Организация системы управления затратами по центрам ответственности

Размещено на http://www.allbest.ru/

СОДЕРЖАНИЕ

Введение

1. Теоретические основы формирования затрат на производство продукции (работ, услуг)

1.1 Понятие затрат на производство продукции (работ, услуг)

1.2 Классификация затрат на производство продукции

1.3 Методы учета затрат на предприятии

1.4 Метод учета затрат по центрам ответственности

Анализ затрат на производство продукции открытого акционерного общества «Муромский радиозавод»

2.1 Общая характеристика объекта исследования

2.2 Анализ затрат на 1 рубль товарной продукции

Анализ затрат на производство и реализацию продукции по экономическим элементам

2.4 Анализ себестоимости товарной продукции по статьям калькуляции

Анализ себестоимости товарного выпуска продукции сборочного цеха № 10 ОАО «Муромский радиозавод»

3. Организация системы управления затратами по центрам ответственности на базе сборочного цеха № 10 ОАО «Муромский радиозавод»

Анализ существующей организационной структуры сборочного цеха №10 как основы для создания системы управления затратами по центрам ответственности

3.2 Возможности использования управления затратами на производство по центрам ответственности в сборочном цехе № 10

Заключение

Список литературы

ВВЕДЕНИЕ

Нынешние экономические трудности, падение уровня промышленного производства, остановка и даже полное прекращение производственно- хозяйственной деятельности многих предприятий, выдвигают на первый план вопросы управления затратами на производство.

Опыт аудиторских проверок свидетельствует, что вопросы учета и контроля затрат с целью снижения себестоимости продукции не стоит в центре внимания руководителей предприятия и учетных работников. Рентабельность работы, предприятия стремятся, в первую очередь обеспечить за счет достаточно высоких отпускных цен, а не за счет экономии в расходовании производственных ресурсов. Однако это ненадежный и бесперспективный способ решения проблем выживаемости предприятий.

Негативное влияние на формирование показателей оценки хозяйственной и финансовой деятельности предприятий, в частности себестоимости продукции, стала оказывать существующая регламентация учета использования материальных ресурсов на производство. Классификация затрат на производство в известной мере перестала отражать реальную емкость производственного потребления отдельных видов ресурсов. Себестоимость продукции на уровне предприятий в значительной части формируется без учета экономического содержания, назначения и функциональной роли отдельных видов затрат.

Так, ежемесячное премирование работников, представляющее собой часть оплаты по труду, производится из фонда материального поощрения, создаваемого за счет прибыли. В уменьшение прибыли относятся проценты за пользование ссудами Госбанка на покрытие оборотных средств; возмещение некоторых производственных затрат осуществляется за счет фонда развития производства, науки и техники, образованного путем отчислений от прибыли, существуют и другие затраты, не включаемые в себестоимость продукции.

Все трудные времена рано или поздно проходят, начинается экономический рост и одновременно возрастает спрос на эффективные методы управления производством. Поэтому уже сейчас следует четко определить не только роль и функции управления затратами на производство, но и весь инструментарий приемов и методов, которые позволят сформировать на предприятие эффективно функционирующий противозатратный механизм.

Необходимо изучить и внедрить весь положительный опыт отечественного и мирового учета затрат, существенно расширив инструментарий приемов и методов, в первую очередь за счет:

ограниченного включения методов технического нормирования;

оперативно-производственного планирования и учета;

статистики;

экономического анализа хозяйственной деятельности.

В результате должно возникнуть качественно новое явление: результат синтеза ресурсоконтролирующей части бухгалтерского учета (при этом сохранение ведущей роли бухгалтерского учета), технического нормирования, планирования, оперативно-технического, статистического учета, элементов экономического анализа и даже прогнозирования будущих хозяйственных событий.

В данной дипломной работе предполагается рассмотреть ряд теоретических вопросов связанных с формированием затрат на производство продукции; провести подробный анализ затрат в различных направлениях на основе ОАО «Муромский радиозавод» и предложить одну из систем управления затратами по центрам ответственности.

В качестве объекта исследования выбран ОАО «Муромский радиозавод», в частности сборочный цех №10. Это вызвано несколькими соображениями.

Во-первых, данное предприятие представляет собой центр концентрации различных видов деятельности в едином комплексе (производство основной профильной продукции и товаров народного потребления, новая техника и технология производства, строительство и сельскохозяйственное производство), которые выступают объектом потребления всех видов производственных ресурсов. В зависимости от уровня их затрат и результатов деятельности определяется конечный результат работы предприятия.

Во-вторых, внедрение хозяйственного внутреннего расчета обеспечивается при условии обособления в планировании и учете затрат центров ответственности на всех уровнях управлениях.

В-третьих, более половины затрат в сборочном цехе № 10, а также по всему заводу в целом сейчас образуется вне сфер ответственности.

По рекомендуемой же нами методологии все затраты, в частности, так называемые производственные (технологические), организационные будут, планироваться и отражаться в учете по соответствующим центрам ответственности.

1. ТЕОРЕТИЧЕСИКИЕ ОСНОВЫ ФОРМИРОВАНИЯ ЗАТРАТ НА ПРОИЗВОДСТВО ПРОДУКЦИИ (РАБОТ, УСЛУГ)

1.1 Понятие затрат на производство продукции (работ, услуг)

Непосредственно производственная деятельность выражает главную цель предприятия - выпуск продукта, который будет реализован, и получена прибыль.

