Организация кредитной работы в банке

Тема:

«Организация кредитной работы в банках»

Содержание

Введение

1. Роль банковского кредита в рыночной экономике РФ

1.1 Особенности современной системы кредитования

1.2 Роль, сущность и виды кредитов

1.3 Кредитные риски

2. Анализ организации кредитной работы в Липецком ОСБ №8593

2.1 Организационно-экономическая характеристика объекта исследования

2.2 Организация процесса кредитования ссудозаемщика

2.3 Анализ платежеспособности и процесс выдачи кредита ссудозаемщику лицу

2.4 Порядок погашения кредита, сопровождение кредитного договора

3. Проблемы, пути их решения и перспективы развития банковского кредитования в РФ

3.1 Банковское кредитование - проблемы, пути их решения и перспективы развития

3.2 Зарубежная практика предоставления банковских кредитов

Заключение

Список использованных источников

Введение

Актуальность вопросов налогообложения банковских операций не вызывает сомнения. Эта тема логично вписывается в общероссийскую дискуссию о проблемах совершенствования налоговой политики в России, доработки Налогового кодекса Российской Федерации и, наконец, формирования национальной налоговой системы как таковой. Не случайно в специальной литературе последних лет прослеживается четкая идея: налоговая реформа в России без опоры на банки не возможна, как и интеграция страны в мировое хозяйство. Однако возникает большое количество вопросов в связи с тем, на какие именно банки может опираться государственный и частный секторы экономики. В настоящее время мы являемся очевидцами процесса трансформации некоторых крупных банков в банки-банкроты, появления на рынке банковских услуг новых крупных банков, вырастающих из числа средних банков, прекращения деятельности целого ряда средних и мелких банков, особенно в регионах. Современная банковская система оказалась системой неустойчивой, а целый ряд ее основных элементов - неэффективными с точки зрения управления и достижения финансовых результатов. Государство не смогло найти в банковской системе достойной опоры ни в вопросах собираемости налогов непосредственно от банковской деятельности, ни в вопросах обеспечения банками своевременных налоговых перечислений предприятий-клиентов в бюджеты различных уровней.

Вместе с тем налогообложение банковских операций представляет собой одну из наиболее интересных тем в контексте развития интеграционных процессов в банковском бизнесе. Актуальность вопросов реформирования национальной банковской системы, ее интеграции в мировое банковское сообщество обусловлена переходом России к принципиально новым экономическим отношениям. Формирование рыночных отношений и развитие адекватных мер государственного регулирования затрагивает не отдельные стороны финансовой деятельности экономических агентов, а весь комплекс финансово-кредитных отношений в национальном хозяйстве. В этих условиях необходимо последовательно реформировать банковскую систему страны, обеспечивая эффективную работу ее отдельных элементов.

Целью данной работы является анализ особенностей налогообложения банковских операций.

Для достижения поставленной цели в работе решаются следующие задачи:

· изучаются законодательные аспекты налогообложения кредитных организаций, особый акцент делается на нормативно-правовом регулировании налогообложения банковских операций;

· дается характеристика налогов, уплачиваемых при обложении банковских операций в современных условиях;

· анализируется эффективность налогообложения банковской сферы на примере отчетных данных конкретного банка;

· выявляются особенности налогообложения банковских операций и выделяются перспективы их решения.

Объектом исследования выступает Липецкое Отделение № 8593 Сберегательного Банка РФ.

Предметом анализа являются налоговые изменения, произошедшие за период 2003 - 2005 года.

Информационную базу работы главным образом составляют нормативно-правовые акты, инструктивные материалы Министерства по налогам и сборам, Центрального банка Российской Федерации, отчетные материалы Сбербанка РФ за 2003 - 2005 года. Также, весь анализ налоговых платежей проводится на основе бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках организации.

1. Методологические и законодательные аспекты налогообложения операций кредитных организаций

1.1 Нормативное регулирование налогообложения банковских операций

Правовое регулирование общественных отношений, в том числе отношений, вытекающих из деятельности кредитных организаций, центральное место в которых занимают банки, носит, безусловно, отраслевой характер. Вся система права состоит из отраслей, подотраслей и институтов. Какую бы позицию ни занимать в споре о том, равнозначно ли понятие «банковское право» понятию «банковское законодательство», необходимо для начала определить место банковских правоотношений в системе российского права.

При характеристике банковского права необходимо разграничивать системы права на публичное и частное. Публичное право охватывает сферу государственных интересов, тогда как частное право регулирует в первую очередь права и обязанности физических и юридических лиц. Публичному праву соответствует метод власти и подчинения, который нашел отражение в императивных нормах. Частное право характеризуется, прежде всего, равенством сторон, а отношения регулируются в значительной степени диспозитивными (разрешительными) нормами.

Так, банковские отношения главным образом регулируются частным правом, однако влияние публичного права на эти отношения достаточно велико.

Банковские договоры, как и многие другие гражданско-правовые сделки, включают элементы административного права, как, например, осуществление валютных и иных операций, что не влияет на характер этих отношений. Однако нельзя обойти молчанием тот факт, что деятельность кредитных организаций, в том числе банков, в значительной мере определяется Федеральным законом от 10 июля 2002 г. № 86-ФЗ «О Центральном банке Российской Федерации (Банке России)» и пруденциальными нормами Банка России, который согласно статье 56 Закона о Банке России осуществляет банковское регулирование и банковский надзор [6]. Регулирование и надзор осуществляются на основе властных полномочий Банка России, здесь напрямую задействовано административное право.

Банковское законодательство соответствует банковскому праву, является совокупностью правовых норм, регулирующих полномочия, обязанности и ответственность сторон в правоотношениях с участием банка. Таким образом, банковское законодательство включает как нормы гражданского права, регулирующие банковские договоры, так и нормы административного права, с помощью которых осуществляется надзор за созданием и функционированием кредитных организаций.

