.

РЕСУРСЫ

Размещено на http://www.allbest.ru/

Приобретаемые предприятием ресурсы в процессе деятельности трансформируются в затраты и капитал.

Затраты: материальные, на оплату труда, накладные расходы, капитальные (инвестиционные затраты).

Капитал: основные средства и нематериальные активы, материально-производственные запасы, труд, счета к получению (дебиторская задолженность), денежные средства.

Вопрос 2. Управленческий учет как инструмент управления затратами

Система учета на предприятии состоит из следующих подсистем финансовый, управленческий и налоговый учет.

Управленческий учет для российских предприятий дело новое.

Прибыль - источник инвестиций, экономическая основа роста продаж и развития предприятия. Платежеспособность - это возможность отвечать по своим финансовым обязательствам. Данные бухгалтерского и налогового учета в силу ряда причин не позволяют получать оценки затрат, соответствующие задачам обеспечения устойчивой экономической эффективности предприятия (прибыльности) и его платежеспособности. Для этого необходим специальный метод расчета затрат.

Управленческий учет - это прежде всего система способов оценки и расчета затрат обеспечивающая одновременно прибыльность и платежеспособность предприятия.

Управленческий учет может вестись как внутри производственной бухгалтерии, так и отдельно, вне системы бухгалтерского учета. Выбор зависит от возможностей учетной системы, наличия соответствующих методик и объема расчетов. Учетная политика регулируется ПБУ 1/98

Для управления предприятием основополагающие значение имеет информация об эффективности его работы в различных областях производственно-хозяйственной деятельности. Данная информация генерируется в рамках управленческого (производственного) учета и представляет собой сопоставление доходов и расходов.

Производственные ресурсы на всех этапах кругообращения средств в производстве - снабженческо-заготовительном процессе, производственном и сбытовом - находят свое отражение в системном финансовом учете.

Схема соотношения бухгалтерского (финансового) и управленческого (производственного) учета

Управленческий учет ведется постоянно и носит краткосрочный характер. Этим он отличается от инвестиционных расчетов, являющихся долгосрочными.

Область сравнения	Финансовый учет	Управленческий учет
Потребители информации	Внешние пользователи (акционеры, кредиторы, деловые партнеры, государство)	Внутренние пользователи (менеджеры, руководитель предприятия, руководители подразделений, сотрудники) Служит информационной поддержкой принятия управленческих решений
Обязательность	Требуется по законодательству	Применяется по решению руководства
Свобода выбора системы учета	Система двойной записи, соответствие нормативным актам	Ограничений по выбору систем учета нет, регламентируется учетной политикой предприятия (Положением по управленческому учету)
Используемые измерители	Денежные (стоимостные)	Денежные и натуральные единицы (человеко-часы, машино-часы, ед. готовой продукции, к-во материалов и их стоимость по каждой поставке)
Объект анализа	Предприятие в целом	ЦО, виды продукции, проекты (оценивается вклад каждого подразделения в покрытие общефирменных затрат и получение планируемой прибыли)
Частота составления отчетности	Периодическое, в соответствии с законодательством (квартал, год) Значительная задержка в поступлении информации	На регулярной основе или по запросу в зависимости от целей УЗ и прибылью (неделя, декада, месяц)
Степень надежности	Ориентирован на контроль прошлого	Используя информацию фин. учета при планировании и прогнозировании управл. учет ориентируется на будущее (оценку будущих периодов, объемов производства и реализации, прибыли, инвестиций), включает множество приближений в оценках (бюджетирование)
Требование к информации	Точность	Релевантность уместность, гибкость данных для принятия стратегических и тактических решений

Преимущество управленческого учета для внутреннего использования прежде всего в том, что он позволяет увязать между собой затраты и результаты бизнес-процессов предприятия: снабжения, производства и сбыта. Информация содержащаяся в рамках этого контура является коммерческой тайной предприятия (сметы доходов и расходов, калькуляционные статьи себестоимости, планы капитальных вложений). Для него нет общепринятых правил и предписаний (в отличии от бухгалтерского и налогового учета).

В данной системе нет базисного равенства А = СК + О, а используются во всех системах и УЗ по полной с/сти и по непол. с/сти и по ЦО три объекта - доходы, расходы, активы. Внутренняя структура управленческого учета может изменяться по мере востребованности информации.

Управленческий учет тесно связан с бухгалтерским учетом, экономическим анализом, программированием, статистикой, управлением финансами.

Управленческий учет на предприятии (= управление затратами на предприятии) предназначен для обоснования управленческих решений менеджерами всех уровней, оперативно предоставляя полную и достоверную информацию.

Внедрение качественной информационной системы по затратам и финансовым результатам может заменить масштабное и дорогостоящее исследование рынка.

Система управленческого учета должна обеспечивать:

1. знание того где, когда и в каких объемах расходуются ресурсы предприятия.

2. прогноз того где, для чего и в каких объемах необходимы дополнительные ресурсы.

3. максимально высокий уровень отдачи от использования ресурсов

Фундаментальной частью управленческого учета является учет затрат и управления ими в процессе производства и реализации продукции.

Структурно систему управленческого учета можно представить в виде двух целевых блоков:

1. учет текущего состояния ресурсов и задолженности на предприятии (финансовый аспект);

2. учет затрат (экономический аспект)

- учет по видам затрат (какие затраты возникают?)