Производственные процессы - второй этап производства. Характерной особенностью этого этапа, как центрального в производственной системе, является формирование затрат на производство продукта. Состояние производства характеризуется его эффективностью, психологическими параметрами, степенью использования достижений научно-технического прогресса, местом и ролью работника в производственных процессах. Ограничение ресурсов и достижение планируемой эффективности требуют постоянного сопоставления расходов и полученных результатов.

Эта проблема усиливается воздействием инфляции, когда данные о производственных затратах необходимо повседневно сверять с данными будущих затрат, которые зависят в большой степени от влияния внешней среды. Кроме того администрация в целях управления затратами и доходами наблюдает за эффективностью работы каждого подразделения, за полученными результатами от производства каждого вида продукта.

Положение предприятия на рынке, его будущее как хозяйствующего субъекта непосредственно зависит от достигнутого уровня использования ресурсов и далеко не в последнюю очередь от издержек производства.

На основание маркетинговых исследований менеджеры производственных фирм определяют условия производства товаров (услуг), которые будут поставляться на рынок. Значительное внимание при этом уделяют предстоящим затратам.

С учетом самих затрат производства менеджеры принимают решения в краткосрочной или долгосрочной перспективе.

Затраты производства оказывают непосредственное влияние на баланс денежных доходов и расходов предприятия, финансовый план, определяют по многим каналам потребность в оборотном капитале, детерминируют уровень прибыли или убытков.

Затраты означают первоначальный или дополнительный общий расход капитала, который требуется для основания или расширения производства.

С экономической точки зрения затраты представляют собой стоимость всех затрачиваемых материалов и услуг. Поэтому каждая фирма заинтересована в анализе затрат в динамике их соотношения с уровнем цены на продукт.

Хозяйственно - производственная деятельность на любом предприятии связана с потреблением сырья, материалов, топлива, энергии, с выплатой заработной платы, отчислением платежей на социальное и пенсионное страхование работников, начислений амортизации, а также с рядом других необходимых затрат.

Посредством процесса обращения эти затраты постоянно возмещаются из выручки предприятия от реализации продукции (работ, услуг), что обеспечивает не прерывность производственного процесса. Для подсчета суммы всех расходов предприятия их приводят к единому показателю, представляя для этого в денежном выражении. Таким показателем является себестоимость.

В соответствии с п. 1 Положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденных постановлением Правительства РФ от 5 августа 1992 года № 552. Себестоимость продукции (работ и услуг) представляет собой стоимостную оценку используемых в процессе производства продукции (работ и услуг) природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных фондов, трудовых ресурсов, а также других затрат на все ее производство и реализацию. / 1 /

Но помимо затрат, прямо или косвенно обусловленных процессом производства предприятие несет не производственные затраты, которые не связаны с выпуском продукции (работ, услуг) и в себестоимость, как правило не включаются.

1.2 Классификация затрат на производство продукции

Экономически обоснованная классификация производственных затрат является основой организации учета производственной деятельности.

При этом предусмотрены следующие группировки затрат на производство:

по видам - элементы расходов и статьи калькуляции;

по назначению - основные и накладные:

по отношению к объему производства - постоянные и переменные;

по способу отнесения на себестоимость отдельных изделий - прямые и косвенные;

по характеру затрат - производственные и внепроизводственные;

по степени охватом планом - планируемые и непланируемые.

Сгруппированные таким образом затраты производства характеризуют определенную функцию в системе калькулирования продукции, но не отвечают задачам управленческого учета затрат на производство. Под направлением учета затрат понимается область деятельности, где необходим обособленный целенаправленный учет затрат на производство.

Потребители внутренней информации определяют такое направление учета, какое им требуется для обеспечения информацией по данной проблеме. Прежде всего в учете накапливается информация о трех категориях затрат: расходы на рабочую силу, материалы, накладные расходы.

Затем обобщенные затраты распределяются по направлениям учета:

1) для определения себестоимости изготовленной продукции и полученной прибыли;

2) для принятия управленческого решения;

3) для осуществления процесса контроля и регулирования.

Каждое из трех выделенных направлений, в свою очередь, требует детализации учета, т.е. своей классификации (см. рис. 1).

Направления учета производственных затрат	Принципы классификации затрат	Классификация затрат
1 Затраты, используемые для калькулирования и оценки готовой продукции	Размеры предприятия; особенности технологии, техники и организации производства; номенклатура вырабатываемой продукции; аналитичность; контроль;	Состав фактических затрат: основные и вспомогательные материалы, затраты на труд, производственные накладные расходы; входящие и истекшие; отчетного периода и включаемые в себестоимость
2 Затраты на производство, данные о которых являются основанием для принятия решений	прогностичность расчетов; эластичность; роль в процессе производства; факторы снижения; важность в планировании; целесообразность выделения затрат; удельный вес в общих затратах	Поведение затрат: постоянные, переменные. Затраты будущего периода: принимаемые и непринимаемые в расчет при оценках. Принятие решений: безвозвратные затраты, вмененные, инкрементные, маргинальные.
3 Затраты, используемые в системе планирования, контроля и регулирования	обоснованность в распределении по продуктам; трудоемкость учета.	Центры ответственности: регулируемые и нерегулируемые затраты. Места возникновения затрат, нормативные (сметные) затраты и отклонения от них.

Введение учета в соответствии с рассмотренной классификацией - новое явление в отечественном учете затрат на производство. / 2 /

Группировка по назначению затрат содержит сокращенную номенклатуру калькуляционных статей, что позволяет концентрировать внимание администрации на основных и накладных расходах.

Основными называют затраты, непосредственно связанные с технологическим процессом (расход сырья, материалов на технологические нужды, оплата труда основных производственных рабочих, расходы на содержание и эксплуатацию машин и оборудования и др.)