Административная составляющая банковского законодательства не меняет сущность банковских сделок, основным объектом которых являются имущество и имущественные права, поскольку денежные средства являются имуществом особого рода, денежные средства на счете банка являются собственностью банка, а вкладчик сохраняет право требования к банку; ценные бумаги в документарной и бездокументарной форме являются объектом гражданского.

Административные нормы как нормы банковского законодательства необходимо рассматривать как определенные ограничения по созданию и деятельности кредитных организаций. Ограничения на вводимые Банком России банковские сделки не делают институт банковского права частью административного права, что подтверждается его определением.

Банковское законодательство представляет комплексную отрасль, в которой главным является не выделение основных отраслей, а, наоборот, интеграция их для той или иной сферы разумной деятельности. В рассматриваемом случае речь идет о единстве гражданско-правовых и административных отношений, складывающихся в процессе банковской деятельности. Гражданско-правовые нормы непосредственно выражают отношения между банком, иной кредитной организацией и клиентом. Административные правила поведения регулируют отношения по надзору Банка России за созданием и деятельностью кредитных организаций.

Исходя из сказанного выше, можно сделать вывод о том, что современное банковское законодательство сложно, громоздко и запутанно. Его основу составляют федеральные законы, регулирующие собственно банковское дело. Кроме того, банковские нормы включены в правовые акты, регулирующие деятельность институтов со специальным финансовым статусом, среди которых особое место занимают банки как универсальные посредники на рынке капиталов. Эти законы ориентированы на защиту публичных интересов в финансовой сфере, в том числе на поддержку национальной валюты, организацию конкуренции на рынке финансовых услуг, привлечение иностранных инвесторов, удержание отечественных обладателей капитала от его вывоза, противодействие отмыванию криминальных доходов и т.д.

Значительная часть источников банковского права представлена актами Банка России. Последние направлены на защиту системного интереса банковской сферы и решение задач государственной денежно-кредитной политики. Большое число нормативных актов, их структурное разнообразие и внутренняя противоречивость, обусловленная противоречиями между частными, отраслевыми и государственными интересами, заставляют сделать вывод о необходимости кодификации норм банковского права. Еще одним фактором, свидетельствующим в пользу кодификации, является современное состояние науки банковского права. Теоретики не могут прийти к единообразному пониманию правовой природы отдельных банковских сделок и расставить приоритеты при наличии конкурирующих интересов. Практические работники, не имея классического образования, игнорируют авторитет научных школ и, принимая решение, руководствуются субъективным мнением.

Подобное положение складывается в нашей стране всякий раз, когда наступает время политических реформ.

Говоря о нормативном регулировании банковских операций, необходимо кратко затронуть тему источников права. Под источниками права и законодательства понимают формы их выражения. В первую очередь федеральные законы, постановления Правительства Российской Федерации, в которых выражены нормы законодательства, регулирующие деятельность кредитных организаций.

Следует различать общие и специальные источники банковского законодательства.

К общим в первую очередь относятся нормы Конституции Российской Федерации [1]. Так, Конституция Российской Федерации устанавливает, что в ведении Российской Федерации находятся: установление правовых основ единого рынка; финансовое, валютное, кредитное, таможенное регулирование, денежная эмиссия, основы ценовой политики; федеральные экономические службы, включая федеральный банк. Об этом говорит пункт «ж» статьи 71 Конституции России.

Согласно пункту 1 статьи 75 Конституции Российской Федерации государственной денежной единицей является рубль. Исключительно Банк России осуществляет денежную эмиссию. Эмиссия других денег в Российской Федерации не допускается.

Специальное банковское законодательство включает:

- Федеральный закон от 10 июля 2002 года № 86-ФЗ «О Центральном банке Российской Федерации (Банке России)» с последующими изменениями и дополнениями [6];

- Федеральный закон от 2 декабря 1990 г. № 395-1 «О банках и банковской деятельности» с последующими изменениями и дополнениями [7];

- Федеральный закон от 25 февраля 1999 г. № 40-ФЗ «О несостоятельности (банкротстве) кредитных организаций» с последующими изменениями и дополнениями [9].

К банковскому законодательству относится Федеральный закон от 10 декабря 2003 г. № 173-ФЗ «О валютном регулировании и валютном контроле» с последующими изменениями и дополнениями [10].

Важное место в системе банковского законодательства занимают нормативные акты Банка России, о чем уже упоминалось выше, которые издаются в соответствии со ст. 7 Закона о Банке России в форме указаний, положений и инструкций. Акты Банка России не являются ведомственными. Они носят обязательный характер для федеральных органов государственной власти, органов власти субъектов Российской Федерации и органов местного самоуправления, юридических и физических лиц (ч. 1 ст. 7 Закона о Банке России). Акты Банка России вступают в силу по истечении 10 дней со дня их опубликования в Вестнике Банка России. Сохраняют юридическую силу и некоторые акты Госбанка СССР, которые не противоречат действующему законодательству.

Выше уже упоминалось о том, что в структуре нормативных актов Банка России следует выделить пруденциальные нормы. Такие нормы (от англ. prudent - осмотрительный, благоразумный) направлены, которые направлены на осуществление банковского регулирования путем минимизации рисков, связанных с банковской деятельностью и обеспечением ликвидности кредитных организаций.

К пруденциальным нормам, установленным Банком России, можно отнести:

- предельные величины рисков, установленные для отдельных банковских операций;

- нормативы средств по созданию резервов, обеспечивающих ликвидность банков и направленных на покрытие возможных потерь;

- иные требования к кредитным организациям.

Безусловно, не следует забывать о важнейшей составляющей таких банковских норм права, как налоговые нормы, содержащиеся, в основном, в Налоговом кодексе Российской Федерации. Именно этим нормативным правовым актом регулируется налогообложение банковских операций. Роль налогового права в системе банковских операций настолько велика, что полагаем необходимым остановиться на кратком обзоре системы источников налогового права. Его система может выглядеть следующим образом.