- учет по МВЗ (где затраты возникают?)

- учет по носителям затрат (с какой целью производятся затраты?)

Т.о. управление затратами осуществляется в рамках управленческого учета.

Управление затратами - это умение экономить ресурсы и максимизировать отдачу от них.

Сравнение эффектов от сокращения затрат и от увеличения объема продаж.

Исходное положение	Сокращение затрат на 5,9%	Увеличение продаж при той же рентабельности
				200 д. ед.	15% Норма прибыли
150 д. ед.	15% Норма прибыли	200 д. ед.	20% Норма прибыли	1133 д. ед.	85% Затраты
850 д. ед.	85% Затраты	800 д. ед.	80% Затраты

Сокращение затрат на 5,9% может принести такую же дополнительную прибыль как и увеличение объема продаж на 33% (1333/100-*100-100) ц-100%, 1133 - 85%

Важность четко работающей комплексной СУЗ на предприятии трудно оценить: при рентабельности продукции 15% и сокращении затрат на 6% по своему влиянию на прибыль равноценно росту реализации на 33% Изменение затрат с обратным знаком может быть сокрушительно для финансового состояния предприятия

Для увеличения объема продаж часто необходимо дополнительное финансирование производства, что в ряде случаев связано с дополнительными затратами (использование кредитов банков). Продажа дополнительного количества приведет к дополнительным затратам на реализацию, или может создать трудности в следствии ограниченности спроса.

Снижение затрат на выпуск единицы продукции дает важное преимущество перед конкурентами - возможность применения более низких или гибких цен (конкурентное преимущество).

Цель управления затратами на предприятии - это достижение целевых результатов финансово-хозяйственной деятельности предприятия в стратегическом аспекте посредством оптимизации затрат по ЦО, видам затрат, видам продукции, заказам.

Задачами являются:

- планирование затрат по ЦО, по видам затрат, видам продукции, заказам, технологическим процессам;

- управленческий учет затрат;

- мониторинг затрат;

- расчет и анализ отклонений фактических затрат от плана (норматива);

- выработка рекомендаций по принятию решений по управлению затратами.

Т.о., управление затратами - это подсистема административного управления, предполагающая интеграцию в единую систему следующих элементов:

1. методов планирования и учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции;

2. планирование и учет производственных результатов (прибыли);

3. анализ затрат и результатов;

4. принятие управленческих решений.

Пользователями информации содержащейся в СУЗ являются: менеджеры всех уровней и направлений деятельности, планово-экономические службы, аналитики, контролеры

Управление затратами охватывает цикл менеджмента, состоящий из следующих общих функций управления:

- планирование затрат и результатов;

- нормирование затрат;

- учет затрат и результатов;

- калькулирование себестоимости (бюджетирование);

- экономический анализ затрат и результатов;

- контроль затрат и результатов и фактического уровня цен;

- регулирование и прогнозирование затрат и результатов и цен.

Система управления затратами основывается на трех базовых элементах:

1. организационная структура управления затратами

2. методика управления

3. процессы управления

В реализации этих элементов решаются две задачи управления затратами:

1. обеспечение управления затратами - через сбор необходимой информации, ее обработки и подготовки различных сценариев управления затратами.

2. осуществление управления затратами - предполагает осуществление управляющих воздействий с целью оптимизации (снижения) затрат

Вопрос 3. Процессы в системе управления затрат

Назначение процессов системы управления затратами - сбор и формирование баз данных с необходимой информацией об управлении затратами и формирование подсистем управления затратами: планирования, учета и контроля. Под процессами управления также рассматривается непосредственное обеспечение отдельных функциональных подразделений и подразделений производства необходимой информацией.

В основу процесса управления затратами положен простой принцип: чтобы уметь управлять затратами необходимо научиться их измерять и анализировать. Поэтому при процессе управления затратами выделяются две координаты: 1)измерение и анализ и 2)контроль и снижение.

Схема непрерывного процесса управления затратами предприятия

Основными стадиями непрерывного управления затратами являются:

1. Сбор информации:

1.1 Сбор информации по переменным затратам каждого вида продукции;

1.2 Сбор информации о постоянных затратах подразделений;

1.3 Оценка производственных возможностей предприятия;

1.4 Сбор информации о ценах и возможностях рынка.

2. Прогноз затрат и объема продаж:

2.1 Прогноз величин постоянных затрат;

2.2 Прогноз максимального объема производства.

3. Анализ безубыточности и оценка прибыльности каждого вида продукции.

Вопрос 4. Объекты управления в системе управления затратами

Объектами управления затратами являются:

1. Виды затрат (какие затраты возникают?);

2. Места возникновения затрат (где возникают: рабочее место: оборудование, з/плата и т.д.; участок, бригада, цех);

3. Носители затрат (с какой целью производятся - продукт, группа продуктов, полуфабрикат, ассортимент, номенклатура, виды работ, и д.р.);

4. Результаты по носителям затрат (прибыль, рентабельность);

5. Результаты текущего периода (необходимо знать результат по прибыли в целом по предприятию);

6. Бизнес-процессы - являются новыми объектами управления затрат: снабжение, производство, сбыт. Резервы снижения себестоимости распределяются следующим образом:

а) в снабжении - 50% б) в производстве - 10% в) в сбыте - 40%

7. Технология снабжения, производства и сбыта

8. Ресурсы - материальные, трудовые, основные средства, финансовые включены недавно (прибыль и амортизация)

Вопрос 5. Организационная структура управления затратами - субъект УЗ

Это подразделение с расширенными полномочиями, в задачи которого входит обеспечение управления затратами необходимой исходной информацией и непосредственное управление затратами:

1. Создание рабочих команд (комитетов) по решению конкретных проблем по управлению затратами, при этом обеспечением управления затратами формально занимается данный комитет, а управлением - функциональные подразделения.