К накладным относятся расходы по обслуживанию и управлению производством, управлению предприятием и др.

В зависимости от способа отнесения на себестоимость отдельных видов продуктов затраты подразделяются на прямые и косвенные.

Прямыми считают затраты, которые могут быть непосредственно отнесены на данный вид продукции (работы, услуг). Это расходы на сырье и основные материалы, полуфабрикаты и комплектующие изделия, основная и дополнительная заработная плата производственных рабочих и т.д.

Под косвенными затратами понимают расходы, которые связаны с производством многих изделий, как правило, это все остальные затраты предприятия. Косвенные затраты распределяются между отдельными видами производства и продукции пропорционально какому-либо установленному показателю.

Основные затраты чаще всего выступают в виде прямых, а накладные - косвенных, но они не являются тождественными. Группировка затрат на прямые и косвенные необходима при организации раздельных систем учета полных и частичных затрат на производство.

Важной при калькулировании и оценки готовой продукции является группировка затрат на входящие и истекшие.

Входящие - это приобретенные и имеющиеся в наличии ресурсы, которые, как ожидается, должны принести доход в будущем.

К истекшим - относятся израсходованные ресурсы, которые принесли доход в настоящем и потеряли способность приносить доход в будущем.

Например, затраты на материалы, находящиеся в цехах или цеховых кладовых. Такие затраты считаются входящими и показываются в балансе в составе производственных запасов. Затраты на материалы, вошедшие в состав себестоимости реализованной продукции, будут называться истекшими.

В себестоимость выпущенной продукции должны включать только производственные затраты.

И с этой целью затраты группируют на затраты отчетного периода и включаемые в себестоимость.

В состав затрат отчетного периода включают затраты, которые не учтены при оценке запасов (готовой продукции, незавершенного производства и др.).

Такого рода затраты рассматривают как расходы того отчетного периода, когда они возникли.

В себестоимость продукции включаются затраты, связанные с производством готовой продукции и незавершенным производством до момента реализации.

На промышленных предприятиях производственные расходы полностью включают в себестоимость продукции, а часть непроизводственных расходов относят на финансовые результаты.

Первые представляют в оценке запасов потенциальные прибыли, а вторые не относят к стоимости какого-либо продукта и не могут быть к ней добавлены. Например, недостача материалов сверх норм естественной убыли, обнаруженная на складах предприятия, по возмещению которой отказано судом.

Непроизводственные затраты характеризуются тем, что в результате затрат не будет выпущена продукция и они имеют другой временной цикл списания.

Для принятия решений и планирования необходима соответствующая информация о затратах. Процесс принятия решений формирует требования к информации и определяет порядок использования элементов метода управленческого учета: группировка и обобщение затрат; прогнозирование, моделирование, внедрение и анализ.

Важным моментом выбора классификации затрат является их группировка на переменные и постоянные.

Постоянными называются затраты, абсолютная величина которых не зависит от изменения объема выпуска продукции (расходы на содержание заданий, амортизация, заработная плата работников управления и др.).

Постоянные расходы на единицу продукции уменьшаются (увеличиваются) при увеличении (уменьшении) объема производства. Они характеризуют динамику затрат в зависимости от колебания объема производства, используются для составления смет на предстоящий период.

К переменным относят затраты, размер которых находится в прямой зависимости от уровня (объема) производственной деятельности (затраты на сырье и основные материалы, энергию для технологических целей, основную заработную плату производственных рабочих и др.).

Деление затрат на постоянные и переменные важно в выборе системы учета и калькулирования, анализе и прогнозировании. Рассматриваемое деление лежит в основе расчетов критической точки объемов производства, анализе порогов рентабельности, конкурентоспособности, ассортимента продукции и в конечном счете для выбора экономической политики предприятия.

Затраты и доходы будущих периодов рассматриваются при решении тех или иных проблем с точки зрения их принадлежности.

Затраты и доходы, принимаемые в расчет, - это такие затраты и доходы, которые зависят от принятого решения.

Под непринимаемыми в расчет затратами и доходами понимают затраты и доходы, которые не зависят от принятого решения.

Получение достаточной информации для принятия решений достигается при группировке затрат на безвозвратные, вмененные, инкрементные, маргинальные.

Безвозвратные - это расходы прошлого периода, которые возникли в результате ранее принятого решения и никоим образом не будут изменены в будущем. Безвозвратные расходы при принятии решений в расчет не принимают. Однако нельзя смешивать понятие расходов, не принимаемых в расчет, с безвозвратными.

Вмененные затраты - это расходы, которые учитываются при принятии решений, они возникают в случае ограниченности ресурсов. Вмененные затраты называют «воображаемыми», так как их добавляют при принятии решений, но реально в будущем их может и не быть. Они характеризуют возможности по использованию производственных ресурсов, которые либо потеряны, либо ими жертвуют в пользу другого альтернативного решения. Если ресурсы не ограничены, вмененные затраты равны нулю.

Инкрементные затраты и доходы являются дополнительными и возникают в случаях изготовления какой-то партии продукции дополнительно. К примеру, если в результате какого-то решения увеличиваются постоянные затраты (выплачивается премия за ускоренное производство продукции), то эти затраты называют инкрементными. Если принятое решение о дополнительном выпуске не влечет за собой увеличения абсолютной суммы постоянных затрат, то инкрементные затраты равны нулю.

Маргинальные затраты и доходы - это также дополнительные затраты и доходы, но в расчете не на весь выпуск, а на единицу продукции. В этом и заключается их отличие от инкрементных затрат и доходов.