Конституция Российской Федерации. Источниками налогового права являются положения Конституции Российской Федерации, как непосредственно содержащие налогово-правовые нормы, так и имеющие большое значение при установлении общих принципов налогообложения, установлении и введении налогов и сборов, формировании налоговой политики Российской Федерации, определяющие магистральные направления совершенствования и развития налогового права и в целом образующие конституционные основы налогообложения.

Так, действующая Конституция России устанавливает, что каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы (ст. 57). Другими словами, данная норма Конституции подчеркивает законность установления налоговых платежей и их всеобщность. Кроме того, в Конституции Российской Федерации закреплены основополагающие нормы налогового права России: предмет ведения Российской Федерации и предметы совместного ведения Российской Федерации и ее субъектов в области налогообложения; компетенция в области налогов Федерального Собрания Российской Федерации, Президента Российской Федерации, Правительства Российской Федерации; правомочия органов местного самоуправления в области налогообложения; основы правового статуса налогоплательщика.

Специальное налоговое законодательство объединяет следующие нормативные акты.

Статья 1 Налогового кодекса Российской Федерации [2] определяет четыре уровня системы законодательства о налогах и сборах, регулирующих отношения в сфере налогообложения в Российской Федерации:

1) Налоговый кодекс Российской Федерации (далее - НК РФ), представляющий собой кодифицированный акт высшей юридической силы;

2) федеральные законы о налогах и сборах, принятые в соответствии с НК РФ;

3) законы и иные нормативные акты законодательных (представительных) органов субъектов России;

4) нормативные акты представительных органов местного самоуправления.

Три последних уровня законодательных актов должны соответствовать НК РФ.

НК РФ является основным законом в налоговом праве. В части первой НК РФ устанавливается система налогов и сборов, взимаемых в федеральный бюджет, а также общие принципы налогообложения и сборов в Российской Федерации. Часть вторая НК РФ [3] посвящена определению порядка введения и взимания конкретных налогов и сборов.

К федеральным законам о налогах и сборах относятся:

1) федеральные законы о налогах и сборах, принятые до введения в действие НК РФ, действующие в настоящее время в части, не противоречащей НК РФ;

2) федеральные законы о налогах и сборах, принятые в соответствии с НК РФ.

Региональное законодательство о налогах и сборах представляет собой законодательство субъектов Российской Федерации о налогах и сборах. Оно состоит из законов и иных нормативных правовых актов о налогах и сборах субъектов Российской Федерации, принятых в соответствии с НК РФ.

Органы власти субъектов Федерации в соответствии с Конституцией России и п. 4 ст. 1 НК РФ вправе вводить (не вводить) на своей территории региональные налоги и сборы, установленные ст. 14 НК РФ, и регулировать отдельные элементы их юридических составов в пределах, определенных НК РФ. Как следует из п. 4 ст. 1 НК РФ, законодательство субъектов Федерации о налогах и сборах характеризуется тремя важными признаками:

1) состоит не только из региональных законов, но и из иных нормативных актов (решений, постановлений и т.д.);

2) принимается только законодательными (представительными) органами власти субъектов РФ (областной думой, законодательным собранием и т.п.);

3) принимается в соответствии с НК РФ.

Нормативные правовые акты органов местного самоуправления о местных налогах и сборах принимаются представительными органами местного самоуправления в соответствии с НК РФ.

Общее налоговое законодательство включает в себя иные федеральные законы, не входящие в объем понятия «законодательство о налогах и сборах» и содержащие нормы налогового права.

Нормы, так или иначе регулирующие общественные отношения, могут содержаться не только в специальных налоговых законах, но и в других не являющихся таковыми законах, содержащих нормы финансового права.

В рамках налогового законодательства можно отметить также подзаконные правовые акты. Подзаконные правовые акты в налоговой сфере следует определить как акт правотворчества, исходящий от компетентного государственного органа, изданный на основе и во исполнение закона и содержащий нормы налогового права.

Акты органов общей компетенции:

1) указы Президента Российской Федерации, которые не должны противоречить Конституции Российской Федерации и налоговому законодательству и имеют приоритетное значение по отношению к другим подзаконным актам;

2) постановления Правительства Российской Федерации, которые принимаются на основании и во исполнение нормативных правовых актов, имеющих высшую по сравнению с ними юридическую силу.

Нормативные акты Правительства Российской Федерации в системе налогового законодательства представлены не так широко и в основном потому, что нормотворчество Правительства Российской Федерации распространяется в первую очередь на регулирование вопросов взимания налоговых платежей, а в сфере налогообложения полномочия Правительства Российской Федерации определяются федеральными налоговыми законами. Постановлением Правительства РФ, в частности, устанавливаются ставки таможенных пошлин, состав затрат по производству и реализации продукции и др.;

3) подзаконные нормативные правовые акты по вопросам, связанным с налогообложением и сборами, принятые органами исполнительной власти субъектов Российской Федерации - нормативно-правовые акты по вопросам, связанным с налогообложением и сборами, изданные ими, не могут изменять или дополнять законодательство о налогах и сборах (п. 1 ст. 4 НК РФ).

На региональном уровне принимаются законы налогового характера, издание которых входит в компетенцию субъектов Федерации.

4) подзаконные нормативные правовые акты по вопросам, связанным с налогообложением и сборами, принятые исполнительными органами местного самоуправления (аналогично п. 3).

Отдельное место среди источников налогового права занимают акты органов специальной компетенции. К этой группе источников налогового права относятся ведомственные подзаконные нормативные правовые акты по вопросам, связанным с налогообложением и сборами органов специальной компетенции, издание которых прямо предусмотрено НК РФ. Данные нормативные правовые акты не могут изменять или дополнять законодательство о налогах и сборах.