2. Делегирование необходимых полномочий в управлении затратами подразделениям отвечающим за те или иные виды затрат, при этом обеспечением и управлением занимаются функциональные отделы.

3. Создание проектной (проблемной) группы, функцией которой должно стать обеспечение управления затратами. Разработанные ими сценарии, рекомендуются руководству, а организацию управления затратами осуществляет подразделение, отвечающее за тот или иной вид затрат.

Данная группа может формироваться на постоянной основе из специалистов из основных функциональных отделов (направлений деятельности). В данные группы должны входить технологи, менеджеры, работники из отдела снабжения и сбыта, бухгалтера, экономисты, аналитики, математики, специалисты в области исследования операций, работники отдела кадров, отдела главного энергетика, механика.

4. 3+2 комбинация. В начале постановки системы управления затратами используется проектная группа с полномочиями принятия решений, которая в дальнейшем перемещается в конкретное подразделение. В данном случае функциональное подразделение реализует оперативное обеспечение и управление в рамках стратегий, разработанных группой.

Тема II. Состав и структура затрат предприятия

Вопрос 1. Классификация затрат на производство и реализацию продукции

Цель любой классификации затрат - помочь руководителю в принятии правильных, рационально обоснованных решений, т.к. принимая решение менеджер должен знать, какие затраты и выгоды оно за собой повлечет.

Поэтому суть классификации затрат - выделить ту часть затрат на которую руководитель может повлиять, а также выбираются те группировки затрат которые удовлетворяют целям управления.

Релевантными (т.е. существенными, значимыми) затратами можно считать только те затраты, которые зависят от рассматриваемого управленческого решения. В частности, затраты прошлых лет не могут быть релевантными, поскольку на них уже повлиять нельзя. В то же время вмененные затраты (упущенная выгода) - релевантны для принятия решения.

Экономически обоснованная классификация производственных затрат является основой организации СУЗ.

Согласно нормативным документам по планированию и учету себестоимости продукции, в промышленности предусмотрены следующие группировки затрат на производство.

	Признаки классификации	Группировка затрат на
1	По экономическим элементам (видам затрат) (Какие затраты?)	Экономические элементы затрат
2	По статьям себестоимости (На что?)	Калькуляционные статьи себестоимости
3	По отношению к технологическому процессу (по экономической роли в производственном процессе)	Основные (Расходы сырья, оплата труда, РСЭО) Накладные (По обслуживанию и управлению производством, предприятием)
4	По составу (по однородности)	Одноэлементные Комплексные
5	По способу отнесения на себестоимость продукта	Прямые - на конкретный вид или партию продукции Косвенные -распределяются на себестоимость по выбранной методике (общепроизводственные расходы и др.)
	По отношению к объему производства	Переменные Постоянные
6	По роли в процессе производства	Производственные (образуют производственную себестоимость) Внепроизводственные (коммерческие, образуются при продаже продукции)
7	По целесообразности расходования (по результативности)	Производительные (целесообразны для данного производства) Непроизводительные (потери от брака, недостача, порча и т.д.)
8	По возможности охвата планом	Планируемые Внеплановые
10	По периодичности возникновения затрат	Текущие (связаны с производством и продажей продукции данного периода) Единовременные (связаны с подготовкой производства, требуют распределения между периодами)
11	По отношению к готовой продукции	Затраты на изделие Затраты на незавершенное производство
13	По моменту учета затрат	Плановые (по бюджету, смете) Фактические (сметные затраты)
14	По местам возникновения затрат	Затраты на рабочем месте, участке, цехе, по производствам По предприятию По центрам затрат
15	По носителям затрат	По отдельным видам продукции
16	По возможности контроля менеджером	Подконтрольные Неподконтрольные

Вопрос 2. Состав и структура затрат по экономическим элементам

Является базой формирования информации о расходах ресурсов предприятия, а также базой для учета и контроля затрат.

В соответствии с п.8 ПБУ 10/99 установлен единый перечень экономических элементов, формирующих затраты на производство всех предприятий независимо от организационно-правовой деятельности.

I. (ПБУ 5/01) Материальные затраты (за вычетом стоимости отходов- остатков материальных ресурсов, образовавшиеся в процессе производства, утративших полностью или частично потребительские свойства), в том числе: приобретаемое сырье и материалы, непосредственно входящие в состав продукции; покупные материалы, используемые в процессе производства продукции для обеспечения нормального технологического процесса и для упаковки продукции; покупные комплектующие изделия и полуфабрикаты собственного изготовления; материально-производственные запасы предназначенные для продажи; материальные затраты используемые для управленческих нужд; (стоимость работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями или производствами предприятия не относящихся к основному виду деятельности;) приобретаемые со стороны все виды топлива, энергии расходуемые на технологические и др. производственные и хозяйственные нужды; и др.