Затраты на производство есть не что иное, как расход производственных ресурсов предприятия по выпуску продукции.

Управление затратами требует новых подходов к выбору группировки затрат, позволяющих организовать систему контроля и своевременно реагировать на негативные моменты роста затрат. Под управлением затратами понимается комплексный процесс, охватывающий операции нормирования и планирования, учета и анализа производственных расходов, контроль за процессом их формирования.

В целях контроля и регулирования уровня затрат применяется их следующая классификация: регулируемые и нерегулируемые; эффективные и неэффективые; в пределах норм (сметы) и отклонения от норм; контролируемые и неконтролируемые.

Регулируемые - затраты и доходы, зарегистрированные по центрам ответственности, величина которых зависит от степени их регулирования со стороны менеджера. В целом на предприятии все затраты регулируемы, но не все затраты могут регулироваться на низших уровнях управления. Например, администрация предприятия имеет право регулировать приобретение производственных запасов, нанимать людей на работу, организовывать отдельные производственные участки, цехи и т.д. В то же время на такие затраты не влияет руководитель низшего звена управления.

Затраты, на которые не влияет менеджер данного центра ответственности, называют нерегулируемыми со стороны этого менеджера. Так, мастер заготовительного участка не может влиять на затраты по оплате труда конструкторского отдела и т.п.

Деление затрат на регулируемые и нерегулируемые предусмотрено в отчетах об исполнении сметы по центрам ответственности.

Оно позволяет выделить сферу ответственности каждого менеджера и оценить его работу в части контроля за затратами подразделения предприятия.

Оценка управленческой деятельности строится и на классификации затрат на эффективные и неэффективные.

Эффективные - затраты, в результате которых получают доходы от реализации тех видов продукции, на выпуск которых были произведены эти затраты.

Неэффективные - расходы непроизводительного характера, в результате которых не будут получены доходы, так как не будет произведен продукт. Неэффективные расходы - это потери от производства.

К ним относят потери от брака, простоев, недостачи незавершенного производства и материальных ценностей на общезаводских складах и цеховых кладовых, порча материалов и др.

Обязательность выделения неэффективных расходов диктуется тем, чтобы не допустить проникновения потерь в планирование и нормирование.

Деление затрат на расходы в пределах норм (сметы) и отклонения от норм применяются в текущем учете хода производства. Оно служит для определения эффективности работы подразделений путем оценки соответствия фактических затрат нормативным (плановым) или фактической себестоимости ее нормативному (плановому) уровню.

Для обеспечения действенности системы контроля за затратами их группируют на контролируемые и неконтролируемые.

К контролируемым относят затраты, которые поддаются контролю со стороны субъектов - лиц, работающих на предприятии. Особо важно выделение контролируемых затрат на предприятии с многоцеховой организационной структурой. По своему составу они отличаются от регулируемых затрат, так как имеют целевой характер и могут быть ограничены какими-то отдельными расходами. Например, по предприятию необходимо проконтролировать расход запасных частей для ремонта оборудования, находящегося во всех подразделениях предприятия.

Неконтролируемые затраты - расходы, не зависящие от деятельности субъекта управления. Например, переоценка основных фондов, повлекшая за собой увеличения сумм амортизационных отчислений, изменения цен на топливно-энергетические ресурсы и тому подобные расходы.

Группировка по видам расходов является в экономике общепринятой и включает в себя две классификации: по экономическим элементам затрат (или по экономическому содержанию) и по калькуляционным статьям (или по целевому назначению) расходов. / 3 /

Первая из них (по экономическим элементам) применяется при формировании себестоимости на предприятии в целом и включает в себя 5 основных групп расходов:

материальные затраты;

затраты на оплату труда;

отчисления на социальные нужды;

амортизация основных фондов;

прочие затраты.

Каждая из этих групп объединяет однородные по экономическому содержанию затраты, которые не могут быть разложены на составные части, и рассчитываются независимо от того, где они произведены - в основном цехе, в заводоуправлении или на складе - а также от того, каково их производственное назначение. Например, в группу затрат на оплату труда включаются все соответствующие расходы (оплата труда производственным рабочим, обслуживающему персоналу, аппарату управления и т.д.).

В элементе «материальные затраты» отражается стоимость:

- приобретаемых сырья и материалов, непосредственно входящих в состав продукции;

- покупных материалов, используемых в процессе производства продукции (работ, услуг) для обеспечения нормального технологического процесса и упаковки продукции;

- покупных комплектующих изделий и полуфабрикатов;

- приобретенных со стороны всех видов топлива, расходуемых на технологические цели;

- всех видов энергии (тепловой, сжатого воздуха, холода, электрической).

Из затрат на материальные ресурсы, включаемых в себестоимость продукции, вычитается стоимость «возвратных отходов».

Возвратные отходы - это остатки сырья, материалов, полуфабрикатов и других видов материальных ресурсов, которые образуются в процессе производства продукции и которые частично или полностью утратили свои потребительские свойства «исходного ресурса».

Возвратные отходы оцениваются по полной цене исходного материального ресурса, если отходы реализуются на сторону для использования в качестве полноценного сырья; отходы оцениваются по пониженным ценам, если они могут быть использованы для основного производства самого предприятия, но с повышенными затратами, а также, если отходы используются для изготовления предметов широкого потребления и хозяйственного обихода (скамейки , полки и т.д.) или реализуются на сторону.

В элементе «затраты на оплату труда» отражаются затраты на оплату труда персонала предприятия за фактически выполненную работу с учетом сдельных расценок, тарифных ставок, должностных окладов.

Здесь учитываются также премии рабочим и служащим за результаты их работы, выплаты компенсирующего характера и др.