К этому звену можно отнести акты различных федеральных министерств и ведомств по вопросам налогообложения (в особенности Министерства финансов Российской Федерации), содержащие налоговые нормы и издающиеся только по согласованию с Минфином России.

Однако нормативные акты этих ведомств не могут устанавливать, изменять или прекращать права и обязанности налогоплательщиков. Их назначение состоит в том, чтобы регламентировать способы практической деятельности органов исполнительной власти.

Согласно части первой НК РФ нормотворческое право органов специальной компетенции существенно ограничено и возможно лишь при соблюдении нескольких условий:

1) нормативные акты издаются только в случаях, прямо предусмотренных законодательством о налогах и сборах. Например, в НК РФ или в федеральном налоговом законе должно быть прямо предусмотрено право органов исполнительной власти регулировать тот или иной вопрос, связанный с налогообложением;

2) данные акты не должны изменять или дополнять существующее законодательство о налогах и сборах.

1.2 Кредитные организации как субъекты налоговых отношений

Как указывалось выше, развитие современной России ознаменовано формированием банковской системы рыночного типа и динамичным развитием нормативно-правовой основы регулирования банковской деятельности. Эти явления обусловлены качественным ростом значения банков в развитии экономики страны. Банки, являясь ключевым звеном рыночной экономики, осуществляют финансово-посреднические операции между хозяйствующими субъектами, предоставляют финансовые ресурсы, необходимые для развития производства, способствуют оптимизации размещения денежных средств. Безусловно, нельзя недооценивать роль, которую играют банки и в налоговой деятельности государства.

Специфичность налоговой правосубъектности кредитных организаций проявляется в том, что они способны выступать в налоговых отношениях не только в качестве налогоплательщиков либо налоговых агентов, но и в качестве субъектов, принимающих и зачисляющих налоговые платежи, то есть в качестве посредника между налогоплательщиком и бюджетом. Такая многогранность правосубъектности банка позволяет говорить о неком «триединстве» правового статуса банка в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах. Фундаментальной особенностью такого статуса является то, что права, обязанности и ответственность банков предусмотрены не только налоговым, но и гражданским законодательством.

В постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 12 октября 1998 г. № 24-П [12] делается акцент на том, что налоговое законодательство устанавливает публично-правовые обязанности банков в их отношениях с налогоплательщиками - юридическими лицами. Государство в лице налоговых и других органов осуществляет контроль за порядком исполнения банками указанных публично-правовых функций. Так, при наличии оснований, предусмотренных Федеральным законом «О банках и банковской деятельности», у банков может быть отозвана лицензия на осуществление банковских операций.

На первоначальном этапе взаимоотношений кредитных организаций с другими субъектами основанием возникновения публично-правовых обязанностей банка, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, является гражданско-правовой договор банковского счета. Наличие оснований для применения налоговой ответственности банков за задержку платежей в бюджет и внебюджетные фонды зависит от того, являются ли действия банка правомерными или неправомерными с точки зрения гражданского права [16].

Согласно статье 849 Гражданского кодекса Российской Федерации [4] банк обязан по распоряжению клиента выдавать или перечислять со счета денежные средства не позже дня, следующего за днем поступления в банк соответствующего платежного документа, если иные сроки не предусмотрены законом, изданными в соответствии с ним банковскими правилами или договором банковского счета. Таким образом, основанием возникновения публично-правовой обязанности банка по перечислению средств в бюджет является распоряжение клиента, данное им в силу заключенного с банком гражданско-правового договора. Моментом возникновения у банка указанной публично-правовой обязанности (моментом начала течения сроков) является момент поступления в банк соответствующего платежного документа от клиента. Эти предусмотренные гражданским законодательством правила дублируются в Налоговом кодексе Российской Федерации, в соответствии с п. 2 ст. 60 которого поручение на перечисление налога исполняется банком в течение одного операционного дня, следующего за днем получения такого поручения, если иное не предусмотрено Налоговым кодексом Российской Федерации.

Таким образом, обязанности банков по правильному открытию счетов налогоплательщиков, исполнению поручений о перечислении налогов и сборов, а также по предоставлению налоговым органам сведений по счетам своих клиентов, основываясь на гражданско-правовых договорах, носят не только гражданско-правовой, но и публично-правовой характер [32].

Указанные отношения регулируются гражданским, банковским и налоговым законодательством. Следовательно, рассматриваемые отношения являются одновременно и налоговыми, и гражданско-правовыми. Тем не менее, в данном случае нет противоречия, так как отношения, складывающиеся в процессе реализации банками своих обязанностей при исполнении ими поручений клиентов о перечислении налогов и сборов, являются ярким примером комплексного характера банковских правоотношений.

Весь комплекс публично-правовых обязанностей банков в налоговых отношениях условно можно разделить на три относительно обособленные группы:

1. Обязанности по исполнению поручений на перечисление налогов.

2. Обязанности, связанные с учетом налогоплательщиков.

3. Обязанности по предоставлению налоговым органам сведений о финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщиков.

Центральной обязанностью банков в налоговых правоотношениях является своевременное исполнение поручений налогоплательщиков, налоговых агентов или иного обязанного лица на перечисление налогов в соответствующие бюджеты (внебюджетные фонды), а также решения налогового органа о взыскании налога за счет денежных средств налогоплательщика или иного обязанного лица в порядке очередности, установленной гражданским законодательством.

В рамках указанной обязанности банк должен:

- своевременно выполнять поручения налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов по перечислению сумм налога и (или) сбора;

- исполнять решения налогового органа о приостановлении операций по счетам налогоплательщика, плательщика сборов, налогового агента;

- исполнять решения налогового органа о взыскании сумм налога, сбора, пеней.

Налоговые органы вправе требовать от банков документы, подтверждающие исполнение платежных поручений налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов и инкассовых поручений (распоряжений) налоговых органов о списании со счетов налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов сумм налогов и пени.