II. Затраты на оплату труда работников - включает фонд оплаты труда определенный по предприятию как в денежной так и в неденежной форме (не более 20% от общей суммы з/пл):

- резерв на предстоящую оплату отпусков, ежегодного вознаграждения за выслугу лет

- компенсационные выплаты матерям, по уходу за ребенком до достижения им полутора лет (сч. 70)

- в себестоимость не включаются: премии, мат. помощь, надбавки к пенсиям, дивиденды по акциям, доходы по облигациям. Оплата проезда к месту работы, оплата путевок на лечение и отдых и др.

III. Отчисления в ЕСН. Для расчета налогооблагаемой базы фонд оплаты труда возрастает на сумму выплат формирующих доход работников (питание, обучение отдых, коммунальные плате и др.) Ставка ЕСН может носить регрессивный характер, чем боль база, тем меньше ставка, начиная, со100 тыс.руб. на каждого работника.

IV. Амортизация основных фондов (ПБУ 6/01) Объектами для начисления амортизации являются основные средства, находящиеся у предприятия на правах собственности, хозяйственного ведения и оперативного управления, а также нематериальные активы (ПБУ 14/2000 №9н). (Срок свыше 12 месяцев, не для перепродажи - патенты, свидетельства, товарный знак и т.д.)

V. Прочие затраты, в т.ч. сборы и отчисления в специальные внебюджетные фонды, платежи за выбросы загрязняющих веществ, на проведение ремонтных работ по ОС, оплата услуг связи и вычислительных центров, плата за аренду, расходы на рекламу, представительские расходы, командировочные, затраты на сертификацию, на получение лицензий, на освоение природных месторождений, налог на имущество, земельный налог…

Итого затрат на производство и реализацию продукции

Сумма затрат по экономическим элементам характеризует общий (в стоимостном выражении) объем потребленных ресурсов для выполнения плана по объему продаж независимо от того, на какой-то конкретный вид продукции они были использованы. Данная сумма находит отражение в смете затрат на производство (план-факт) на (за) определенный период времени (периодические затраты), а также в разделе III плана счетов (Затраты на производство) сч. 30-39. Анализ проводится путем сопоставления фактических данных с плановыми и выясняются причины отклонений.

Группировка затрат по экономическим элементам необходима для изучения материалоемкости, фондоемкости, энергоемкости, трудоемкости и установления влияния технического прогресса на структуру затрат. Например: если доля з/платы уменьшилась, а сумма амортизации основных средств увеличилась, это свидетельствует о повышении технического уровня предприятия и роста производительности труда.

Вопрос 3. Состав и структура затрат по калькуляционным статьям себестоимости

Учет затрат и калькулирование себестоимости продукции важнейший раздел управленческого учета и УЗ предприятия.

Планирование и контроль цен на продукцию, операционных (текущих) затрат, определение величины предполагаемой прибыли важно. Но прежде чем анализировать достигнутые результаты и составлять планы на будущее, необходимо четко понимать классификацию затрат и процесс формирования себестоимости продукции. Как уже было сказано, затраты отражают сколько и каких ресурсов использовано на производство продукта, функционирование отдела, оказания услуг в денежном выражении.

Например: швейная фабрика изготавливает джинсы различных моделей из различных материалов. Одни из более дорогих материалов, другие требуют больше трудовых затрат из-за сложности модели. Менеджеру для принятия решений о цене продажи или объеме производства необходимо знать затраты на конкретный вид продукции.

Себестоимость продукции является основой для принятия большинства управленческих решений:

· Выпуск какой продукции продолжить или прекратить;

· Производить или покупать комплектующие изделия (аутсорсинг);

· Установление цены, покупке нового оборудования;

· Изменение технологии и организации производства и т.д.

Группировка затрат по статьям калькуляции показывает куда, на какие цели и в каких размерах израсходованы ресурсы за период

Полная себестоимость по продукции складывается из следующих калькуляционных статей:

1. сырье и основные материалы

2. возвратные отходы (вычитаются)

3. покупные изделия и полуфабрикаты

4. топливо и энергия на технологические цели

Итого материальные затраты

5. затраты на оплату труда рабочих, непосредственно занятых на производстве

6. дополнительная заработная плата производственных рабочих

7. отчисления на ЕСН затраты на оплату труда

Итого затрат на оплату труда (основные, прямые, переменные, одноэлементные)

8. затраты на подготовку и освоение производства

9. расходы на содержание и эксплуатацию оборудования

10. цеховые расходы (общепроизводственные расходы)

Итого цеховая себестоимость

11. управленческие затраты (общехозяйственные расходы)

12. прочие производственные затраты

Итого производственная себестоимость

13. коммерческие (внепроизводственные) затраты

Всего полная себестоимость

Расшифровка комплексных затрат.