В элементе «отчисления на социальные нужды» отражаются обязательные отчисления по установленным законодательством нормам:

- органам государственного страхования 5.4 %;

- в пенсионный фонд 28 %;

- на обязательное медицинское страхование 3.6 %;

- в фонд занятости 1,5 %.

В элементе «амортизация основных фондов» отражается сумма амортизационных отчислений на полное восстановление основных производственных фондов предприятия.

К элементу «прочие затраты» относятся налоги, сборы, отчисления в специальные внебюджетные фонды, платежи за предельно допустимые выбросы (сбросы) загрязняющих веществ, по обязательному страхованию имущества, платежи по кредитам, оплата услуг связи, вычислительных центров, плата за аренду, расходы на рекламу и др.

Классификация затрат по экономическим элементам позволяет определить структуру себестоимости, а также определять значение каждого элемента в формировании затрат и выявить основные направления снижения себестоимости. Для этого исчисляют процентное соотношение удельного веса каждого вида затрат ко всей себестоимости.

Отрасли промышленности существенно различаются по структуре себестоимости продукции (работ, услуг). В одних отраслях преобладают затраты на заработную плату (трудоемкие отрасли). В других - материальные затраты (материалоемкие отрасли). В третьих - расходы на электроэнергию (энергоемкие отрасли). В четвертых - амортизация (фондоемкие отрасли). В пятых - затраты на топливо (топливоемкие) и т.д.

Себестоимость, рассчитанная по элементам затрат, дает возможность отразить в стоимостном измерении общий объем потребляемых ресурсов для выполнения производственной программы, независимо от того, на какой конкретный вид продукции они были использованы.

Вторая группа затрат (по калькуляционным статьям) используется при составление калькуляции (расчет себестоимости единицы продукции), позволяющих определить, во что обходится предприятию единица каждого вида продукции, себестоимость отдельных видов работ и услуг.

Необходимость данной классификации вызвано тем, что расчет себестоимости по вышеприведенным элементам затрат не позволяет учесть, где и в связи, с чем произведены затраты, а также их характер.

В то же время определение затрат по калькуляции как способ их группировки относительно конкретной единицы продукции позволяет отследить каждую составляющую себестоимости продукции (работ, услуг) на любом уровне.

По статьям расходов затраты группируются в зависимости от места и цели (назначения) их возникновения и относятся на каждый вид изделия прямым или косвенным методом.

Эта классификация специфична для каждой отрасли промышленности, и поэтому состав расходов в каждой отрасли различен и определяется соответствующими отраслевыми (или межотраслевыми) инструкциями и методиками. Как правило, по статьям затрат выделяются:

а) сырье и материалы;

б) топливо и энергия;

в) основная и дополнительная заработная плата производственных рабочих;

г) отчисление на социальное страхование;

д) расходы на подготовку и освоение производства;

е) расходы на содержание и эксплуатацию оборудования;

ж) цеховые расходы;

з) общезаводские расходы;

и) прочие производственные расходы;

к) внепроизводственные (коммерческие) расходы и т.д.

В результате группировки затрат по калькуляционным статьям образуется ряд комплексных статей, состоящих из нескольких элементов расходов. К таким статьям, в частности, относятся цеховые расходы, общезаводские расходы, внепроизводственные расходы и др.

В указанные статьи входят затраты, относящиеся к различным элементам, например, заработная плата, амортизация и пр. Комплексными расходами выступают затраты по ремонту и обслуживанию основных средств, затраты транспортных цехов предприятия и т.д.

Объектом калькулирования могут быть единица готовой продукции, заказ, вид работы или услуг.

Производственная деятельность объединения имеет в своем составе несколько сфер: основное и вспомогательное производство, освоение новых видов изделий, разработка новых технологий. Непосредственно основное производство состоит из многочисленных технологических операций и нескольких процессов.

Принципы группировки затрат для исчисления себестоимости не подходят для обеспечения контроля и регулирования расходов предприятия, потому что производственные ресурсы целесообразнее контролировать по местам их возникновения. Тогда возникает необходимость в организации системы учета производственных затрат, основанной на распределении затрат между отдельными участками производства. Учет должен предусматривать взаимосвязь затрат и доходов с действиями руководителей подразделений, ответственных за расходование соответствующих ресурсов.

Основная цель классификации - обеспечить информацией систему контроля и регулирования затрат на производство.

Система контроля - это коммуникационная сеть, при которой управляют производственной деятельностью в целом и затратами в частности. Она обеспечивает полноту и правильность действий в будущем, направленных на снижение затрат и рост эффективности производства.

1.3 Методы учета затрат на предприятии

При рассмотрение учета затрат на производство как процесса отражения использования затрат и результатов прошлой, настоящей и будущей производственной деятельности, соответствующей модели управления, ориентированной на выполнение основной цели предприятия, то такая система учета будет соответствовать основным задачам управления себестоимостью.

К основным задачам учета затрат на производство относительно конкретного предприятия относят:

информационное обеспечение администрации предприятия для принятия управленческих решений с учетом их экономических последствий;

наблюдение и контроль за фактическим уровнем затрат в сопоставлении с их нормативами и плановыми размерами в целях выявления отклонений и формирования экономической стратегии на будущее;

исчисление себестоимости выпускаемых продуктов для оценки готовой продукции и расчета финансовых результатов;

выявление и оценка экономических результатов производственной деятельности структурных подразделений;

систематизация информации управленческого учета производственной деятельности для принятия решений, имеющих долгосрочный характер - окупаемость производственных и технологических программ, рентабельность ассортимента продукции, реализуемой на внутреннем и внешнем рынках, эффективность капитальных вложений в основные фонды и производственные запасы и т.п.