Кроме того, на банки возложен ряд обязанностей, связанных с учетом налогоплательщиков. В частности, открывать счета налогоплательщикам только при предъявлении свидетельства о постановке на учет в налоговом органе; в пятидневный срок сообщать налоговому органу об открытии или закрытии счета налогоплательщика.

Банки предстают в налоговых правоотношениях и в качестве источника получения информации о налогоплательщиках. Банки обязаны предоставлять в срок налоговому органу по его запросу справки по операциям и счетам организаций или граждан-предпринимателей.

О значении банка как особого субъекта налоговых правоотношений говорит и факт выделения в Налоговом кодексе Российской Федерации отдельной главы «Виды нарушений банком обязанностей, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, и ответственность за их совершение» (глава 18).

Несмотря на столь широкий спектр специальных функций в налоговой сфере, банки не названы Налоговым кодексом Российской Федерации в числе участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах.

Законодательно закрепленный в Налоговом кодексе Российской Федерации перечень участников налоговых отношений далеко не полон, ибо не охватывает всех потенциальных и реальных участников налоговых правоотношений. Ю.А. Крохина в своей статье отмечает, что фактически налоговые отношения затрагивают большее количество субъектов, поскольку установление, введение и взимание налогов в доход государства, осуществление налогового контроля и привлечение к ответственности за налоговое правонарушение требует также привлечения иных физических и юридических лиц, органов власти и местного самоуправления, которые прямо не обозначены в качестве участников налоговых отношений, но наделены налоговым законодательством соответствующими правами и обязанностями и в определенных случаях несут налоговую ответственность[24, с. 385]. В первую очередь такое утверждение справедливо по отношению к банкам, которые, несмотря на выполнение значимой функции в налоговых правоотношениях, не названы Налоговым кодексом в качестве их участников.

И.И. Кучеров в учебнике Налоговое право России предлагает следующую классификацию участников налоговых правоотношений [22, с. 88].

1) субъекты, наделенные компетенцией по установлению и введению налогов (органы представительной власти);

2) субъекты, на которых в соответствии с законодательством о налогах и сборах возложена обязанность по уплате налогов (сборов) в бюджет или внебюджетный фонд (налогоплательщики и плательщики сборов);

3) субъекты, содействующие уплате налогов и сборов (налоговые агенты, банки и сборщики налогов);

4) субъекты, содействующие налоговому администрированию (органы регистрации, эксперты, специалисты, переводчики, понятые и свидетели);

5) субъекты, осуществляющие налоговое администрирование (финансовые органы, налоговые органы, таможенные органы, органы государственных внебюджетных фондов);

6) субъекты, осуществляющие правоохранительную функцию в сфере налогообложения (органы прокуратуры, органы внутренних дел);

7) субъекты, рассматривающие дела и исполняющие решения о взыскании налоговых санкций (судебные органы и органы принудительного исполнения).

Таким образом, И.И. Кучеров определяет банк в качестве субъекта, содействующего уплате налогов и сборов.

Н.И. Химичева в своей работе выделяет три группы субъектов налоговых правоотношений [32, с. 58]:

1) органы власти, устанавливающие и взимающие налоги (налоговые, финансовые, таможенные органы);

2) налогоплательщики: юридические и физические лица, в том числе и банки, за исключением Банка России;

3) третьи лица: банки, принимающие и зачисляющие налоговые платежи на счета соответствующих бюджетов.

О.Н. Горбунова, выделяя три группы субъектов налоговых правоотношений, не относит банки к отдельной категории, включая их в группу организаций и предприятий, располагающих информацией, необходимой для исчисления налогов с конкретных налогоплательщиков[29, с. 89]. Критерием отнесения банков в эту группу является признак наличия у субъекта соответствующей информации. Таким образом, классификация, предложенная О.Н. Горбуновой, не учитывает наличие у банка функций финансового посредника между налогоплательщиком и соответствующим бюджетом.

По мнению И.А. Орешкина, банки необходимо включить в систему органов налогового контроля [43, с. 4]. Для того чтобы показать необоснованность такой концепции, следует уяснить, что понимается под термином «налоговый контроль» в юридической науке.

По определению Ю.А. Тихомирова, контроль есть проверка соблюдения и выполнения нормативно установленных задач, планов и решений, то есть начало цикла, посвященного оценке фактически осуществленного процесса. Тем самым в данной дефиниции подчеркивается, «во-первых, функциональное назначение контроля, во-вторых, то, что он возникает, прежде всего на определенной стадии управленческого процесса, в-третьих, то, что он осуществляется всеми субъектами государственного управления» [28, с. 67].

А.В. Брызгалин в своей статье отмечает, что «налоговый контроль - это специализированный (только в отношении налогов и сборов) надведомственный (вне рамок ведомств) государственный контроль...»[36 с.83]. «Налоговый контроль можно определить как установленную законодательством совокупность приемов и способов деятельности компетентных органов, обеспечивающую соблюдение субъектами налогового права налогового законодательства и правильность исчисления, полноту и своевременность внесения налога в бюджет или внебюджетный фонд» [24, с.16].

Основой определения налогового контроля, предложенного в учебнике Финансовое право Е.Ю. Грачевой и Э.Д. Соколовой, является деятельность уполномоченных органов. По мнению указанных авторов, «налоговый контроль относится к общегосударственному финансовому контролю и может быть определен как регламентированная нормами налогового права деятельность компетентных органов, обеспечивающих соблюдение налогового законодательства и правильность исчисления, полноту и своевременность внесения налогов и сборов в бюджет или внебюджетный фонд»[18, с. 125].