РСЭО включает:

- стоимость материальных ценностей на содержание машин и оборудования

- затраты на оплату труда и ЕСН рабочих по наладке и обслуживанию оборудования

- услуги, полученные со стороны на содержание оборудования и рабочих мест

- амортизация оборудования и внутри заводского транспорта, износ инструмента

Цеховые расходы:

- затраты на оплату труда с ЕСН аппарата управления цеха

- амортизация производственных основных фондов цеха

- износ МБП

- стоимость материальных ценностей по содержанию зданий и сооружение цехов

- затраты на охрану труда и технике безопасности

Управленческие затраты:

- затраты на оплату труда с ЕСН аппарата управления завода и прочего общезаводского персонала

- амортизация основных фондов управления завода

- аренда

- содержание зданий и помещений

- командировочные расходы, проценты за кредиты

- затраты на подготовку кадров

- налоги включаемые в себестоимость

- общефирменные затраты: канцелярские расходы, услуги связи

- прочие расходы

Коммерческие расходы должны соотносится с объёмом продаж. Коммерческие затраты связаны со сбытом продукции и состоят из: затрат на упаковку, хранение, транспортировку до станции отправления, погрузку в транспортное средство, рекламу и продвижение товара, на участие в выставках, стоимость образцов товаров командировочные расходы, оклады торговых агентов и т.д.

За счет себестоимости предприятие может создавать различные резервы на предстоящие расходы (сч.96 «Резервы предстоящих расходов»), так называемые зарезервированные затраты и платежи, которые не наступили фактически, но уже включены в затраты на производство продукции (плановую сумму затрат) в целях их последующего равномерного включения в себестоимость продукции:

- оплату предстоящих отпусков, выплату вознаграждения по итогам года, ремонт основных средств, выплату ежегодных пособий за выслугу лет, на подготовительные работы связанные сезонным характером производства, на гарантийный ремонт и обслуживание и т.д.

В условиях инфляции это позволит снизить предприятию налог на прибыль в отчетном году.

Расходы будущих периодов (отложенные затраты) - это затраты понесенные организацией в отчетном периоде, но, не признанные в качестве расходов данного периода, а рассматриваемые как активы - сумма арендной платы, страховые платежи, подписка на несколько месяцев, лет вперед. Подлежат включению в затраты на производство, и списанию, в порядке устанавливаемом организацией (пропорционально объему выпуска продукции).

Тема III. Системы управления затратами и методы учета затрат

Вопрос 1. История возникновения методов управления затратами

В западной практике существуют следующие системы управления затрат:

1 - стандарт-костинг

2 - директ-костинг (учет прямых затрат,1950 г.)

3 - ресибл-центр - учет затрат по центрам ответственности АВС, JIT, таргет-костинг

Идеологом метода стандарт-костинга являлся Г. Эмерсон (принципы производительности, 1853 - 1931 гг.). Он считал, что подлинная цель управления затратами состоит в том, чтоб увеличить число предостережений, а суть предостережений - это отклонение от нормы. Практическая реализация стандарт-костинга принадлежит Чартеру Гаррисону (1911 г.). Он осуществил бухгалтерское воплощение стандарт-костинга. Основная их идея сводится к тому, что все расходы должны фиксироваться и нормироваться до их осуществления, причем нормы устанавливаются как предельные, т.е. минимально возможные для данных условий.

В отечественной практике имеют место 4 подхода, разработанных бухгалтерами в 20-е - 40-е годы прошлого века:

1. А.П. Рудановский определил необходимость исчисления двух себестоимостей - одну по фактическим затратам, другую - по нормативным, 1925 г.

2. Р.Я. Вейцман указал на то, что калькуляция в едином денежном измерителе, имеет 2 смысла, 1936 г.:

а) исчисление результатов хозяйственного процесса

б) исчисление себестоимости единицы продукции

3. Подробное обоснование исчисления себестоимости принадлежит Блатову Н.А..1939 г. - он ввел показатель себестоимости для установления отпускных цен, определения регуляторов работы и выявления узких мест в производственном процессе.

4. А.М. Галаган стремился к ликвидации понятия косвенных расходов (затрат) и превращения их в прямые.

В Российской практике существует 2 системы:

1. Управление затратами по полной себестоимости.

2. Управление затратами по неполной себестоимости. Характеризуется тем, что на объект калькуляции (продукцию), центры затрат, относят лишь те затраты, которые рассматриваются как непосредственно связанные с данным объектом.

Вопрос 2. Классификация затрат на переменные и постоянные и динамика их поведения

Поведение затрат - это их движение в ответ на изменение объема продаж или иного уровня деятельности.

Уровень деятельности (деловой активности) - это база по отношению к которой рассматривается поведение затрат (количество натуральных или условных единиц, чистая выручка, машино-часы, часы прямого труда и т.д.)

Для существующих систем управления затратами существенным является деление затрат на переменные (прямые) и постоянные (косвенные).

К постоянным затратам принято относить затраты, общая величина которых не меняется в релевантном диапазоне продаж и рассматриваемом бюджетном периоде.

Релевантным диапазоном продаж называют уровень деловой активности, в пределах которого соблюдается определенное поведение затрат.



Постоянные затраты в общем случае включают:

1. амортизацию основных средств

2. арендную плату

3. коммунальные платежи

4. проценты за заемный капитал

5. определенные виды заработка руководителей фирмы

6. затраты на рекламу

Под переменными понимают затраты, величина которых на данный период изменятся с изменением объема производства и реализации и степени загрузки производственных мощностей. К ним относят, прежде всего:

1. затраты на сырье и материалы

2. комплектующие и полуфабрикаты

3. сдельную зарплату производственных рабочих

4. затраты на технологическую энергию

5. затраты на рекламу конкретных изделий

6. транспортно-заготовительные расходы.