Из всего выше сказанного следует, что учет затрат на производство это контроль за производственной деятельностью и управление затратами на его осуществление. / 2 /

Определение себестоимости - это сложный процесс, причем калькулирование себестоимости продукции должно отвечать отраслевой специфике предприятия, а также особенностям организации его производства.

Поэтому порядок и условия определения себестоимости для разных предприятий не совпадают, поскольку для них предусмотрены различные приемы для исчисления себестоимости.

Различают четыре традиционных основных метода калькулирования продукции: простой, нормативный, позаказный и попередельный. / 4 /

Простой метод применяется на предприятиях, вырабатывающих однородную продукцию и не имеющих полуфабрикатов и незавершенного производства.

В этих предприятиях все производственные расходы за отчетный период составляют себестоимость всей выработанной продукции (работ, услуг). Себестоимость единицы продукции исчисляется путем деления суммы производственных расходов на количество единиц продукции.

Нормативный метод применяется на предприятиях с массовым и серийным характером производства. Обязательным условием применения данного метода является составление нормативной калькуляции по действующим на начало месяца нормам и последующее систематическое выявление в текущем порядке отклонений (экономии или перерасход) от этих норм в конце месяца.

Действующими нормами называются такие, по которым в данное время производится отпуск материалов и оплата труда.

На основании такого учета обеспечивается возможность для руководителей цехов и предприятий своевременно принимать меры к предотвращению перерасходов и закреплению имеющихся достижений по экономии.

Позаказный метод применяется в тех производствах, где затраты материалов на технологические цели, основную заработную плату производственных рабочих и общепроизводственные расходы легко соотнести с выпуском конкретной продукции или выполнением каких-либо услуг.

Организация системы позаказного учета производственных затрат возможна при определенных условиях производства. Главное из которых, возможность выделить и индивидуализировать изготовление уникального или выполняемого по специальному заказу изделия или небольшой партии изделий и получить информацию не о средней, а об индивидуальной себестоимости единицы продукции.

К производствам с такими условиями относят: строительство, самолето- и судостроение, турбостроение, полиграфию, производство мебели, выполнение научно-исследовательских, конструкторских, ремонтных работ, оказания аудиторских и консультационных услуг и другие производства мелкосерийного и индивидуального типа.

Попередельный метод применяется на предприятиях, где исходное сырье и материалы в процессе производства проходят ряд переделов, фаз, этапов (кирпичное, текстильное производство) или там, где из одних исходных материалов в одном технологическом процессе получают различные виды продукции (металлургическое и другие производства). При попередельном методе сначала определяют себестоимость всей продукции, а затем себестоимость ее единицы.

Попередельный метод, в зависимости от отраслевой принадлежности предприятия, может вестись в двух вариантах: полуфабрикатном и бесполуфабрикатном.

При полуфабрикатном варианте исчисляют себестоимость продукции по каждому переделу, которая состоит из себестоимости продукции предыдущего передела и расходов по данному переделу.

Себестоимость продукции последнего передела является также себестоимостью готовой продукции.

Иными словами, при этом варианте передаваемые из цеха в цех полуфабрикаты оцениваются по установленной методике (по определенным ценам или плановой, нормативной, фактической себестоимости). В то же время затраты отдельных цехов состоят из собственных затрат плюс стоимость полуфабрикатов, полученных из других цехов.

При бесполуфабрикатном варианте исчисляется только себестоимость продукции последнего передела (готовой продукции).

При этом затраты учитываются отдельно по каждому переделу без учета себестоимости продукции предыдущих переделов.

В себестоимость готовой продукции включаются затраты на ее производство по всем переделам.

Иными словами, при передаче полуфабрикатов из цеха в цех стоимость этих полуфабрикатов не учитывается, а учитываются только собственные производственные расходы цеха.

Кроме традиционных методов калькулирования продукции применяемых в основном на российских предприятиях, существуют и другие западные методы учета затрат.

Современные западные исследователи связывают возникновение теории учета затрат со второй половиной 19 в., когда в 1887 г. было опубликовано первое издание теоретического труда англичан Джона Магнера Фелса и Эмиля Гарке «Производственные счета: принципы и практика их введения».

Подход к учету затрат, предложенный Фелсом и Гарке, основывался на двух важнейших нововведениях. Первое заключалось в том, что все записи по всем затратам сводились в регистры с помощью двойной записи. Второе состоялось в том, что все затраты делились на фиксированные (сейчас их принято называть постоянными) и переменные. При этом считалось, что изменение фиксированных затрат не зависит напрямую от разных хозяйственных операций или объема произведенной продукции.

Одной из важнейших задач дальнейшего развития теории учета затрат стал поиск ответа на вопрос: в какой пропорции следует включать в себестоимость постоянные расходы, т.е. определение себестоимости и создание практически применимых систем планирования затрат и оперативного контроля за выпуском продукции.

Разработаны различные методы, позволяющие объективно распределить постоянные затраты между единицами продукции. / 5 /

Однако, если следовать концепции «Директ-костинг», выдвинутой в 1936 г. Джонатаном Харрисом, необходимость распределения накладных расходов исчезает.

Сущность «Директ-костинг» состоит в том, что принимая выдвинутую еще в 1887 г. и Фелсом и Гарке концепцию деления затрат на две группы: постоянные и переменные, в основу себестоимости кладутся только переменные затраты. Косвенные расходы исключаются из себестоимости, так как, по мнению сторонников этого метода, они вызваны не столько непосредственно процессом производства, сколько течением времени.