Аналогичный подход использован в определении, предложенном О.А. Макаровой: налоговый контроль - это «деятельность должностных лиц налоговых органов в пределах своей компетенции в формах, предусмотренных Налоговым кодексом, с целью проверки правильности исчисления и уплаты налогов и сборов, а также выявления и устранения налоговых правонарушений и причин, их порождающих, соблюдения законодательства о налогах и сборах» [37, с. 57].

Таким образом, рассмотрение банков в качестве субъектов налогового контроля противоречит общепризнанному в юридической науке утверждению о том, что налоговый контроль является одним из видов государственного финансового контроля, а, значит, может осуществляться только уполномоченными государственными органами. Из содержания ст. 82 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что в налоговой сфере субъектами контроля, наделенными государственно-властными полномочиями по осуществлению мероприятий налогового контроля, являются только налоговые и таможенные органы.

Своеобразную концепцию предложил в своей работе М.В. Максимов. По его мнению, современное законодательство предусматривает обязанности банков по контролю за соблюдением их клиентами законодательства о налогах и сборах, что позволяет отнести их к субъектам финансового контроля. Применяя аналогию с нормами валютного законодательства, по совокупности полномочий банков в сфере контроля за соблюдением их клиентами законодательства налогах и сборах, М.В. Максимов считает возможным рассматривать банки в качестве агентов валютного контроля. Налоговое законодательство не содержит такого понятия. По определению указанного автора, агентами налогового контроля следует считать уполномоченные государством организации, на которых в соответствии с законами возложены обязанности по осуществлению контроля за своевременностью и полнотой уплаты налогов и сборов налогоплательщиками [39, с.63].

Д.В. Винницкий считает, что банки следует отнести к категории «сборщики налогов», предусмотренной статьей 25 Налогового кодекса Российской Федерации [17, с. 91]. В соответствии с указанной статьей в случаях, предусмотренных Налоговым кодексом РФ, прием от налогоплательщиков и (или) плательщиков сборов средств в уплату налогов и (или) сборов и перечисление их в бюджет может осуществляться государственными органами, органами местного самоуправления, другими уполномоченными органами и должностными лицами - сборщиками налогов.

Аналогичного мнения придерживается и С.Д. Шаталов, который, комментируя понятие «сборщик налогов», пояснил, что «в этой роли могут выступать банки, отделения связи, местные администрации в сельской местности и некоторые другие лица» [35 с.184].

Действительно, налоговое законодательство налагает на банки обязанности по принятию и зачислению налоговых платежей на счета соответствующих бюджетов (внебюджетных фондов). Подобные функции характерны как раз для сборщиков налогов. Однако Налоговый кодекс Российской Федерации устанавливает, что сборщиками налогов и сборов могут быть только государственные органы исполнительной власти и исполнительные органы местного самоуправления, другие уполномоченные ими органы и должностные лица. Как следствие, организации, и, тем более, физические лица, функции сборщиков налогов выполнять не могут.

В этой связи Д.В. Винницкий предлагает внести изменения в ст. 25 и иные положения Налогового кодекса Российской Федерации, закрепив в них статус банков в качестве сборщиков налогов.

Такое предложение представляется не вполне обоснованным, поскольку, несмотря на наличие известной схожести функций, объем последних нельзя назвать тождественным. Так, сборщики налогов, помимо приема средств в уплату налогов и (или) сборов и перечисления их бюджет, осуществляют также контроль за их уплатой налогоплательщиками и плательщиками сборов. Банки же не наделены такими контрольными функциями, а лишь исполняют платежные поручения налогоплательщиков и инкассовые поручения налоговых органов. К тому же, в отличие от сборщиков налогов, на банки возложена обязанность по предоставлению в налоговые органы определенной информации о клиентах-налогоплательщиках.

Вышеизложенное позволяет утверждать, что особый, присущий только банкам, правовой статус лица, наделенного комплексом публично-правовых обязанностей в налоговых правоотношениях необходимо законодательно закрепить, включив банки в число участников налоговых отношений, указанных в ст. 9 Налогового кодекса Российской Федерации.

2. Характеристика сбербанка рф как хозяйствующего субъекта и участника налоговых отношений

2.1 Экономическая и финансовая характеристика Сбербанка РФ

Сберегательный банк России создан с целью привлечения временно свободных денежных средств населения и предприятий, и их эффективного размещения на условиях возвратности, платности, срочности, в интересах вкладчиков банка и в интересах развития народного хозяйства.

По форме организации Сберегательный банк России представляет собой акционерное кредитное учреждение. Деятельность Сбербанка России регулируется законодательством РФ и осуществляется в соответствии с ФЗ «Об Акционерных обществах» и «О банках и банковской деятельности».

Высшим органом управления Сбербанка России является общее Собрание акционеров, которое утверждает Устав банка, избирает Наблюдательный Совет, принимает другие принципиальные решения.

Контрольный пакет акций Сбербанка России принадлежит Центральному банку России, а общее количество акционеров физических и юридических лиц, резидентов и нерезидентов превышает 233 тыс. Структура акционеров Сбербанка России на 01. 01. 2006г. характеризуется следующими данными (рис.1).

Наблюдательный Совет осуществляет общее руководство деятельностью Сбербанка России, определяет стратегические приоритеты его развития и формирует Правление, которому делегированы полномочия по текущему управлению.

Исполнительным органом банка является Совет директоров, состоящий из Президента, 15-ти членов совета директоров и 4-х вице-президентов. Основным структурным элементом системы Сбербанка России выступают Отделения.



Рис. 1. Структура акционеров Сбербанка России на 01.01.2006 г., %

Они могут иметь операционные отделы, филиалы. Возглавляются территориальные банки Сбербанка России - Председателями, назначенными президентом, а Отделения банков - Управляющими, назначенными председателями. Центральный аппарат банка расположен в г. Москва и состоит из 13 Отделений, ему подчиняются Территориальные банки, всего их 17.

Территориальные банки - это банки, которые в соответствии со сложившимися крупными экономико-географическими зонами, объединяют несколько Отделений (981). Каждое Отделение подчинено своему Территориальному банку и имеет в своем подчинении филиалы и операционные кассы.