Деление затрат на постоянные и переменные в краткосрочном периоде возможно, когда имеет место производство. В долгосрочном периоде все затраты предприятия выступают как переменные

Также есть затраты смешанного типа, включающие часть переменных и часть постоянных затрат

Например: месячная плата за телефон:

- сумма абонентской платы - постоянная часть

- сумма, зависящая от количества и длительности разговоров - переменная часть

Аренда магазина:

- фиксированная сумма оплаты - постоянная часть

- процент от товарооборота - переменная часть, их учитываем отдельно

Общая сумма оплаты за электроэнергии:

Часть коммунального платежа - постоянная

Технологическая электроэнергия - переменная

Общая сумма затрат предприятия исчисляется по формуле:

З = Зпер + Зпост = Зперi*N + Зпост

Зi = Зперi +Зпост/N

Для оценки динамики поведения затрат в практике анализа существует понятие коэффициента реагирования затрат. Он определяется:

Динамика постоянных затрат

Количество	Постоянные затраты на объем	Постоянные затраты на штуку
100	1000	10
200	1000	5
300	1000	3,3
400	1000	2,5
500	1000	2

Арендная плата за полученное в лизинг оборудование составила 1000 денежных единиц, на каждую дополнительную единицу выпуска эти затраты будут тем меньше, чем больше произведено продукции.

Крз = 0/10 = 0 - т.е. коэффициент реагирования постоянных затрат равен 0, т.е. если объем производства увеличиться на 10%, то это не повлияет на поведение постоянных затрат.

В зависимости от процентного соотношения изменение затрат и объема производства переменные затраты подразделяются на:

1. пропорциональные

2. дегрессивные

3. прогрессивные

О пропорциональных затратах говорят, когда относительное изменение затрат равно относительному изменению объемов производства.

Например: Чем больше произведено костюмов, тем больше затрачено материалов и выше сумма заработной платы швеи мотористки, но расход материала на один костюм, нормы затрат времени остаются неизменными на данный период времени. Крз = 10%/10% = 1 К ним относят: сырье, материалы, полуфабрикаты, затраты топлива и энергии на технологические цели, расходы на тару упаковку изделий, сдельную з/ плату производственных рабочих.

Если относительный рост затрат меньше, чем относительное увеличение объема и реализации, имеет место дегрессивное поведение затрат.



Поведение общих переменных дегрессивных затрат характеризуется восходящей прямой, подъем которой замедляется с ростом объемов производства.

Средние удельные переменные дегрессивные затраты по мере роста экономической активности снижаются.

Количество	Переменные затраты на объем	Переменные затраты на штуку
100	600	6
200	1000	5
300	1300	4,3
400	1500	3,7
500	1600	3,2

Связаны не только с выпуском продукции, но и с обслуживанием производства. Затраты топлива, электроэнергии, сжатого воздуха, воды, внутризаводское перемещение грузов, премиальные выплаты за выполнение плана по выпуску, расходы на текущий ремонт производственного оборудования и транспортных средств. Примерами дегрессивного поведения могут быть лучшее использование сырья, низкие закупочные цены при оптовых покупках материалов, снижении тарифов на оплату труда.

Прогрессивные затраты имеют место, когда относительное увеличение затрат больше, чем относительное увеличение объема производства и реализации.

Количество	Постоянные затраты на объем	Постоянные затраты на штуку
100	320	3,2
200	750	3,75
300	1300	4,3
400	2000	5
500	3000	6

Связаны с нарушением планомерности и ритмичности производства, например, усиленное использование производственных мощностей, которое может привести к перерасходу материалов и росту потерь от брака. А также доплаты по прогрессивным сдельным расценкам, оплата сверхурочных работ, ночные праздничные.

Поведение совокупных затрат

Вопрос 3. Система управления затратами по полной себестоимости и ее разновидности

издержка управление затрата запас

В целом методы применяемые в управленческом учете затрат, можно классифицировать по различным признакам:

1) По характеру используемых данных о затратах:

- учет по фактической себестоимости;

- учет по нормативной себестоимости;

- учет по плановой себестоимости.

2) По полноте включения затрат в себестоимость продукции:

- учет по полной себестоимости;

- учет по неполной (усеченной) себестоимости.

3) По подходу к производственному процессу:

- котловой

- попроцессный учет (попередельный);

- позаказный учет;

- гибридные системы.

Управление затратами по полной себестоимости. Характеризуется тем, что себестоимость продукции включает все затраты предприятия, при этом накладные (постоянные) затраты, которые невозможно отнести на продукцию распределяют сначала на ЦО где они возникли, а затем переносят на себестоимость продукции пропорционально выбранной базе (чаще всего это з/плата основных производственных рабочих), но может быть площадь помещения для затрат на эксплуатацию помещения и коммунальные услуги, производственная себестоимость - для общехозяйственных затрат.

При системе управления затратами по полной себестоимости (full costinq), называемый также учетом поглощенной себестоимости (absorbtion costinq)появляются следующие достоинства:

1. Видна полная себестоимость продукции.

2. Соответствует сложившимся в России традициям и требованиям нормативных актов по финансовому учету и налогообложению.

3. Корректная оценка запасов незавершенного производства и готовой продукции

Недостатки:

1. Невозможность проведения учета, анализа, контроля и планирования затрат из-за невнимания к характеру поведения затрат в зависимости от объема выпуска (постоянные затраты в учете рассматриваются как переменные).

2. Утрата объектами калькуляции индивидуальности вследствие использования общих баз распределения.