Это утверждение вызвало шок, и долгое время не имело широкого распространения. Только к середине 60-х годов «Директ-костинг» становится преобладающим методом в учете затрат.

Важно, что, применяя систему «Директ-костинг», можно оперативно изучать взаимосвязь между объемом производства, затратами. Эту взаимосвязь можно изучить и графически, и аналитически.

Строится так называемый график точки критического объема производства, то есть такого его объема, при которой выручка от реализации продукции равна ее полной себестоимости.

Система «Директ-костинг» заостряет внимание руководителя предприятия на изменении маржинального дохода по предприятию в целом и по различным изделиям.

Она позволяет учитывать изделия с большой рентабельностью, чтобы переходить в основном на их выпуск, так как разница между продажной ценой и суммой переменных расходов не затушевывается в результате списания постоянных косвенных расходов на себестоимость конкретных изделий.

За счет сокращения статей себестоимости упрощается ее нормирование, учет, контроль и к тому же улучшается учет условно - постоянных, накладных расходов, поскольку их сумма за данный конкретный период показывается в отчете о доходах отдельной строкой, что наглядно демонстрирует их влияние на величину прибыли предприятия.

С учетом по системе «Директ-костинг», также связана возможность проведения демпинговой политики, расчета и выбора различных комбинаций цены на товар и его объемов реализации.

Имея учетные данные об ограниченной себестоимости и суммах покрытия (маржинальном доходе) по изделиям, можно решать такие управленческие задачи, как:

оптимизация ассортимента выпускаемой продукции при наличие узких мест;

целесообразность принятия дополнительного заказа по цене ниже обычного;

производить ли внутри предприятия или закупать комплектующие на стороне;

определение оптимального размера партии или серии деталей (продуктов);

выбор и замена оборудования и другие.

В то же время ни сторонники этого метода, ни его противники не могут однозначно разделить затраты на переменные и постоянные, что в теории учета вполне допустимо, однако на практике порождает ряд трудностей.

Связывая динамику изменения переменных затрат и динамику изменения объема производимой продукции, «Директ-костинг» дает оперативную информацию об эффективности расходования средств за короткие промежутки времени и, кроме того, указывает, на каких именно участках производства возникают неоправданные затраты. При этом значительным достоинством этого метода является возможность оперативного получения данных, характеризующих непродолжительный период хозяйственной деятельности. / 9 /

С эволюцией теории учета затрат становится очевиден тот факт, что для предприятия важна не только себестоимость продукции, точное и полное определение которой и сегодня остается загадкой для бухгалтера и менеджера, сколько предотвращение неоправданных затрат, которых можно было бы избежать. Решением этой задачи стало появление в начале 20 в. в США, а затем и Европе, системы сравнения фактических затрат с нормированными «Стандарт-кост», созданной Гаррингтоном Эмерсоном и Чартером Гаррисоном.

В результате сотрудничества Эммерсона и Гаррисона была создана система, основной целью которой являлось определение эффективности работы предприятия и устранение неэффективности путем сравнения фактических затрат с нормированными. Эта система рассматривает не статистику, а динамику хозяйственного процесса.

Разработка норм-стандартов, составление стандартных калькуляций до начала производства и учет фактических затрат с выделением отклонений от стандартов, систематизированных как совокупность, получили название системы «Стандарт-кост» (Standard cost).

Термин «Стандарт-кост» означает: «стандарт» - количество необходимых для производства единицы продукции материальных и трудовых затрат или заранее исчисленные материальные и трудовые затраты на производство единицы продукции, услуг, работ; «кост» - это денежное выражение производственных затрат на изготовление единицы продукции.

В американской литературе даются разные определения системе «Стандарт-кост», в это понятие вкладывается разное содержание. Однако во всех случаях эта система трактуется как инструмент контроля, направленный на регулирование прямых издержек производства.

К достоинствам системы «Стандарт-кост» относят: обеспечение информацией об ожидаемых затратах на производство и реализацию изделий; установление цены на основе заранее исчисленной себестоимости единицы продукции; составление отчета о доходах и расходах с выделением отклонений от нормативов и причинах их возникновения.

Ожидаемые затраты определяются на основе стандартов (норм и нормативов), рассчитанных внутри фирм. Эти стандарты являются основой функционирования системы и раскрывают ее содержание.

Однако при любом подходе принятые стандарты обобщаются в бухгалтерии в карты стандартной себестоимости до начала процессе производства. Карты составляются по изделию, заказу в разрезе производственных подразделений, принимающих участие в изготовлении этого изделия, заказа.

В зависимости от размеров предприятия координацию работ по организации системы «Стандарт-кост», определению стандартов для использования, выявлению отклонений от стандартов и методике их списания осуществляет контролер или комитет, куда входят представители всех подразделений, связанных с системой «Стандарт-кост».

В наиболее крупных компаниях создается подотдел стандартов, где сконцентрирована вся работа по стандартам, их составлению, внесению в них изменений, учету и т.п.

Система «Стандарт-кост» в отличие от других, применяемых на практике систем учета затрат, имеет свои характерные особенности. Во-первых, основой выявления отклонений от стандартов в процессе расходования средств являются бухгалтерские записи на специальных счетах, но не их документирование. Перед менеджерами ставится задача не документировать отклонения, а не допускать их. Во-вторых, не все компании отражают в бухгалтерском учете выявленные отклонения, а лишь те из них, которые используют текущие стандарты. Третьей особенностью в части отражения отклонений от стандартов является выделение специальных синтетических счетов для учета отклонений - по статьям калькуляции, по факторам отклонений.