Сбербанк России выполняет активные и пассивные операции. Пассивные операции отражают привлечение средств предприятий и населения, а активные - использование этих средств на кредитной основе. Под пассивными понимаются такие операции банков, в результате которых происходит формирование ресурсов банков.

Ресурсы банка формируются за счет собственных, привлеченных и эмитированных средств.

К пассивным операциям банка относятся операции: по приему и хранению вкладов населения и предприятий, выполнению расчетов граждан и предприятий по их финансовым обязательствам различного рода (платежи в бюджет, в пользу торговых, коммунальных, транспортных, общественных и иных организаций и учреждений); продажа и покупка государственных и иных ценных бумаг.

Пассивные операции играют важную роль в деятельности коммерческих банков. Именно с их помощью банки приобретают кредитные ресурсы на рынке.

Пассивные операции позволяют привлекать в банки денежные средства, уже находящиеся в обороте. Новые же ресурсы создаются банковской системой в результате активных кредитных операций.

Основными активными операциями являются:

· кредитные операции, в результате которых формируется кредитный портфель банка;

· инвестиционные операции, создающие основу для формирования инвестиционного портфеля;

· кассовые и расчетные операции, являющиеся одним из основных видов услуг, оказываемых банком своим клиентам;

· прочие активные операции, связанные с созданием соответствующей инфраструктуры, обеспечивающей успешное выполнение всех банковских операций.

Таким образом, хозяйственная деятельность банка имеет две стороны - привлечение финансовых ресурсов (пассивные операции) и их размещение (активные операции). В законодательно установленной форме сводной финансовой отчетности «Баланс коммерческого банка» активные операции отражаются в активе, пассивные - в пассиве. Статьи актива баланса расположены в порядке убывания их ликвидности. По мере убывания степени ликвидности возрастает уровень совокупного риска по соответствующим категориям активов, а так же, как правило, уровень доходности активов. Классификация банковских активов для целей проведения анализа хозяйственной деятельности, в общем, совпадает с официально установленной структурой актива баланса.

Для банков, как и для предприятий реального сектора экономики, первоначальным является деление пассивов (источников финансирования) на собственные средства (капитал) и обязательства. В свою очередь:

В составе собственных средств банка выделяются следующие позиции:

- акционерный (уставный) капитал;

- фонды накопления (нераспределенная прибыль отчетного года; фонды и прибыль, оставленные в распоряжении банка (основой данных фондов служит накопленная прибыль (убыток) прошлых лет); эмиссионный доход);

- переоценка основных средств (дополнительный капитал);

- расходы и риски, влияющие на собственные средства (возможные убытки по рискам обесценения ценных бумаг, невозврата выданных ссуд и др.).

Обязательства банка ранжируются по срокам их погашения. Здесь различают (по степени увеличения сроков востребования обязательств):

- кредиты, полученные от Центрального банка РФ;

- средства кредитных организаций (межбанковские кредиты и остатки на корреспондентских счетах других банков);

- средства клиентов;

- доходы будущих периодов по другим операциям;

-прочие обязательства;

- резервы на возможные потери по расчетам с дебиторами, риски и обязательства.

Финансовый анализ состояния банка проводится на основании публичной финансовой отчетности (годовые баланс, отчет о прибылях и убытках, данные о движении денежных средств).

Если для предприятий промышленности и торговли временным интервалом сопоставления принято брать квартал, то для коммерческих банков более целесообразно проводить анализ хозяйственной деятельности в годовом разрезе. Это объясняется большей инерционностью банковского бизнеса по сравнению с промышленным и торговым.

При проведении финансового анализа Сбербанка РФ рассматривается деятельность банка за последние три года. Динамические финансовые отчеты, составленные простым «наложением» данных официальных годовых отчетов приведены в Приложении 5-12.

В Приложении 5-7 приведен динамический баланс Сбербанка РФ на 01.01.2004г., 01.01.2005 г., 01.01.2006 г..

Интегральными показателями баланса банка являются:

Величина активов. За рассматриваемый период активы банка возросли на 79,5% (с 1 083 311 898 тыс. руб. на 1.01.2004 г. до 1 944 287 656 тыс. руб. на 1.01.2006 г.), что свидетельствует о существенном увеличении масштабов деятельности данного банка. Прояснить картину помогает структурный анализ динамики активов Сбербанка России за 2003 - 2005 гг. (табл. 1).

Таблица 1: Структурный анализ динамики активов банка за период 2003 - 2005 гг., %

Наименование статей	1.01.2004 г.	1.01.2005 г.	1.01.2006 г.
1.	Денежные средства	0	0	2,5
2.	Средства кредитных организаций в Центральном банке РФ	6,8	5,6	4,5
2.1	Обязательные резервы	6,9	6,8	2,3
3.	Средства в кредитных организациях	0,09	0,04	0,13
4.	Чистые вложения в торговые ценные бумаги	11,6	1,5	12,2
5.	Чистая ссудная задолженность	52,2	55,9	69,6
6.	Чистые вложения в инвестиционные ценные бумаги, удерживаемые до погашения	2,5	4,3	2,3
7.	Чистые вложения в ценные бумаги, имеющиеся в наличии для продажи	12,8	5,8	3,9
8.	Основные средства и нематериальные активы и материальные запасы	6,1	5,1	4,5
9.	Требования по получению процентов	0,4	0,3	0,09
10.	Прочие активы	0,5	1,4	0,4
	Всего активов	100	100	100

Как следует из результатов структурного анализа, основной тенденцией изменения структуры вложений банка явилось существенное увеличение доли кредитования в операциях: «вес» чистой ссудной задолженности в совокупных активах возрос с 52,2% на 1.01.2004 г. до 69,6% на 1.01.2006 г. При этом уменьшилась доля чистых вложений в ценные бумаги, имеющиеся в наличии для продажи (с 12,8 до 3,9%). Это свидетельствует о постепенном снижении работы Сбербанка России с ценными бумагами. Также необходимо отметить о снижении доли денежных средств в Центральном Банке РФ (с 6,8 до 4,5%). Это говорит о том, что управление бизнесом идет в сторону увеличения более рисковых, но одновременно более доходных операций (кредитование клиентов) за счет снижения вложений в безрисковые активы с фиксированным, но более низким уровнем доходности.