3. Включение в себестоимость продукции затрат, не связанных непосредственно с ее производством. В результате происходит искажение рентабельности отдельных видов продукции (она зависит от выбора метода распределения постоянных затрат).

4. «Перенос» постоянных затрат в составе себестоимости запасов на себестоимость реализованной продукции будущих периодов

5. В калькуляции цены изделия с самого начала предусматривается плановая прибыль, в то время как необходимо лишь устранить риск убытков.

Все эти недостатки не позволяют выделить релевантные (наиболее существенные) для принятия управленческих решений затраты.

К системам управления затратами по полной себестоимости относят:

1. Учет по фактической себестоимости;

2. Учет по нормативной себестоимости;

3. Учет по плановой себестоимости (стандарт-костинг).

1. Учет по фактической себестоимости:

Зф = Nфi*Цфi

Где: Зф - фактические затраты;

Nфi - фактическое количество i - ресурсов;

Цфi - фактическая цена i - ресурсов.

I = (1…n) - перечень ресурсов.

Недостатки:

1. Отсутствие нормативов для контроля количества использованных ресурсов и цен на них;

2. Отсутствие возможности анализа причин отклонений;

3. Отсутствие возможности расчета затрат в любой момент времени (расчет может проводиться только в конце отчетного периода;)

4. Сложность процедуры расчета фактических цен при обмене услугами между подразделениями;

5. «Скачки» себестоимости вследствие невозможности создания резервов (например, на выплату отпускных);

6. Трудоемкость пересчета цен на каждую единицу использованных ресурсов;

7. Необходимость расчета себестоимости каждой партии изделий, что при массовом производстве трудоемко (практически невозможно).

Достоинство: простота расчета.

2. Учет по полной нормативной себестоимости.

Представляет собой шаг вперед по сравнению с учетом по фактической себестоимости, поскольку позволяет оценить не только, какими были затраты, но и какими они должны были быть

Под нормативными затратами понимают:

- среднее значение за ряд прошлых лет (опытно-статистические нормы);

- скорректированные средние значения (по экстраполяции, с поправками на изменения технологии и т.п.).

На практике используют различные нормативы:

- только по количеству;

- только по ценам;

- по количеству и по ценам используемых ресурсов одновременно.

Соответственно:

· З = Цн*Nф Оц

где Цн - нормативная цена используемых ресурсов;

Оц - отклонение фактических затрат от норматива, вызванное изменением цен.

· З = Цф*Nн Оn

Оn - отклонение фактических затрат от норматива вызванное изменением количества использованных ресурсов.

· З = Цн*Nн Оn Оц

Достоинства:

1. Возможность прогнозирования затрат на будущие периоды;

2. Возможность контроля над затратами ЦО путем разработки бюджетов;

3. Возможность контроля путем сопоставления фактических значений с нормативными;

4. Упрощение процедуры оценки запасов благодаря использованию нормативных затрат;

5. Возможность анализа причин отклонений фактических затрат от плановых (Цены или количество использованных ресурсов);

6. Ускорение и упрощение процесса расчета затрат, возможность быстро оценить эффективность деятельности предприятия;

7. Возможность расчета нормативных затрат в любой момент времени, а не только в конце отчетного периода;

8. Отсутствие необходимости калькулировать себестоимость по каждой партии отдельно; сглаживание колебаний себестоимости за счет возможностей резервирования.

Недостатки:

1. Несоответствие нормативов от «достигнутого» или по экстраполяции требованиям сегодняшнего дня и неучитывание долгосрочных тенденции изменения затрат;

2. Отсутствие обоснования корректировок средних значений, что снижает точность планирования и мешает эффективному контролю.

Различают:

1. Учет по нормативной себестоимости с фиксированным объемом выпуска. В данном случае нормативы устанавливаются безотносительно к объему деятельности, учитываются отклонения по цене и по количеству.

Алгоритм расчета отклонений:

а) определение ставки нормативных затрат:

С н = Зн/N (в ден ед);

где - Зн - нормативные затраты, N - нормативное количество использованных ресурсов;

б) определение расчетных нормативных затрат

З р.н. = Сн *Nф;

Зр.н. - затраты расчетно-нормативные

в) определение отклонений

О = З ф. - З р.н.

2. Учет по нормативной себестоимости с меняющимся объемом выпуска

Нормативы переменных затрат устанавливаются на единицу объема, нормативы постоянных затрат - на весь объем. В данном случае учитываются отклонения по цене, по количеству, по объему.

Алгоритм расчета:

1. Затраты подразделяют на постоянные и переменные.

2. Рассчитывают ставку нормативных, переменных затрат

Сн.пер. = Зн.пер./Nн;

где - Зн.пер. - суммарные нормативные переменные затраты

3. Рассчитывают нормативную ставку постоянных затрат:

Сн.пост. = Зн.пост./Nн;

где - Nн - нормативный объем выпуска, Зн.пост - суммарные нормативные постоянные затраты

4. Рассчитывают ставку нормативных затрат для нормативного выпуска (складывают 2 и 3):

Сн = Сн.пер. + Сн.пост.

5. Определяют расчетные нормативные затраты на фактический объем выпуска:

Зн.р. = Сн.*Nф.

6. Рассчитывают суммарные отклонения затрат:

О = Зф. - Зн. р.