Данные особенности системы «Стандарт-кост» означают, в целях управления затратами всегда рассматривается, насколько существенны эти отклонения, чтобы их учитывать; что они показывают, при решении каких проблем они могут быть использованы; важность выявленных отклонений в анализе затрат на производство.

Основной постулат «Стандарт-кост» - фактические показатели затрат всегда превышают нормативные, поскольку норма - это минимальные затраты для данных условий, т.е. в действительности учет состоит в фиксации множества отклонений.

Если же отклонений не возникло или фактические затраты меньше нормативных, то это означает, что была определена не предельно низкая норма затрат и ее нужно скорректировать, т.е. уменьшить.

В системе «Стандарт-кост» невозможно перевыполнить план. Любые затраты в сравнении с нормами приводят к перерасходу средств, анализ которых является источником информации о неиспользованных ресурсах предприятия, его потенциале и неоправданных затратах. / 2 /

Дальнейшей тенденцией развития учета затрат стала разработка системы, помогающей администраторам не только определять затраты, но и более полно контролировать использование ресурсов, не допуская возникновения неоправданных затрат.

Если первоначально «Стандарт-кост» был задуман как инструмент, выявляющий неиспользованные резервы без связи с конкретными исполнителями, то в дальнейшем возникла идея использовать отклонения для оценки работы тех или иных администраторов.

Это привело к формированию Джоном А. Хиггинсом концепции центров ответственности, т.е. степени ответственности определенных лиц за финансовые результаты своей работы.

Необходимо отличать центры ответственности от центров возникновения затрат. Например, зажженная лампочка в цехе - это место возникновения затрат; человек, отвечающий за показатели счетчика, фиксирующего расход электроэнергии, - центр ответственности.

Таким образом, ресурсы и их использование рассматривались не только в рамках всего предприятия, но и дробились по центрам ответственности с назначением лиц, ответственных за расходование ресурсов на отдельных участках производственного процесса.

Учет по центрам ответственности - определенное учение, направленное на научную организацию поведения администраторов. Ее цель не столько контроль, сколько помощь администраторам в организации самоконтроля, ибо предполагается, что ни один человек не станет нарушать выгодные для него цели и критерии. Так, учет затрат окончательно сосредоточился не на конечном продукте производства, а непосредственно на производственном учете.

Деление затрат на постоянные и переменные ознаменовало подлинную революцию в учете затрат, позволившую широко использовать данные бухгалтерского учета для целей управления производственными и коммерческими процессами. Объектом учета затрат должны выступать не отдельные изделия или их группы, а производственные участки - центры ответственности. / 5 /

1.4 Метод учета затрат по центрам ответственности

В условиях роста масштаба производства и соответственно объемов потребления ресурсов возрастает значимость их экономии, рационального использования, что немыслимо без должной конкретизации ответственности за расходованием материальных ресурсов, эффективное использование машин и оборудования, за рациональную организацию и повышение производительности труда.

Это привело к формированию в 50-60 г.г. Джоном А. Хиггинсом концепции центров ответственности, т.е. степени ответственности определенных лиц за финансовые результаты своей работы.

Система учета, в которой предусматривается составление отчетов по данным сравнения сметных (стандартных) показателей с фактическими, называется учетом по центрам ответственности. А каждое подразделение, возглавляемое конкретным менеджером, называется центром ответственности.

Центр ответственности - это такая группировка затрат, которая позволяет совместить в одном учетном процессе места возникновения затрат: производство, цех, участок, бригаду с ответственностью возглавляющих их менеджеров.

Центр ответственности представляет собой часть системы управления предприятием и как любая система имеет вход и выход. Вход: сырье, материалы, полуфабрикаты, часть труда и разных типов услуг. Центр ответственности выполняет заданную ему работу с этими ресурсами. На выходе центра ответственности - продукция (продукты или услуги), которая идет в другой центр ответственности или реализуется на сторону.

Центр ответственности - это часть организации, по которой целесообразно аккумулировать бухгалтерскую информацию о деятельности такого центра. Отчеты центров ответственности включают только те статьи затрат и поступлений (доходов, выручки), на которые может повлиять менеджер центра. Его также называют центром отчетности.

В 1952 году Джон Хиггинс писал об учете по центрам ответственности как о системе «бухгалтерского учета, которая перекрывается организацией так, что затраты аккумулируются и отражаются в отчетах на определенных уровнях управления».

Три момента, прежде всего, характеризуют эту систему:

Персонализация учетных документов, определение областей ответственности (за конкретные статьи затрат и поступлений, которые он может контролировать);

Определение контролируемых статей; менеджер центра ответственности отвечает только за те статьи затрат и поступлений, которые он может контролировать;

Менеджер центра ответственности обязан не только предоставлять отчетность по фактическим затратам и результатам, но и составлять сметы на предстоящий период.

Система учета по центрам ответственности:

создается в крупных децентрализованных организациях;

нацелена на удовлетворение информационных потребностей внутрифирменного управления; позволяет оперативно контролировать затраты и результаты на разных уровнях организации и оценить деятельность отдельных менеджеров и подразделений на основе проведения первичного анализа; играет роль сигнальной системы в механизме управления;

функционирует параллельно с обычной системой бухгалтерии;

обеспечивает желаемый противовес большей свободе действий, предоставленной отдельным исполнителям;

может быть внедрена, если четко определены сферы ответственности и соответствующие контролируемые статьи отдельных менеджеров;

конкретная специфика инструментов и методов, применяемых в системе учета по центрам ответственности к отдельному подразделению, зависит от того, каким статусом (типом) обладает данный центр ответственности.