Таблица 2: Структурный анализ динамики собственных средств Сбербанка РФ за период 2003 - 2005 гг., %

Наименование статей	1.01.2004 г.	1.01.2005 г.	1.01.2006 г.
1.	Средства акционеров (участников)	0,9	0,7	0,6
1.1	Зарегистрированные обыкновенные акции и доли	0,8	0,6	0,5
1.2	Зарегистрированные привилегированные акции	0,1	0,1	0,1
1.3	Незарегистрированный уставный капитал неакционерных банков	0	0	0
2.	Собственные акции (доли), выкупленные у акционеров (участников)	0	0	0
3.	Эмиссионный доход	4,8	3,9	3,2
4.	Расходы будущих периодов и предстоящие выплаты, влияющие на собственные средства (капитал)	6,6	8,8	9,5
5.	Переоценка основных средств	32,2	26,1	21,3
6.	Фонды и неиспользованная прибыль прошлых лет в распоряжении кредитной организации (непогашенные убытки прошлых лет)	66,8	54,3	59,1
7.	Прибыль к распределению (убыток) за отчетный год	21,5	23,7	25,1
	Всего собственных средств	100	100	100

Величина собственных средств (капитала) за анализируемый период увеличилась на 50,2% (с 115 501 134 тыс. руб. на 1.01.2004 г. до 173 524 531 тыс. руб. на 1.01.2006 г.), что говорит о повышении уровня долгосрочной финансовой устойчивости бизнеса. Структурный анализ динамики собственных средств банка приведен в Таблице 2.

Анализ показывает: доля уставного капитала в собственных средствах снизилась с 0,9% на 1.01.2004 г. до 0,6% на 1.01.2006 г. Основным фактором роста собственных средств за рассматриваемый период явилась прибыль. Доля капитализации в собственных средствах выросла с 21,5% на 1.01.2004 г. до 25,1% на 1.01.2006 г.

Величина обязательств повысилась на 82,9% (с 967 810 764 тыс. руб. на 1.01.2004 г. до 1 770 763 125 тыс. руб. на 1.01.2006 г.) Структурный анализ динамики обязательств банка показан в Таблице 3.

Таблица 3: Структурный анализ динамики обязательств Сбербанка РФ за период 2003 - 2005 гг., %

Наименование статей	1.01.2004 г.	1.01.2005 г.	1.01.2006 г.
1.	Кредиты, полученные кредитными организациями от Центрального банка РФ	0	0	0
2.	Средства кредитных организаций	0,6	3,2	2,4
3.	Средства клиентов	92,1	89,1	92,5
3.1	в том числе вклады физических лиц	71,6	72,4	66,9
4.	Обязательства по уплате процентов	0	0	0,9
5.	Выпущенные долговые обязательства	5,7	5,7	3,6
6.	Прочие обязательства	1,6	2,1	0,5
7.	Резервы на возможные потери по расчетам с дебиторами, риски и обязательства	0,06	0,03	0,1
	Всего обязательств	100	100	100

В структуре обязательств заметно повысилась доля межбанковского кредитования (с 0,6% до 2,4%). Основной статьей обязательств банка по-прежнему остаются средства клиентов, в структуре которых значительно возросла доля физических лиц (на 01.01.2006 г. вклады физических лиц составили 66,9% от совокупных обязательств банка). Сказанное означает, что в целом в структуре заемного финансирования повысилась доля «коротких» денег (вклады физических лиц), что свидетельствует о повышении риска ликвидности по операциям привлечения.

В Приложении 8-10 приведен динамический отчет о прибылях и убытках Сбербанка России за 2003-2005 гг.

Структурный анализ отчета о прибылях и убытках целесообразно проводить в соответствии со схемой формирования конечных финансовых результатов банка (прил. 1, 2).

Интегральный показатель управленческого отчета о прибылях и убытках - чистая прибыль - в 2005г. увеличился по сравнению с 2003г. на 39,8% (с 31 244 118 до 43 670 882 тыс. руб.). При этом доход от основной деятельности увеличился на 37,4 %. Это произошло, в основном, за счет резкого увеличения (в 2,5 раза) чистого результата от кредитования клиентов.

Анализ показывает высокий уровень операционного рычага в деятельности Сбербанка РФ. Так, при увеличении валовой маржи на 56,6% (с 83 901 030 тыс. руб. в 2003 году до 131 388 199 тыс. руб. в 2005 году) размер валовой прибыли увеличился почти в 2 раза (с 36 015 985 до 60 303 683 тыс. руб.). Следовательно, изменение статей доходов, формирующих валовую маржу (результат от основной деятельности, спекулятивные операции, расчетно-кассовое обслуживание), мультипликативно влияет на величину конечных финансовых результатов банка.

За рассматриваемый период уровень операционного рычага увеличился вследствие возрастания величины условно-постоянных расходов на 48,4% (с 47 885 045 тыс. руб. в 2003 г. до 71 084 516 тыс. руб. в 2005 г.) Если в 2003 году уровень эффекта операционного рычага (расчет по формуле «валовая маржа/валовая прибыль») составлял [83 901 030/36 015 985]=2,33, то в 2005 году операционный рычаг повысился до отметки [131 388 199/60 303 683]=21,79 (т.е. каждый процент увеличения валовой маржи дает прирост валовой прибыли около 21,79%).