7. Определяют нормативные затраты на фактический объем выпуска:

Зн.ф. = Зн.пост. + Сн.пер.*Nф

8. Определяют отклонения затрат, вызванное изменением цен на ресурсы и нормы расхода ресурсов:

Орес. = Зф - Зн.

9. Ра считывается отклонение, вызванное объемом выпуска:

Он = Зн. - Зн.р.

Недостатки учета по нормативной себестоимости преодолеваются в учете по плановой себестоимости или стандарт-костинге.

3. Учет по плановой себестоимости (стандарт-костинг)

Плановые (стандартные) величины основаны не на прошлом опыте, а на прогнозе на будущее (научно-обоснованные нормы).

Для этого используется технологическая документация, сведения о ценах поставщиков на будущие периоды, экспертные оценки и др.

На практике применяют два основных типа стандартов, которые устанавливаются на относительно длительный период, чтобы менеджеры могли опираться на них при принятии управленческих решений.

Идеальные (теоретические) - показывают какими должны быть затраты предприятия в оптимальных условиях (при отсутствии брака, убытков и т.д.) Такие стандарты могут являться целью для стратегического УЗ предприятия, но имеют недостаток на текущий период - недостижимость.

Прогнозные (текущие) - устанавливаются с учетом реальных условий функционирования предприятия (качества применяемых ресурсов, процента от брака и т.д.) Позволяют реально оценить будущие затраты предприятия, но не являются стимулом к снижению затрат.

Стандарты устанавливают на все виды затрат: переменные и постоянные, прямые и косвенные, а также на цены и на количество используемых ресурсов. Прямые переменные затраты планируются по видам продукции (по изделиям), остальное по центрам затрат. Планируются и цены и количество.

· З = Цн*Nн Оn Оц

Где н - индекс планового значения соответствующих величин

Достоинства:

Более глубокая обоснованность плановых величин по сравнению с нормативным методом, обеспечивает увеличение точности прогноза и эффективности контроля.

Недостаток: относительная сложность применения.

Разновидности:

1. учет по плановой себестоимости с фиксированным объемом выпуска. Аналогичен учету по нормативной себестоимости с фиксированным объемом, только вместо нормативных используются плановые величины. Этому методу присуща относительная простота и нет необходимости классифицировать затраты.

2. учет по плановой себестоимости с меняющимся объемом производства, выпуска, но вместо нормативов используются плановые величины. В данном случае учитывается характер поведения затрат в зависимости от объема, это обеспечивает высокую точность результатов расчета и дает информацию для оперативного управления. Улучшена возможность контроля.

Пример расчета полной себестоимости продукции

Показатели	Изделие А	Изделие Б	Итого
Выручка	280	900	1180
Затраты, в т.ч.:
Материалы	110	200	310
Заработная плата и отчисления	52	150	202
Амортизация (распределяется пропорционально заработной плате)	126	384 (510)	510
Прочие затраты (постоянные распределяются пропорционально заработной плате)	25	72 (97)	97
Итого затрат	313	806 (957)	1119
Прибыль (убыток)	(-33)	94 (-57)	61

Если исключим изделие А из производственной программы, то прибыль предприятия от производства продукта Б = (57)

Вопрос 4. Система управления затратами по неполной себестоимости и ее разновидности

Основой системы управления затратами по неполной (усеченной) себестоимости является direct-costing. Авторство ее принадлежит америк. Джонатану. Харрисону, 1936 г., который впервые обосновал «учет прямых затрат». Причем подразумевалось, что объем производства = объему продаж. Косвенные расходы на содержание всей организации возмещаются за счет валовой прибыли. В английской системе рассматривается как система учета прямых затрат, в немецкой - как система учета по сумме покрытия, система учета граничных (предельных) затрат. Предельные затраты показывают насколько увеличатся общие затраты при увеличении производства 1 единицы. Когда предельные затраты = предельной выручке предприятие имеет максимум прибыли. Франция - маржинальный учет. Россия - отчет по маржинальному доходу.

Сущность управления затратами по неполной себестоимости:

На объект калькуляции (продукцию, центры затрат и т.д.) относят лишь те затраты, которые при выбранном подходе рассматриваются как непосредственно связанные с данным объектом; это система управления затратами, основанная на делении затрат на постоянные и переменные в зависимости от изменения объема производства или загрузки производственных мощностей.

Разновидности системы управления затратами по неполной себестоимости.

1. Простой директ-костинг; (Директ - костинг - процесс исчисления затрат; Директ - кост - система оценки и контроля затрат)

2. Учет маржинального дохода (покрытие постоянных затрат);

3. Учет маржинального дохода с относительными прямыми затратами;

4. Учет по плановому маржинальному доходу.

1. Простой директ-костинг

В данной подсистеме разделение затрат на переменные и постоянные обязательно фиксируется либо в классификации видов затрат, либо центров затрат.

На продукцию относятся только переменные затраты, на центры затрат - только переменные затраты на ведение основной деятельности данного центра затрат.

Величина маржинального дохода рассчитывается по каждому виду продукции.

П = (Цi - Зперi) - Зпост; МД = ВРП - Зпер

2. Учет маржинального дохода (покрытие постоянных затрат)

Данная система является логическим продолжением и углублением простого директ-костинга. Затраты в данном случае подразделяют по принципу их отнесения к объектам калькулирования на прямые и косвенные, а также на переменные и постоянные. Постоянные затраты при необходимости делятся на группы: